中级会计学第6章_长期股权投资.ppt

6 长期股权投资 河 北 经 贸 大 学 会 计 学 院INVESTMENTSChapter 6 级会计学级会计学 中 Intermediate Accounting 4 投资 （1）掌握同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确 定方法；（2）掌握非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投 资成本的确定方法；（3）掌握以非企业合并方式取得的长期股权投资初 始成本的确定方法；（4）掌握长期股权投资成本法核算；（5）掌握长 期股权投资权益法核算；（6）掌握长期股权投资核算方法的转换的核算； （7）掌握长期股权投资处置的核算等。 学习目的与要求 4 投资 重点 长期股权投资的核算方法 难点 长期股权投资中成本法和权益法的运用 教学重点与难点 案例分析： 2000年，“ST猴王”将其持有的11家亏损 子公司的股份部分出售给猴王集团，从而对这 些子公司的会计核算由“权益法”改为“成本 法”，当年由此少确认投资损失1100万元。 什么是“成本法”？ 什么是“权益法”？ 第一节 长期股权投资概述 一、长期股权投资的概念 长期股权投资是指企业持有的对其子公司 、合营企业及联营企业的权益性投资以及 企业持有的对被投资单位不具有控制、共 同控制或重大影响，且在活跃市场中没有 报价、公允价值不能可靠计量的权益性投 资。 二、长期股权投资的类型 依据对被投资单位产生的不同影响，可以 将长期股权投资分为四种类型：控制、共 同控制、重大影响和无控制、共同控制且 无重大影响。 企业合并 非统一控制下 的企业合并 同一控制下 的企业合并 长期股权投资 控 制 共 同 控 制 重 大 影 响 重大影响以下 对被投资单位 的影响 长期股权投资 一、长期股权投资的分类 （一）控制 控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政 策，并能据以从该企业的经营活动中获 取利益。企业能够对被投资单位实施控制的，被 投资单位为本企业的子公司。通常，当投资企业 直接拥有被投资单位50以上的表决权资本，或 虽然直接拥有被投资单位50或以下的表决权资 本，但具有实质控制权时，也说明投资企业能够 控制被投资单位。 投资企业对被投资单位是否具有实质控制权，可以通过以 下一项或若干项情况判定： （1）通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资单 位50以上表决权资本的控制权。 （2）根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的 财务和经营政策。 （3）有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数 成员。这种情况是指虽然投资企业拥有被投资单位50或 以下表决权资本，但根据章程、协议等有权任免董事会的 董事，以达到实质上控制的目的。 （4）在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权 。这种情况是指虽然投资企业拥有被投资单位50或以下 表决权资本，但能够控制被投资单位董事会等类似权力机 构的会议，从而能够控制其财务和经营政策，使其达到实 质上的控制。 （二）共同控制 共同控制，是指按合同约定对某项经济活动所共 有的控制。共同控制，仅在与该项经济活动相关的 重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致 同意时存在。企业与其他方对被投资单位实施共同 控制的，被投资单位为本企业的合营企业。 （三）重大影响 重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参 与决策的权力，但并不决定这些政 策。企业能 够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为本 企业的联营企业。当投资企业直接拥有被投资单位 20或以上至50的表决权资本时，一般认为对被 投资单位具有重大影响。 此外，虽然投资企业直接拥有被投资单位20以下的表决权资本，但 符合下列情况之一的，也应确认为对被投资单位具有重大影响： （1）在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表。在这种 情况下，由于在被 投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代 表，并享有相应的实质性的参与决策权，投资 企业可以通过该代 表参与被投资单位政策的制定，从而达到对该被投资单位施加重大影 响。 （2）参与被投资单位的政策制定过程。在这种情况下，由于可以参 与被投资单位的政策制定过程，在制定政策过程中可以为其自身利益 而提出建议和意见，由此可以对该被投资单位施加重大影响。 （3）向被投资单位派出管理人员。在这种情况下，通过投资企业对 被投资单位派出管理人员，管理人员有权力并负责被投资单位的财务 和经营活动，从而能对被投资单位施加重大影响。 （4）依赖投资企业的技术资料。在这种情况下，由于被投资单位的 生产经营需要依赖对方的技术或技术资料，从而表明投资企业对被投 资单位具有重大影响。 （5）其他能足以证明投资企业对被投资单位具有重大影响的情形。 （四）无控制，无共同控制且无重大影响 无控制、无共同控制且无重大影响具体表 现为： （1）投资企业直接拥有被投资单位20以 下的表决权资本，同时不存在其他实施重 大影响的途径。 （2）投资企业直接拥有被投资单位20或 以上的表决权资本，但实质上对被投资单 位不具有控制、共同控制和重大影响。 相关概念 是指有权决定一个 企业的财务和经营 政策，并能据以从 该企业的经营活动 中获取利益 是指按合同约定对 某项经济活动所共 有的控制，仅在与 该项经济活动相关 的重要财务和经营 决策需要分享控制 权的投资方一致同 意时存在。 对一个企业的财务 和经营政策有参与 决策的权力，但并 不能够控制或者与 其他方一起共同控 制这些政策的制定 。 第二节 长期股权投资的初始计量 一、长期股权投资初始计量原则 应按初始投资成本入账。 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转 让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的， 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面 价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。 长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让 的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差 额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股 本溢价)不足冲减的，调整留存收益。 二、企业合并形成的长期股权投资 （一）同一控制下的企业合并形成的长期股 权投资 合并方应在合并日 长期股权投资 成本 应收股利 固定资产清理 无形资产 资本公积资本 溢价或股本溢价 盈余公积 银行存款 利润分配 未分配利润 合并方以发行权益性证券作为合并对 价的，应当在合并日按照取得被合并 方所有者权益账面价值的份额作为长 期股权投资的初始投资成本。按照发 行股份的面值总额作为股本，长期股 权投资初始投资成本与所发行股份面 值总额之间的差额，应当调整资本公 积；资本公积(资本溢价或股本溢价) 不足冲减的，调整留存收益。 合并方应在合并日 长期股权投资 成本 应收股利 股本 资本公积资本 溢价或股本溢价 资本公积资本 溢价或股本溢价 银行存款 盈余公积 利润分配 未分配利润 【例题1】甲公司和乙公司同为A集团 的子公司，2007年6月1日，甲公司以 银行存款取得乙公司所有者权益的80 ，同日乙公司所有者权益的账面价 值为1000万元。 （1）若甲公司支付银行存款720万元 借：长期股权投资 800 贷：银行存款 720 资本公积资本溢价 80 （2）若甲公司支付银行存款900万元 借：长期股权投资 800 资本公积资本溢价 100 贷：银行存款 900 如资本公积不足冲减，冲减留存收益 【例题2】甲公司和乙公司同为A集团的子 公司，2007年8月1日甲公司发行600万股普 通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司 60的股权，同日乙企业账面净资产总额 为1300万元。 借：长期股权投资 780 （130060%） 贷：股本 600 资本公积-股本溢价 180 （二）非同一控制下的企业合并，购买 方在购买日应当区别下列情况确定合并 成本,并将其作为长期股权投资的初始投 资成本。 1一次交换交易实现的企业合并，合并 成本为购买方在购买日为取得对被购买 方的控制权而付出的资产、发生或承担 的负债以及发行的权益性证券的公允价 值。 2通过多次交换交易分步实现的企业合 并，合并成本为每一单项交易成本之和 。 3购买方为进行企业合并发生的各项直接 相关费用也应当计入企业合并成本，该直 接相关费用不包括为企业合并发行的债券 或承担其他债务支付的手续费、佣金等， 也不包括企业合并中发行权益性证券发生 的手续费、佣金等费用。 4在合并合同或协议中对可能影响合并成 本的未来事项作出约定的，购买日如果估 计未来事项很可能发生并且对合并成本的 影响金额能够可靠计量的，购买方应当将 其计入合并成本。 无论是同一控制下的企业合并还 是非同一控制下的企业合并形成的 长期股权投资，实际支付的价款或 对价中包含的已宣告但尚未发放的 现金股利或利润，应作为应收项目 处理。 会计处理如下： 非同一控制下企业合并形成的长期股权投 资，应在购买日按企业合并成本，借记“长 期股权投资”科目，按支付合并对价的账面 价值，贷记或借记有关资产、负债科目， 按发生的直接相关费用，贷记“银行存款” 等科目，按其差额，贷记“营业外收入”或 借记“营业外支出”等科目。企业合并成本 中包含的应自被投资单位收取的已宣告但 尚未发放的现金股利或利润，应作为应收 股利进行核算。 非同一控制下企业合并涉及以库存 商品等作为合并对价的，应按库存 商品的公允价值，贷记“主营业务 收入”科目，并同时结转相关的成 本。 营业外收入 购买方应在购买日 长期股权投资 成本 应收股利 固定资产清理 无形资产 银行存款 营业外支出 【例题3】2007年1月1日，甲公司以一台固 定资产和银行存款200万元向乙公司投资（ 甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公 司），占乙公司注册资本的60%, 该固定资 产的账面原价为8000万元，已计提累计折 旧500万元，已计提固定资产减值准备200 万元，公允价值为7600万元。不考虑其他 相关税费。甲公司的会计处理如下： 借：固定资产清理 7300 累计折旧 500 固定资产减值准备 200 贷：固定资产 8000 借：长期股权投资 7800（200+7600 ） 贷：固定资产清理 7300 银行存款 200 营业外收入 300 【例题4】2007年5月1日，甲公司以一 项专利权和银行存款200万元向丙公司 投资（甲公司和丙公司不属于同一控 制的两个公司），占乙公司注册资本 的70%, 该专利权的账面原价为5000万 元，已计提累计摊销600万元，已计提 无形资产减值准备200万元，公允价值 为4000万元。不考虑其他相关税费。 甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资 4200（200+4000 ） 累计摊销 600 无形资产减值准备 200 营业外支出 200 贷：无形资产 5000 银行存款 200 【例题5】甲公司2007年4月1日与乙公司原 投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不 属于同一控制下的公司。甲公司以存货和 承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的 乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司 可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公 司取得70的份额。甲公司投出存货的公 允价值为500万元，增值税85万元，账面成 本400万元，承担归还贷款义务200万元。 会计处理如下： 借：长期股权投资 785 贷：短期借款 200 主营业务收入 500 应交税费应交增值税 （销项税额） 85 借：主营业务成本 400 贷：库存商品 400 注：合并成本=500+85+200=785万元。 P90【例5-2】 P91 【例5-3】 三、以企业合并以外的方式取得的长期股 权投资 除企业合并形成的长期股权投资以外，其 他方式取得的长期股权投资，应当按照下 列规定确定其初始投资成本： （一）以支付现金取得的长期股权投资， 应当按照实际支付的购买价款作为初始投 资成本。初始投资成本包括与取得长期股 权投资直接相关的费用、税金及其他必要 支出。企业取得长期股权投资，实际支付 的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放 的现金股利或利润，应作为应收项目处理 。 【例题6】2007年4月1日，甲公司从证券市 场上购入丁公司发行在外1000万股股票作 为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚 未发放的现金股利0.5元），实际支付价款 8000万元，另支付相关税费40万元。 甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资 7540 应收股利 500 贷：银行存款 8040 （二）以发行权益性证券取得的长 期股权投资，应当按照发行权益性 证券的公允价值作为初始投资成本 。为发行权益性证券支付的手续费 、佣金等应自权益性证券的溢价发 行收入中扣除，溢价收入不足的， 应冲减盈余公积和未分配利润。 【例题7】2007年7月1日，甲公司发行股票 100万股作为对价向A公司投资，每股面值 为1元，实际发行价为每股3元。不考虑相 关税费。 甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资 300 贷：股本 100 资本公积股本溢价 200 （三）投资者投入的长期股权投资 ，应当按照投资合同或协议约定的 价值作为初始投资成本，但合同或 协议约定价值不公允的除外。 【例题8】2007年8月1日，A公司接受B公司 投资，B公司将持有的对C公司的长期股权 投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的 长期股权投资的账面余额为800万元，未计 提减值准备。A公司和B公司投资合同约定 的价值为1000万元，A公司的注册资本为 5000万元，B公司投资持股比例为20%。A 公司的会计处理如下： 借：长期股权投资 1000 贷：实收资本 1000 （四）通过非货币性资产交换 取得的长期股权投资，其初始 投资成本应当参照本书“非货币 性资产交换”有关规定处理。 （五）通过债务重组取得的长 期股权投资，其初始投资成本 参照本书“债务重组”有关规定 确定。 第三节 长期股权投资成本法核算 一、成本法的概念及其适用范围 成本法，是指投资按成本计价的方法。 下列情况下，企业应运用成本法核算长期 股权投资： （一）投资企业能够对被投资单位实施控 制的长期股权投资。 （二）投资企业对被投资单位不具有共同 控制或重大影响，并且在活跃市场中没有 报价、公允价值不能可靠计量的长期股权 投资。 长期股权投资 成本法权益法 成本法 权益法 对合营企业 投资 其他权益性 投资 对子公司 投资 对联营企业 投资 控 制 共 同 控 制 重 大 影 响 重大影响以下 长期股权投资 成 本 法 1.适用范围 2.成本法的核算要点 核算要点 股权投资一般反映的是股 权投资成本 追加投资或收回投资应调 整长期股权投资的成本 被调整单位宣告分派的现 金股利或利润，确认为当 期投资收益 3.具体会计处理 一般情况下，投资成本保持不变。 核算关键 取得时 借：长长期股权权投资资（全部价款） 应应收股利（已宣告尚未领取的现金股利） 贷贷：银银行存款（及其他资产） 6 长期股权投资 被投资方宣告发放现金股利 一般情况 借：应应收股利 贷贷：投资资收益 特殊情况 如果企业分派 的现金股利或 利润超过被投 资企业在接受 投资后产生的 累积净利润的 部分，作为投 资成本的收回 ，冲减投资账 面价值。 当年的处处理： 投资企业投资年度应享有的投资收益 投资当年被投资单位实现的净损益投资企业所持股份 当年投资持有月份全年月份（12） 应冲减初始投资成本的金额 被投资单位分派的利润或现金股利投资企业持股比例 投资企业投资年度应享有的投资收益 以后年度的处处理： 应冲减初始投资成本的金额 （投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股 利投资后至上年末止被投资单位累计实现的净损益） 投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本 应确认的投资收益 投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资成 本的金额 为投资持有期内产生的收益，没有 盈利之前的分红为投资成本的收回。 6 长期股权投资 使用公式应注意： 若括号中计算的结果为正数，即证明子投资后 被投资单位累积分派的现金股利或利润超过了 其累计实现的净利润，此时，采用上述公式计 算应冲减的初始投资成本的金额，以及应确认 的投资收益；否则，如果括号中计算的结果为 负数，则公式不再适用，此时，应先将被投资 单位当期分派的现金股利或利润中应由投资企 业享有的部分确认为投资收益，同时将原来冲 减的初始投资成本转回。 二、成本法核算 在成本法下，长期股权投资应当按照 初始投资成本计量。追加或收回投资 应当调整长期股权投资的成本。被投 资单位宣告分派的现金股利或利润， 确认为当期投资收益。投资企业确认 投资收益，仅限于被投资单位接受投 资后产生的累积净利润的分配额，所 获得的利润或现金股利超过上述数额 的部分作为初始投资成本的收回。 通常情况下，投资企业在取得投资当 年自被投资单位分得的现金股利或利 润应作为投资成本的收回；以后年度 ，被投资单位累计分派的现金股利或 利润超过投资以后至上年末止被投资 单位累计实现净利润的，投资企业按 照持股比例计算应享有的部分应作为 投资成本的收回。 在成本法下，关于现金股利的处理涉 及到三个账户，即“应收股利”账户 、“投资收益”账户和“长期股权投 资”账户。在实际进行账务处理时， 可先确定应记入“应收股利”账户和 “长期股权投资”账户的金额，然后 根据借贷平衡原理确定应记入“投资 收益”账户金额。当被投资企业宣告 现金股利时，投资企业按应得部分借 记“应收股利”账户。“长期股权投 资”账户金额的确定比较复杂。 具体作法是：当投资后应收股利的累积 数大于投资后应得净利的累积数时，其 差额即为累积冲减投资成本的金额，然 后再根据前期已累积冲减的投资成本调 整本期应冲减或恢复的投资成本；当投 资后应收股利的累积数小于或等于投资 后应得净利的累积数时，若前期存有尚 未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复 数额全额恢复，然后再确认投资收益。 “应收股利”科目和“长期股权投资” 科目发生额的计算公式如下： 1“应收股利”科目发生额=本期被投资单位 宣告分派的现金股利投资持股比例 2“长期股权投资”科目发生额=（投资后至 本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股 利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的 净损益）投资持股比例-投资企业已冲减的 投资成本 应用上述公式计算时，若计算结果为正数， 则为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投 资”科目贷方反映；若计算结果为负数，则为 本期应恢复的投资成本，在“长期股权投资” 科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。 应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润 或现金股利-应冲减初始投资成本的金额 借：应收股利 贷：长期股权投资 投资收益 【例题9】A公司2007年1月1日，以银行存 款购入C公司10%的股份，并准备长期持有 ，采用成本法核算。C公司于2007年5月2日 宣告分派2006年度的现金股利100000元，C 公司2007年实现净利润400000元。 2007年5月2日宣告发放现金股利时，投资 企业按投资持股比例计算的份额应冲减投 资成本。 会计分录为： 借：应收股利 10000 贷：长期股权投资-C公司 10000 （1）若2008年5月1日C公司宣告分派2007 年现金股利300000元 应收股利=30000010%=30000元 应收股利累积数=1000030000=40000元 投资后应得净利累积数=0 40000010%=40000元 因应收股利累积数等于投资后应得净利 累积数，所以应将原冲减的投资成本10000 元恢复。 或：“长期股权投资”科目发生额=（ 400000-400000）10%-10000=-10000元， 应恢复投资成本10000元。 应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润 或现金股利-应冲减初始投资成本的金额 =30000-（-10000）=40000 会计分录为： 借：应收股利 30000 长期股权投资C公司 10000 贷：投资收益 40000 （2）若C公司2008年5月1日宣告分派2007 年现金股利450000元 应收股利=45000010%=45000元 应收股利累积数=10000+45000=55000元 投资后应得净利累积数=0 40000010%=40000元 累计冲减投资成本的金额为15000元（ 55000-40000），因已累积冲减投资成本 10000元，所以本期应冲减投资成本5000元 。 或：“长期股权投资”科目发生额=（ 550000-400000）10% -10000=5000元， 应冲减投资成本5000元。 应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润 或现金股利-应冲减初始投资成本的金额 =45000-5000=40000 会计分录为： 借：应收股利 45000 贷：长期股权投资C公司 5000 投资收益 40000 （3）若C公司2008年5月1日宣告分派2007 年现金股利360000元 应收股利=36000010%=36000元 应收股利累积数=10000+36000=46000元 投资后应得净利累积数 =0+40000010%=40000元 累计冲减投资成本的金额为6000元（ 46000-40000），因已累积冲减投资成本 10000元，所以本期应恢复投资成本4000元 。 或：“长期股权投资”科目发生额=（ 460000-400000）10%-10000=-4000元， 应恢复投资成本4000元。 应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润 或现金股利-应冲减初始投资成本的金额 =36000-（-4000）=40000 会计分录为： 借：应收股利 36000 长期股权投资C公司 4000 贷：投资收益 40000 （4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007 年现金股利200000元 应收股利=20000010%=20000元 应收股利累积数=10000+20000=30000元 投资后应得净利累积数=0 40000010%=40000元 因应收股利累积数小于投资后应得净利 累积数，所以应将原冲减的投资成本10000 元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000 元。 或：“长期股权投资”科目发生额=（300000- 400000）10%-10000=-20000元，因原冲减的投 资成本只有10000元，所以本期应恢复投资成本 10000元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元 。 应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现 金股利-应冲减初始投资成本的金额 =20000-（- 10000）=30000 会计分录为： 借：应收股利 20000 长期股权投资C公司 10000 贷：投资收益 30000 企业会计准则解释第3号 一、采用成本法核算的长期股权投资，投资企业取得被投 资单位宣告发放的现金股利或利润，应当如何进行会计处 理？ 答：采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际 支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利 或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的 现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前 和投资后被投资单位实现的净利润。 企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或 利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该 类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权 投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相 关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时， 企业应当按照企业会计准则第8号资产减值对长 期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资 账面价值的，应当计提减值准备。 第四节 长期股权投资权益法核算 一、权益法的概念及其适用范围 权益法，是指投资以初始投资成本计量后 ，在投资持有期间根据投资企业享有被投 资单位所有者权益份额的变动对投资的账 面价值进行调整的方法。 投资企业对被投资单位具有共同控制或重 大影响的长期股权投资，应当采用权益法 核算。 成本法和权益法的适用范围 成 本 法 1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权 投资（对子公司投资） 2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影 响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可 靠计量的长期股权投资 注意：投资企业对被投资单位不具有共同控制或重 大影响，但在活跃市场中有报价、公允价值能可靠 计量的投资，应按金融资产的有关规定处理。 权 益 法 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的 长期股权投资 二、权益法核算 核算使用的明细科目： 长期股权投资XX公司（投资成本） （损益调整） （其他权益变动） （一）投资成本 长期股权投资的初始投资成本大于投资 时应享有被投资单位可辨认净资产公允价 值份额的，不调整长期股权投资的初始投 资成本；长期股权投资的初始投资成本小 于投资时应享有被投资单位可辨认净资产 公允价值份额的，应按其差额，借记“长 期股权投资XX公司”科目（投资成本） ，贷记“营业外收入”科目。 【例题10】A公司以银行存款1000万元取得 B公司30的股权，取得投资时被投资单位 可辨认净资产的公允价值为3000万元。 （1）如A公司能够对B公司施加重大影响， 则A公司应进行的会计处理为： 借：长期股权投资B公司 （投资成本） 1000 贷：银行存款 1000 注：商誉100万元（1000-300030%） 体现在长期股权投资成本中。 （2）如投资时B公司可辨认净资产的公允 价值为3500万元，则A公司应进行的处理为 ： 借：长期股权投资B公司 （投资成本） 1000 贷：银行存款 1000 借：长期股权投资B公司 （投资成本） 50 贷：营业外收入 50 （二） 损益调整 1。投资企业取得长期股权投资后，应 当按照应享有或应分担的被投资单位 实现的净损益的份额，确认投资损益 并调整长期股权投资的账面价值。投 资企业按照被投资单位宣告分派的利 润或现金股利计算应分得的部分，相 应减少长期股权投资的账面价值。 投资企业在确认应享有被投资单位实现的 净损益的份额时，应当以取得投资时被投资 单位各项可辨认资产等的公允价值为基础， 对被投资单位的净利润进行调整后确认。 比如，以取得投资时被投资单位固定资产、 无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或 摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额 、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被 投资单位净损益进行调整，并按调整后的净 损益和持股比例计算确认投资损益。在进行 有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。 【例题11】某投资企业于2007 年1 月1 日取得 对联营企业30的股权，取得投资时被投资单 位的固定资产公允价值为500 万元，账面价值 为300 万元，固定资产的预计使用年限为10 年 ，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资 单位2007 年度利润表中净利润为300万元，其 中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计 算扣除的固定资产折旧费用为30 万元，按照取 得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧 费用为50 万元，不考虑所得税影响。按该固定 资产的公允价值计算的净利润为280（30020 ）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当 期投资收益应为84（28030）万元。 值得注意的是，存在下列情况之一的，可 以按照被投资单位的账面净损益与持股比 例计算确认投资损益，但应当在附注中说 明这一事实及其原因。 无法可靠确定投资时被投资单位各项可 辨认资产等的公允价值； 投资时被投资单位可辨认资产等的公允 价值与其账面价值之间的差额较小； 其他原因导致无法对被投资单位净损益 进行调整。 P98【例5-11】 2. 投资企业确认被投资单位发生的净亏损 ，应当以长期股权投资的账面价值以及其 他实质上构成对被投资单位净投资的长期 权益减记至零为限，投资企业负有承担额 外损失义务的除外。 其他实质上构成对被投资单位净投资的长 期权益，通常是指长期应收项目。比如， 企业对被投资单位的长期债权，该债权没 有明确的清收计划、且在可预见的未来期 间不准备收回的，实质上构成对被投资单 位的净投资。 在确认应分担被投资单位发生的亏损时， 应当按照以下顺序进行处理： （1）冲减长期股权投资的账面价值。 （2）长期股权投资的账面价值不足以冲减 的，应当以其他实质上构成对被投资单位 净投资的长期权益账面价值为限继续确认 投资损失，冲减长期应收项目等的账面价 值。 （3）经过上述处理，按照投资合同或协议 约定企业仍承担额外义务的，应按预计承 担的义务确认预计负债，计入当期投资损 失。 被投资单位以后期间实现盈利的，企 业扣除未确认的亏损分担额后，应按 与上述相反的顺序处理，减记已确认 预计负债的账面余额、恢复其他实质 上构成对被投资单位净投资的长期权 益及长期股权投资的账面价值，同时 确认投资收益。 【例题12】甲企业持有乙企业40%的股权 ,2006年12月31日投资的账面价值为4000万 元。乙企业2007年亏损6000万元。假定取 得投资时点被投资单位各资产公允价值等 于账面价值，双方采用的会计政策、会计 期间相同。 则：甲企业2007年应确认投资损失 2400万元，长期股权投资账面价值降至 1600万元。 上述如果乙企业当年度的亏损额为12000万 元，当年度甲企业应分担损失4800万元， 长期股权投资账面价值减至0。如果甲企业 账上有应收乙企业长期应收款1600万元， 则应进一步确认损失 借：投资收益 800 贷：长期应收款 800 注意：除按上述顺序已确认的投资损失外 仍有额外损失的，应在账外备查登记。 3.被投资单位采用的会计政策及会计 期间与投资企业不一致的，应当按照 投资企业的会计政策及会计期间对被 投资单位的财务报表进行调整，并据 以确认投资损益。 （三） 其他权益变动 投资企业对于被投资单位除净损益以外 所有者权益的其他变动，应当调整长期 股权投资的账面价值并计入所有者权益 。 在持股比例不变的情况下，被投资单位 除净损益以外所有者权益的其他变动， 企业按持股比例计算应享有的份额，借 记或贷记“长期股权投资”科目，贷记 或借记“资本公积其他资本公积” 科目。 【例题13】A公司对C公司的投资占其有表 决权资本的比例为40%，C公司2007年8月20 日将自用房地产转换为采用公允价值模式 计量的投资性房地产，该项房地产在转换 日的公允价值大于其账面价值的差额为100 万元。 A公司的会计处理如下： 借：长期股权投资C公司 （其他权益变动） 40 贷：资本公积其他资本公积 40 权益法下“长期股权投资”明细科目核算主要内容 投资 成本 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单 位可辨认净资产公允价值份额的，属于内含商誉，不调整 长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资 成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值 份额的，应按其差额，借记“长期股权投资XX公司（投 资成本）”科目，贷记“营业外收入”科目。 损益 调整 投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担 的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整 长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告 分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期 股权投资的账面价值。 其他 权益 变动 在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有 者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额， 借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公 积其他资本公积”科目。 一、成本法转换为权益法 （一）追加投资导致的成本法转换为权益法 投资企业原持有的对被投资单位不具有控制、共同控 制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价 值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持 股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或实施 共同控制的，在由成本法转换为权益法时，应当区分 原持有的长期股权投资部分和追加投资新增的长期股 权投资部分，分别进行会计处理： 第三节 长期股权投资核算方法 的转换 1.对于原持有的长期股权投资部分 2.对于追加投资新取得的长期股权投资部分 不调整长期股权投资的成本 其差额调整长期股权投资的成本，同时计入追加投资当期的 营业外收入 不调整长期股权投资的账面价值 按其差额调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益 3.对于取得原投资后至追加投资交易日之间被投资单 位可辨认净资产公允价值变动中投资企业按原持股比 例计算的应享有份额，应根据下列不同情况分别进行 会计处理： 情况分类会计处理 属于在此期间被投 资单位实现的净损 益中投资企业按原 持股比例计算的应 享有份额，在调整 长期股权投资账面 价值的同时 对于在取得原投资时至追加投资当期期初被 投资单位实现的净损益中应享有的份额 应调整留存收 益 对于在追加投资当期期初至追加投资交易日 之间被投资单位实现的净损益中应享有的份 额 应计入当期损 益 属于被投资单位实现净损益以外的其他原因导致的被投资单位可 辨认净资产公允价值变动中投资企业按原持股比例计算的应享有 份额，在调整长期股权投资账面价值的同时 应计入资本公 积 （二）处置投资导致的成本法转换为权益法 应首先按处置投资的比例转销应终止确认的长期股权 投资成本，剩余的长期股权投资部分应按如下原则进 行会计处理: 1.将剩余长期股权投资的成本与按照剩余持股比例计 算的原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价 值的份额进行比较 不调整长期股权投资的账面价值 应按其差额调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益 2.对于取得原投资后至处置投资交易日之间被投资单 位可辨认净资产公允价值变动中投资企业按剩余持股 比例计算的应享有份额，应根据下列不同情况分别进 行会计处理： 情况分类会计处理 属于在此期间被投资 单位实现的净损益中 投资企业按剩余持股 比例计算的应享有份 额，在调整长期股权 投资账面价值的同时 对于在取得原投资时至处置投资当期期初被 投资单位实现的净损益中应享有的份额 应调整留存收益 对于在处置投资当期期初至处置投资交易日 之间被投资单位实现的净损益中应享有的份 额 应计入当期损益 属于被投资单位实现净损益以外的其他原因导致的被投资单位可