企业人力资源成本管理系统

摘要随着 社 会 、经济的发展，随着科技的进步，人力资源越来越受到各类企业的重视。成本管理理论的发展及其在管理实践中的广泛运用、人力资本理论的成熟、人力资源会计的发展使得人力资源成本管理成为可能，人力资源成本管理在实现人力资源配置目标上成为和人力资源管理同等重要的管理活动。I 本文运用传统的成本会计和成本管理思想，构建了企业人力资源成本管理的系统。该系统涵盖了包括企业人力资源成本管理理论、方法体系、信息基础、核心管理职能在内的所有内容。在文章的第三章和第 4 章深入地探讨了企业人力资源成本管理的实际运作思路:第 5 章首先，提出了建立内部会计系统，来核算和计量人力资源成本和价值的方法。利用会计的专门的分类作用，对人力资源成本进行了全面的分类，并设计了相应的内部报表体系，以揭示人力资源成本信息。在此基础上，做出人力资源成本预算的报表。其次，在人力资源成本预测方面，创新性地提出将成本的预测分为“量”和“价”两个方面，并给出具体的、可行的方法。还有，借鉴了传统成本管理的预算与控制理论。在论述过程中，一个新方法的提出和“老方法新用”都注意到它的优点和缺陷，充分考虑了人力资源成本管理和传统的成本管理的区别和联系。另外，文章还扩展地论述了成本管理方法在人力资源管理中的运用。关键词:人力资源成本管理系统 ;方法体系;信息基础; 核心职能;运作思路企业人力资源成本管理系统构建前言美 国会 计 学会在成本概念和标准报告中，将成本定义为:“成本是为了实现一定目的而付出的(或可能要付出的 )、可以用货币来计量的价值牺牲。 ”这是广义而抽象的成本概念。如果我们这样去理解:一个企业拥有的、能够自主付出的价值，就是企业的资源。随着 人 们 对人力的认识，几乎所有的企业都将人力作为一项重要的资源，若想获取它，无疑需要有其他资源与它置换，也就是需要发生成本。由于资源的稀缺性，企业在人力资源的获取和日常管理中不能随心所欲，因而产生了对人力资源成本管理的需求。这种需求产生的根源是资源的稀缺性，是由资源的稀缺性产生对资源配置的需求而派生出来的。尽管，对人力资源成本管理的要求显而易见，但到目前为止，还没有人对它做过系统的研究。第一章企业人力资源成本管理的现实需要步入 知 识 经济时代，人力资源将成为最重要的资源。目前人力资源管理在企业管理中的地位也越来越重要，在企业的所有支出中，用于人力资源的支出比重也越来越大。这就给企业管理者提出了人力资源成本管理的新概念。企业管理者通过对人力资源成本的管理可以直观的理解人力资源给企业带来的经济利益，从而更积极地投资于人力资源、更好更充分地利用人力资源。可以预见，人力资源成本将成为 21 世纪企业成本中最重要的组成部分。第一 节 企 业 人 力 资 源 成 本 管理产生的经济背景与理论基础2一、人力资源成本管理的有关概念在构 建 企 业人力资源成本管理系统之前，有必要明确几个基本概念。“人 力 资 源” ，广义的人力资源指的是在一定范围内的人口总体所具有的劳动能力的总和，即能够推动社会和经济发展的具有体力和智力劳动能力的人的总称。在本论文中， “企业人力资源”我们采用的是狭义人力资源的概念，即指具有智力劳动能力(如高新技术、管理刁能等能给企业带来的额外收益的能力) 的人。因此，从这个意义上而言，现实的人力资源更确切的说人才资源，主要指的是那些具有较强管理能力、研究能力、创造能力和专门技术能力的人，而非广义而言的劳动力资源。与其他的自然资源和物质资源相同，人力资源首先表现为一种资源。资源，从经济角度出发，是指可以通过生产创造财富的投入要素。“人 力 资 本” ，是体现在人力资源上的，以人力资源的数量和质量表示的一种非物质资本。主要表现为人的智能、体能。从会计学的角度上来说，它是人力价值的来源形式。作为资本它还是一定的费用投资转化而来，没有费用的投入不会获得。“人 力 资 源成本” ，如前言揭示的道理，人力资源成本是置换人力资源的其他资源价值，具体是指为取得、开发和保全企业人力资产使用价值而付出的代价。它和人力资本的主要区别在于人力资本是为了未来目的投资形成的，而人力资源成本是形成人力资产的投资和不形成资产的当期费用之和，所以涉及的面更广，总量也更大。“人 力 资 源成本管理” ，从字面上理解可以有两方面的含义:一是对人力资源的成本进行管理，即将企业的人力资源成本支出和其他的支出一样看待，其管理侧重于投入与产出的配比，关注人力资源成本支出给整个企业带来的效益;二是通过对人力资源的成本的管理来管理人力资源，即将人力资源成本支出作为一个重要手段，在人力资源管理中加以充分利用，以使成本支出最大限度地促进人力资源的优化配置。两者的最终目标是一致的，即提高企业的经济效益。我们主要研究对人力资源的成本进行管理，而且着重于企业的人力资源成本管理。(本论文的第五章将用一定的篇幅探讨其第二层含义。)二、 人 力 资源成本管理产生的经济背景20 世 纪 60 年代以后，经济发展使企业资本结构发生了变化，对人力资源成本管理提出了要求。探寻一下“资本”概念形成和发展的轨迹，我们可以看出人力资源在经济发展中的地位、作用的变化。早先的“资本”概念是一个逐步将资本计量价值化、同质化的过程，随着经济增长中技术进步因素、生产要素质量改善因素的影响逐步加大，资本的内涵不断扩大， “凡是可以导致财富增加从而收入增加的，即为资产。资本为资产的价值表现。 ”z1 增加资本不再仅仅局限于物质资本及其价值量，而是泛指能带来未来收益增加的价值总和，其中包括依存于人自身的、来自于人类自我投资的人力资本。这种概念上的变化正说明了:一，人们对人力资源的认识在加深; 二，在经济发展中人力资本的比重在加大，作用在加大。从微 观 的 角度来说，也是这样的结果:企业的资本结构发生了变化，即人力资源成为企业的重要资源，人力资本在企业总资本中占有较大的比重。也许该部分资本还不能完全货币化为企业的账面资本，但是它的作用己经不容忽视了。人力资产还没有在企业的信息中加以确认和披露，而有关的支出却在不断加大，因此对人力资产、人力资源成本的管理就迫在眉睫了。在人 们 开 始认识人力资源的同时，成本管理也越来越受到重视。成本会计产生于319 世纪产业革命后，但成本会计和管理结合则开始于 20 世纪的泰勒制，到 50 年代成本管理得到较大发展，成本起到了千预生产的作用。90 年代的成本管理在管理实践中的地位相当于 70 年代、80 年代的质量控制。成本管理的理论和方法也己相当成熟。从成本管理的发展历史来看，成本管理是建立在成本会计的基础上的。下面我们可以从“人力资源成本会计”的发展来看，现阶段进行人力资源成本管理的可能性。三、 人 力 资源成本管理的理论基础1、 人 力 资源成本管理的可能性尽管 人 力 资源的货币计量存在许多难点，但将人力也作为一种“资本”提出，它是具有“资本”的一般经济特征的。人力资本理论是“人力资源会计”的理论基础，而“人力资源成本会计”是人力资源会计的组成部分，也人力资源会计发展最先有突破点的部分。这一切决定了对人力资源的成本进行管理成为可能。英国 古 典 经济学创始人之一威廉.配第在其代表作政策算术中采用“生产成本法”计算出英国人口的货币价值，并以此来分析、说明英国的国家实力，以及由于战争、瘟疫造成的人口死亡和迁出带来的损失。31 虽然他的计算方法被批评为不科学，但在当时的情况下，这种思想注意到了人在生产中的价值，并试图将其量化，无疑是一个伟大的创举。英 国经 济 学家亚当.斯密在他的国富论(1776 年) 中，将资本划分为固定资本和流动资本，其中固定资本包括:机器、建筑物、土地改良以及“既有的和有益的技能” 。这第四种资本，即“一个国家全体居民的所有后天获得的有用的能力”是资本的重要组成部分。因为获得能力要花费一定的费用，所以它可以被看作是在每个人身上固定的、已经实现的资本。近代 经 济 学家马歇尔在他的经济学原理(1890 年)中十分敏锐地看到，所有资本中最有价值的是对人本身的投资。这些 早 期 的经济学家虽然未明确提出“人力资本”的概念，但已经有意识地将其与物质资本对应起来了，为人力资本理论的形成与发展奠定了基础。20 世 纪 60 年代，人力资本理论终于成熟，重要的代表人物是美国著名经济学家T. W.舒尔茨。他于五、六十年代相继发表了几篇重要的文章，成为现代人力资本理论的奠基之作。这些文章包括:“关于农业生产、产出与供给的思考”(1958),“教育与经济增长”(1961),“人力资本投资”(1961),“对人投资的思考”(1962)等。1960年，他在出任美国经济学会会长时，发表题为“人力资本投资”的就职演说，提出人力资本投资经济理论，认为人力的取得不是无代价的，人力 包括人的知识和人的技能的形成是投资的结果。因此，人力、人的知识和技能是资本的一种形态，可以把它称为人力资本。他同时强调人力资本和物力资本在投资收益率上是有差别的，前者高于后者;教育是人力资本形成的主要来源。与此 同 时 ，在人力资本理论研究的基础上，美国开始了人力资源会计理论的研究，1964 年美国赫曼森发表了“人力资源会计”一文，认为为使财务报告更为完善，有必要提出人力资产的概念。人力资产、人力资源成本和人力资源价值、人力资产是企业的商誉等概念都是在这一阶段产生的。随后的 5、6 年间，会计界进行了人力资源成本和价值的计量模型的研究。80 年代后，许多企业开始重视人力资源会计的应用。目前人力资源会计在美国属于试验阶段，我国是从 80 年代开始引入人力资源会计的国外研究成果的。2、 人 力 资源成本管理的必要性人力 是 一 种资源是不争的事实，作为资源就具有资源的三个特征:有用性、稀缺性和可选择性。其中稀缺性和可选择性决定了，对人力资源的管理从本质上来说就是4对人力资源的配置。资源配置的研究焦点在于:配置的有效性和资源消耗的节约，而资源配置的有效性最终要体现在资源消耗的节约上。现在狭义地理解“人力资源管理”就是为达到人力资源配置的有效性这一目标而进行的活动。我们所提出的“人力资源成本管理”是为了达到资源消耗的节约这一目标的。两者实际上是同一事物的两个方面。所以，人力资源成本管理和人力资源管理是同样的重要。虽然 目 前 在我国应用人力资源会计还不现实，但在这些理论研究的基础之上，进行人力资源成本的管理还是可行的。本研究的目的在于试图寻找一个途径:将人力资源会计作为内部会计来应用，从而可以对人力资源成本进行全面的管理。第二 节 企 业 人 力 资源 成 本 管 理 的 作 用和 面临的问题对人 力 资 源的成本进行管理从宏观上讲，对提高我国人力资源的投入产出效率，实现经济增长有着重大的意义。然而对人力资源成本的管理需要从微观的角度来进行，因此我们的论述着重于企业的人力资源成本管理。一、企业人力资源成本管理的作用企业 进 行 人力资源成本管理，主要有以下几方面的作用:1、 降 低 人力资源开发、利用和管理过程中的成本，提高人力资源的效益。这 是人 力 资源成本管理的最直接的首要的目的。任何一个经济实体，其存在的目标都是为了经济效益。成本是效益的减项，一方面没有成本的支出，就产生不了效益;另一方面成本的支出过大，超出了收益，也没有了效益。成本管理的目的就在于:在同样的收益下，如何使成本最低。因此，通过对人力资源成本的预测、决策、预算和控制等管理，可以降低人力资源成本，提高人力资源的效益，这也符合企业“低成本”的战略目标。2、 为 决 策者提供人力资源成本信息。随着 现 代 企业制度的建立，企业拥有了用人的自主权，人力资源的流动性加大了，企业间的人刁竞争也越来越激烈。许多企业在这场竟争中不惜重金聘用和奖励人才，这说明了企业对人才的重视、对人力资源投资的重视。但是，也存在一些问题:花费的成本是否和市场行情相符?这么多的成本值不值得?等等。目前在企业内部，向决策者提供的各种信息中并没有人力资源成本的分类信息，决策者不知道现实的情况，因此也就无法对未来作出决策。人力资源成本管理可以提供相关的信息，起码管理所需的内部信息可以提供。3、 有 利 于企业正确反映其真实财务状况和经营成果。由于 对 人 力资源成本管理的缺乏，使得该部分信息在企业的财务信息中缺失，从而不能真实地反映企业的财务状况和经营成果。其主要原因在于:管理的缺乏，使人力资源的成本没有进一步细分，有些人力资源成本形成了长期的资产，而人力资产未能加以确认，致使企业的财务状况不真实:所有的人力资源成本都无差别地计入当期费用，收益和以后期间相关的费用没能递延，致使当期和以后各期的经营成果不真实。另外，还有一些成本相对于人力资源来说，可能是间接的或者是无形的，这些信息都没有得到反映。因此，企业进行人力资源成本管理可以区分不同的成本，可以提供该部分信息，可以促进人力资源成本会计的尽快应用，从而有利于企业正确反映其真实的财务状况和经营成果，提高企业财务信息的真实性、有用性。4、 有 利 于改变企业管理者和员工的观念，提高人力资源管理的效果。企业 进 行 人力资源成本管理，可以提高企业的管理者对人力资源管理工作的重视程度。因为在管理者的观念中，经济利益是最重要的，而能够把人力资源很好地和经济利益联系起来的管理者并不多见。人力资源的成本管理可以让管理者直观地了解企业人力资源管理活动的成本、人力资本的投资情况以及这些成本和投资对企业的贡献5大小。员工从中也可以了解自己在企业中的价值、了解自己的劳动付出以及企业所给予的回报，提高对企业的责任感。企业的人力资源管理的各项措施也在成本管理的基础上，更加注重实际效果，效果在正确的观念下也会有显著的提高。二、企业人力资源成本管理所面临的问题尽管人力资源的成本管理己经迫在眉睫，尽管人力资源成本管理的意义和作用重大，但我国人力资源的成本管理仍然处于起步阶段或者根本没有起步，造成这种现状的主要原因有以下两方面:第二 章 企 业 人 力资 源 成 本 管 理 体系 的构建为 了进 行 人力资源的成本管理和相应的理论研究，我们首先需要明确它的体系框架。因为人力资源成本管理是一个完整、统一的系统，它所涉及的面比较宽，构建这样一个体系，有助于管理者和研究者全面、直观地了解人力资源成本管理。第一 节 人 力资 源 成 本 管 理 体 系 的 构 建尽管 人 力 资源管理己得到管理理论界和企业界的普遍重视，人力资源会计研究与应用在国内外也有许多成果，但对人力资源成本如何管理研究的却不多。传统的产品成本管理理论和方法虽然已经很成熟，却不能照搬到人力资源成本管理中来。因而在实践中，有的企业管理者可能对人力资源投资的积极性很高，但对投资以后的收益却心里没底。人力资源的成本管理成为摆在管理者面前的一个急待解决的课题。解决这一问题的首要步骤就是构建起人力资源成本管理的体系。一 、构 建 人力资源成本管理体系的原则科学 合 理 地构建人力资源成本管理体系对人力资源及成本的管理和人力资源会计的研究都有着重要的意义。基于以上的想法，笔者认为构建这一体系应把握以下原则:1、 客 观性 原则即体系的构建应符合人力资源成本管理的客观经济规律;2、 特 殊 性与一般性相结合的原则即充分考虑人力资源成本管理的特殊性和成本管理的一般理论、方法的融合;3、 变 “ 算”为“管”的原则即在构建体系时充分体现以管理为重点，成本核算的目的是为管理提供有用的信息;4、 系 统 性原则即体系的各组成要素之间应紧密相关成为一有机整体，充分体现人力资源成本的全过程、全方位管理思想;5, 简 单 性原则即体系应具有高度概括、简洁易懂的特点。二 、人 力 资源成本管理体系根据 以 上 原则，该体系可构造如图 2.1 0图 2.中 的各部分内容简介如下:1、 人 力 资源成本管理的目标构建 人 力 资源成本管理体系首先应明确其逻辑起点。人力资源成本管理的根本目标是和企业管理目标一致的，直接目标是使人力资源投资为企业带来同样的经济利益情况下，成本最低，以经济的手段使人力资源达到有效配置。在明确这一目标的基础上确定成本管理的原则、对象、内容和方法体系。2、 人 力 资源成本管理原则是指 人 力 资源成本管理过程中应遵循的一般原则，即包括人力资源成本会计原则和人力资源成本管理原则两部分。(1 )人 力 资源成本会计的原则主要有:可靠 性 原 则，即保证人力资源成本核算信息的质量客观正确可靠;相关 性 原 则，成本信息的提供时间、内容、格式和数量要和人力资源及其成本的管理目标相关，即成本信息的及时性和管理有用性;6配比原则，是指人力资源成本的核算中，成本的划分、归集要与其收益相配比包括经济业务性质的配比和期间的配比;图 2.1 人力资源成本管理体系图重要 性 原 则，是指账户设置、核算及直接成本和间接成本的划分等均需考虑其在管理中的重要程度，繁简得当;实际 成 本 原则，人力资源成本核算主要以实际成本为计量依据，适当时候(内部核算时)可以对机会成本加以核算。当采用计划成本核算时，也要注意将最终的成本调整为实际成本信息。cz )人 力 资源成本管理的原则主要有:科学 管 理 原则，即在人力资源成本管理的过程中，遵循事物发展的规律，尤其是经济活动规律及市场规律，采用科学的管理方法，尽量减少主观因素的影响;人本 管 理 原则，体现“以人为本”的管理理念，成本管理过程中不能违背人力资源管理的规律，体现人力资源成本管理和传统产品成本管理的区别;成本 效 益 性原则， “成本效益性 ”是衡量所有的成本支出是否具有意义的标准，成本管理中的一切管理活动要以此为原则，制订考核控制等指标时，也要满足这一原则;全面 管 理 原则，成本管理要贯穿人力资源管理的全过程、涉及人力资源管理的各个方面;例外 管 理 原则，对一些特殊情况要采取特殊的办法。3、 人 力 资源成本管理的对象人力 资 源 成本管理的对象(即人力资源成本的内容) ，就是人力资源成本。人力资源成本应该包括取得人力资产使用权、提高人力资产使用价值、维持人力资产使用价值、结束人力资产使用价值、保障人力资产暂时或长期丧失使用价值时的生存权及其他为取得、开发和保全人力资产使用价值而付出的总代价。这些代价包括企业已支付的实际成本和企业应承担的损失成本。所以，人力资源成本是由取得、开发和保全人力资产使用价值所产生的成本组成。具体分解如下:人 力资 源 取得成本 包括直接成本(招募成本、选拔成本、录用成本、安置成本)和间接成本(内部提升调动成本)。人力 资 源 开发成本 包括直接成本(岗前教育成本、岗位培训成本、脱产培训成本)和间接成本(培训教师的时间成本、培训期生产损失成本 )。人力 资 源 使用成本 包括直接成本(维持成本、奖励成本、调剂成本) 和间接成本(管理费用)。人 力资 源 保障成本 包括劳动事故保障成本、健康保障成本、退休保障成本和失业保障成本。人力 资 源 离职成本 包括离职费用补偿成本、离职费用管理成本，也是实支成本;空职成本、离职前的效率损失，也是应负担成本 (或机会成本)。要想 对 人 力资源成本进行管理，首先需要明确的就是人力资源成本包括那些内容，然后区分不同的项目进行科学的管理。4、 人 力 资源成本管理的内容在正 确 核 算人力资源成本的基础上，对其进行分析、预测和决策、计划和控制、并对人力资源价值进行计量、对成本进行效益性分析是人力资源成本管理的主要内容。(1 )人 力 资源成本核算是“人力资源成本会计”研究的重点之一，包括人力资源成本会计的有关理论基础研究和有关人力资源成本项目的划分和确认、帐户体系的7建立、人力资源成本报表体系的设计等实务研究。人力资源成本核算是人力资源成本管理的基础，这一过程为后续的管理提供最基本的成本信息。(2) 人 力 资源成本分析是人力资源成本核算的延续，是指利用成本核算的资料，全面分析成本水平及其结构的变动情况，研究影响成本的各个因素，寻找其中的规律。(3 )人 力 资源成本预测是人力资源成本的事前管理。主要包括人力资源需求量的预测和人力资源单位成本的预测，可以是在历史的基础上的预测，也可以是零基预测。成本预测的目的是为成本决策、计划和控制提供信息。(9 )人 力 资源成本预算和控制是在前两项工作的基础上，编制人力资源的成本预算(计划)，预算可以分为长期、中期和当期(年度) 预算，在执行预算的过程中采取恰当的方法进行控制，包括从成本会计核算的角度加以适当的控制，诸如采用标准成本法核算成本，考核实际成本与它的差异，也可以将核算与控制分开。这是人力资源成本管理的核心。(5 )人 力 资源的价值计量是对人力资源的价值进行量化的过程。在人力资源成本管理中，如果没有对人力资源价值的考虑，就无法判断成本的经济效用。也就是说只有通过成本与价值的比较才能真正衡量人力资源给企业带来的效益。人力资源的价值计量可以通过人力资源价值会计核算来实现。人力资源价值会计虽然尚处于研究阶段，但可以先运用于成本管理。(6 )人 力 资源成本效益分析是对人力资源成本(投资) 进行效益分析，包括历史的成本效益分析和未来的投资效益分析。历史的成本效益分析主要是将人力资源成本会计的有关数据和人力资源价值会计的有关数据进行配比分析考查其效益;未来的投资效益分析主要是将预测的成本作为人力资源投资项目通过静态的、动态的分析方法，结合其未来预期收益考查投资的可行性和效益性，是人力资源成本决策的主要依据。(7 )人 力 资源成本决策是指决定是否对某项人力资源进行投资的过程。在上述核算、计量、预测和分析的基础上，再考虑必要的定性的因素，利用科学的决策分析的方法进行投资决策。5、 人 力 资源成本管理的方法体系对人 力 资 源成本的管理有许多方法，从大的方面来说，主要分属于以下 4 个领域。(1 )会 计 核算方法利用会计独特的分类、归集、信息传递和揭示的方法，将人力资源的成本及价值加以货币化的计量，从而为人力资源成本的管理提供最根本的依据。(2 )管 理 会计方法利用会计报表和帐户信息，结合相关的非财务资料和管理会计专门的方法，进行人力资源的成本效益分析。(3 )经 济 分析方法包括绝对值分析、比率分析、结构比例分析、趋势分析等方法，也可以通过建立专门的人力资源成本和价值计量的经济模型，评价和分析人力资源成本效益性。(4 )管 理 科学方法将管理科学的原理和方法运用于人力资源的成本管理。如计划和控制的方法、目标管理的方法、预测方法、决策分析方法等等。三、 人 力 资源成本管理各部分之间的关系根据 会 计 核算为管理服务的这一原则，体系中“人力资源成本核算”和“人力资源价值计量”就是通过会计核算的专门方法对人力资源管理过程和结果的货币化表现进行反映。人力资源成本的预测、决策、成本效益分析以及成本预算所需的数据和控制过程的信息反馈均需要会计系统提供。人力资源成本管理各部分之间的关系如图2.2 所示。图 2.2 人力资源成本管理内容8“人 力 资 源 成 本预测”主要是根据人力资源成本报表中的历史(实际) 成本支出和人力资源市场行情，采用科学的预测方法来对企业未来一定期间的人力资源成本支出加以分析预测。并将预测结果作为成本预算的主要依据。在 “人 力 资源成本的预算与控制”过程中，始终伴随着成本的决策，同时成本决策又反过来影响成本预算及其调整。“人 力 资 源的成本效益性分析”是在利用成本核算、预算和价值计量的信息基础上，对人力资源管理过程中的支出的效益及效果进行分析。其目的是使人力资源能够被最经济有效地利用，分析的结果将随时反馈到人力资源成本的控制过程中去，从而修正不经济的支出，以达到人力资源的有效配置。另外人力资源的成本效益分析和成本分析还可以作为人力资源管理的一种手段.(详见第五章) 。由上 面 的 分析可以看出“人力资源成本预算与控制”是人力资源成本管理的核心内容，它与人力资源成本管理的其他部分均密切相关。第二 节 人 力 资 源 成 本 管 理体 系 的 评 价人力 资 源 和人力资源成本将是知识经济时代企业管理者最为关注的内容，人力资源成本管理是人力资源管理的重要途径和方法。对人力资源成本管理体系的研究，对人力资源管理实践有着重要的指导意义。目前，笔者还没有见到有关人力资源成本管理的系统研究。就前面所提出的人力资源管理体系，有以下几点独到之处:第 一， 为 人力资源的成本管理构建一个体系，符合科学的研究方法，为研究指明方向。当然，同时也存在一定的缺陷，研究会因为构建的体系而受到局限，尤其是体系构建者的水平对它的影响。因此，不断地完善这一体系是非常必要的。第二 ， 以 前对人力资源成本的研究很少，而且比较凌乱。体系的建立使人力资源成本管理的目标、原则、内容清楚明了，有助于研究更为完善、全面。第三 ， 该 体系引入和借鉴了前人的研究成果，但又有一定的创新。其中最大的不同是:站在会计的角度来进行，但又放弃对人力资源成本和价值的公共信息的披露的研究，而着力于内部管理、内部报表体系的建立;各种经济模型在引入的时候，更注意简单和实用。论文的第三章和第四章是对体系的进一步分析和阐明。第三章企业人力资源成本管理的信息基础 内 部 会 计 核算 与计 量在这 一 章 ，着重介绍人力资源成本管理中会计方法的运用。在人力资源成本管理中成本的历史信息需要通过会计系统来提供，对人力资源价值的记录也可以通过会计系统进行。会计系统可以为人力资源成本管理提供必需的信息，是人力资源成本管理的基础。在论文的第二章人力资源成本管理体系中，我们没有将“内部的”这样一个定语加在“人力资源成本会计”中，其主要原因是:人力资源会计的发展趋势是: 将来一定能够将人力资源成本和价值纳入正规的会计账户体系，其信息也就可以通过正规的报表体系向社会公众披露。如果在正规的会计体系中能够核算人力资源成本与价值，则人力资源成本管理将会有一个坚实的基础。但是在现阶段，考虑内部的核算体系应该更有意义。第一 节 人 力 资 源 成 本 的 内 部 会 计 核 算所谓 的 人 力资源成本的内部会计核算，是指在核算过程中采用传统的会计核算方法，但核算结果仅限于内部管理使用，不进入正规的报表体系对外披露。采用这种方式的优点是比较灵活，可以将人力资源成本会计的9难点加以回避，同时可以将“机会成本”等传统会计体系不反映的、但对管理有价值的内容加以反映。一、 人 力 资源成本分类人 力资 源 成本分为人力资产直接成本、人力资产间接成本以及人力资源期间成本(费 用)。人力资产直接成本是指为取得、开发、保全不同等级人员的使用价值而发生的直接费用。人力资产间接成本是与取得和开发人力资产使用价值有关的、其收益涉及未来期间的人事管理活动的职能成本。人力资源期间成本是指人力资源管理过程中发生的、其收益只与当期相关的管理费用。人力资产直接成本，加上进行人事管理职能活动而发生行政管理费用中的间接成本，构成人力资产总成本，也就是人力资源成本会计的核算内容。考虑人力资源成本核算的完整性，在内部核算中人力资源期间成本也以成本费用报表的形式列示。二、 人 力 资源成本核算对象人力 资 源 成本会计核算的成本对象可以是单独的个体，也可以是相同技术等级的一组人或同期进入企业的一批人。一般情况下，人力资源使用价值越大，其成本核算单位应该越小，如企业经理人员、高级技术人员、高级管理人员，其使用成本核算可将单独个体确定为一个成本对象。与上述情况相反，人力资源使用价值越小，其成本核算单位反而越大，如新进入企业的一批学徒工，其成本核算可将该批人力资产为一个成本对象。这里的核算对象是指人力资产。三 、人 力 资源成本项目及其具体内容综合 各 个 企业的共性，人力资源成本项目应该按照人力资源从进入企业到退出企业生产经营的过程进行分类，即按照人力资源投入企业、在企业工作及发展、最后退出企业的过程进行成本项目的分类。因此人力资源成本项目应该包括:取得成本、开发成本、使用成本、保障成本、和离职成本五大类。也可分为人力资源原始成本、保障成本和离职成本三大类。如图 3. 1 所示。图 3.1 人力资源成本项目及内容 t,1四、 人 力 资源成本内部核算的主要思路根据 上 面 列示的人力资源成本的构成，将其划分为资本性支出和收益性支出，设置必要的成本核算账户。属于资本性支出的成本计入相应的“人力资产”账户，人力资产的成本设置“人力资产摊销”账户逐期摊销，己摊销的人力资产价值和人力资产的贬值部分在人力资产的备抵账户(诸如“人力资产折旧”之类的) 中反映。属于收15中国科技大学 2001 年硕士学位论文企业人力资源成木管理系统构建益性支出的费用计入有关成本、费用的人力资源费用账户。对于已经发生的实支成本，可以从正规的账户体系中获取数据，并加以适当的分配进入人力资源成本的内部会计体系。另外，设置“人力资产损益”账户核算企业人员调出、转让时收取的补偿费用与账面净值之间的差额。正规账户体系没有加以反映的内容，在内部体系中直接反映，期末在内部报表体系中披露有关人力资源成本信息。按照上述的内部报表体系揭示的企业的当期损益高于正规体系下的当期损益，而未来的期间损益正规体系会高于内部体系。其主要原因是:在内部会计体系中，资本性支出计入了人力资产，而人力资产对损益的影响是逐期的。在管理决策时应注意其中的区别。通过下面的图 3.2和表 3.1 与表 3.2，会对人力资源成本会计系统有更清楚的了解。10图 3.2 人力资源成本会计系统表 3.1资产项目资产负债表(简表) 负 债及所有者权益项目人力资产减:人力资产摊销及贬值人力资产净值人力资本留存收益(人力资源收益留存 )表 3.2 损益表(简表)人力资源收入减:人力资源成本费用人力资源收益(利润)减:人力资源流动损益人力资源净收益(利润)图 3.2 描述了上述的人力资源成本内部会计核算的账户体系;表 3.1 与表 3.2 揭示川注:6 图 32 中人力资源原始成本中的人事管理职能成本中的一部分和人力资源的离职成本属于收益性支出中国科技大学 2001 年硕士学位论文企业人力资源成本管理系统构建的是含有人力资源信息的内部资产负债表和内部损益表。五、人力资源成本报表体系设计上面 的 表 3.1、表 3.2 是会计主表，揭示的是人力资源总体的财务状况和收益，并不能满足人力资源成本管理的需要。所以在进行成本核算的时候还应该产生成本计算或成本明细信息。借鉴传统的成本核算的做法，我们可以分别设置“人力资产” 、 “人力资源成本” 、 “人力资源成本费用” 、 “人力资产摊销”等总账，按照成本核算对象(即人力资源)分设“人力资产明细账 ， 。形成“人力资产成本变动及总成本表”及“人力资产分类成本表” ，如表 3.3、表 3.4 所示。另外单独列示“人力资源成本费用表”如表 3.5 所示。第二 节 人 力 资 源 价 值 的 计 量一、人力资源价值计量在人力资源成本管理中的意义从 “图 .22 人力资源成本管理内容”可以看出，人力资源价值计量和人力资源成本核算一样是人力资源成本管理中必不可少的信息支持。两者分别从不同的角度来反映企业拥有的人力资源，人力资源成本反映的是企业对人力资源的实际投资，而人力资源价值反映的是人力资源的贡献(对企业的产出);人力资源成本更多的是从过去的角度加以反映，而人力资源价值则是对未来的预测。其作 用 首 先表现在人力资源价值信息为成本决策提供依据，在一项成本发生以前，是否应该投入，往往需要将价值信息拿来比较;其次，人力资源的价值计量有利于人力资源成本的控制，对人力资源的有效利用提供有益的数据;最后，人力资源价值信息还是人力资源成本效益分析的主要依据，将人力资源某一时期的价值和同期人力资源成本相比较，可以计算人力资源收益额。11人力 资 源 价值计量也被称为人力资源价值评估。在国外，有专门的评估机构来对人的价值进行评估。二、人力资源价值计量的理论基础和方法选择人力 资 源 价值就是劳动力的价值。马克思曾指出:劳动力的价值，是由生产、发展、维持和延续劳动力所必需的生活资料的价值决定的。这里的“劳动力价值”是劳动力所创造的必要劳动价值，即劳动力交换价值。而劳动力作为商品的使用价值，是能够创造价值，创造超出其自身价值的价值 剩余价值。从这个意义上来看，人力l9中国科技大学 2001 年硕士学位论文企业人力资源成本管理系统构建资源价值就不仅仅是其必要劳动价值，还应包括剩余劳动价值。根据上面的分析，我们可以看出来，人力资源的交换价值是小于人力资源价值的，其差额就是它创造的剩余价值，这是人力资源与其他资源的本质的区别。这种区别为人力资源价值的计量带来很大的难度。国际 会 计 准则委员会制订的财务会计准则 37 人力资源会计给出三种人力资源价值的计算方法:经济价值法、商誉评价法和报酬折现法。但同时又指出这些方法的应用限于管理会计领域，不做出正式的会计处理。因此，人力资源价值会计一直被作为一种内部会计研究的，到目前为止还没有人提出将人力资源价值会计纳入正规的会计报表体系。1、 经 济 价值法经济 价 值 法是将企业未来收益中属于人力资源投资获得的部分作为人力资源的价值。其主要做法是:预计企业未来每期的净收益，采用一定的折现率，求其现值和，然后乘以人力资源投资占全部资产的百分比，以此作为人力资源的价值。这 种 方 法的缺点是:第一 ， 这 种方法计算出来的人力资源价值是不完整的，仅以净收益为基础，忽略了人力资源创造的用以补偿自身交换价值(工资) 的部分;第二 ， 预 期的净收益带有很大的不确定性，还需要对此概率加以预期;第三 ， 折 现率的确定也带有主观性;第四 ， 这 种方法中还隐含了企业的人力资产和总资产不变的假设，而在现实经济生活中很难成立;第五 ， 这 种方法不适用于单个人力资源价值的计量。2、 商 誉 评价法商誉 评 价 法是将企业过去若干年的累计收益或本企业收益超过平均收益的部分作为商誉的价值，这一价值在企业构成要素的物质资产、经营能力和人力资产三者之间进行分配，把属于人力资产的商誉价值作为人力资源价值。这种 方 法 的缺陷是:第一 ， 没 有将人力资源当作是经济资源来看，当企业没有商誉或有负商誉的时候，人力资源就没有价值或价值为负。第二 ， 将 企业的这种非购入商誉资本化，也存在着技术上的难度;第三 ， 这 种方法也只适用于群体人力资源价值的计量。3、 报 酬 折现法报酬 折 现 法是将一个职工从录用到退休死亡停止支付报酬为止预计支付的报酬，按一定的折现率折成现值作为人力资源的价值。这种 方 法 的主要缺陷是:第一，仅反映了人力资源价值的一部分，没有反映人力资源创造的剩余价值;12第二，折现率确定的难度;第三 ， 人 力资源的变化的不确定性，包括人的职位、工资、去留和寿命等无法全面反映。20中国科技大学 2001 年硕士学位论文企业人力资源成本管理系统构建通过 上 面 的分析，无论哪种方法都存在一定的缺陷。相对来说，报酬折现法比较接近前面所述的理论基础。国内的一些学者(最具代表性的是对人力资源会计有着系统性研究的复旦大学的张文贤教授)，提出将无形资产的评估方法搬入人力资源价值的计量。笔者认为可以在工资报酬的基础上加以修正，称之为“修正的报酬折现法 ， 。这一方法简单地说就是结合“经济价值法”和“报酬折现法”来进行，理解起来比较直观。4、 修 正 的报酬折现法的运用“修 正 的 报 酬 折现法”具体操作过程是:第一 ， 估计某个职工未来各年的工资报酬或企业全体职工的未来各年工资总额;第二 ， 估计企业未来各年的净收益;第三 ， 估计企业人力资产各年占企业总资产的比重;第四 ， 计算企业净收益中属于人力资产创造的份额;第五 ， 将各年的第一项和第四项求和折现;第六 ， 将折现值再求和，由此得出职工或企业的人力资源价值。当然 ， 这 种方法也带有许多缺陷，只是比较符合前面所述的人力资源价值的理论基础，还有待进一步完善。在本篇论文中，我们的侧重点是在人力资源成本，对人力资源价值计量将不再做深入的研究。但人力资源成本效益分析中，仍有涉及。中国科技大学 2001 年硕士学位论文企业人力资源成本管理系统构建第四章企业人力资源成本管理的核心 预 测 与 决 策 、 预算 与 控制第一 节 人 力 资 源 成 本 预 测 与 决 策人力 资 源 成本的预测与决策是人力资源成本管理中的两个重要环节，也是人力资源成本预算与控制的基础。一、 人 力 资源成本预测1、 影 响 企业人力资源成本的因素对人 力 资 源成本的预测需要明确究竟有哪些因素影响企业的人力资源成本。根据理论和现实的分析，以下这些因素是不可忽视的:企 业的 技 术构成及变迁企业所具有的技术装备水平，决定了企业对人力资源的需求不同，一是劳动力的数量不同，二是人员结构不同，这样人力资源成本也就不同。在人力资源存量一定(短期内 )的情况下，企业技术装备水平的提高会直接引起人力资源成本的加大。工资 率 工资率从两个方面对企业人力资源成本产生影响:第一，不同知识、能力水平的人员的工资率的高低，会刺激低工资水平的人，加大自身的人力资本投入，以提高自己的知识、能力，这样就在无形中减少了企业对人力资源的需求，从而降低人力资源成本;第二，企业提高工资率，会导致人力资源成本上升，但工资率提高到高于平均工资率时，企业获取人力资源要比低工资率的企业容易，而工资率水平低于平均水平的企业人力资源成本开始上升。资本 价 格 资本价格是指企业所需购置的设备、基本建设和原材料等物质资本的13价格。资本价格降低，企业将扩大生产规模，因而导致对人力资源的需求，同时需要发生必要的招聘、广告、咨询等成本费用，更重要的是对新增员工的岗前培训和上岗后的技术提高导致的成本加大。相反，当资本价格上升，工资率的变化又不具弹性，那么企业对人力资源的需求就会下降，从而成本降低。企业 文 化 不同的企业文化环境下，企业人力资源管理思路不同，员工的价值观也不同，从而导致企业对人力资源的投入与员工自己的投入的比重也不同，所以企业的人力资源成本也就会不同。其他 因 素 此外还有影响企业人力资源成本的宏观因素，如全社会的教育和科技发展水平、国家的法律法规、政府的职工培训政策、劳动力迁移政策、居民就业期望值、职工的培训组织机构等等。对人 力 资 源成本的预测，概括起来主要是量和价两方面的预测。人力资源成本因素中量和价的关系，可以通过对人力资源成本的进一步分类来看。为此 我 们 需要对人力资源成本按照成本性态划分为变动成本和固定成本。所谓人力资源的变动成本是指随着人力资源数量(或管理量) 的变化而变化的那部分成本，如工人的工资成本随着工人的人数而变化;人力资源固定成本是指成本不随量的变化而变化，处于相对稳定的水平，如在一定条件下，人力资源管理部门的工资成本相对22中国科技大学 2001 年硕士学位论文企业人力资源成本管理系统构建不变。变动和固定是相对而言的，指的是在一定的相关范围内的关系，如果企业的规模大到一定程度，人力资源管理部门的工作量加大，这时原来固定的人力资源管理部门的工资成本及管理费用也会变化。在人力资源成本项目中也有一些成本同时具有变动和固定两种性质，我们称之为混合成本。人力资源总成本就是混合成本。在一定的假设条件下，混合成本可以分解为变动成本和固定成本。即:人力 资 源 总成本二人力资源变动成本+人力资源固定成本人力 资 源 变动成本又是人力资源数量(或管理量) 的函数。为简化起见，管理会计的方法中总是假设这一函数关系为直线关系。无论 从 变 动成本的角度还是从固定成本的相关范围的角度出发考虑，对人力资源成本中量的预测都是必要的。2、 人 力 资源成本因素中“量”的预测人 力 资源 成本中量的因素包括这样两个方面:人力资源需求量和人力资源管理量。人力资源需求量通常是指所需要的人员数量;人力资源管理量是指人力资源管理过程中，实现管理职能的活动的发生的次数等，诸如招聘、开发、培训、奖励等等的发生次数。进行 人 力 资源成本因素中量的预测，首先需要从大的方面来把握企业对人力资源及管理的总体的需求。主要需考虑企业的组织人员结构，以及企业不同的发展阶段人力资源管理战略和政策。只有这样才能充分结合上述的因素。企业 是 一 个复杂的系统，这一系统的组织人员结构决定了企业人力资源成本结构。通常情况下企业的人员结构由三个层次组成，如图 4.1 所示。在图 4.1 列示的人员结构中，企业对不同层次人员的成本花费应有主次之分。从人员数量上来看，一般的制造业企业的管理人员、研究开发人员和工程技术人员占比较小的比重，约在 30%左右;其余人员为一线的生产工人和技术工人(70%左右) 。所以企业的人力资源成本大部分分布在一线工人和技术工人上。从层次上看，第三层次的成本约占 70%，第二层次约占 25%，第一层次约占 5%。当然这只是一般的情况，对人员数量和人力资源管理量的预测，还要根据企业的具体情况来做出。需要考虑企14业的技术构成、企业的发展阶段和企业所处的环境等因素。摘要随着 社 会 、经济的发展，随着科技的进步，人力资源越来越受到各类企业的重视。成本管理理论的发展及其在管理实践中的广泛运用、人力资本理论的成熟、人力资源会计的发展使得人力资源成本管理成为可能，人力资源成本管理在实现人力资源配置目标上成为和人力资源管理同等重要的管理活动。I 本文运用传统的成本会计和成本管理思想，构建了企业人力资源成本管理的系统。该系统涵盖了包括企业人力资源成本管理理论、方法体系、信息基础、核心管理职能在内的所有内容。在文章的第三章和第四章深入地探讨了企业人力资源成本管理的实际运作思路:首先，提出了建立内部会计系统，来核算和计量人力资源成本和价值的方法。利用会计的专门的分类作用，对人力资源成本进行了全面的分类，并设计了相应的内部报表体系，以揭示人力资源成本信息。在此基础上，做出人力资源成本预算的报表。其次，在人力资源成本预测方面，创新性地提出将成本的预测分为“量”和“价”两个方面，并给出具体的、可行的方法。还有，借鉴了传统成本管理的预算与控制理论。在论述过程中，一个新方法的提出和“老方法新用”都注意到它的优点和缺陷，充分考虑了人力资源成本管理和传统的成本管理的区别和联系。另外，文章还扩展地论述了成本管理方法在人力资源管理中的运用。关键词:人力资源成本管理系统 ;方法体系;信息基础; 核心职能;运作思路AbstractFol low in gth ed evelopmentof th eso ciety,ec onomy,sc iencea ndte chnology,humanr esources(H R)ar eb ecomingm orea ndm oreim portantto th ee nterprises.The development and the wide application in the management practice of thetheory of the cost management, the mature theory of human capital and thedevelopment of HR accounting make HR cost management possible.15Management of HR cost is as the important activities as management of HR inthe respect of meeting the goal of HR di