中级财务 第9章长期负债.ppt

9 长期负债 LONG-TERM LIABILITIES Chapter 9 级会计学级会计学 中 Intermediate Accounting 9 长期负债 了解长期负债的特点及分类； 了解长期借款的会计处理； 熟悉借款费用的会计处理； 理解公司债券的发行及种类； 熟悉公司债券价格的确定、溢折价的产生及摊销方法； 掌握公司债发行及溢价、折价摊销的会计处理； 了解债券偿还的会计处理； 掌握债务重组的涵义、方式及会计处理； 明确长期负债在资产负债表中的列示。 学习目的与要求 重点 借款费用的会计处理，应付债券的核算和债务重组。 难点 借款费用的计算和实际利率法下债券溢价或折价的 摊销。 教学重点与难点 9 长期负债 一、长期负债概述 （一）长期负债定义 长期负债是指偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以 上的负债，包括长期借款，应付债券，长期应付款和长期应付 票据等。 （二）长期负债特点 期限长 金额大 还款方式多样 9 长期负债 二、借款费用的会计处理 企业因借款而发生的利息、折价或者溢价和辅助费 用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。 借款费用 （一）借款费用的构成 借款利息 借款溢价和折价的摊销 借款辅助费用 外币借款的汇总差额 9 长期负债 （二）借款费用的确认与计量 借款费用可予资本化的资产范围 固定资产 投资性房地产 存货 借款费用可予资本化的借款范围 专门借款 一般借款 不符合资本化条件的，计入当期损益 9 长期负债 （三）借款费用资本化的条件 借款费用需同时满足下列资本化的条件，才能予以资本化： 资产支出已经发生: 支付现金、转移非现金资产、承担 带息债务形式的支出 借款费用已经发生：企业已经发生了因建造固定资产而 专门借入款项的利息、折价或溢价摊销或汇兑差额 为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建 或者生产活动已经开始。 9 长期负债 （四）借款费用资本化的暂停与停止 符合借款费用资本化条件的资产在购建或者生产过程中发 生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款 费用资本化。如果购建或者生产符合资本化条件的资产达到预 定可使用或者可销售状态时，借款费用停止资本化。 9 长期负债 （五）借款费用资本化金额的确定 1.专门借款的借款费用资本化额 专门借款的借款费用资本化额 当期实际发生的借款利息 未动用的存款利息（暂时性投资所获得的投资收益） 2.占用一般借款的借款费用资本化额 占用一般借款的借款费用资本化额 （累计资产支出专门借款支出）加权平均数 一般借款加权平均资本化率 9 长期负债 3.一般借款利息资本化金额的确定 一般借款利息费用资本化金额累计资产支出超过专门借款 部分的资产支出加权平均数所占用一般借款的资本化率。 所占用一般借款的资本化率所占用一般借款加权平均利率 所占用一般借款加权平均利率所占用一般借款当期实际发 生的利息之和所占用一般借款本金加权平均数 所占用一般借款本金加权平均数（所占用每笔一般借款 本金每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数） 9 长期负债 例1 ABC公司于2007年1月1日正式动工兴建一栋办公 楼，工期预计为1年零6个月，工程采用出包方式， 分别于2007年1月1日、2007年7月1日和2008年1月 1日支付工程进度款。 公司为建造办公楼于2007年1月1日专门借款2000 万元，借款期限为3年，年利率为6%。另外在2007 年7月1日又专门借款4000万元，借款期限为5年，年 利率为7%。借款利息按年支付。 闲置借款资金均用于固定收益债券短期投资，该 短期投资月收益率为0.5%。办公楼于2008年6月30 日完工，达到预定可使用状态。 9 长期负债 公司为建造该办公楼的支出金额如表： 9 长期负债 日期每期资产支出 金额 累计资产 支出 金额 闲置借款资金 用于短期投资 金额 2007年1月1日 1 500 1 500500 2007年7月1日 2 5004 0002 000 2008年1月1日 1 5005 500500 总计5 5003 000 （1）借款费用资本化期间为2007年1月1日到2008年6 月30日 （2）资本化期间专门借款实际发生的利息金额： 2007年专门借款发生的利息 =2 0006%+40007%6/12=260万元 2008年1月1日到6月30日 专门借款发生的利息金额 = 2 0006%6/12+40007%6/12=200万元 （3）计算在资本化期间内利用闲置的专门借款资金进 行短期投资的收益： 2007年短期投资收益 = 5000.5%6+20000.5%6=75 9 长期负债 2008年1-6月短期投资收益 = 5000.5%6=15万元 （4）2007年利息资本化金额=260-75=185万元 2008年利息资本化金额=200-15=185万元 账务处理：2007年12月31日 借：在建工程 1 850 000 应收利息（或银行存款） 750 000 贷：应付利息 2 600 000 2008年6月30日 借：在建工程 1 850 000 应收利息（或银行存款） 150 000 贷：应付利息 2 000 000 9 长期负债 例2 沿用例1，假定ABC公司建造办公楼没有专门借款 ，占用的都是一般借款 ABC公司为建造办公楼占用的一般借款有两笔，具 体如下： （1）向A银行长期贷款2 000万元，期限为2006年12 月1日至2009年12月1日，年利率为6%，按年支付利 息。 （2）发行公司债券1亿元，2006年1月1日发行，期 限为5年，年利率为8%，按年支付利息。 假定这两笔一般借款除用于办公楼建设外，没有用 于其它符合资本化条件的资产的构建或者生产活动 。 9 长期负债 （1）一般借款资本化率 =（20006%+100008%）/（2000+10000）=7.67% （2）计算累计资产支出加权平均数 2007年累计资产支出加权平均数 =1500360/360+2500180/360=2750 2008年累计资产支出加权平均数 =（4000+1500）180/360=2750 （3）计算每期利息资本化金额 2007年为建造办公楼的利息资本化金额 =2750 7.67%=210.93 2007年实际发生的一般借款利息费用 =2000 6%+100008%=920 2008年为建造办公楼的利息资本化金额 =2750 7.67%=210.93 9 长期负债 2008年1-6月实际发生的一般借款利息费用 = 2 0006%180/360+100008%180/360 =460 （4）账务处理：2007年12月31日 借：在建工程 2 109 300 财务费用 7 090 700 贷：应付利息 9 200 000 2008年6月30日 借：在建工程 1 850 000 财务费用 2 490 700 贷：应付利息 4 600 000 9 长期负债 例3思考 沿用例1、2，假定ABC公司为建造办公楼于 2007年1月1日专门借款2 000万元，借款期限为3年 ，年利率为6%。除此之外，没有其它专门借款。在 办公楼建造过程中所占用的一般借款仍为两笔，一 般借款有关资料沿用例2。其它资料均同例1、2。 9 长期负债 盛世公司于2001年1月1日，为建设一工程项目专门以 面值发行美元公司债券1 000万元，年利率为8%，期 限为3年。合同约定，每年12月31日支付当年利息， 到期还本。2001年1月1日市场汇率为1美元=8.2元人 民币。工程于2001年1月1日开始实体建设，当年6月 30日完工，到达预定可使用状态，期间发生的资产支 出如下：1月1日支出200美元：3月1日，支出500万 美元；6月1日，支出300万美元。 公司记账本位币为人民币，外币业务采用外币业务发生 时当日的市场汇率核算。公司按季计提债券利息，按 季计算借款费用资本化金额，要求编制季度财务报告 。相关汇率如下： 3月31日市场汇率1美元=8.25元人民币 6月30日市场汇率1美元=8.3元人民币 9 长期负债 （1）计算第1季度（3月31日）汇兑差额资本化金额 第1季度债券应计利息=1 0008%3/12=20万美元 第1季度债券本金及利息汇兑差额=1 000(8.25-8.2)+20 (8.25-8.25)=50万元 第1季度汇兑差额资本化金额=50万元 借：在建工程借款费用 500 000 贷：应付债券债券面值（美元户）500 000 （2）计算第2季度（6月30日）汇兑差额资本化金额 第2季度债券应计利息=1 0008%3/12=20万美元 第2季度债券本金及利息汇兑差额=1 000(8.3-8.25)+20 (8.3-8.25) +20 (8.3-8.3)=51万元 借：在建工程借款费用 510 000 贷：应付债券债券面值（美元户）500 000 应付债券应计利息（美元户） 10 000 9 长期负债 （六）借款费用的会计处理 凡是符合借款费用资本化的借款费用，计入相关的资产； 凡是不符合借款费用资本化的借款费用，应当在发生时根据 其发生额确认为费用，计入当期损益。专门借款发生的辅助 费用在所购建或生产的符合资本化条件的资产达到可使用或 可销售状态之前发生的。应当在发生时予以资本化。一般借 款发生的辅助费用，应当在发生 时确认为费用计入当期损益。 9 长期负债 三、长期借款 本科目应当按照贷款单位和贷款种类，分别“本 金”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。 1.企业借入长期借款，应按实际收到的现金净额 ，借记“银行存款”科目，贷记本科目（本金），按其 差额，借记本科目（利息调整）。 2.资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算 确定的长期借款的利息费用，借记“在建工程”、“制 造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按合同 约定的名义利率计算确定的应付利息金额，贷记本科 目（应计利息）或“应付利息”科目，按其差额，贷记 本科目（利息调整）。 实际利率与合同约定的名义利率差异很小的，也 可以采用合同约定的名义利率计算确定利息费用。 9 长期负债 归还长期借款本金时，借记本科目（本金），贷 记“银行存款”科目。同时，按应转销的利息调整、应 计利息金额，借记或贷记“在建工程”、“制造费用”、“ 财务费用”、“研发支出”等科目，贷记或借记本科目（ 利息调整、应计利息）。 本科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期 借款的摊余成本。 9 长期负债 例题 例：甲公司2004年1月2日向中国银行借款100万元， 用于企业的固定资产建造，期限2年，年利率6%，每年计 息一次，利息按单利法计算，到期一次还本付息。该项固 定资产建造工程于2004年12月31日完工并交付使用，并办 妥了决算手续。项目实际发生支出145万元（假定均以银行 存款支付）。 9 长期负债 四、应付债券 （一）债券发行 为筹集长期资金经法定程序批准发行的一种载明利 率、期限，并允诺在未来一定时期还本付息的有价证券。 发行方式有：平价发行、溢价发行、折价发行。 公司债券及其发行方式 溢价、折价发行的原因是什么？ 9 长期负债 发行费用的处理 为购建固定资产发生的发行费用，如金额较大，减 去发行期间冻结资金利息收入后，计入固定资产成本； 如金额较小，减去发行期间冻结资金利息收入后， 计入当期财务费用； 发行期间冻结资金利息收入大于发行费用的，差额 视同溢价收入 9 长期负债 总账科目明细科目 应应付债债券 债债券面值值 利息调调整 应计应计 利息 （三）溢折价的摊销方法 实际利率法 是以债债券发发行时时的实际实际 利率（市场场利率）来计计算 各期溢价或折价摊销额摊销额 的方法。 （二）科目设置 9 长期负债 （四）债券平价发行的核算 应付债券债券面值 银行存款 在建工程 银行存款 财务费用 1.发行债券时 应付债券应计利息 2. 分期计提利息 3.偿还借款时 9 长期负债 （五）债券溢价发行的核算 应付债券债券面值银行存款银行存款 在建工程、财务费用应付债券应计利息 3.偿还本金时 应付债券利息调整 1.发行债券时（面值） 1.发行债券时（溢价） 2. 各期计提利息 各期溢价摊销 4.支付利息 9 长期负债 （六）债券折价发行的核算 应付债券债券面值银行存款银行存款 在建工程、财务费用应付债券应计利息 3.偿还本金时 应付债券利息调整 1.发行债券时（面值） 1.发行债券时（折价） 2. 各期计提利息 各期折价摊销 4.支付利息 9 长期负债 应付债券的主要账务处理： 1.企业发行债券，应按实际收到的现金净额，借记“银行存款” 、“现金”等科目，按债券票面金额，贷记本科目(面值)；按 其差额，借记或贷记本科目（利息调整）。 2.对于一次还本付息的债券，应于资产负债表日按摊余成本和 实际利率计算确定的债券利息，借记“在建工程”、“制造费 用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按票面利率计算确 定的应付未付利息，贷记本科目（应计利息），按其差额， 贷记本科目（利息调整）。 3. 长期债券到期，支付债券本息，借记本科目(面值)，贷记“银 行存款”等科目，按应转销的利息调整、应计利息金额，借 记或贷记本科目（利息调整），按其差额，贷记或借记“在 建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目。 9 长期负债 （七）发行可转换公司债券时 1.企业发行可转换公司债券在“应付债券”科目下设置“可转 换公司债券”明细科目核算 2.企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含 的负债成分和权益成分进行分拆，将负债成分确认为应付债 券，将权益成分确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对 负债成份的未来现金流量进行折现确定负债成份的初始确认 金额，再按发行价格总额扣除负债成分初始确认金额后的金 额确认权益成分的初始确认金额。 例 甲公司经批准于2007年1月1日按面值发行5年期一次还 本付息的可转换公司债券200 000 000元，款项已收存银行 ，债券票面年利率为6%，利息按年支付。债券发行1年后可 转换为普通股股票，初始转股价为每股10元，股票面值为每 股1元。假定2008年1月1日债券持有人将持有的可转换公司 债券全部转换为股票，甲公司发行可转换公司债券时二级市 场与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为9%。 9 长期负债 （1）2007年1月1日发行 借：银行存款 200 000 000 应付债券可转换公司债券（利息调整）23 343 600 贷:应付债券可转换公司债券（面值） 200 000 000 资本公积其它资本公积 23 343 600 可转换公司债券负债成分的公允价值 200 000 0000.6499+ 200 000 0006%0.6499 =176 656 400 可转换公司债券权益成分的公允价值 200 000 000-176 656 400=23 343 600 （2）2007年12月31日 借：财务费用 15 899 076 贷:应付债券可转换公司债券（应计利息） 12 000 000 应付债券可转换公司债券（利息调整） 3 899 076 9 长期负债 （3）2008年1月1日债券持有人转换时股数为： （176 656 400+12 000 000+3 899 076）/10=19 255 547.6 借：应付债券可转换公司债券（面值） 200 000 000 可转换公司债券（应计利息） 12 000 000 资本公积其它资本公积 23 343 600 贷:股本 19 255 547 应付债券可转换公司债券（利息调整） 19 444 524 资本公积股本溢价 196 643 528.4 库存现金 0.6 9 长期负债 企业应当设置“企业债券备查簿”，详细登记 每一企业债券的票面金额、债券票面利率、 还本付息期限与方式、发行总额、发行日期 和编号、委托代售单位、转换股份等资料。 企业债券到期结清时，应当在备查簿内逐笔 注销。 9 长期负债 五、长期应付票据 长期应付票据签发主要是用于：举借资金，交换特殊权利 与优惠；交换非现金资产或劳务。若签发应付票据是为获得某 项特殊的权利，则应将作为折价的同时，确认一笔销售契约负 债。每年末确认利息费用的同时，将该笔负债，转为企业的收 入。 9 长期负债 六、债务重组 （一）债务重组的界定 债务重组，指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按 照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。 认定为债务重组的条件： 债务人财务困难 债权人作出让步 （二）债务重组的方式 以资产清偿 债务转为资本 修改其他债务条件 三种方式结合 9 长期负债 （三）以现金清偿债务 债务人 重组债务账面价值与支付现金差额计入当期损益 借：应应付账账款等 贷贷：银银行存款 营业营业 外收入 债权人 重组债权账面价值与收到现金差额计入当期损益 借：银银行存款 坏账账准备备 营业营业 外支出 贷贷：应应收账账款等 9 长期负债 例题 2003年3月10日，甲企业因购买原材料而欠乙企业货 款（不含税价格）200 000元，增值税率为17%。由于甲 企业现金流量不足，短期内不能按照合同规定支付货款， 于2003年7月1日经协商，乙企业同意甲企业减免20 000元 债务，余款用存款立即偿清。乙企业对该项应收账款计提 10 000元的坏账准备。 9 长期负债 （四）以非现金清偿债务 债务人 重组债务账面价值与转让的非现金资产公允价 值差额，入当期损益（债务重组利得）； 转让的非现金资产公允价值与其账面价值的差 额，入当期损益（资产价值变动损益）。 借：应应付账账款等 贷贷：固定资产资产 清理等* 营业营业 外收入* 债权人 对收到的非现金资产按其公允价值入账，与重 组债权账面余额的差额，入当期损益。 借：固定资产资产 清理等（公允价值值） 坏账账准备备 贷贷：应应收账账款等 营业营业 外支出 9 长期负债 （四）以非现金清偿债务 债务人 1. 抵债资产为存货的，应当作为销售 处理，按照企业会计准则第14 号 收入的规定以其公允价值确认收入， 同时结转相应的成本。 2. 抵债资产为固定资产、无形资产 的，其公允价值和账面价值的差额，计 入营业外收入或营业外支出。 3. 抵债资产为长期股权投资的，其公 允价值和账面价值的差额，计入投资收 益。 9 长期负债 （五）将债务转为资本 债务人 重组债务账面价值与股份公允价值差额，入 当期损益。 借：应应付账账款等 贷贷：股本或实实收资资本（债权人享有股份面值） 资资本公积积（股份公允价值与面值间差额） 债权人 将享有股份的公