中级会计实务10股份支付

一、股份支付的特征及四个主要环节 项目 内容 1、是企业与职工或其他方之间发生的交易； 2、是以获取职工或其他方服务为目的的交易；（一）特 征 3、交易的对价或其定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关 1、授予日 指股份支付协议获得批准的日期 2、可行权 日 指可行权条件得到满足、职工或其他方具有从企业取得权益工 具或现金权利的日期。 3、行权日 指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。 行权是按期权的约定价格实际购买股票或者按期权增长幅度取 得现金，一般是在可行权日之后到期权到期日之前的可选择时 段内行权 （二）四 个主要环 节 4、出售日 指股票的持有人将行权所取得的期权股票出售的日期 授予日是激励计划获得批准的日期，而不是激励计划提出的日期。 二、股份支付的确认和计量 （一）股份支付的确认和计量 项目 内容 等待期： 在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数 量的最佳估计数为基础，按照权益工具在授予日的公允价值， 将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时增加资 本公积 （1）换取 职工服务的 （以授予职 工权益工具 的公允价值 计量） 授予后立即可行权（无等待期）： 应当在授予日按照权益工具的公允价值，将取得的服务计入相 关资产成本或当期费用，同时增加资本公积 其他服务的公允价值能够可靠计量： 应当按照其他服务在取得日的公允价值，将取得的服务计入相 关资产成本或费用，相应增加资本公积 1、以权益 结算的股 份支付 （2）换取 其他服务的 （以其他服 务的公允价 值计量） 其他方服务的公允价值不能可靠计量单权益工具的公允价值能 够可靠计量： 应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，将取得的服务计 入相关资产成本或费用，同时增加资本公积 （1 ）完成等待期内的服务达到规定业绩条件以后才行权（有等待期）： 在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础， 按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入相关资产成本或 费用并相应的增加负债（应付职工薪酬） 2、以现金 结算的股 份支付 （2 ）授予后立即可行权（无等待期） 应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关资产成本或费用，相应增 加负债（应付职工薪酬） 以现金结算的股份支付，企业应当在相关负债结算前的每个资产负债表日以及结算日， 对负债的公允价值重新计量，将其变动计入当期损益。而以权益计算的股份支付，自始至 终都是按照授予日的公允价值处理。 （二）股份支付条件的种类与修改 1、股份支付条件的分类（分为可行权条件和非可行权条件） 只要职工或其他方满足了所有可行权条件中的非市场条件，企业就应当确认与已取得 服务相对应的成本费用； 常见市场条件：最低股价增长率、股东报酬率等。 常见非市场条件：净利润增长率、最低盈利目标、最低销售目标等。 2、股份支付条件的修改 项目 内容 增加授予权益工具的公允价值应按修改后权益工具的公允价值确认取 得的服务金额 增加授予权益工具的数量应按修改后权益工具的数量确认取得的服务 金额 （1）有利于 职工的修改 其他如缩短等待期等在处理可行权条件时应考虑修改后的可行权条件 减少授予权益工具的公允价值应按修改前权益工具的公允价值（授予 日的公允价值）确定取得的服务金额 减少授予权益工具的数量将减少部分作为已授予权益工具的取消处理 其他如延长等待期等在处理可行权条件时不应考虑修改后的可行权条 件 在等待期内取消或结算了所授予的权益工具应将取消或结算作为加速 可行权处理，立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额 （2）不利于 职工的修改 企业在取消或结算时支付给职工的所有款项均应作为权益的回购处理，回 购支付的金额高于该权益工具在回购日公允价值的部分计入当期损益 （三）股份支付的会计处理 类别 时点 以现金结算的股份支付的会计 处理 以权益结算的股份支付会计处理 1、授予日 除了立即可行权的股份支付外，企业在授予日均不做会计处理。 立即可行权的股份支付，没有等待期，在授予日做： 借：管理费用等 贷：应付职工薪酬/资本公积 借：管理费用等 贷：应付职工薪酬 借：管理费用等 贷：资本公积其他资本公积 2、等待期内 的每个资产 负债表日 1、在等待期内的每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工 人数变动等后续信息做出最佳估计，修正预计可行权权益工具数量。 2、在等待期内，根据预计可行权的权益工具数量和权益工具的公允价值 （权益结算的为授予日的公允价值，现金结算的为每个资产负债表日权益 工具的公允价值） ，计算截至当前累计应确认的成本费用金额，再减去前期 累计已确认金额，作为当期应确认的成本费用金额。 以现金结算的股份支付： 负债的期末余额= 每人期权数* 当期末估计以后期间行权人数*资产负债表日 期权的公允价值* 已过的等待期时长/整个等待期时长 当期负债确认金额= 本期末余额-上期末余额 本期行权金额= 每人期权数* 行权人数 *每股支付现金 以权益结算的股份支付思路同上，差异是：公允价值使用的是授予日的公 允价值；贷方核算的科目是资本公积 可行权日之后负债公允价值的 变动： 借：公允价值变动损益 贷：应付职工薪酬 或作相反的分录 行权日： 借：应付职工薪酬 贷：银行存款 不再调整已确认的成本费用和所有者权益 总额。 行权日： 借：银行存款 资本公积其他资本公积 贷：股本 资本公积股本溢价 若达到可行权条件时，职工无偿获得激励 股份，则借方不存在“银行存款”科目 3、可行权日 之后 可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权工具的数量一 致 4、回购股份 进行激励 回购时： 借：库存股 贷：银行存款 行权时： 借：银行存款 资本公积其他资本公积 贷：库存股 资本公积股本溢价 （四）企业集团内涉及不同企业的股份支付交易个别报表及合并报表的具体会计处理 企业集团内股份 支付 结算企业（母公司） 接受服务企业（子公司） 借：长期股权投资 贷：资本公积 借：管理费用 贷：资本公积 1、结算企业以本 身权益工具结算， 结算企业是接收 服务企业的投资 者 合并报表：抵消结算企业长期股权投资和接收服务企业资本公积 借：资本公积（子公司） 贷：长期股权投资（母公司） 2、结算企业以现 金结算，结算企 借：长期股权投资 贷：应付职工薪酬 借：管理费用 贷：资本公积 业是接收服务企 业的投资者 合并报表：抵消结算企业长期股权投资与接受服务企业资本公积 借：资本公积（子公司） 贷：长期股权投资（母公司） 借：管理费用 贷：应付职工薪酬 3、接收服务企业 具有结算义务， 授予的是结算企 业权益工具 接收服务企业需要购入结算企业的权益工具在授予本企业职工，所以 按照现金结算的股份支付处理。 2010 年 1 月 1 日，黄河公司对其 50 名高级管理人员每人授予 10 万份现金股票增值权，这 些人员从 2010 年 1 月 1 日起必须在黄河公司连续服务 3 年，即可自 2012 年 12 月 31 日起 根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在 2014 年 12 月 31 日之前行使完毕。 假定 2012 年 3 月 1 日，黄河公司经股东大会批准决定取消对高级管理人员的激励计划，并 支付尚未离职人员补偿金 200 万元/ 人。 具体资料如下： 年份 权益工具公允价值（元） 预计可行权情况 2010 年 12 月 31 日 15 当年离职 3 人，预计还会离职 6人 2011 年 12 月 31 日 16 当年离职 2 人，预计还会离职 3人 2012 年 12 月 31 日 18 当年没有离职人员 要求：计算并编制黄河公司与上述股份支付相关的会计处理。 2010 年 12 月 31 日： 应确认负债=（ 50-3-6）*10*15*1/3=2050 万元 借：管理费用 2050 贷：应付职工薪酬 2050 2011 年 12 月 31 日： 负债的累计余额= （50-3-2-3 ）*10*16*2/3=4480 万元 应确认负债=4480-2050=2430 万元 借：管理费用 2430 贷：应付职工薪酬 2430 2012 年 3 月 1 日： 应作为加速行权处理，全部等待期总共应确认的负债金额=（50-3-2）*10*18*3/3=8100 万 元 本期应确认的负债金额=8100-4480=3620 万元 借：管理费用 3620 贷：应付职工薪酬 3620 借：应付职工薪酬 8100 管理费用 900 贷：银行存款 200*（50-3-2 ） =9000 A 公司为上市公司，有关股份支付资料如下： （1 ） 2011 年 12 月 1 日经董事会批准，A 公司实施股权激励计划，其主要内容如下：公司 向其 100 名管理人员授予 10 万份股票期权，这些人员从 2012 年 1 月 1 日起必须在该公司 连续服务 3 年，服务期满时每人才能以每股 5 元购买 10 万股 A 公司股票。2011 年 12 月 1 日估计该期权的公允价值为每份 18 元，2011 年 12 月 31 日估计该期权的公允价值为每份 19 元。 截至 2012 年 12 月 31 日有 10 名管理人员离开，A 公司估计三年中离开的管理人员比例将 达到 15% （2 ）截至 2013 年 12 月 31 日累计 15 名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修 正为 18%。 （3 ）截至 2014 年 12 月 31 日累计 21 名管理人员离开。 （4 ） 2015 年 12 月 31 日，79 名管理人员全部行权，A 公司股票面值为每股 1 元。 要求：（1）编制 A 公司与股份支付有关的会计处理。 （2 ）假定 2013 年 12 月 31 日经董事会批准，A 公司修改股权激励计划，原 2011 年 12 月 1 日估计该期权的公允价值为每份 18 元调整为 20 元，同时原授予管理人员 10 万股修改成 15 万股，其他条件不变。编制 A 公司 2013 年2015 年有关的会计处理。 （1 ） 2011 年 12 月 31 日 授予日不作处理 2012 年 12 月 31 日确认费用=100*（1-15%）*10*18*1/3=5100 万元 借：管理费用 5100 贷：资本公积其他资本公积 2013 年 12 月 31 日确认费用=100*（1-18%）*10*18*2/3-5100=4740 万元 借：管理费用 4740 贷：资本公积其他资本公积 2014 年 12 月 31 日确认费用=（100-21）*10*18*3/3-9840=4380 万元 借：管理费用 4380 贷：资本公积其他资本公积 4380 2015 年 12 月 31 日 借：银行存款 79*10*5=3950 资本公积其他资本公积 5100+4740+4380=14220 贷：股本 79*10*1=790 资本公积股本溢价 17380 （2 ） 2013 年 12 月 31 日确认当期费用=100*（1-18%）*15*2