我国个人所得税问题及对策的研究

1 引言2011 年 6 月 30 日，全国人大常委于审议通过了全国人大会常务委员会关于修改中华人民共和国个人所得税法的决定 。新税制的实施后，我国的个人所得税在征管中有了明显的进步，但仍存有诸多不足。资本市场的兴起，居民收入形式多样化，收入结构的剧烈变动，加之我国地区间贫富差距悬殊，国情复杂等诸多因素的存在，使得其立法不可能一蹴而就。就目前而言，个人所得税税制（大陆地区）与世界其他发达国家和地区的税制而言，仍有很大的改进空间。因此，研究个人所得税问题一方面可以扩大税源，提高税收征管水平，减少个人转移收入，偷逃税款的行为，从而增加财政收入，殷实国库。另一方面，个人所得税税制改革也可以合理控制贫富差距，有利于社会主义和谐社会的建设。2 个人所得税制优化理论2.1 个人所得税制的目标在市场经济条件下，社会产品的再分配要更加注重公平。由于市场经济的马太效应，必然会导致贫者愈贫，富者愈富的结果。税收作为实现社会再分配的重要手段，以国家政治权力为依据，能够根据国家的社会政策要求，直接调节各方面的收入，改变社会财富的分配状况，从而达到正确处理各种分配关系的目的。鉴于个人所得税在一国税制中的重要位置，完善个人所得税税制，其基本设计模式思路就是考虑公平和效率的平衡问题，既能促进社会公平与和谐维护社会稳定，又要保持国民经济平稳健康发展。一般的观点认为，个人所得税的基本职能可以划分为三种：居民收入再分配职能、组织财政收入职能和市场经济调节职能 1。2.2 个人所得税制的模式 个人所得税制的改革必然涉及到征收模式的选择，国际上实行的税收征收模式通常有以下三类：分类征收税税制、综合征收税制和混合所得税制。分类所得税制是把居民的收入根据来源、性质进行划分，再按照不同的类别分别进行征收。在计征时根据不同性质来源，分别按照不同的扣除和标准进行征收。这种计征模式，对征管水平要求低，税源易于控制，征收成本相对较低。但是，这种计征模式既不能把家庭负担和基本生活需要等要素考虑在内，也不利于采用累进税率，以实现真正的“量能纳税” 。综合所得税制，是指不论居民收入来源和性质，将纳税人的全年所得，包括工薪、股息、财产转让等所得合并计算所得总额，扣除基本生活费及赡养费，对余额进行征税。这种模式虽然有助于解决社会公平收入问题，但是征管流程复杂，对征管水平要求很高。2.3 个人所得税的税率米尔利斯等人的研究研究理论认为：在假定政府目标是使社会福利（效用）函数极大化等一系列限定条件下，米氏得出如下几个结论：(1)如果社会的收入分配总量是已知的，则个人所得税的最高级次的边际税率应该趋于零。这一结论指明了这种可能性：即使社会把穷人的福利置于社会福利函数中的重要位置，社会福利函数的极大化也不必通过高边际税率的办法达到。简言之，改进穷人的福利不必要通过高累进税率去实现 2。(2)负纳税率论，米氏认为个人所得税的最优税率应该是近似线性的，并对社会确定一个不纳税收入，针对低于不纳税收入的群体，实行负所得征收，即低收入群体可以从个人所得税中获得补贴。(3)米氏的边际税率相当低，一般在 20% 30% 之间。 累进税率的设计比比例税率要复杂得多，主要包含有累进起点设计，累进的级距、级次，平均税率，最高边际税率，和最低税率等因素。根据纳税人的实际负担率和所得的分布情况，经过精心的测算，确认累进级数和级距和各级税率。对于个人所得税来说，最重要的确定征收群体、平均税率和最高税率。2.4 个人所得税的扣除制度 计算个人所得税应纳税所得额时，除明确课税范围之外，还要确定如何扣除哪些是与取得收入息息相关的费用。根据简化税制的原则，个人所得税应该在考虑基本生活成本，赡养成本和其他必要成本的基础上，定额定率征收。当今各国的个人所得税都采用实现值来计算所得，即某一时期的所得等于该期内一切交易实现了的收入减去为取得这些所得而花费的成本和同期亏损所求得的差。 其表达式为：应税所得= 所得净额- 为维持家庭生计的减免额。关于扣除范围，世界上大多数国家都规定了成本费用、家庭生计费用 2。3 我国个人所得税改革进步之处由于公众和人大常委们对个人所得税改革呼声强烈，2011 年 6 月 30 日， 十一届全国人大常委会第二十一次会议审议通过全国人民代表大会常务委员会关于修改中华人民共和国个人所得税法的决定 。11 年 9 月实施的个人所得税不仅仅是修改了起征点，在其他多个方面也有所体现，主要变化有：3.1 提高了工资薪金所得的起征点根据个人所得税法第六条的规定，工资、薪金所得，以每月收入减除费用三千五百元后的余额，为应纳税所得额。现行个人所得税法自施行以来，已按照法律修改程序先后三次调整工薪所得减除费用标准：2005 年 10 月 27 日，十届全国人大常委会第十八次会议通过关于修改个人所得税法的决定，工资薪金的起征点从 800 元提高到了 1600 元，于 2006 年 1 月 1 日起施行；2007 年 12 月 29 日，十届全国人大常委会第三十一次会议再次通过修改个人所得税的决议，把工资薪金所得的起征点从 1600 元提高到 2000 元，自 2008 年 3 月 1 日起实施；2011 年6 月 30 日， 十一届全国人大常委会第二十一次会议审议通过的个人所得税法修正案草案决定从 9 月 1 日起个人所得税起征点提高到 3500 元 3。从 1980 年到 2011 年，起征点增 4.375 倍，同期 GDP 从 1980 年的 4545.6 亿元增长到 397,983 亿元，为 87.5 倍。此次调整后，工薪收入者的纳税面由目前的约 28%下降到约 7.7%，根据静态测算，纳税人数由约 8400 万人减至约 2400 万人，个人所得税收入全年减收 1600 亿元左右。其中提高减除费用标准和调整工薪所得税率级距带来的减收大约是 1440 亿元，占 2010 年工薪所得个人所得税的 46%。如果按 9 月 1 日实施，今年 4 个月减收 530 亿左右。3.2 调整了工资薪金所得税率级次级距新的个人所得税法调整为 7 级超额累进税率，同时调整了级距，这次调整并不是使所有人都可以少缴税，而且不同的收入群体收益大小是不同的。调整前后个人所得税工资薪金所得税税率对照表调整前的税率表 调整后的税率表级数 应纳税所得额 税率 速算扣除 级数 应纳税所得额 税率 速算扣除1 500 5% 0 1 1500 3% 02 500-2000 10% 25 2 1500-2400 10% 1053 2000-5000 15% 1254 5000-20000 20% 375 3 4500-9000 20% 5555 20000-40000 25% 1375 4 9000-35000 25% 10056 40000-60000 30% 3375 5 35000-55000 30% 27557 60000-80000 35% 6375 6 55000-80000 35% 55058 80000-100000 40% 103759 100000 45% 15375 7 80000 45% 13505费用扣住标准 2000 费用扣住标准 3500由于级次级距的变化，我们不难看出，纳税分水岭在 38600 元。只有月入低于 38600 元的居民可以从新税法中收益。根据测算,在新税案下,去除三险一金后月收入在 8000-12000 元的人最划算。根据新的税率表计算,8000 元、9000 元、10000 元、11000 元、12000 元这几个等级收入的人,在起征点提高到 3500 元后都可以比现行的“2000 元起征”标准少缴 480 元的税，是减税最多的人群。而在月入 12000 元之上，减税额会越来越少；到了月入 22000 元以上直至 38600 元的区间，每个月比现在的纳税标准就只减少 5 元了3.3 调整了个体工商户经营所得的级距个体工商户调整对比表全年应纳税所得额 税率级数 调整前的级距 调整后的级距1 不超过 5000 元 不超过 15000 元 52 超过 5000 元至 10000 元 超过 15000 至 30000 元 103 超过 10000 元至 30000 元 超过 30000 元至 60000 元 204 超过 30000 元至 50000 元 超过 60000 元至 100000 元 305 超过 50000 元的部分 超过 100000 元的部分 35工薪所得税率级次级距调整后，为平衡个体工商户生产经营所得纳税人和承包承租经营所得纳税人与工薪所得纳税人的税负水平，草案维持现行 5 级税率级次不变，对个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得(以下统称生产经营所得)税率表的级距作了相应调整，将生产经营所得税率表第一级级距由年应纳税所得额5000 元调整为 15000 元，其他各档的级距也相应作了调整 3。3.4 提高了部分纳税人的费用扣除标准根据财税201162 号通告，自 2011 年 9 月 1 日起，对个体工商户业主、个人独资企业和合伙企业自然人投资者的生产经营所得依法计征个人所得税时，个体工商户业主、个人独资企业和合伙企业自然人投资者本人的费用扣除标准统一确定为 42000 元/年（3500 元/月） 。个体户向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。独资企业和合伙企业投资者的工资不得在税前扣除。而根据国务院令 2011 年第 600 号非居民个人所得费用减除额还是4800 元。3.5 调整纳税时限，优化税收征管根据原有税法规定，个人所得税和企业所得税，增值税、营业税等其他税种的申报缴纳税款的时限是不一致的，个人所得税为次月的 7 日内，而其他大多数税种的申报缴纳都是在次月的 15 日内。这种不一致，不仅造成了纳税人和扣缴义务人可能在一个月内要先后办理两次办理相关手续，增加了纳税人的负担，而且也不利于税收管征收监管。为优化税收征管，方便纳税人办税，修改后的所得税法把原来的次月 7 日延长至 15 日内，使得个人所得税与企业所得税、增值税、等税种的纳税申报期限趋于一致，优化了个人所得税的税收征管。4 个人所得税存在的问题4.1 税制设计不合理，难以体现公平合理个人所得税之所以被成为良税被各国广泛推广，是因为它有调节收入差距，实现其国民收入再分配，抵减市场经济体制的“马太效应”的功效。我国的个人所得税税制设计不合理集中体现在税制设计有失偏颇。国家税收制度的修订一直着眼于针对企业员工工薪和变相工资收入的征收管理上，对于其他形式居民收入的征收管理没有予以充分的关注，这必然导致个人所得税税收征管有失公平。比如说，从 2005 年起，国家每年都针对工薪阶层的各种补贴和奖金发布财税公告，而对近年来热点的资本市场所得却关注甚少，这在改革和关注的方向上本身就是有问题的。从山西个人所得税上缴情况理解，个人所得税有逆向调解，沦落为工资税的嫌疑。从近些年来个人所得税实现的比重上看，来自工资性质的收入，尤其是其中的企事业单位代扣代缴的个人所得税占个人所得税收入的一大半。从社会阶层来看，工薪阶层并不应该是被“劫富济贫”的对象，而真正具有高收入的群体如演艺圈、个体经营者、民营企业家上缴的个人所得确相对较少。从税收征管制度来看，由于其监管难度上的差异，工薪阶层逃税困难而高收入者少缴税现象严重。这些都从不同程度上说明目前的个人所得税税制设置不完善，工资税倾向严重。4.2 税法刚性缺乏保证，区域性税源流失严重在我国个人所得税的征管中存在一些地区领导越权减免税收，擅自变通税法返还税款，区域性争夺税源等现象，这些严重破坏了税法的严肃性。根据山西省国家税局相关人士透露，近些年来随着资本市场的兴起、 “大小非”解禁，很多人一夜暴富，其资产转让所得不下数千万，但是本应该按照国家财产转移所得的 20%的税额却未能按数上缴国库，很大一部分原因就是一些地方推行与税法精神相背离的优惠政策，为偷税漏税开绿灯。这些地方性优惠政策，直接导致山西省限售股股东鲜有在本省转让，而都流转江西、西藏、东北等省份减持。近几年来，闹得沸沸扬扬“鹰潭模式” ，吸引了限售股东到鹰潭转让股份，缴纳个人所得税，截止 2011 年的 11 月份，鹰潭限售股转让涉及 138 笔，总计金额高达 34 个亿。针对此种现象，财政部、国家税务总局和证监会在 2010 年出台了关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知 （财税201070 号） ，进一步明确了限售股转让的征税范围和计算方法，并强化征管手段， “大棒政策”阻断了限售股持有者的避税路。江西省鹰潭市政府 2010 年 7 月出台的鼓励个人在鹰潭市辖区证券机构转让上市公司限售股的奖励办法规定，如果个人限售股东愿意来本地营业部减持，政府可将限售股东减持个人所得税的地方实得部分的 80%作为“奖励”再返还给纳税人。纳税人如果愿意将奖励全部留在鹰潭投资置业的话，还可按个人所得税地方实得部分的 10%再奖励。一时间，国内限售股转让出现了税务局抡“大棒” ，地方政府送“面包”的尴尬局面，严重冲击着税收征管。这种地方性奖励政策，不仅会导致税源的区域流失，而且从全国的角度看，不但破坏税收严肃性和刚性，而且使得个人所得税征收不公，不利于社会公平。4.3 未考虑赡养家庭人口和基本生活费用开支我国现行个人所得税制采用分类税制模式，即针对不同来源的所得，用不同的征收标准和方法。这种计征模式下，税额的计算简单，便于税务机关对纳税人的不同应税项目分别进行“源泉扣缴” 。但是这种计征模式难以掌握纳税人的总体收入水平和负担能力，会使那些多渠道取得收入、应税所得总额较大但分属若干税目的纳税人税负相对较轻，而使那些收入渠道单一、应税所得总额较小的纳税人税负相对较重 4。以工薪费用扣除额为例，现行个人所得税法规定，凡取得工薪者，每月固定扣除 3500 元。假定一个三口之家，只有一人工作，月收入是5000 元，那么扣除 3500 元的基本工资，现在要缴纳的个人所得税是 1500*3%=45元，那么这个家庭的月均收入是 1485，如果其他条件相同，自人需要赡养两位老人，那么这家人的月平均收入就更低了，只有 891 元了。显然后者的月收入水平要远远低于前者的，但是税法并不会应为家庭负担沉重而有任何变化。为什么会产生这个问题呢?原因在于我国个人所得税现行的费用扣除额未考虑家庭赡养的实际情况。4.4 分类制税收和自行申报管不住新生贵族我国是一个实行分类制税收制度的国家，申报制度主要有代扣代缴制和自行申报制。税制复杂和征管不力导致我国个人所得税管得住工薪阶层，管不住新生贵族。分类制税收要求收入按不同类别，分别按照不同的扣除标准征收，这种税收制度既不利于税收宣传，也不利于税收征管。据抽样调查了解，我国公民对个人所得税工资薪金所得有基本的了解，而对其他类别的收入征收制度知之甚少，甚至不了解偶然所得应该缴纳个人所得税。这样对于“不知情”的新生贵族们，自然不知道自行申报个人所得税。在税收征管上，对于工资的征收管理水平要远远好于资产所得等类别的征收管理水平。在我国大中型企业基本多能够按照国家法律代扣代缴个人所得税。对于一个纳税意识相对薄弱的国家来说，管理上的有失偏颇无疑会导致税源大量的流失，尤其是非工资税税源的流失。从另一个角度讲，对于新生贵族来说，只有极少部分的工资收入或者没有工资收入，大部分收入不是依靠代收代缴而是依赖于自行申报。我国的申报制度是根据个人所得税分类征收的原则，根据收入渠道、金额以及税率的不同，分别按次、月、季或者年分别进行申报。申报期限不一、种类繁杂、填表困难都给税收征管工作都带来了极大不便，也就难以管住新生贵族 5。4.5 所得税征收比重过低，难以发挥再分配功能随着国民经济的飞速发展，居民生活水平的提高，居民收入水涨船高，个人所得税税源成几何级数扩大，据测算数据显示，居民的个人所得在国名经济分配中的比例已经上升至 70%以上，中国实际的个人所得税的税收比重也应当在 18以上。而目前中国的个人所得税占税收比重不足 10%，远远低于国际平均水平，究其根本原因，是税收征管水平低，个人所得税税收流失严重，是成了税收征管的第一大难题。个人所得税比重的增加的主要途径弥补个人所得税征管漏洞，打击偷税、漏税、逃税的现象，特别是一些特殊行业的人员，个人所得税的征收存在很大的问题。比如当前娱乐圈、体育圈、文艺圈的明星大腕们，据实缴纳个人所得税的少之又少。个人所得税的流失严重，不仅给国家的财政造成了巨大的损失，同时也直接影响到了税法的权威，影响到按量缴税的公民纳税的积极性，对我国未来的发展极为不利。随着市场经济发展，个人所得税漏洞不得到及时的弥补，就很难发挥个人所得税再分配功能。5 深化改革个人所得税的建议5.1 加大宣传力度，提高公民纳税意识税收宣传是税务部门的窗口和喉舌，是增强公民纳税意识，改善税收环境，实现税务工作“内和外顺”的重要手段。要通过社会的、法律的、文化的、舆论的宣传教育感召，培育、灌输和涵养纳税人心理和行为趋向理性化，增进其对税收制度的理解和认同，逐步达到缓解征纳矛盾、优化微观治税环境的目的 6。个人所得税的纳税对象是个人，单靠税务机关不可能完全掌握全民的收入状况，因此通过税收宣传，树立全民纳税意识，转变税务机关和公民“猫跟老鼠”式的关系，实现有“监督打击型”向“管理服务型”的转变，最终实现公民主动纳税的目的。鉴于“公民自主纳税”目标的远大性，更要坚持不懈的进行纳税宣，针对不同的征税主体的特点，有目的性性地开展各种形式的宣传、教育，开展正反典型的宣传教育活动。需要特别注意的有以下几点5.1.1 税收宣传的要有目的性税收宣传一方面是要帮助人们加深对税务部门的了解，通过循序渐进、常抓不懈的税收宣传达到人们对税务机关工作的理解和支持，以达到税收工作内和外顺的目的。另一方面要宣传我国税收 “取之于民用之于民”本质，尤其是个人所得税