财经法规与会计职业道德2010修改后

前 言财经法规与会计职业道德课程是一门集法学、经济学、管理学、会计学与伦理学等多门学科知识的综合性课程，本课程以中华人民共和国会计法为主线，系统讲授会计法律制度、金融法律制度、税收征管法律制度和会计人员职业道德等内容。通过本课程的学习，可以使即将从事会计工作的人员全面和较深入地了解会计行为规范，掌握会计核算和监督的依据、手段和过程，了解会计机构设置与人员的要求、会计人员从业资格管理和继续教育管理规定，掌握支付结算法规，税收征收管理的相关规定和会计职业道德的基本要求；增强会计人员诚信教育，强化会计人员在会计工作中依法处理经济业务，严格遵守会计准则与会计法规，养成良好的依法办事、依法经营的意识与习惯，提高准会计人员的思想境界和道德修养，强化准会计人员的职业责任感；使学员具备会计从业资格必需的财经法规和会计职业道德的基本知识和基本技能，具有较强的工作岗位适应能力、分析和解决实际问题能力以及创新意识和职业道德意识。 根据中华人民共和国会计法和会计从业资格管理办法(财政部令第 26 号)等有关规定，实行会计从业资格考试制度是我国会计职业准入制度的重要组成部分，参加会计从业资格考试且成绩合格是取得会计从业资格证书、从事会计工作的必备条件。随着会计改革的不断深化、会计从业人员知识更新的需要，以及会计核算技术和会计管理手段的提升，财政部 2009 年年底对会计从业资格考试大纲进行了修订和完善，并于 2010 年 1 月1 日起执行。为适应和配合财政部修订后的最新会计从业资格考试大纲的调整与变化，更好地服务重庆市广大考生，由重庆市财政局会计处左良伦处长牵头，组织西南政法大学的专家教授编写的财经法规与会计职业道德教材，更加注重考生基本技能及知识的掌握，强调业务处理能力的培养，尽可能地联系当前会计工作实务，使考生具备一名会计从业人员应掌握的基本技能，是考生参加会计从业资格考试的指定教材。主 编： 陈和平 教授副主编：刘建民、郑国洪 副教授参编人员：陈和平（第一章）刘建民（第二章）郑国洪（第五章）范伟红（第三章）2李传宪（第四章，第一节） 梁红英（第四章，第二节、第三节）在本书的编写过程中，我们曾参阅和吸收了同行专家的成果及报刊论文，深受启发，在此谨向这些学者们致以谢意。由于我们学识水平有限，书中难免存在一些不足，恳请读者批评指正，以便我们进一步修改完善。编 者2010、8、303目 录第一章 会计法律制度 第一节 会计法律制度的构成第二节 会计工作管理体制第三节 会计核算第四节 会计监督第五节 会计机构与会计人员第六节 法律责任第二章 支付结算法律制度第一节 概述 第二节 现金管理 第三节 银行结算账户第四节 票据结算第三章 税收法律制度 第一节 税收概述 第二节 我国现行主要税种概述第三节 税收征收管理法第四章 财政法规制度 第一节 预算法律制度 第二节 政府采购法律制度第三节 国库集中收付制度第五章 会计职业道德 第一节 职业道德与会计职业道德 第二节 会计职业道德规范的主要内容第三节 会计职业道德教育与修养第四节 会计职业道德建设4第一章 会计法律制度第一节 会计法律制度的构成我国的会计法律制度主要包括会计法律、会计行政法规和国家统一的会计制度。根据立法法 ，会计法律的效力最高，以下依次为会计行政法规、会计部门规章和会计规范性文件（会计部门规章和规范性文件统称为国家统一的会计制度） 。会计人员从事会计工作，应当严格遵守会计法律制度的各项规定。一、会计法律会计法律是指由全国人民代表大会及其常务委员会经过一定立法程序制定的有关会计工作的法律。我国目前有两部会计法律，分别是中华人民共和国会计法 （以下简称会计法 ）和中华人民共和国注册会计师法 （以下简称注册会计师法 ） 。会计法颁布于 1985 年，为适应改革开放和经济发展的要求，1993 年和 1999 年全国人大常委会两次对会计法进行了修订。目前施行的是 1999 年修订后重新发布的会计法 ，包括总则，会计核算，公司、企业会计核算的特别规定，会计监督，会计机构和会计人员，法律责任和附则七章共 52 条。修订后的会计法突出了规范会计行为、保证会计信息质量的立法宗旨，明确了会计工作在社会主义市场经济中的地位和职能作用，特别强调了单位负责人对本单位会计工作和会计资料真实性、完整性的责任，加大了对违法会计行为的惩治力度。 会计法是我国会计工作的根本性法律，也是制定其他会计法规的依据。注册会计师法颁布于 1993 年，是我国中介行业的第一部法律。 注册会计师法对注册会计师行业管理体制、注册会计师考试和注册、会计师事务所组织形式和业务范围、法律责任等进行了系统规范，为注册会计师行业发展提供了有力的法律保障。二、会计行政法规会计行政法规是指由国务院制定发布或者由国务院有关部门拟定并经国务院批准发布的，用于调整经济生活中某些方面会计关系的规律规范。我国当前施行的会计行政法规有两部，分别是总会计师条例和企业财务会计报告条例 。1990 年 12 月 31 日，国务院以第 72 号令颁布总会计师条例 ，对总会计师的地位、作用、职责、权限、任免与奖惩等进行了系统规范，特别规定了全民所有制大、中型企业5应当设置总会计师，并规定设置总会计师的单位在单位行政领导中，不得设置与总会计师职权重叠的副职。2000 年 6 月 21 日，国务院以第 287 号令颁布企业财务会计报告条例 ，对企业财务会计报告的构成、编制、对外提供、法律责任等重大方面作了规定，要求企业负责人对本企业财务会计报告的真实性、完整性负责，企业不得编制和对外提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告。三、国家统一的会计制度国家统一的会计制度是指国务院财政部门根据会计法制定的关于会计核算、会计监督、会计机构和会计人员以及会计工作管理的制度，包括会计部门规章和会计规范性文件。会计部门规章是根据立法法规定的程序，由财政部制定的以财政部部长签署命令（部长令）形式予以公布的有关会计工作的制度办法。目前有效的会计部门规章有：财政部门实施会计监督办法 （财政部令第 10 号） 、 会计师事务所审批和监督暂行办法 （财政部令第 24 号） 、 注册会计师注册办法 （财政部令第 25 号） 、 会计从业资格管理办法（财政部令第 26 号） 、 代理记账管理办法 （财政部令第 27 号） 、 企业会计准则基本准则 （财政部令第 33 号） 、 注册会计师全国统一考试违规行为处理办法 （财政部令第40 号）等。会计规范性文件是财政部制定并发布的有关会计工作的制度办法。制定会计规范性文件的目的主要是为了贯彻执行会计法律、会计行政法规和会计部门规章。会计规范性文件涉及会计工作的各个方面，主要有：企业会计准则第 1 号存货等 38 项具体准则及其应用指南、 小企业会计制度 、 行政单位会计制度 、 事业单位会计制度 、 事业单位会计准则（试行） 、 民间非营利组织会计制度 、 会计基础工作规范 、 会计档案管理办法 、 会计人员继续教育规定 、 全国先进会计工作者评选表彰办法 、 中国注册会计师鉴证业务基本准则等。（一）企业会计制度、金融企业会计制度与小企业会计制度的适用范围2000 年，财政部针对我国会计制度行业特色浓厚、不同行业之间会计信息缺乏可比性的缺陷，重构会计核算标准框架，核心内容是建立三大会计制度（即企业会计制度、金融企业会计制度和小企业会计制度） ，同时辅之以特殊行业的专业会计核算办法，目的是解决我国会计制度的行业可比性问题，同时减轻广大小企业的会计核算和财务会计报告负担。企业会计制度、金融企业会计制度和小企业会计制度的适用范围见图 11。6图 11 企业会计制度、金融企业会计制度与小企业会计制度的适用范围1.企业会计制度。 企业会计制度于 2000 年 12 月 29 日颁布，自 2001 年起在所有股份有限公司实施，自 2002 年起在所有外商投资企业实施，同时鼓励国有企业先行试点实施。执行企业会计制度的企业，应按照财政部关于印发的通知 （财会200331 号）的规定进行账务调整与衔接。2.金融企业会计制度。 金融企业会计制度于 2001 年 11 月 27 日颁布，适用于银行（含信用社） 、保险公司、证券公司、信托投资公司、期货公司、基金管理公司、租赁公司、财务公司。根据财政部规定，上市金融企业自 2002 年起开始执行金融企业会计制度 ；为提高证券公司执行金融企业会计制度的可操作性，财政部于 2003 年 11 月颁布金融企业会计制度证券公司会计科目和会计报表 ，要求证券公司自 2004 年 1 月 1 日起全面执行金融企业会计制度 。证券公司执行金融企业会计制度时，还必须按照财政部 2003 年 6 月 3 日颁布的证券公司执行有关问题衔接规定 （财会200317 号）进行账务调整与衔接。此外财政部还于 2005 年 11 月 9 日颁布了担保企业会计核算办法 （财会2005 年17 号） ，要求所有担保企业自 2006 年 1 月 1 日开始执行金融企业会计制度 。3.小企业会计制度。 小企业会计制度于 2004 年 4 月 27 日颁布，自 2005 年起在小企业范围内实施。（二）会计准则体系企 业除金融企业以外的大、中型企业金融企业不对外筹资的小企业通用经济业务企业会计制度（2001）特殊经济业务专业会计核算办法 金融企业会计制度小企业会计制度7我国进行企业会计准则体系建设，始终坚持四个原则：一是立足国情，就是与社会主义市场相适应，充分考虑中国国情；二是借鉴国际理念，就是努力实现与国际财务报告准则对接；三是涵盖广泛，就是使准则力求涵盖各类企业和各类经济事项；四是独立实施，就是自成体系，集中体现了六大特点程序比较规范、理顺会计标准、理论有所突破、基本形成体系、切实考虑国情、努力实现趋同。我国企业会计准则体系可用图 12 表示。基本准则具体准则通用业务准则 特殊业务准则 特殊行业准则 报告披露准则 衔接准则1 号：存货2 号：长期股权投资3 号：投资性房地产4 号：固定资产6 号：无形资产7 号：非货币性资产交换8 号：资产减值9 号：职工薪酬10 号 ：企业年金基金11 号 ： 股 份 支 付12 号 ： 债 务 重 组13 号 ： 或 有 事 项14 号 ： 收 入15 号 ： 建 造 合 同16 号 ： 政 府 补 助17 号 ： 借 款 费 用18 号 ： 所 得 税19 号 ： 外 币 折 算20 号 ： 企 业 合 并21 号 ： 租 赁22 号：金融工具确认和计量23 号：金融资产转移24 号：套期保值5 号：生物资产25 号：原保险合同26 号：再保险合同27 号：石油天然气开采28 号：会计政策、会计估计变更和差错更正29 号：资产负债表日后事项30 号：财务报表列报31 号：现金流量表32 号：中期财务报告33 号：合并财务报表34 号：每股收益35 号：分部报告36 号：关联方披露37 号：金融工具列报38 号：首次执行企业会计准则应用指南8图 1-2 企业会计准则体系框架第二节 会计工作管理体制会计工作管理体制规定了中央、地方、部门、单位在各自方面对会计工作的管理范围、权限职责及相互关系。我国的会计管理体制在会计法和注册会计师法中已作明确规定，形成了会计行政管理、自律管理和单位会计管理各有侧重、协调发展的会计管理体制。一、会计工作的行政管理会计法规定，国务院财政部门主管全国的会计工作，县级以上地方各级人民政府财政部门（以下统称地方财政部门）管理本行政区域内的会计工作。我国对会计工作实行的是“统一指导、分级管理”原则下的政府主导型管理体制，财政部作为全国会计工作的主管部门，对全国的会计工作进行统一指导，对地方的会计管理工作予以指导、监督；地方财政部门在财政部的统一指导下，做好本行政区域内的会计管理工作。会计工作的行政管理职能是由市场经济条件下政府职能定位所确定的。在市场经济条件下，政府的职能主要是经济调节、市场监管、社会管理和公共服务，根据会计法 、注册会计师法和国务院对财政部的“三定方案” 、财政部门履行的会计行政管理职能主要有：（一） 会计准则制度及相关标准规范的制定和组织实施市场经济是法制经济，市场经济活动必须遵循统一的规则。会计准则制度及相关标准规范是市场规则的重要组成部分，是会计监管的重要标准和尺度，是保证会计信息质量、维护社会主义市场经济秩序的重要保证。会计准则制度及相关标准规范主要包括：企事业单位会计准则和会计制度、企事业单位内部控制规范和会计信息化标准等。会计准则制度及相关标准规范的制定和组织实施是财政部门管理会计工作的一项最基本的职能。作为市场经济活动中必须遵循的统一规则，根据会计法的规定，会计准则制度及相关标准规范均由财政部制定，其他部门或地方没有权力制定。财政部在制定会计准则制度及相关标准规范的过程中，有关部门和地方可以参与其中；会计准则制度及相关标准规范发布后，在财政部的统一规划和指导下，有关部门和地方应当积极配合做好组织实施工作。企业会计准则解释 会计科目和主要账务处理9（二） 会计市场管理会计是一项专业性很强的工作，会计信息质量以及会计师事务所执业质量直接影响到市场秩序，进而关系到国家和社会公众利益。在市场经济条件下，政府必须加强对会计市场的管理，包括会计市场的准入管理、过程的监管和会计市场退出管理三个方面。根据会计法和注册会计师法规定，财政部门是会计行业和注册会计师行业的主管部门，履行相应的会计市场管理职责。会计市场准入包括会计从业资格、会计师事务所的设立、代理记账机构的设立等。我国有 1000 多万会计从业人员，根据会计法规定，会计人员从事会计工作必须取得从业资格，否则就是违法行为。因此，会计人员从业资格管理就形成我国各级财政部门会计行政管理的重要组成部分。会计从业资格是进入会计职业的门槛，是一种执业资质，正如医院的医生必须具有医师执业证书才能从事医疗等相关业务一样，从事会计工作的人员也必须具有会计做作业资格证书。注册会计师审计在经济活动中起鉴证作用，其目的是增强相关利益方对鉴证对象的信任程度。为保证注册会计师鉴证作用的发挥，维护社会公众利益和投资者的合法权益，我国规定从事社会审计业务的人员必须具有注册会计师资格。我国实行注册会计师全国统一考试制度，考试成绩合格并从事审计业务工作两年以上的人员，才可以申请成为注册会计师。注册会计师执行业务，必须加入会计师事务所。根据会计师事务所审批和监督暂行办法 ，注册会计师可以申请设立合伙会计师事务所或者有限责任会计师事务所；事务所的合伙人或股东应具有取得注册会计师证书后最近连续五年在会计师事务所从事审计业务的经历。设立会计师事务所，则省级财政部门审批，批准后，报财政部备案。由于上市公司和证券期货相关经营机构的业绩、资产安全等关系到众多投资者和相关方面的利益，其影响远高于一般企业，因此相应地要求对其会计资料进行审计的会计师事务所也应具有更高的业务能力和职业道德水平。根据规定，持有“会计师事务所证券期货相关业务许可证”的会计师事务所，才可以对上市公司和证券期限货相关经营机构进行审计。证券期货相关业务许可证由财务部和证监会联合审批。我国目前具有证券期货相关业务资格的会计师事务所接近 60 家。会计法规定应当依法设置会计账簿，但不具备设置会计机构或会计人员条件的单位应当委托代理记账机构办理会计业务。根据代理记账管理办法 ，申请设立除会计师事务所以外的代理记账机构，应当经所在地的县级以上人民政府财政部门批准，并领取由财政部统一印制的代理记账许可证书。有关代理记账的具体内容见本章第五节。10获准进入会计市场后，这些机构和人员还应当持续符合相关的资格条件，并主动接受财政部门的监督检查，不符合时，原审批机关可以撤回行政许可。例如，代理记账机构的申请条件是：有 3 名以上持有会计从业资格证书的专职从业人员，主管代理记账业务的负责人应当具有会计师以上专业技术职务资格、有固定的办公场所、有健全的代理记账业务规范和财务会计管理制度等。如果批准后经过一段时间的经营，代理记账机构只剩下 2 名持有会计从业资格证书的专职会计从业人员，那么它就没有持续符合代理记账机构的资格条件，经限期整改仍达不到资格条件的，原审批机关就可以撤回该机构的代理记账许可证书。同时，这些机构和人员还应当严格遵守各项法律法规，依据相关制度、准则、规则执行业务。执业过程中，发生违反会计法 、 注册会计师法行为的，财政部门有权对其进行处罚，情节严重的，可吊销其执业资格，强制其退出会计市场。此外，对会计出版市场、培训市场、境外“洋资格”的管理等也属于会计市场管理的职能，财政部对违反会计法律、行政法规规定、扰乱会计秩序的行为，都有权加以管理，严格规范。（三） 会计专业人才评价会计人才是国家人才战略的重要组成部分，选拔、评价会计人才是财政部门的重要职责。随着经济的飞速发展和科学技术的日新月异，会计工作日趋复杂和专业化，对会计人员应具备的职业技能等要求不断提高，特别是对高端会计人才的要求十分迫切，相应需要形成适用于不同专业水准和能力框架下的会计人才的评价机制，以科学评价各类会计人才，不断提高会计人员整体专业素质。我国阶梯式的会计专业人才评价机制已经形成，包括初级、中级、高级会计人才评价机制和会计行业领军人才的培养评价等。会计专业技术资格考试是会计人才评价的一种方式，主要用于对初级、中级、高级会计人才的评价。会计专业技术资格考试由财政部门组织实施，人力资源和社会保障部门监督指导，包括初级、中级和高级三种级别的会计专业技术资格全国统一考试。取得会计专业技术资格的会计人员，表明其已具备担任相应级别会计专业技术职务的任职资格；用人单位可根据工作需要和德才兼备的原则，从获得会计专业技术资格的会计人员中择优聘任。为适应培养高级会计人才的需要，我国当前正在探索建立正高级会计师资格评价制度。会计领军（后备）人才培养是适应我国当前经济发展的一种新的会计人才评价方式。为贯彻实施人才强国战略，切实加强对高层次会计人才的选拔、评价，2005 年，财政部正式启动了会计领军（后备）人才培养工程，计划通过 10 年的努力，分企业类、行政事业类、注册会计师类和学术类，培养近千名具有国际视野、战略思维和国际竞争力的复合型高层11次会计人才。财政部负责组织全国范围内的会计领军（后备）人才培养工作，地方财政部门和中央各单位负责组织本地区、本部门、本系统内的会计领军（后备）人才培养工作。对先进会计工作者的表彰奖励属于会计人才评价的范畴。 会计法明确规定，对认真执行会计法 ，忠于职守，坚持原则，做出显著成绩的会计人员，给予精神的或物质的奖励。为此，财政部制定了全国先进会计工作者评选表彰办法 ，明确了评选范围、条件和程序等，先进会计工作者表彰做到了经常化、制度化。财政部负责组织全国先进会计工作者的评选表彰工作，一般每 3 年组织 1 次自上而下的全面评选，同时每年组织评选表彰10 名年度全国先进会计工作者。对获得全国先进会计工作者荣誉称号的人员，由财政部颁发荣誉证书。地方财部门、中央各单位负责组织本地区、本部门、本系统内的先进会计工作者的评选表彰工作。此外，为不断提高会计人员的专业胜任能力，促进会计人员整体素质的提高，我国规定会计人员应当参加继续教育。财政部制定的会计人员继续教育规定 ，对继续教育的对象、内容与形式、师资、教材、考核与检查等作了详细规定。根据该规定，财政部负责全国会计人员继续教育的管理，包括：制定全国会计人员继续教育规划、制度、大纲；组织开发、评估、推荐全国会计人员继续教育重点教材；组织全国高级会计人员培训和会计人员继续教育师资培训；指导、督促各地区和有关部门会计人员继续教育工作的开展。地方财政部门和中央各单位负责本地区、本部门、本系统内的会计人员继续教育的组织管理工作。（四） 会计监督检查会计监督是经济监督体系的重要组成部分，市场经济越发展，越需要加强会计监督。会计监督检查属于政府市场监管的范畴，它是规范会计秩序，打击违法行为，保证会计信息质量，保护国家、投资者、债权人、社会公众利益，维护社会主义市场经济秩序的重要举措。财政部门实施的会计监督检查主要是会计信息质量检查和会计师事务所执业质量检查。根据会计法 ，财政部组织实施对全国的会计信息质量检查，并对违法行为实施行政处罚；县级以上财政部门组织实施本行政区域内的会计信息质量检查，并依法对本行政区域内单位或人员的违法会计行为实施行政处罚。根据注册会计师法 ，财政部组织实施全国会计师事务所的执业质量检查，并对违反注册会计师法的行为实施行政处罚；省、自治区、直辖市人民政府财政部门组织实施本行政区域内的会计师事务所执业质量检查，并依法对本行政区域内会计师事务所或注册12会计师违反注册会计师法的行为实施行政处罚。此外，财政部门对会计市场进行监管，还应依法加强对会计行业自律组织的监督、指导。我国会计行业的协会主要指中国注册会计师协会以及各省级注册会计师协会，学会主要指中国会计学会和地方会计学会，此外还有一部分分行业、分专业的会计学会。财政部和省、自治区、直辖市人民政府财政部门，依据注册会计师法对注册会计师协会进行监督、指导。中国会计学会接受财政部的业务指导、监督和管理，地方会计学会接受同级财政部门的业务指导、监督和管理。二、会计工作的自律管理行业自律是相对于行政管理的一种管理模式。行政管理是国家行政机关依法对国家和社会公共事务进行管理；行业自律是指行业协会根据会员一致的意愿，自行制定规则，并据此对各成员进行管理，以促进成员之间的公平竞争和行业的有序发展。会计行业自律管理制度是对行政管理制度的一种有益的补充，有助于督促会计人员依法开展会计工作，树立良好的行业风气，促进行业的发展。本教材主要介绍中国注册会计师协会和中国会计学会履行的行业自律职能。（一） 中国注册会计师协会注册会计师协会是由注册会计师组成的社会团体，履行行业自律管理职能。中国注册会计师协会是注册会计师行业的全国组织，省、自治区、直辖市注册会计师协会是注册会计师行业的地方组织。中国注册会计师协会的主要职责是：制定行业自律管理规范，对违反行业自律管理规范的行为予以惩戒；对注册会计师任职资格和执业情况进行年度检查；组织和推动会员培训工作；协调行业内、外部关系，支持会员依法执业，维护会员合法权益等。（二） 中国会计学会中国会计学会是由全国会计领域各类专业组织及个人自愿结成的学术性、专业性、非营利性社会组织。各省、自治区、直辖市和计划单列市会计学会和全国性专业会计学会可申请成为中国会计学会的会员。其主要职责是：组织协调全国会计科研力量，开展会计理论研究和学术交流，促进科研成果的推广和运用；总结我国会计工作和会计教育经验，研究和推动会计专业的教育改革；发挥学会的智力优势，开展多层次、多形式的智力服务工作，包括组织开展中高级会计人员培养、会计培训和会计咨询与服务等；开展会计领域国际学术交流与合作等。三、单位会计工作管理13财政部门对会计工作的管理是一种社会管理活动。单位作为法人独立进行的会计核算属于单位内部的管理活动。会计人员具体从事会计工作，由所在单位负责组织管理。单位对会计工作的管理主要包括会计工作的组织领导、会计人员的选拔任用等。（一） 单位负责人要组织、管理好本单位的会计工作会计法第四条规定：单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。这一规定明确了单位负责人在单位会计工作管理中的权利和责任。单位负责人是指单位法定代表人或者法律、行政法规规定代表单位行使职权的主要负责人。单位负责人是单位的会计责任主体，并不是说单位负责人要事必躬亲、直接代替会计人员办理会计事务，更主要的是应根据会计法认真组织好、管理好本单位的会计核算和监督工作，保证会计机构和人员依法履行职责。（二） 会计人员的选拔任用由所在单位具体负责财政部只对从事会计工作人员的相关资格条件进行统一规定，如从事具体会计工作应当取得会计从业资格，担任会计机构负责人应当具备会计师以上专业技术职务资格或者从事会计工作 3 年以上的经历，聘任会计职务应当通过相应级别的会计专业技术资格考试或考评，担任总会计师应当在取得会计师任职资格后主管一个单位或者单位内一个重要方面的财务会计工作时间不少于 3 年等。会计人员取得相关资格或符合有关条件后，能否具体从事相关工作，由所在单位自行决定。单位要加强对本单位会计人员的管理，依法合理设置会计岗位，督促会计人员按照国家统一的会计制度的规定进行会计核算和监督。 第三节 会计核算会计的基本职能是核算和监督。会计核算是会计工作的基础，它是以货币为主要计量单位，通过确认、计量、报告等环节，对特定主体的生产经营活动或者预算执行过程进行的反映。会计核算过程主要包括取得和填制会计凭证、登记会计账簿、编制财务会计报告等。一、总体要求（一） 会计核算依据会计法规定：各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算，填制会计凭证，登记会计账簿，编制财务会计报告；任何单位不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。以实际发生的经济业务事项为依据进行会计核算，是对会计核算最基本的要求，也是保证会计资料质量的关键。14（二） 对会计资料的基本要求会计法规定：会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料，必须符合国家统一的会计制度的规定；任何单位和个人不得伪造、变造会计凭证、会计账簿及其他会计资料，不得提供虚假的财务会计报告。会计资料是记录会计核算过程和结果的载体，是反映单位财务状况、经营成果、现金流量，评价经营业绩、进行投资决策的重要依据。如何生成会计资料、保证会计资料质量，关系到会计秩序和社会经济秩序。为规范会计资料生成程序，保证会计资料质量，财政部制定了一系列规章制度（国家统一的会计制度） ，对诸如设置会计科目、填制会计凭证、登记会计账簿、编制财务会计报告、管理会计档案等作了详细规定。伪造会计凭证、会计账簿及其他会计资料，是指以虚假的经济业务事项为前提编造不真实的会计凭证、会计账簿和其他会计资料。变造会计凭证、会计账簿及其他会计资料，是指用涂改、挖补等手段来改变会计凭证、会计账簿等的真实内容、歪曲事实真相的行为。提供虚假财务会计报告，是指通过编造虚假的会计凭证、会计账簿及其他会计资料或直接篡改财务会计报告上的数据，使财务会计报告不真实、不完整地反映单位财务状况、经营成果和现金流量，借以误导、欺骗财务会计报告使用者的行为。伪造、变造会计凭证、编制虚假财务会计报告是一种严重的会计违法行为，要承担相应的法律责任。此外，使用计算机进行会计核算的，其软件及其生成的会计凭证、会计账簿及其他会计资料，也应当符合国家统一的会计制度的规定。二、会计凭证会计凭证包括原始凭证和记账凭证。填制、审核会计凭证是会计核算工作的首要环节。根据会计法的规定，第一，办理需进行会计核算的经济业务事项必须填制或者取得原始凭证并及时送交会计机构。原始凭证通常由经济业务事项经办人员取得或填制。为保证会计核算工作的正常进行和当期会计资料的真实、完整，经办人员应及时将原始凭证送交会计机构，原则上最迟不应超过一个会计结算期。第二，会计机构、会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核，对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受，并向单位负责人报告；对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回，并要求按照国家统一的会计制度的规定更正、补充。第三，记账凭证应当根据经过审核的原始凭证及相关资料编制。三、会计账簿15会计账簿是连接会计凭证和财务会计报告的中间环节。会计账簿在会计核算中具有重要意义，其主要作用是对会计凭证提供的大量分散数据或资料进行分类归集整理，以全面、连续、系统地记录和反映经济活动情况，是编制财务会计报告、检查、分析和控制单位经济活动的重要依据。根据会计法的规定，第一，各单位必须依法设置会计账簿，并保证其真实完整。依法设置会计账簿，是单位进行会计核算的最基本的要求，所有实行独立核算的国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织都必须根据会计法规定，设置会计账簿，并保证其真实、完整。第二，各单位发生的各项经济业务事项应当在依法设置的会计账簿上统一登记、核算，不得违反会计法私设会计账簿进行登记、核算。违反规定私设账簿主要表现为在法定会计账簿之外，另设置一套或多套账簿，用于登记没有纳入法定会计账簿之内统一核算的其他经济业务事项，以达到种种非法目的。账外设账是滋生小金库、不正之风的温床，直接影响到会计资料的真实完整，是一种极为严重的违法行为。第三，会计账簿登记，必须以经过审核的会计凭证为依据。第四，各单位应当定期将会计账簿记录与实物、款项及相关资料相互核对，保证会计账簿记录与实物及款项的实有数额相符、会计账簿记录与会计凭证的有关内容相符、会计账簿之间相对应的记录相符、会计账簿记录与会计报表的有关内容相符。此外，使用计算机进行会计核算的，其会计账簿的登记、更正，应当符合国家统一的会计制度的规定。四、财务会计报告编制财务会计报告，是对单位会计核算工作的全面总结，也是及时提供真实、完整会计资料的重要环节。第一、 财务会计报告应当根据经过审核的会计账簿记录和有关资料编制。第二、 财务会计报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人（会计主管人员）签名并盖章；设置总会计师的单位，还需由总会计师签名并盖章；单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整。第三、 向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告，其编制依据应当一致。 “编制依据不一致”表现在单位向不同会计资料使用者提供的财务会计报告不一致，如某些单位出于不同目的编制几套依据截然不同的财务会计报告，报给税务部门的是经营业绩差的财务会计报告，目的是少交税；报给银行的是经过粉饰、业绩好的财务会计报告，目的是获取贷款。16第四、 财务会计报告应当按照规定的对象、期限提供给有关方面。例如， 企业所得税规定，企业应当自年度终了之日起 5 个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款；企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。此外，我国有关法律、行政法规还规定某些单位的财务会计报告须经注册会计师审计，如公司法规定，公司应当在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并依法经会计师事务所审计。有关法律、行政法规规定财务会计报告须经注册会计师审计的，注册会计师及其所在的会计师事务所出具的审计报告也应当随同财务会计报告一并提供。五、会计档案根据会计法的规定，各单位对会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料应当建立档案，妥善保管。会计档案是记录和反映经济业务的重要史料和证据，利用会计档案，对于总结经济工作经验，指导经济管理和事业管理，查证违法违纪问题，防止贪污舞弊行为等有重要作用。财政部和国家档案总局联合制定了会计档案管理办法 ，对会计档案的归档、保管期限、查阅和复制、销毁等作了具体规定。单位应当按此规定管理会计档案。六、其他会计法还对会计年度、记账本位币、会计处理方法等做了明确规定：会计年度自公历 1 月 1 日起至 12 月 31 日止；会计核算以人民币为记账本位币，业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编制的财务会计报告应当折算为人民币；各单位采用的会计处理方法，前后各期应当一致，不得随意变更，确有必要变更的，应当按照国家统一的会计制度的规定变更，并将变更的原因、情况及影响在财务会计报告中说明。第四节 会计监督狭义的会计监督指会计人员在进行会计核算的同时，对特定主体经济活动的真实性、合法性和合理性进行审查，它是会计的基本职能之一。在广义方面，会计监督还包括对会计监督活动的再监督。因此，会计监督有内部监督和外部监督之分，其中，外部监督包括政府监督和社会监督。目前，我国实行的是单位内部监督、政府监督和社会监督“三位一体”的会计监督体系。一、单位内部会计监督17（一） 单位内部会计监督的主体和对象单位内部会计监督的主体是各单位的会计机构和会计人员。内部会计监督的对象是单位的经济活动。会计机构和会计人员在内部会计监督中的任务主要是在单位负责人的领导下，在进行会计核算的同时，对单位的经济活动进行监督，保证单位财务会计活动和经济活动符合国家法律、法规和内部有关管理规定。（二） 单位内部会计监督制度的基本要求单位内部会计监督的内容十分广泛，涉及人、财、物等诸多方面，各单位应当根据实际情况建立本单位内部会计监督制度，并有效执行。单位内部会计监督制度应当符合以下基本要求：1、会计事项相关人员的职责权限应当明确办理经济业务事项并对经济业务事项进行核算涉及许多人员，包括经济业务事项的审批人员、经办人员、财物保管人员以及负责办理会计事项的记账人员等。为了有效监督、控制经济业务事项和会计事项按照规定的程序、要求进行，提高会计信息质量，必须明确经济业务事项和会计事项相关人员的职责权限。首先，经济业务事项、会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员、记账人员的职责权限应当明确，做到职权明确、程序规范、责任清楚。其次，记账人员与经济业务事项、会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员要实行职务分离（即记账人员不得同时担任审批人员、经办人员、财物保管人员要不实行职务分离（即记账人员不得同时担任审批人员、经办人员或财物保管人员） ，相互制约，这样可以有效防止因权力集中、职务重叠而造成的贪污、舞弊等。记账人员与审批人员、经办人员、财物保管人员实行职务分离是基本要求。审批人员、经办人员、财物保管人员之间是否进行职务分离，由单位根据情况自行决定。从理论上讲，上述人员之间都进行职务分离，有利于加强内部控制。但是某些单位规模较小，人员较少，要求上述各个职务之间相互分离并不现实，但至少应做到记账人员与审批人员、经办人员和财物保管人员职务分离。1、重大经济业务事项的决策和执行程序应当明确重大对外投资、资产处置、资金高度等经济业务事项既是各单位重大的经济活动，也是非常重要的财务管理事项，如果缺乏有效的监督和控制，不仅会给单位造成巨大的损失，也会影响到会计秩序和会计资料质量。因此，各单位应当明确其重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务决策和执行的程序，做到制度化、规范化 m 时决策和执行程18序中应当体现决策人员和执行人员之间的相互监督、相互制约，既要防止权限过于集中，也要防止政出多门、各行其是。2、财产清查的范围、期限和组织程序应当明确财产清查既是加强财产物资管理的一项重要制度，也是会计核算的一项重要制度。财产清查制度是通过定期或不定期、全面或部分地对各项财产物资进行实地盘点对库存现金、银行存款、债权债务进行清查核对的一种制度。通过财产清查，可以保护资产的安全和完整，也可以保证会计资料的真实、完整。为保证财产清查制度的有效实施，各单位必须对财产清查的范围、期限和组织程序作出明确规定。3、对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确内部审计是指由被审计单位内部机构和人员，对其内部控制的有效性、财务信息的真实性和完整性经及经营活动的效率和效果等开展的一种评价活动。内部审计是和政府审计、注册会计师审计并列的三种审计类型之一。当前不少单位都设置有内部审计机构或内部审计人员。内部审计可以对会计工作实行控制和再监督，是单位内部保证会计资料真实、完整的重要措施。没有专门设置内部审计机构或人员的单位，也可以由其他负责监督的机构、人员代行内部审计的职能，如公司制企业的监事会等。（三） 会计机构、会计人员在内部会计监督中的职责会计机构和会计人员是单位内部会计监督的主体，他们在单位内部会计监督中主要有以下职责：1、依法开展会计核算和监督，对违反会计法和国家统一的会计制度规定的会计事项，有权拒绝办理或者按照职权予以纠正。依据会计法进行会计核算和监督是法律赋予会计机构、会计人员的权利和责任。由于会计机构、会计人员对会计业务及相关法规、制度了解得比较全面，对会计事项是否合法的界限掌握得比较清楚，因此，由会计机构、会计人员在处理会计业务过程中严格把关，实行监督，可以有效防范违法会计行为的发生。 会计法明确规定，会计机构、会计人员对违反会计法 、国家统一的会计制度规定的会计事项，有权拒绝办理或者按照职权予以纠正。同时，单位内外相关方面都有责任、义务保证会计机构、会计人员依法行使职权，不能加以阻碍，更不能对会计机构、会计人员行使职权进行违法干预。2、对单位内部的会计资料和财产物资实施监督为保证会计资料的真实性、完整性，会计机构和会计人员必须加强对本单位会计资料和财产物资的监督。首先，应通过建立账簿、款项和实物核查制度，保证账账相符、账款19相符，账实相符、账表相符。其次，对账实不符的情况，要及时作出处理。 会计法规定，会计机构、会计人员发现会计账簿记录与实物、款项及有关资料不相符的，按照国家统一的会计制度的规定有权自行处理的，应当及时处理论无权处理的，应当立即向单位负责人报告，请求查明原因，作出处理。二、政府监督（一） 政府监督的概念政府监督，是指政府有关部门依据法律、行政法规的规定和部门的职责权限，对有关单位的会计行为、会计资料所进行的监督检查。根据会计法的规定，县级以上各级人民政府财政部门是本行政区域内的会计监督检查主体，对本行政区域内各单位的会计工作行使监督权，并依法对违法会计行为实施行政处罚。此外，审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门依照有关法律、行政法规规定的职责和权限，也可以对有关单位的会计资料实施监督检查。需要注意的是，虽然这些部门也履行一定的会计监督检查职责，但与财政部门相比，在检查范围、目的等方面存在明显不同。财政部门依据会计法进行的监督检查，是面向所有单位的，其目的是规范会计行为、保证会计资料真实完整，对于被检查单位及其相关人员违反会计法的行为，财政部门可作出罚款、吊销会计从业资格证书等处罚；其他部门则只能在其法定职责范围内对有关单位的会计资料实施监督检查，监督检查的范围和权限不能超越相关法律的规定。例如，根据审计法的规定，审计部门只能对行政事业单位、国有金融机构、国有企业等单位的会计资料进行监督检查，对于被审计单位不直接涉及财政收支和财务收支的会计违法行为，审计机关无权作出处理处罚，而应移送财政部门处理论根据税收征收管理法规定，税务部门只能对纳税人和扣缴义务人的会计资料进行监督检查检查；根据证券法的规定，证券监督管理部门只能对证券发行人、上市公司、证券公司、证券投资基金管理公司、证券服务机构、证券交易所、证券登记结算机构等的会计资料进行监督检查，等等。根据会计法的规定，各单位对于监督检查部门依法开展的会计监督检查工作，有义务予以配合，如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关的情况，不得拒绝、隐匿、谎报。（二） 财政部门会计监督检查的主要内容根据会计法和注册会计师法的规定，财政部门实施的会计监督检查的内容主20要包括：1、对单位依法设置会计账簿的检查。具体包括：应当设置会计账簿的是否按规定设置；是否存在账外设账的行为；是否存在伪造、变造会计账簿的行为；以及设置会计账簿是否存在其他违反法律、行政法规和国家统一的会计制度的行为等。2、对单位会计资料真实性、完整性的检查。具体包括：应当依法办理会计手续、进行会计核算的经济业务事项是否如实在会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料上反映；填制的会计凭证、登记的会计账簿、编制的财务会计报告与实际发生的经济业务事项是否相符；财务会计报告的内容是否符合有关法律、行政法规是国家统一的会计制度的规定；其他会计资料是否真实、完整；使用的会计软件及其生成的会计资料是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定等。3、对单位会计核算情况的检查。即会计核算是否符合会计法和国家统一的会计制度的规定，具体包括采用会计年度、使用记账本位币和会计记录文字是否符合有关规定；填制或者取得原始凭证、编制记账凭证、登记会计账簿是否符合有关规定；财务会计报告的编制程序、报送对象和报送期限是否符合有关规定；会计并实施内部会计监督制度；会计档案的建立、保管和销毁是否符合有关规定；以及会计核算是否有其他违法会计行为等。4、对单位会计人员从业资格和任职资格的检查。包括从事会计工作的人员是否持有会计从业资格证书，会计机构负责人（会计主管人员）是否具备法律、行政法规和国家统一的会计制度规定的任职资格等。5、对会计师事务所出具的审计报告的程序和内容的检查。根据注册会计师法的规定，国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门应当对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督检查，这是对社会中介组织监督职能的再监督，有利于会计监督职能的强化和完善。三、社会监督（一） 社会监督的概念社会监督主要是指由注册会计师及其所在的会计师事务所依法对委托单位的经济活动进行审计、鉴证的一种监督制度。通过对被审计单位经济活动的再监督，有利于督促被审计单位依法经营、科学管理，提高会计核算和监督水平。从宏观层面上说，注册会计师审计还有利于规范会计秩序，提升会计信息质量，维护社会公从利益和投资者合法权益。此外，单位和个人检举会计违法行为，也属于社会监督的会计工作的范畴。任何单位21和个人对违反会计法和国家统一的会计制度的行为，都有权进行检举。为保护检举人的合法权益，收到检举材料和处理检举的部门及其相关人员应当为检举人保密，不得将检举人姓名和检举材料转给被检举单位和被检举个人。（二） 注册会计师审计与内部审计的关系注册会计师审计和内部审计之间的联系主要在于：注册会计师审计和内部审计都是现代审计体系的重要组成部分，都关注内部控制的健全性和有效性，注册会计师审计中可能会涉及对内部审计成果的利用等。注册会计师审计和内部审计之间的区别主要在于：（1）审计独立性不同。内部审计受本部门、本单位直接领导，只具有相对独立性；注册会计师审计则完全独立于被审计单位；（2）审计方式不同。内部审计依照单位经营管理需要自行组织实施，具有较大的灵活性；注册会计师审计则是受托审计，必须按照注册会计师法 、执业准则、规则实施审计；（3）审计的职责和作用不同。内部审计的结果只对本部门、本单位负责，只作为本部门、本单位改进经营管理的参考，不对外公开；注册会计师审计需要对投资者、债权人及其他利益相关者负责，对外出具的审计报告具有鉴证作用。（三） 会计师事务所的业务范围注册会计师执行业务，必须加入会计师事务所。根据注册会计师法的规定，会计师事务所依法承办下列审计业务：（1）审查企业财务会计报告，出具审计报告；（2）验证企业资本，出具验资报告；（3）办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务。此外，会计师事务所还可以承办会计咨询、会计服务业务。为保证注册会计师依法独立执行审计业务，被审计单位应如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况；任何单位或者个人不得以任何方式要求或者示意注册会计师及其所在的会计师事务所出具不实或者不当的审计报告。需要注意的是，注册会计师进行审计，仅对其出具的审计报告负责。注册会计师审计不能替代或减轻单位负责人对会计资料真实性、完整性承担责任。第五节 会计机构和