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企业所得税筹划案例 租赁税收筹划 在企业集团内部的子公司之间通过租赁活 动进行税务筹划，可以非常顺利地实现经 营者的愿望。所以常常被人们所利用。 长江企业集团2008年6月18日对集团公司内 部的经营情况进行分析，发现甲企业今年 产销两旺，预计2008年实现销售收入78 350万元，比上年增长43%，利润8 520万元 ，比上年增长51%；而该企业集团内部的乙 企业却遇到了非常情况，2008年预计实现 销售收入13 050万元，比上年下降27%，发 生亏损340万元，比上年下降34%。假设该 企业集团的甲乙两企业的所得税适用税率 都是25%。 【筹划思路】 考虑到集团公司的整体利益，鉴于甲 企业的部分产品与乙企业属于同一类 型。2008年6月，集团财务处建议将 甲企业的生产的产品与乙企业相似的 A生产线租赁给乙企业，租赁费为50 万元。A生产线价值为2 000万元，该 设备每年生产产品的利润为500万元 ，该建议得到集团公司董事会的批准 ，并于6月30日实施。 该条生产线的租金应缴纳营业税额为 ： 505%=2.5（万元）； 该条生产线的租金应缴纳城建税及教 育费附加为： 2.5（7%+3%）=0.25（万元）。 【筹划思路】 将该生产线出租给同一集团的乙企 业，每年租金收入50万元（租金水 平与出租给独立第三方的水平一致 ，符合独立核算原则）。但是将甲 企业的应税利润250转移到亏损企业 乙企业中去了。 该生产线生产的产品应缴企业所得 税额为： 25025%62.5（万元）。 筹划后，获益为：62.5-2.5- 0.25=59.75（万元） 技术改造案例 安泰股份有限公司是某地一家大型环保设备 专业生产公司，自2005年设立以来，曾走过 一段弯路，到2008年财务指标才实现基本平 衡。根据企业市场部对市场发展趋势的调查 ，该企业的产品在未来的五六年内需求量有 进一步扩大的趋势。而分析该企业的现状， 企业生产能力不能适应市场的需求，主要是 流水线设备陈旧、老化等问题。于是，经董 事会研究，决定对生产流水线设备进行更新 改造（简称TEA4项目）。2008年12月28日， 市场部根据董事会的决议，做出初步预算： 向德国进口一套设备，到岸价为43 950万元 ，安装调试费用50万元。预计与2009年6月30 日可以完工（该企业的企业所得税适用税率 为25%）。 【筹划分析】 但是，当这个意见转到财务部时，财务部长 觉得这是一个重要的投资项目，最好经过专 家认证，以便减少投资风险。于是，财务部 长向董事会提出自己的意见。这个意见得到 了董事会的认可，决定请税务筹划研究所的 税务专家来进行投资项目认证。 税务筹划研究所的税务专家通过环保行业协 会信息中心了解有关设备的技术发展情况和 市场行情：目前我国的同类设备的技术性能 已经达到世界先进水平，其中本企业产品需 要的几项主要指标，国产设备还优于德国产 品，而价格比较进口设备要低得多。另外， 经查阅国家经贸委发布的当前工商领域固 定资产投资重点目录，TEA4项目属于符合 国家产业政策的技改项目。 【筹划分析】 对公司的生产经营情况进行综合分 析，发现： 其一、对本企业生产流水线的设备 运行情况进行了进一步分析，发现 需要更换的设备可以分期进行； 其二、本企业的技术部有一定的技 术开发能力，生产流水线的某些设 备可以由本企业的技术开发部完成 。 筹划意见： 一、对设备采购的市场运行做了一系列调整： 第一、将从德国购买进口设备改为购买品质相 当、价格相对低廉的国产设备。目的是在节省 一笔可观的投资费用的同时，享受技术改造项 目价值的40%直接抵免投资当年比上年新增的 所得税额的税收优惠政策。 第二、将一次性技改投入改为分次技改投入， 使研究开发费支出逐年增长，且增长幅度均达 到10%以上。根据市场预测，公司在技术改造 项目进行的当年就可以实现盈利。这样，安泰 股份有限公司除实际发生费用可据实列支外， 可再按研究开发费实际发生额的50%直接抵扣 应税所得；同时，建议对固定资产投资规模、 年度预算进行调整，从而使国产设备投资额的 40%自投资年度起连续5年内能够全部与应缴所 得税相抵。 筹划意见： 第三、将本企业的技术开发部分立 出来，成立独立核算的技术开发中 心，将部分小型设备由对外采购改 为由技术开发中心研制。从而使原 计划中将项目研究过程中发生的技 术转让、技术咨询、技术服务收入 冲减开发成本的作法改为单独核算 ，以享受年收入30万元以下部分免 税的优惠 二、对会计核算进行了相应的安排 由于技改项目立项的2008年安泰股份有限公 司已基本实现盈亏相抵。根据企业长期财务 计划和技术改造计划，财务部在具体操作上 做了以下处理： 1、在“管理费用”科目下单设“研究开发 费”明细科目，专门核算公司的生产流水线 安装调试过程中可能发生的新技术开发而支 出的各项费用。根据税法规定，企业发生的 研究开发费不受比例限制，可一次性在税前 列支。 二、对会计核算进行了相应的安排 2、将与项目研发、试制有关的人员 工资全部列入“研究开发费”。这些 人员的工资支出不受计税工资标准的 约束，可全额在税前扣除。 3、将用于项目研究、实验、试制的 各类单台价值10万元以下的设备、仪 器，列入“研究开发费”科目核算， 这部分设备、仪器可一次或分次在税 前扣除。达到固定资产标准的单独造 册管理，不再提取折旧。 安泰股份有限公司董事会采纳了 上述筹划建议。设备于2009年至 2010年两年内完成更换、安装和 调试工作，企业的生产经营也赶 上市场的运行节拍，从而取得较 好的经济效益。企业充分享受到 有关税收优惠，至2013年底，企 业累计抵免企业所得税13 800万 元。下表所列相关指标在两种方 案条件下的综合对比情况。 TEA4项目技改方案比较表（单位：万元） 应 税所 得 研发 费 所得 税 额 设 备 投 资 投资 抵免 实缴 所得税 原计 划 5680040014100 44 000 （进口 ） 014100 筹划 方案 52 000 200012500 24 000 （国产 ） 9 600 2 900 【筹划结论】 从表中我们可以发现，税务筹划方案增加了 技术开发费用合计1 600万元；该项技术开发 费用可以在企业所得税前列支，影响企业所 得税400万元；将引进德国制造设备改用国产 设备，投资额减少了20 000万元；购买国产 设备，享受投资额的40%可以直接抵免应缴所 得税额的税收优惠9 600万元。 综合以上税务筹划的成果，我们可看出，按 筹划方案实施的技改项目，可以节税： 14100+4002 90011 600（万元）。 技术开发费用的税收筹划 兴华实业公司是2003年初开办的民营企业， 主要生产环保设备，2008年实现销售收入为87 026万元。经过五年的运行，公司的主打产品为 企业的盈利做出了突出的贡献。但是近年来企业 的销售增长率趋缓，盈利水平也越来越低。经过 市场调查，发现本企业的产品在市场的领先地位 逐渐消失，市场上出现了更先进的产品。 针对这个情况，2008年12月28日，公司董事会 经过反复研究决定，从2009年开始，利用三年的 时间投资额2 100万元，计划每年投资700万元对 企业的产品进行技术改造和技术开发。 【税收筹划前】 公司2008年度技术开发费为0，当地企业所得 税的适用税率为25%，如果公司2009年至2011 年每年安排技术开发费700万元，预计每年加 计扣除技术开发费前的应纳税所得额为3 000 万元。 如果按照董事会的方案，2009年至2011年兴 华实业公司应缴的企业所得税为： 2009年，兴华实业公司技术开发费比上年增 长100%，允许再按技术开发费实际发生额的 50%抵扣当年度的应纳税所得额。其应缴企业 所得税662.5万元（3 00070050%） 25%。 【税收筹划前】 由于2010年和2011年技术开发费支 出金额相同，即增长率为0，兴华实 业公司不得加计扣除，其应缴企业 所得税750万元（3 00025%） 三年合计应缴企业所得税2162.5万 （662.57502） 【税收筹划后】 公司将技术开发费用的列支在三年中 平均分摊，未必是最佳的投资方案。 公司的技术开发部门的力量相对年轻 ，技术上有一个提高过程的要求；而 该企业的技改项目也可以适当调整。 因此，在不影响企业的生产进度下， 如果将投资方案改为：2009年至2011 年分别安排技术开发费600万元、700 万元、800万元，对公司的税收负担 有什么影响呢？我们不妨再做一个测 算： 【税收筹划后】 由于在这之前公司未进行任何技术 开发，没有发生技术开发费，所以 2009年兴华实业公司技术开发费比 上年增长100%；2010年增长16.67% （700600）600100%；2011 年增长14.29%（800700） 700100%。每年都允许再按技 术开发费实际发生额的50%抵扣当年 度的应纳税所得额。这样，2009年 至2011年，兴华实业公司年应缴的 企业所得税为： 【税收筹划后】 2009年应缴企业所得税： （3 00060050%）25%675（万元） ； 2010年应缴企业所得税： （3 00070050%）25%662.5（万元 ）； 2011年应缴企业所得税： （3 00080050%）25%650（万元） ； 三年合计应缴企业所得税： 675662.56501987.5（万元）。 结论：通过技术方案的调整，使公司少缴企 业所得税175万元（2 162.51987.5） 关于技术开发费用的新旧税法的说明 旧税法中，技术开发费用每年必须 增长10%以上，加计50%扣除。 新税法中，技术开发费用无论增长 比例是多少，都允许加计50%扣除。 计税工资筹划案例 新税法规定：企业发生的合理的工 资、薪金支出准予据实扣除。旧税 法对工资、薪金的扣除有一个限额 ，不能完全据实扣除。但是新税法 中对“合理”的规定不是很明确， 可以预计的是新的税法可能仍然会 设置一个可供操作的合理扣除标准 。 所以下面这个根据旧税法的关于计 税工资的案例仍然有其借鉴意义。 计税工资筹划案例 久久饮食服务总公司是江南一家餐饮服务企业， 主要从事糕点食品的生产、饭店经营和快餐外送 业务。针对业务情况总工程师公司下设三个独立 核算的经营公司，其中，久红餐饮有限公司主要 经营四川风味特色饭店，2003年实现利润200万元 ，有职工90人，工资总额243.68万元，没有其他 纳税调整项目。这家公司有5名高级厨师，每月领 取工资1.5万元（5名厨师都是从四川请来的，公 司为他们在附近承租了公寓，每月租金2 000元由 个人支付）；久远快餐有限公司2003年主要从事 快餐外送业务，现有职工120人，工资总额为72万 元；久兴食品有限公司主要从事特色面点制作和 销售业务，现有职工150人，2003年工资总额为 270万元，实现利润75万元；预计2004年职工人数 不变，工资总额为300万元，实现利润150万元。 公司适用33%的企业所得税，所在地区计税工资扣 除标准为月人均960元。 【筹划思路】 为了进一步挖掘人力资源，总公司 决定请专家对公司的人力资源的配 备以及工资发放情况进行一次测评 。上海荣业东兴财务咨询公司的税 务筹划专家小徐接受总公司的委托 ，对下属三个子公司的工资发放以 及相关税收情况进行了分析，发现 该公司的三个子公司专业分工不能 充分享受税收政策给企业带来的优 惠，工资发放和工资列支的形式不 尽合理。于是他根据企业所得税和 个人所得税法律法规的有关规定， 结合企业的实际经营情况提出如下 建议： 【筹划思路】 其一、将高薪雇员改为劳务支出 久红餐饮有限公司2003年度可列支计税工 资总额为： 9609012=1 036 800（元）； 工资总额超标准支付140万元（2 436 800- 1 036 800）。 2003年度公司应缴企业所得税： （2 000 0001 400 000）33%1 122 000（元）； 应扣厨师的个人所得税： （15 000800）20%375125 147 900（元）； 久红餐饮有限公司及厨师的税收合计为： 1 122 000147 9001 269 900（元）。 筹划调整意见之一 针对5名厨师工资费用较高、纳税调整额较大的问题， 建议公司与他们解除员工关系，改为每月支付劳务费 15 000元。至于劳动保险问题可以通过其他形式加以 解决。按此方案实施后的税收负担为： 厨师通过当地税务机关开具劳务费发票，相关费用由 公司来负担，则公司应负担营业税、城建税、教育费 附加： 15 0005125%（17%3%）49 500（元） ； 应扣缴劳务报酬个人所得税： 15 000（20%）20%512144 000（元） ； 计税工资纳税调整额： 1 400 00015 000512500 000（元）； 应缴企业所得税： （2 000 000500 000）33%825 000（元）； 通过调整，税收负担合计为： 49 500144 000825 0001 018 500（元）； 久红餐饮有限公司、厨师合计可节税251 400元（1 269 9001 018 500） 筹划调整意见之二 将个人报酬改为13 000元，将公司为他们在附近承租公 寓的租金2 000元改为由公司支付，则：厨师通过当地 税务机关开具劳务费发票，相关费用由公司来负担，则 公司应负担营业税、城建税、教育费附加： 13 0005125%（17%3%）42 900（元）； 应扣缴劳务报酬个人所得税： 13 000（20%）20%512124 800（元）； 计税工资纳税调整额： 1 400 00013 000512620 000（元）； 应缴企业所得税： （2 000 000620 000-2 000512）33%825 000（元）； 通过再次筹划后的税收负担合计为： 42 900124 800825 000992 700（元）； 久红餐饮有限公司和厨师合计可节税277 200元（1 269 900992 700）。 这个筹划意见是在筹划方案一的基础上进行的，通过进 一步筹划，实现节约税收25 800元（277 200-251 400 ）。 【筹划点评】 原来5名厨师每人每月15 000元收入作为工资薪金收入 应缴纳25%的个人所得税，同时企业还要承担33%的企业 所得税，通过筹划，厨师的收入改为劳务报酬收入，则 要承担5.5%的流转税和20%的个人所得税。同时，将本 来由个人支付的房租改由公司支付，这样做并不影响企 业所得税，个人的实际收入也未下降，但是却大大降低 了企业和个人所得税的税收负担。 其二、将久红公司与久远公司合并，合理充分利用计税 工资政策。 久远快餐有限公司2003年度可列支计税工资总额为： 96012012=1 382 400（元）；而实际发放工资总额 为72万元，按规定公司还可以在企业所得税前列支工资 成本662 400元（1 382 400-720 000）。 【筹划点评】 鉴于这个情况，专家建议总公司： 将久红餐饮有限公司与久远快餐有 限公司合并，成立红远餐饮服务公 司，下设两个非独立的经营部，其 中一个专营餐饮服务，另一个专营 快餐外送业务。而会计核算则统一 进行。这样，原来久红餐饮有限公 司超过工资列支标准的62万元就可 以充分列支，从而节约企业所得税 费用支出620 00033%=204 600元 。 捐赠筹划案例 我国旧的企业所得税法规定了股份制企业 和责任有限公司制企业所得税的税率为33% ，同时又规定了18%和27%两档照顾性税率 ，当计税所得额为3万元以下时，适用税率 为18%；当计税所得额为3万元至10万元时 ，适用税率为27%。而企业的计税利润在10 万元以上的，就全额按33%计算缴纳企业所 得税 。 新的企业所得税法虽然废除了这种规定， 但这种利用低的税率级别进行筹划的思路 仍然是相同的。 捐赠筹划案例 宏远服装责任有限公司是一家新 办的服装生产企业，2003年实现 销售589万元。由于开办期间费用 大，其中尤其是市场开拓发生了 大量的经营费用，导致企业效益 不够理想，当年的所得税前利润 为101 000元。于是财务部向公司 负责人建议：年底结账前捐赠2 000元，以减轻税负。 捐赠筹划案例 宏远公司年末的计税所得额为101 000元， 必须全额按33%的适用税率计算缴纳企业所 得税。如果在2003年12月31日之前捐赠2 000元，那么公司的计税所得额就为99 000 元。 捐赠前：101 00033%=33 330（元）； 企业可得净利润：101 000-33 330=67 670 （元）。 捐赠后：99 00027%=26 730（元）； 企业可得净利润：99 000 - 26 730=72 270（元）。 公司通过捐赠筹划，可多获得净利润：72 270 - 67 670=4 600（元）。 捐赠筹划案例 该方案非常简单，既获得了税收 收益，又提高了企业形象。但操 作过程中需注意三点：该捐赠必 须是公益性、救济性捐赠；捐赠 必须通过非营利性团体或国家机 关进行，不能直接授予受赠人； 捐赠额要适度，使企业恰好能享 受低一档的税率而又不损害企业 整体利益。 固定资产折旧 固定资产折旧是固定资产在使用过程中因逐渐 损耗而转移到产品成本中的那部分价值，而提 取折旧是补偿固定资产价值的基本途径，折旧 作为企业的一项经营费用或管理费用，其大小 直接影响到企业的当期损益，进而影响到企业 的当期应纳税所得额。在税法允许的范围内尽 量减小资产的残值率可以增大折旧额从而降低 所得税税负；而即使在残值率一定的情况下， 总折旧额不变，纳税人也可以通过选择折旧年 限和折旧方法来调节每年的折旧额，尽量提高 企业前几年的折旧额从而获取资金时间价值。 一、折旧年限确定的税务筹划 天华公司取得了一辆价值1 500 000元的高 档小轿车，残值按原价的10%估算，估计使 用年限为5年。该企业适用25%的企业所得 税税率。该企业资金成本为10%。按直线法 年计提折旧额如下： 1 500 000（110%）/5270 000（元） 折旧抵减企业所得税支出，折合为现值如 下： 270 00025%3.791255 892.5（元） 如果企业将折旧期限延长为6年，则年提折 旧额如下 1 500 000（110%）/6225 000（元 ） 一、折旧年限确定的税务筹划 折旧抵减企业所得税支出折合为现 值如下： 225 00025%4.355244 968.75 （元）。 结论： 尽管折旧期限的改变，并未从数字 上影响到企业所得税税负的总和。 但考虑到资金的时间价值，从上述 计算结果可知，前者对企业更为有 利 二、折旧方法确定的税务筹划 天华公司取得的价值1 500 000元的高档小轿 车，残值按原价的10%估算，估计使用年限为 5年。该企业适用25%的企业所得税税率。五 年内，该企业未扣除折旧的税前利润为50万 元。如果公司可以在折旧方法上做出选择， 那么公司应该采用哪一种折旧方法呢？ 下面分别运用直线法和加速折旧的双倍余额 递减法和年数总和法，计算企业每年的应纳 所得税额 按直线法： 年计提折旧额 1 500 000（110%）/5 270 000（元）。 按直线法计算，该企业的应纳税所得额为： 第一年至第五年：500 000-1 500 000（1 10%）/5=230 000（元）； 五年合计计提折旧：270 0005=1 350 000 （元）。 二、折旧方法确定的税务筹划 双倍余额递减法： 按双倍余额递减法计算，该企业的应纳税 所得额为： 第一年：500 000-1 500 0002/5= -100 000（元）； 第二年：500 000-900 0002/5-100 000=40 000（元）； 第三年：500 000-540 0002/5=284 000 （元）； 第四年：500 000-（1 500 000-1 176 000 ）/2=338 000（元）； 第五年：500 000-（500 000-392 000） /2=338 000（元）； 五年中合计计提折旧： 60+36+21.6+16.2+16.2=150（万元）。 二、折旧方法确定的税务筹划 年数总和法或年限总和法。 按年数总和法计算，该企业的应纳税所得 额为： 第一年：500 000-1 500 0005/15=0（万 元）； 第二年：500 000-1 500 0004/15=10（ 万元）； 第三年：500 000-1 500 0003/15=20（ 万元）； 第四年：500 000-1 500 0002/15=30（ 万元）； 第五年：500 000-1 500 0001/15=40（ 万元）； 五年中合计计提折旧： 50+40+30+20+10=150（万元） 二、折旧方法确定的税务筹划 不同的折旧方法对于纳税人来说其在意义在哪里 呢？在直线法条件下折旧的现值： 270 0001+270 0000.909+270 0000.826+270 0000.751+270 0000.683 =270 000+245 430+223 020+202 770+184 410 =1 125 630（元）； 在双倍余额递减法条件下折旧的现值： 600 0001+360 0000.909+216 0000.826+162 0000.751+162 0000.683 =600 000+327 240+178 416+121 662+110 646 =1 337 964（元）； 在年数总和法条件下折旧的现值： 500 0001+400 0000.909+300 0000.826+200 0000.751+100 0000.683=500 000+363 600+247 800+150 200+68 300 =1 329 900（元） 二、折旧方法确定的税务筹划 通过计算我们可以发现，虽然三种不同方法 计算出来的累计应纳所得税额的量是一致的 ，均为150万元。但是，第1年，运用双倍余 额递减法计算折旧时应纳税额最少，年数总 和法次之，而运用直线法计算折旧时应纳税 额最多。再从资金的时间价值的角度来讲， 在双倍余额递减法条件下，企业收回的折旧 现值最大，而在直线法条件下，企业收回的 折旧现值最小。总之，运用加速折旧法，开 头二、三年可以少纳税，把较多税款延迟到 以后年份缴纳，相当于从政府那里取得一笔 无息贷款。这对一些新办企业初期缓解资金 较为紧张的情况是很有利的。 对关联企业业务往来的筹划 关联企业，是指与企业有以下之一关系的公司 、企业和其他经济组织：（一）在资金、经营 、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者 控制关系；（二）直接或者间接地同为第三者 所拥有或者控制；（三）其他在利益上相关联 的关系。 税法规定：企业或者外国企业在中国境内设立 的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业 之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业 务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立 企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用 ，而减少其应纳税的所得额的，税务机关有权 进行合理调整。 对关联企业业务往来的筹划 因此，关联企业之间的费用问题的 筹划主要是使业务往来符合独立企 业之间业务往来收取或者支付费用 的标准，使其支付的管理费用可以 享受在税前抵扣，这就需要在事前 对关联企业之间将要发生的管理费 用进行预测与分析，以一种合理合 法的方式将其分摊到与之相对应的 企业。但在实际操作过程中，要注 意有关的手续必须齐全合法，以备 税务机关的确认和审查。 对关联企业往来进行筹划的案例 外商投资企业康美投资实业公司（以下简称康 美公司）投资了两家子公司，A公司（50%控股 ）和B公司（100%控股）。 为了高效地运作，康美公司直接控制下属两家 企业，其职能主要包括市场开发，技术革新， 人员培训，外界协调，投资及财务规划等等。 在实行集中管理的过程中，康美公司发生了大 量的管理费用。由于康美公司除了进行管理工 作外，不从事其他营业活动，因此，康美公司 没有收入可以弥补其发生的大量管理费用，其 经营状况一直亏损，而其两个子公司由于不承 担上述费用，其利润很高，相应的所得税负担 很重，对于康美公司和其两个子公司整体而言 ，由于收入和费用不配比，造成整体税负的增 加。 问题分析 为了直观地说明这点，我们以下面的假设条件 说明康美公司在其相关费用分推前和分摊后的 情况。为计算方便，我们假设康美公司所得税 率为30%，A、B公司为生产性企业且在经济特区 ，其享受15%的优惠税率。康美公司发生的费用 为6 000万元，没有应税收入，其应缴所得税为 0。 子公司A的应税收入为10 000万元，费用5 000 万元，应缴所得税为750万元（10 000-5 000 ）15%；子公司B应税收入为10 000万元，费 用4 000万元，应缴所得税为900万元（10 000 -4 000）15%，整体合计应缴所得税为1 650 万元。 显而易见，如果康美公司能将其全部费用分摊 到其子公司，将会最大限度地降低整体税负。 但是税法规定，企业不得列支向其关联企业支 付的管理费用。外商投资企业或者外国企业在 中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所 与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立 企业之间业务往来收取或者支付价款、费用。 因此，康美公司向其A、B子公司分推费用要符 合国家对关联企业之间往来的规定。 换句话说，康美公司与其子公司都是独立的法 人，其财务核算也应遵循不同会计主体的收入 分配及费用归结的原则，康美公司直接地、机 械地将其费用分摊到其子公司既不合法，也不 合理。那么如何进行筹划呢？ 【筹划分析】 康美公司发生的管理费用可分为以下两种费用 ：直接费用和间接费用。直接费用主要指可以 直接确定服务对象的费用，如外部培训费、广 告费、差旅费和通讯费等等。对于这种费用只 要符合以下两点就可以直接在其子公司列支： 1、由外部具体单位直接向子公司提供直接服务 。（当然要符合相应的法律和财会规定，如直 接签订合同、直接结算等等）。 2、由外部具体单位直接向子公司提供发票且发 票的抬头为对应的子公司。 但是，对于康美公司来说，大部分管理费用是 间接费用，即无法直接区分服务对象的费用， 如技术研究开发费、市场调研费、内部培训费 、产品推销费及交际应酬费等等。 【筹划思路】 我们设计康美公司可以通过向其 子公司收取“专项技术服务费” 的方式，分配一部分上述间接费 用，即康美公司按照实际发生的 管理和咨询服务费用（可再加一 定的利润）向其子公司收取专项 技术服务费。 【注意事项】 其一、手续必须齐全合法。采用这种安排， 康美公司需要与其子公司签订符合独立企业 原则的服务协议，以备税务机关的确认和审 查。康美公司在收取其子公司的服务费时， 需向其子公司开具服务发票，作为其子公司 税前可抵扣费用的凭证，当然，康美公司还 需要对服务费收入缴纳5%的营业税。 其二、控制收入幅度。由于这种安排，康美 公司可以合法、合理地将大部分间接费用在 其子公司的所得税前列支，因此即便付出营 业税的代价，就其整个集团的税负而言，其 税负大大降低。 【注意事项】 当然，这种安排要掌握一个适度的界限， 若康美公司分配的间接费用过大，则康美 公司将会盈利，因其在税收上是非生产性 企业，不能享受优惠税率（如15%）和优惠 期，其要按30%缴纳所得税，这样整体税负 反而会加大。理论上，企业经过测算可以 找到一个较佳的分配比例。 以上思路我们修正上面假设条件如下：为 方便分析，我们假设X公司将其直接费用 300万元直接分配给其子公司，其中A公司 100万元，B公司200万元。将其间接费用5 700万元的40%以专业技术服务费的方式分 配给其子公司，分配依据仍为康美公司的 控股比例。 【实例操作】 为了体现独立企业的公平交易原则，我们在 提供专业技术的成本价之上再加上10%的利润 率，即康美公司提供专业服务收入为2 508万 元5 70040%（1+10%），其应缴营业税 约为125万元（2 5085%），因此X公司所剩 费用为3 317万元（6 000-300-2 508+125） 。康美公司按股权比例给A公司分配额为836 万元，给其B公司分配额为1 672万元，分配 后，A公司的费用为5 836万元，B公司的费用 为5 672万元。虽然康美公司付出的营业税代 价为125万元，而因此减少的所得税为376万 元（1 650-1 274），其整体税负减轻了251 万元（376-125）。 【筹划点评】 税务筹划的原则之一就是合法性，要求筹划人 对税收法律法规的深刻理解。许多筹划人对管 理公司的管理费用往往进行纸上谈兵式的税务 筹划，最终归于失败，其根本原因，就是偏离 了税法规定的渠道。 正如本案例，若简单的将将管理公司的有关费 用进行分摊，则不仅没有达到预想的筹划效果 还可能被税务机关认定为偷税，从而遭受税务 行政处罚带来更多损失。因为根据企业所得税 法规定，企业或者外国企业在中国境内设立的 从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之 间的业务往来，应当按照独立企业之间业务往 来收取或者支付价款、费用。对于类似的向子 公司分推费用的税务筹划，关键是要注意符合 国家对关联企业之间往来的规定。 股息性所得和资本利得的筹划案例 A公司于2009年2月20日以银行存款900万元投资于B公 司，占B公司股本总额的70%，B公司当年获得税后利 润500万元。A公司所得税率为25%，B公司的所得税率 为15%。公司可以用两个方案来处理这笔利润。 方案一：2010年3月，B公司董事会决定将税后利润的 30%用于分配，A公司分得利润105万元。2010年9月， A公司将其拥有的B公司70%的股权全部转让给C公司， 转让价为人民币1 000万元。转让过程中发生税费0.5 万元。 方案二：B公司保留盈余不分配。2010年9月，A公司 将其拥有的B公司70%的股权全部转让给C公司，转让 价为人民币1 105万元。转让过程中发生税费0.6万元 。 假设A公司2010年度内部生产、经营所得为100万元。 则A公司应纳企业所得税计算如下： 【筹划分析】 方案一：生产、经营所得100万元，应纳 税额25万元； 对于股息性收益，国家税务总局关于股 权投资业务所得税若干问题的通知（国 税发2001118号）规定，只要是被投资 单位支付的分配额，而且是从税后利润中 的分配，均应作为投资方的股息性所得。 凡投资方适用的所得税税率高于被投资方 适用所得税税率的，除国家税收法规规定 的定期减税、免税优惠以外，其取得的投 资所得应按规定还原为税前收益后，并入 投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业 所得税。 同时，国税发2001118号文件还规定，不论企 业会计账务中对投资采用何种核算方法，被投 资企业会计账务上实际做利润分配处理时，投 资方企业应确认投资所得的实现。也就是说， 如果被投资单位未进行利润分配，即使被投资 单位有很多未分配利润，也不能推定为投资方 企业的股息所得实现。因此，当投资方税率高 于被投资方时，如果被企业保留利润不分配， 投资方企业就无需补缴所得税。 A公司分得股息收益105万元，应补税额105（ 1-15%）（25%-15%）=12.35（万元） 转让所得=（1 000-900-0.5）=99.5（万元） 应纳税额=99.525%=24.875(万元) 因此，A公司2010年合计应纳所得税额62.225万 元（25+12.35+24.875） 方案二 同理，生产、经营所得应纳税额25万元； 对于股权投资转让所得的税务处理，国税发2001118 号国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税 问题的通知明确规定，股权转让人应分享的被投资 方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让 所得，不得确认为股息性质的所得。 因此，由于B公司保留盈余不分配，导致股息和资本利 得发生转化。当被投资企业有税后盈余而发生股权转 让时，被投资企业的股价就会发生增值，如果此时发 生股权转让，这个增值实质上就是投资人在被投资企 业的股息转化为资本利得。因为，企业保留利润不分 配，才会导致股权转让价格升高。这种收益应全额并 入企业的应纳税所得额，依法缴纳所得税。 A公司资本转让所得204.5万元（1 105-900-0.5），应 纳税所得额51.125万元（204.525%）； A公司2000年合计应纳所得税额76.125万元 (25+51.125)。 【筹划结论】 方案一比方案二减轻税负13.9万多元， 前者明显优于后者。如果A、B公司所得 税税率相同，均为25%，则方案一分回股 息无需补税，2010年应纳所得税额仅为 49.875万元（25+24.875），方案一比方 案二减轻税负更多。其原因在于，A公司 在股权转让之前进行了股息分配，有效 避免了重复征税。 纳税人应当注意到，税收上确认股权转 让所得与会计上确认股权转让收益不同 。在计算股权转让所得时，应按“计税 成本”计算，而不能按企业会计账面反 映的“长期股权投资”科目的余额计算 。 企业资产重组案例分析 在企业出现经营困难而停产，或者其他情况导致企业生 产经营难以为继的条件下，如何盘活存量资产，是投资 者十分关心的问题。永乐轧钢有限公司（以下简称永乐 公司）是1988年兴办的一家街道办企业，至2008年，由 于种种原因，企业处于停产状态已经半年多。会计师事 务所的注册会计师对永乐公司的资产情况进行了全面清 查和评估，确认资产总额2 500万元，负债总额3 200万 元。永乐公司已资不抵债，无力继续经营。为了解决该 企业的问题，主管部门决定对其进行破产处理。 在清产核资过程中人们发现，永乐公司有一条轧钢生产 线有较好的市场前景，该生产线设备的技术先进，在当 地市场有较强的竞争能力，账面价值1 400万元（其中 机器设备800万元），评估值2 000万元（其中不动产价 值1 000万元，机器设备1 000万元）。 【筹划思路】 该市的振华汽车配件制造公司（以下简称振华公司 ）是一个与汽车生产相配套的五金精加工企业，近 几年的生产形势一直较好，且其生产汽车配件的主 要原材料轧钢件正好是永乐公司的产品。为了进一 步扩大市场，提高原料的供应能力，振华公司准备 上一条生产线。在当地市政府有关部门的协调下， 永乐公司与振华公司协商联姻并购。双方经协商， 达成初步并购意向，并提出如下并购方案。 方案一：对永乐公司的优质资产进行整合，以轧钢 生产线的评估值2 000万元和债务2 000万元重新注 册一家全资子公司振兴轧钢有限责任公司（以下称 振兴公司）。即振兴公司资产总额2 000万元，负债 总额2 000万元，净资产为0，在此基础上振华公司 购并振兴公司，永乐公司破产。 方案二：振华公司整体并购永乐公 司。振华公司接受永乐公司的全部 资产的同时，承担该公司的全部债 务。 方案三：永乐公司宣告破产。将永 乐公司的优质资产变卖处理，所取 得的现金偿还有关债务，经协商， 振华公司同意以现金2 000万元直接 购买永乐公司的轧钢生产线。 【筹划分析】 由于以上方案是当地政府的体改委牵头制定的，所 以无论采用哪一个方案，都会得到地方政府的支持 和认可。但是作为振华公司从可持续发展的角度考 虑，需要对有关方案进行深入的论证，税负是其需 要考虑的一个重要因素。 永乐公司的税负分析（企业所得税适用税率为25% ，城建税的适用税率为7%，教育费附加为3%）： 方案一：属企业产权交易行为，相关税负如下：永 乐公司先将轧钢生产线重新包装成一个全资子公司 ，即从永乐公司先分立出一个振兴公司，然后再实 现振华公司对振兴公司的并购，从而实现将资产买 卖行为转变成企业产权交易行为。 1流转环节的税费。企业产权交易行为不缴纳营 业税和增值税，同时也不存在城建税和教育费附加 。 2企业所得税：公司如何缴纳企业所得税应从两方面分析： 其一、以永乐公司的优质资产为核心分立出振兴公司 。按照企业分立的有关税收政策规定，被分立企业应 视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产 ，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳企业所 得税。分立企业接受被分立企业的资产，在计税时可 按评估确认的价值确定成本。将永乐公司的轧钢生产 线分离出来之后，永乐公司应按公允价值2 000万元 确认生产线的财产转让所得600万元，依法缴纳企业 所得税150万元。 其二、振华公司合并振兴公司。根据企业合并税收政 策规定，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全 部资产，计算资产转让所得，依法缴纳企业所得税。 由于振兴公司的生产线计税成本为2 000万元，协议 转让价格也为2 000万元，公司转让过程中没有发生 增值，也就是说没有取得转让所得，所以不缴纳企业 所得税。因此，在该方案下实际应缴各税合计150万 元。 方案二：属于企业产权交易行为，与产权转让有 关的税收情况如下： 1流转环节的税费。按照现行税法规定，企业 产权交易行为不缴纳营业税及增值税。同时也不 存在城建税和教育费附加。 2企业所得税。按现行税收政策规定，在被兼 并企业资产与负债基本相等，即净资产为0或者 为负数的情况下，兼并企业以承担被兼并企业全 部债务的方式实现吸收合并，不视为被兼并企业 按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转 让所得。永乐公司清算日的资产负债表显示的资 产总额2 500万元，负债总额3 200万元，已严重 资不抵债，根据上述规定，在企业合并时，被兼 并企业不缴纳企业所得税。 方案三：属于资产买卖行为，与产权转让有关的税收情况如下 1、流转环节的税费。 营业税。按照营业税有有关政策规定，销售不动产要缴纳 5%的营业税。销售轧钢生产线属销售不动产，应缴纳营业 税20万元（(1 000-600）5%）。 增值税。转让固定资产如果同时符合以下条件不缴纳增值 税。第一，转让前永乐公司将其作为固定资产管理；第二 ，转让前永乐公司确已使用过；第三，转让固定资产不发 生增值。如果不同时满足上述条件，根据财税200229号 国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知 ，纳税人销售自己使用过的应税固定资产，无论是一般纳 税人还是小规模纳税人，一律按4%的征收率计算税额后再 减半征收增值税。在本例中，轧钢生产线由原值800万元 增值到1 000万元。因此，要按4%减半征收增值税，并不 得抵扣进项税： 1 000（1+4%）4%50%19.23（万元）。 城建税和教育费附加。应缴城建税及教育费附加合计为： （10+19.23）（7%+3%）=2.923（万元）。 2企业所得税 按照企业所得税有关政策规定：企业销售 非货币性资产，要确认资产转让所得，依 法缴纳企业所得税。生产线原值为1 400万 元，评估值为2 000万元，并且售价等于评 估值。因此，要按照差额600万元缴纳企业 所得税，税额为： (600-20-19.23-2.923)25%139.46（万 元）。 因此，永乐公司共承担万元181.61（ 20+19.23+2.923+139.46）税金。 从被兼并方永乐公司所承担的税负角度考 虑，方案二税负最轻，为零；其次是方案 一为150万元，再次是方案三，为181.61万 元。 振华公司并购业务的综合分析：可从三方面进行，其一 、获得轧钢生产线所付出的代价；其二、该并购业务对 当期生产和经营活动所产生的影响；其三、被并购企业 的问题对公司未来的影响。 对于方案一：振华公司以接受原公司等量债务的条件取 得轧钢生产流水线，避免了在当期支付大量现金，解决 了筹集现金的难点问题；振华公司在付出有限代价的情 况下，购买到与本企业生产经营有关联的生产线，为企 业扩大生产能力，促进企业的发展具有积极的意义。 对于方案二，从表面上看，振华公司当期取得了自己需 要的轧钢生产流水线，有利于企业的进一步发展，但是 需要接受永乐公司的全部资产和债务。对于振华公司来 说，接受了其他无用的资产是一种浪费，没有必要；同 时振华公司还需要承担大量的债务，给公司带来潜在的 危机。若永乐公司的其他资产能抵偿额外的1200万元的 债务，或者潜在的损失小于该方案可带来的税收收益， 则是可行的。总的来说，在经济上是有风险的。 对于方案三：振华公司只需出资购买永乐公司 生产线，而不必购买其他没有利用价值的资产 ，同时也不用承担永乐公司的其他债务，货款 两清，对以后的生产和经营都有很大的好处。 但是，振华公司在当期要支付高额的现金，对 振华公司来说在当期的筹资压力比较大。 从振华汽车配件制造公司经济运行情况来分析 ，方要看永乐公司的负债的结构情况和振华公 司的筹资能力再作进一步的分析而定。一般情 况下，方案一对于并购双方来说才都是较最优 的。 根据中华人民共和国企业所得税法及其实施条例的有