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试论会计委派制【中文摘要】 会计委派制作为防治国有企业内部人控制，保障国有资产安全、增值，保证和提高国有企业会计信息真实性的重要手段，已在全国广泛试点并积极推广。要遏制会计信息失真，防治社会腐败，阻止国有资产流失，实行会计委派制是一种见效快、费用省的好办法。经过几年的实践经验证明，会计委派制的确是将会计管理，会计监督与反腐倡廉等有机结合起来，保证会计信息真实、完整，维护所有者权益的有效途径。本文将阐明实行会计委派制的积极作用和影响；同时对制度实施中意见分岐者提出的质疑进行分析和评判，然后在此基础上分析完善会计委派制的应注意的问题，并初步探讨解决方法。【关键词】 会计委派制、财务总监制、现代企业制度、国有资产随着经济体制改革的不断深入，企业所有权和经营权的逐步分离，经营者为了自身利益篡改会计信息，会计信息失真日益严重。建立有效的市场经济体制离不开真实可靠的会计信息，而会计信息的质量在很大程度上依赖于企业内部会计人员管理体制的运转效果，因此，改革旧的会计人员管理体制已成为当今企业深化改革的矛盾与焦点之一。人们已经提出了数种改革模式，如会计委派制、财务总监制、稽察特派员制等，其中，会计委派制由中央纪委发出通知明确要求政府部门、国有企事业单位试行。截止2003年9月份，全国31个省、自治区、直辖市，257个地(市)、1029个县(市、区)开展了试点工作；试点范围包括党政机关、财政拨款的事业单位、国有或国有控股的企业，以及乡镇集体企业等，直接或间接委派会计人员近11万人。会计委派制通过对委派会计人员的任免、调遣、考核、奖惩、工资和福利待遇进行统一管理，并授权会计人员监督所在单位会计行为和其他经济活动，其委派形式包括向国有企业委派会计总监或总会计师、向行政事业单位委派会计机构负责人以及对行政事业单位实行集中核算。该制度完全改变了原有企业内部的会计组织机构，可以称之为一次大刀阔斧的会计人员管理体制的改革。1.实行会计委派制的重要意义实行会计委派制，对于完善法人治理机制，健全监督约束机制，增强财务的透明度，保证会计资料的真实性和完整性，推进党风廉正建设具有重要意义。 1.1 实行会计委派制，从源头上进行监督，防治消极腐败现象的发生在资产所有权和经营管理权分离的情况下，由于两者获知信息的不对称状况，经营管理者对外披露的信息具有不完整性和阶段性等特点，资产所有者很难通过有限的已公布的财务报表等信息，来确认经营管理者是否有舞弊行为，这有可能使经营者权利无限膨胀。而实行会计委派制后，会计人员直按隶属于资产所有者时，这种监督就显示出巨大的威力。具体表现为两点：其一，委派会计在例行审核经济业务的入账处理时，可以及时发现不合理的费用，不合规定的凭证、单据等，对经营管理者的舞弊行为当即就予以制止，使经营者的舞弊行为无法掩饰在企业的财务状况之中；其二，会计人员可以随时就重大问题向资产所有者汇报，便于资产所有者及时采取预防对策和措施。1.2 实行会计委派制，加强国有资产的管理，防止国有资产流失目前国有企业缺乏内部约束机制，而外部监督往往是事后和定期的，实际效果不尽人意。通过实行会计委派制，使资产所有者能掌握和了解企业的经济运行的实际情况，参与企业的重大决策。加强了会计监督和管理，对企业经济活动实行全过程控制，能有效地避免预算外资金管理混乱、滥设小金库等诸多问题，从而堵塞管理上的漏洞，保证国有资产的安全和完整。1.3 实行会计委派制，调动会计人员的积极性，保障和监督他们反映真实的会计信息会计人员是单位中的一分子，自然要受制和服务于单位，这样就缺乏进行会计监督、制约的基础和权力保证，不具备监督者应有的独立性。实行会计委派制，使会计人员的切身利益同所服务的单位脱钩，纳入集中统一管理的会计人员，其组织关系、人事关系、工资福利待遇等均由其管理机构负责，解决了会计人员身份的双重性。确定了会计的相对独立的法律地位，避免了行政干预，解除会计人员的后顾之忧，更好地发挥会计人员的工作积极性。通过搞好对被委派单位的服务，逐步健全和完善各项规章制度，达到管理和监督的目的，可以督促会计人员依据财务制度和会计制度，客观地进行会计核算，确保财务会计信息的真实可靠。1.4 实行会计委派制，促使会计人员相互学习公平竞争，提高会计队伍的职业道德素质实行会计委派制有利于加强会计队伍的统一管理，会计人员不再受单位负责人的领导，于企业的关系是一种服务关系，使会计工作成为一种具有社会化服务功能的职业，满足各方面对会计信息的需要。与传统的会计相比，对委派会计的素质要求要更高一些。因为会计管理部门十分重视委派会计的综合素质。委派管理机构通过考核、选拔、招聘，把优秀会计作为委派会计，相应淘汰一批不合格的会计人员，建立了“双向选择，公开招聘，竞争上岗，优胜劣汰”的用人机制，对委派会计实行动态管理，彻底打破会计工作的“铁饭碗”，从而增强会计人员的竞争意识和风险意识，使委派会计的整体素质不断提高，进一步加强了委派会计对工作的责任心，有效地保证了会计资料的完整性和真实性。同时，企业也可以享受优质专业的社会化会计服务，有利于提高企业会计管理水平。1.5实行会计委派制，能加强会计监督，促进党风廉政建设由于委派会计人员是代表委派部门监督被委派单位的会计行为和经济活动，他们的职权相对独立于被委派单位，他必须依照委派单位赋予的职责权限，在充分支持被委派单位依法理财、自主管理的前提下，发挥会计监督作用，才能完成委派部门交付的工作任务，否则会被辞退。从而促使委派会计人员自觉加强财经法规的学习，提高执法意识，从财务管理第一线上抑制了腐败现象的滋生和蔓延，促进了党风廉政建设。2.对会计委派制疑义的分析虽然会计委派制不是什么新事物，在外国的经济法规中，就有规定股东向企业直接委派会计或审计人员的内容。但是，会计委派制在我国的试点，却引起了激烈的争论。下文将列举各种分岐意见的主要观点，并逐一进行分析和评判。2.1 质疑一，认为不符合现代企业制度的要求，造成“政企不分”当前，经济体制改革的重要任务之一，就是深化国有企业改革，尽快建立“产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学”的现代企业制度。而建立现代企业制度的关键，是要具有一套行之有效的、科学合理的决策执行和监督体系，严格内部责任制度，规范经营管理行为，使企业真正成为自主经营，自负盈亏的法人实体和市场主体。笔者认为：在我国国有产权制度功能没有完全到位，国有企业法人治理结构还不健全，所有者权利缺位和经营者权利越位等问题还没有得到解决之前，规范企业行为就有必要对国有和国有控股企业实行会计委派制度。会计委派制度是会计工作深层次的改革，是加强国有资产管理，完善监督机制，规范会计秩序的有益尝试。处理好试行会计委派制度与建立现代企业制度的关系，尊重企业的独立市场地位，选择符合企业实际情况的形式，不但不会影响建立现代企业制度，还会有利于加强企业的经营管理。因此，在经济转轨时期，对企业强制性委派会计，可以扭转企业财务活动中的不正之风，为建立完善的市场经济运转机制奠定良好的会计环境。当然，随着国有企业改革的不断深入、市场机制的不断健全、法律法规的不断完善，政府对企业行为的规范和约束应逐步过渡到用经济手段和法律手段实行间接管理。会计委派制也应逐渐向着更适应于市场经济的行业自律性会计人员管理体制演变。2.2 质疑二，认为将会计游离于经营管理者控制之外，不利于会计人员实施理财活动笔者认为：在试行会计委派制度工作中，要结合建立和完善对行政事业单位和国有企业的监督约束机制，处理好会计委派制度与强化内部会计监督机制的关系。确实，实行会计委派制后，经营管理者会逐步使会计理财功能弱化，另外，会计人员本身的理财动机也淡化了。但是随着理财工作的日趋重要，财务管理有必要发展成为一项独立的工作和技术。在国内外很多大型企业中，都独立设置了理财部门。因此，我们可以将理财活动与会计核算工作相分离。一方面，还会计的反映和监督的本来面目，实行会计委派制，让会计人员直接隶属于资产所有者，有效约束内部经营管理者；另一方面，顺应管理的需要，强化企业的理财活动，在企业内部设置理财部门，配备理财专家，受控于经营管理者，专司理财职能。2.3 质疑三，认为委派会计可能会与企业的经营管理者勾结合谋，影响实施效果笔者认为：委派会计与企业经营管理者勾结合谋的可能性是存在的，但与实行会计委派制之前的情况相比，这种可能性大大降低了。首先，存在着对委派会计进行统一管理的机构，该机构对委派会计进行考核，并由此决定对他们的奖惩和提升。这就加强了对委派会计的工作监督，他们伙同作弊可能遭受的损失加大了。其次，若内部经营管理者为追求自身利益试图作弊，因为他们对委派会计不存在直接控制的权利，他们必须对委派会计人员进行贿赂。此时很有可能其舞弊成本大于其舞弊获利，因此内部经营管理者只有选择按资产所有者要求，合规运作企业。2.4 质疑四，认为会计委派制是计划经济的产物，它违反了公司法、会计法，损害了财会工作的管理功能，它也不符合监督的基本要求对此观点，笔者认为可以找到有利于会计委派制的相关法律依据。如新会计法第7条规定：“国务院财政部门主管全国的会计工作”。就国有企业和国有控股公司来说，公司法的规定也很明确，第1章总则第4条就规定了“公司股东作为投资者，按投入公司资产额享有所有者的资产受益、重大决策和选择管理者等权利”。试行会计委派制度的目的是通过稳定会计人员的地位，保证会计机构和会计人员不受干扰地正确执行法律法规和国家经济政策，提供真实、客观的会计信息，维护正常的会计工作秩序。在会计法等法律法规的基础上，进一步调整和完善会计委派制度的有关内容和方式，研究试行会计委派制度的新思路和新方法。它对强化会计监督，进一步提高会计信息质量，加强财务管理提出了更高的要求，这两者并不矛盾。3.完善会计委派制应注意的问题如前所述，会计委派制虽然在实施过程中有不少意见分岐，但总的来说，它的实施还是利大于弊，我们在进一步完善会计委派制中应注意以下几个问题，使其在实施过程中扬长避短。3.1委派会计的管理主体问题会计人员委派制是一项新的工作，涉及面大，又是一项复杂的工作。在实行过程中，应本着“管得住，行得通”的原则，因地制宜的开展此项工作。总的原则是：“统一领导，分级管理”。而要解决好这个问题应区分好委派会计的管理机构和委派机构。管理机构负责对委派会计的日常管理工作，如管理会计人员档案，对委派会计进行培训和日常监督，负责委派会计的工资奖金发放，定期评定考核会计，定期向委派机构汇报并对委派会计的任免、奖惩、晋升提出建议等。委派机构则负责从会计管理机构中挑选会计并派驻企业，负责委派会计奖惩任免的最终决定。资产所有者是会计的委派机构，但其委派会计的具体工作实际上已委托给会计管理机构了，会计委派机构只负责最终的决策工作。而委派会计的管理机构是一个中介性的服务公司，它提供会计工作的社会化有偿服务，而且各个这样的公司间可以公平竞争、优胜劣汰，以提高服务效率和质量。这样安排有三点好处：（1）区分了会计的委派机构和管理机构，避免了委派会计管理主体单一化和不同企业资产所有者法人代表多样化的矛盾；（2）设立管理委派会计的社会化服务公司，引入了市场竞争机制，为今后建立会计行业自律性管理和服务的新机制奠定基础；（3）对于自身事务本就繁多的委派机构来说，大大减轻了他们的工作负担，也明晰了各机构间的职责权限。3.2 会计人员的委派范围和委派方式为避免给会计委派机构带来太大的工作负担，并不是所有的会计人员均要实行委派，委派的工作岗位要视企业的经营规模和内部核算形式而定。对于各单位委派会计范围的具体规定，应制订一个全国通行的可操作标准。建议与现行企业会计制度相衔接，不分所有制，只分行业，依经营规模，如产值、销售总收入、职工总人数等，制订一个具有相对弹性的委派会计岗位设置和人员配备标准。对于已确定要实行会计委派制的企事业单位，由该单位的资产所有权代表（会计委派机构）首先选择会计管理机构（一家委派会计服务公司），并在该管理机构的协助下界定该单位的会计人员委派范围，对现任委派会计进行能力和称职情况考核。若考核通过，该委派会计的档案转至全国性的委派会计人才档案库，且该委派会计成为会计管理机构聘用的员工。在此基础上，原单位、委派会计、会计主管机构三者之间签定合同，确定委派会计的服务时间和服务费用、职责权限和考核评定标准等。这样，会计委派机构和会计管理机构之间就委派会计事务达成委托代理关系；会计管理机构和委派会计之间是雇佣受聘关系；原单位与委派会计是临时雇请服务关系。而新开办的经济实体可以在办理营业执照的同时委派会计。可以规定开办单位到工商部门注册时，必须通过委派会计登记办理和聘请手续。3.3 明确委派会计的职责和权限为使委派会计有效行使其反映和监督职能，必须赋予其相应的职责权限。委派会计人员的主要职责是：（1）监督所在单位国有资产营运情况，对国有资产流失的应承担相应责任；（2）监督所在单位的财务收支活动，对上报的财务报告的真实性、合法性负责；（3）监督所在单位执行国家财经纪律情况，对违反国家财经纪律的行为承担相应责任。委派会计人员的权限主要则是：（1）审核所在单位对外报送的财务报告，并与单位主要领导人共同确认其真实性、合法性；（2）参与拟订所在单位的财务会计管理规定，监督检查各项财务运作和资金收支情况；（3）对重大财务收支项目，与单位主要领导人联签批准；（4）参与拟订所在单位的年度决策方案、分配方案；（5）审核所在单位的新项目投资可行性报告和重大经济合同。委派会计的职责权限可根据派往单位的具体情况作出调整。对于行政事业单位，委派会计的职责主要偏重于：控制预算资金的支出，防止贪污、挪用、公款私存等违法违纪行为的发生；对于国有企业，其主要职责是防止国有资产流失，使国有资产保值、增值；对于私营企业，其主要职责是确保企业向外公布财务报表的真实性和监督企业遵守财经秩序，防止股东和经营管理者以虚假的会计资料合伙欺骗税务部门、投资者、债权人等。会计委派机构、会计管理机构、委派会计人员本身以及被委派单位都要明确委派会计的职责和权限，在初始委派会计的合同中作出明确的表达。还需根据委派会计的责权确定其业绩考核标准，该标准必须是评价委派会计责权履行情况的明晰的、量化的条款，同时标准也必须包含在合同中。3.4 抓好会计委派制的制度建设要使会计委派制顺利实行，必须建设一套完整的制度以构成会计委派制的运行机制。这些制度包括：3.4.1 委派会计的档案管理制度对所有委派会计人员的档案应分职务、分层次统一管理，对他们的档案应统一式样，统一编号。要开发全国通用的委派会计人员档案管理的系统软件，形成全国性的委派会计人才市场。通过该档案管理软件进行委派会计人才的信息统计、信息查询和信息分析。3.4.2 委派会计的任职和职务升迁制度委派会计的任职由会计主管机构考核，由会计委派机构认定，且必须得到企业资产所有者的同意，但最好也使企业经营管理者满意。而关于委派会计的升迁，主要由会计主管机构根据业绩和工作年限向资产所有者推荐，最终由企业资产所有者决定。3.4.3 委派会计的考评轮岗制度每个会计主管机构应对所有其委派的会计人员进行考评年检，经过会计年检，一是调整企业因注册资金变化、经营规模变化而引起的委派会计范围变化；二是对委派会计的年度业绩进行考核，对合格者（企业资产所有者满意，会计主管机构认定合格）继续留传，不合格者，经会计管理机构认定，免任另派。单位的会计负责人每三年进行一次轮岗交换，一般的会计人员也应视情况进行轮岗，还可以对委派会计在派单位的连续工作年限作一个规定。3.4.4 委派会计的工资、奖金制度委派会计独立于被委派的单位，是会计管理机构聘用的员工。因此他们的工资奖金应由会计管理机构统一管理、统一发放。用人单位或其委派机构按合同标准每月向会计管理机构缴纳委派会计的服务的工资。年底根据合同规定的考核条款对委派会计的工作业绩进行考核，会计管理机构再根据考核结算清算与用人单位间的服务费用，实行多退少补，最后发放给委派会计与业绩挂钩的年终奖金。3.4.5 委派会计的培训、回避制度委派会计人员应每季召开一次座谈会，每年参加两期一周以上的业务知识、政治思想及组织协调能力等方面的培训，以加强学习和交流。对委派者和经营者有亲属关系或经济利益关系的，必须实行委派回避制。3.4.6 委派会计的离任审计制度委派会计在被委派单位任职期满时，务必进行离任审计，以客观、公正地评价委派会计的工作情况。委派会计对违法乱纪行为不抵制、不报告、开假票、报假账及进行其他违规行为的，应视情节轻重给予教育、调离、撤职、解除合同、追究法律责任等处理；对指使委派会计违反财经纪律、打击报复财会人员者依法惩处，以确保会计委派制试点工作的顺利进行。3.5 会计委派制与财务总监制、稽察特派员制的衔接实施财务总监制可以看成是会计委派制的一个特例，它只对企业的财务总监进行委派。财务总监除享有与总会计师相当的职权外，还代表企业的资产所有者对经营管理者的活动进行监督。而稽察特派员制度中，特派员完全是企业的外部人员，他不参加、不干预企业的生产、经营活动，主要职责就是实施财务监督，国务院将根据稽察结论，通过人事部门对企业领导人奖惩任免。在上述两种制度和会计委派制中，我们应当因地制宜地选择会计人员管理体制。对于国有重点大型企业，因为国家从这些企业中获取的税利巨大，有些企业关系着国计民生，应重点管理。政府可直接对单个企业派遣稽察特派员，实行直接委派，直接管理。1998年4月28日，国务院正式任命了首批21名国有重点大型企业的稽察特派员，标志着稽察特派员制度在国有企业监管上开始进行。对于非重点国有大中型企业，因为财务总监制与企业制度有良好的协同性，且不需对会计组织机构进行大的变革，现阶段可在大型企业中广泛推行。深圳市的国有资产经营公司在1995年率先对6家国有大型企业派出了第一批财务总监，在实践中取得了良好的效果。在现阶段，会计委派制主要在国有中小型企业、集体企业、乡镇企业中试行，并在实践中创新了一些具体的运行模式。相对于前两种管理模式，会计委派制应是一种范围更广的、层次更深的、更彻底的会计人员管理体制改革模式，只有它的大规模实行，才能强化所有企业的会计内部监督职能，才能改善整个社会的会计环境。当制度的实施积累了必要的经验后，会计委派制可以在各种企事业单位得到大规模实行，并且随着我国现代企业制度的完善