中级财务会计：第四章对外投资.ppt

第四章 对外投资 中级财务会计 *1 资产负债表 资产类项目： (一)货币资金 ( (二二) )交易性金融资产交易性金融资产 (三)应收及预付款项 (四)存货 ( (五五) )持有至到期投资持有至到期投资 ( (六六) )可供出售金融资产可供出售金融资产 ( (七七) )长期股权投资长期股权投资 (八)投资性房地产 (九)固定资产 (十)无形资产 (十一)商誉 (十二)递延所得税资产 负债类项目： (一)短期借款 (二)应付及预收款项 (三)应交税费 (四)应付职工薪酬 (五)预计负债 (六)长期借款 (七)长期应付款 (八)应付债券 (九)递延所得税负债 所有者权益类项目： (一)实收资本(或股本) (二)资本公积 (三)盈余公积 (四)未分配利润 中级财务会计 Date2 利润表 编制单位： 2009年度 单位：万元 项 目本期金额上期金额 一、营业收入 减：营业成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失 加：公允价值变动收益（损失以“”号填列） 投资收益（损失以“”号填列） 其中：对联营企业和合营企业的投资收益 二、营业利润（亏损以“”号填列） 加：营业外收入 减：营业外支出 其中：非流动资产处置损失 三、利润总额（亏损总额以“”号填列） Date3 本章学习目标 n通过本章学习，你应能够： n1.了解对外投资的目的与分类； n2.掌握各类对外投资初始成本的计量、持有期 间的计量和期末价值的计量； n3.掌握各类对外投资处置的计量。 中级财务会计 Date4 * 浙江万里学院 5 天地科技股份有限公司对外投资公告 案例引入 中级财务会计 Date5 n链接1：巴菲特9800美元变成620亿美元的故事 n链接2：雅戈尔收购新马 n链接3：2007年半年报 雅戈尔2007-9-302007-6-302007-3-312006-12-31 投资资收益 (万元) 165529.80 99% 122303.78 94% 113377.00 125% 3491.54 4.6% 净净利润润(万元 ) 168028.51130147.7990634.0375500.83 2007年半年报投资收益占利润总额% 南京高科（600064）混合投资7237万元65.96% 中化国际（600600）纵向投资1.4亿元47% 上海电力（600021）横向投资2.5亿元72.56% 背景资料 案例引入 Date6 工商银行海外并购 n2007年年初买入印尼哈林(Halim)银行90%的 股权； n8月又以5.83亿美元收购澳门诚兴银行80%的 股权； n10月，耗资55亿美元收购南非标准银行20% 股权。 Date7 对外投资的性质和分类 一、对外投资的概念及特点 二、对外投资的分类 （一）按照投资性质分类 （二）按照投资对象的变现能力分类 （三）按照投资目的分类 中级财务会计 Date8 本章学习方法 n按下列四个步骤学习： n 第一步：初始计量 n 第二步：持有期间计量 n 第三步：处置时（投资收益确认） n 第四步：期末减值 Date9 第一节 交易性金融资产 一、交易性金融资产的含义 交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售而持 有的金融资产，例如，企业以赚取差价为目的从二级 市场购买的股票、债券、基金等。 特征：以公允价值计量且其变动计入当期损益 中级财务会计 Date10 二、交易性金融资产的初始计量 企业取得交易性金融资产时，按公允价值计量（不含支付 的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣 告但尚未发放的现金股利），相关的交易费用通过在发生 时借记“投资收益”， 计入当期损益。 资产负债表日， 交易性金融资产公允价值变动所形成的利 得或损失，计入当期损益。 中级财务会计 Date11 三、交易性金融资产的期末计量 1.交易性金融资产的价值应按资产负债表日的 公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益 。 2.单独设置“公允价值变动损益”科目 3.利润表单独设置“公允价值变动损益”报告 项目 中级财务会计 Date12 q设置的会计科目 n（1）交易性金融资产成本 公允价值变动 n（2）公允价值变动损益 n（3）投资收益 n（4）应收股利或应收利息 Date13 四、账务处理 取得交易性金融资产 借：交易性金融资产资产 成本 应应收股利（或应应收利息） 投资资收益 贷贷：银银行存款 收到股利或利息 借：银银行存款 贷贷：应应收股利（或应应收利息） 持有期间收到被投资单位 发放的现金股利或债券利 息 借：应应收股利（或应应收利息） 贷贷：投资资收益 已到付息期但尚未领取的利息 或已宣告但尚未发放的现金股利 公允价值 交易费用 实际支付的金额 中级财务会计 Date14 资产负债表日公允 价值高于账面余额 借：交易性金融资产资产 公允价值变动值变动 贷贷：公允价值变动损值变动损 益 资产负债表日公允 价值低于账面余额 借：公允价值变动损值变动损 益 贷贷：交易性金融资产资产 公允价值变动值变动 处置交易性 金融资产 借：银银行存款 贷贷：交易性金融资产资产 成本 公允价值变动值变动 投资资收益 同时： 借：公允价值变动损值变动损 益 贷贷：投资资收益 （或作相反分录） 中级财务会计 Date15 n例（1）朗能公司于2005年3月10日购入晓泽 公司股票，实际支付价款为302万元，其中 ，2万元为已宣告但尚未支付的现金股利。另 外以存款支付各种交易费用5万元。 借：交易性金融资产成本 300万 应收股利 2万 投资收益 5万 贷：银行存款 307万 l 1.2005年3月10日购入晓泽公司股票 中级财务会计 Date16 l（2）2005年4月10日，晓泽公司分派现金股利，朗能公司 收到上述已宣告的股利的2万元。 借：银行存款 2万 贷：应收股利 2万 l（3）2005年6月30日（资产负债表日），该股票的公允价 值为314万。 借：交易性金融资产公允价值变动 14万 贷：公允价值变动损益 14万 中级财务会计 l（4）2005年12月31日（资产负债表日），该股票的公允价 值为 306万元。 借：公允价值变动损益 8万 贷：交易性金融资产公允价值变动 8万 Date17 （5）续前例，假定2006年2月10日，晓泽公司 宣告分派2005年度现金股利，朗能公司获利 现金股利1万元。晓泽公司于2006年3月1日分 派现金股利。 u 2月10日晓泽公司宣告分派股利时 u3月1日，朗能公司收到现金股利时 借：应收股利 1万 贷：投资收益 1万 借：银行存款 1万 贷：应收股利 1万 中级财务会计 Date18 （6）2006年5月18日，企业将该股票全部出售， 所得价款为385万元，款项已存入银行。 借：银行存款 385万 贷：交易性金融资产成本 300万 公允价值变动 6万 投资收益 79万 借：公允价值变动损益 6万 贷：投资收益 6万 中级财务会计 Date19 第二节 持有至到期投资 一、持有至到期投资概述 n1、定义 n 持有至到期投资是指企业购入的到期日固定、回收金 额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的 各种债券，如国债和企业债券等。 中级财务会计 Date20 n2、分类 n 作为持有至到期投资购入的债券，按债券还本 付息情况，一般分为三类： n（1）到期一次还本付息； n（2）到期一次还本分期付息； n（3）分期还本分期付息。 n 说明：不同类型的债券分别采用不同的确认与计 量方法。 中级财务会计 Date21 二、持有至到期投资的取得 n（一）债券溢折价的原因 n（二）持有至到期投资的初始投资成本 中级财务会计 Date22 （一）债券溢折价的原因 n债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率 与债券票面利率不一致造成的。 n当债券票面利率高于金融市场利率时，债券发行 者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下， 可能会导致债券溢价。这部分溢价差额，属于债 券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的 利息返还。 中级财务会计 Date23 n当债券票面利率低于金融市场利率时，债券发行 者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下， 可能会导致债券折价。这部分折价差额，属于债 券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的 利息补偿。 中级财务会计 Date24 （二）持有至到期投资的初始投资成本 n 持有至到期投资，应按购入时实际支付的价款作 为初始投资成本，实际支付的价款包括支付的债券实 际买价以及手续费、佣金等交易费用。 n 但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息 日至购买日之间分期付息的利息，按照重要性原则， 应作为一项短期债权处理，不计入债券的初始投资成 本。 中级财务会计 Date25 n 企业在发行日后或两个付息日之间购入债券 时，实际支付的价款中含有自发行日或付息日至 购入日之间的利息。这部分利息应分别不同情况 进行处理。 n 到期一次付息债券的利息由于不能在1年以内 收回，应计入投资成本，借记“持有至到期投资 利息调整”科目； n 分期付息债券的利息一般在一年以内能够收 回，不计入投资成本，可以视为短期债权，借记 “应收利息”科目。 中级财务会计 Date26 三、持有至到期投资的收益及摊余成本 n 企业持有至到期投资收益的主要来源是利息 收入。企业购入不同还本付息方式的债券，投 资收益的核算方法有所不同。 n（一）到期一次还本付息债券 n（二）分期付息债券 n（三）分期还本分期付息债券 中级财务会计 Date27 （一）到期一次还本付息债券 n企业按面值购入债券，各期投资收益的确认方法有：票面 利率法和实际利率法。 n企业按溢折价购入债券，各期溢折价的摊销方法有：直线 法和实际利率法。 n我国现行会计准则规定，应采用实际利率法确认投资收益 和债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。 n摊余成本是指初始投资成本调整应计利息和溢折价摊销以 后的余额。 中级财务会计 Date28 n1、按面值购入债券的投资收益确认与计量。 采用票面利率法确认各期的投资收益，应根据票面价值 和各期票面利率计算利息收入，并确认为投资收益。 借：持有至到期投资应计利息 贷：投资收益 中级财务会计 n按照重要性原则，可以在年末结转，也可以分月结转。 n 票面利率法核算方法简便，但只是按照单利计算，未考 虑复利因素，尽管各期的投资收益额相同，但由于确认 的利息收入在到期之前尚未收到，应增加投资成本，从 而会导致各期的投资收益率不同。 Date29 2、溢价购入债券的投资收益确认与计量 企业溢价购入债券，各期的票面利息收入并不是 真正的投资收益。因为企业在购入债券时，已经 多支付债券发行者一部分价款，这部分价款属于 给发行者的利息返还，应在债券的存续期内分期 摊销，抵减债券的票面利息收入。企业溢价购入 债券的投资收益，为票面利息与溢价摊销额的差 额。 中级财务会计 Date30 3、折价购入债券的投资收益确认与计量 企业折价购入债券，各期的票面利息收入也不 是真正的投资收益。因为企业在购入债券时，已经 少支付债券发行者一部分价款，这部分价款属于发 行者给予的利息补偿，应在债券的存续期内，分期 转为债券投资收益。企业折价购入债券的投资收益 ，应为票面利息与折价摊销额之和。 中级财务会计 Date31 （二）分期付息债券 n到期一次还本分期付息债券的投资收益确认与计量，与到 期一次还本付息债券的投资收益确认与计量基本相同，只 是确认的应收票面利息作为短期债权处理，通过“应收利 息”科目核算。债券溢折价的摊销也有直线法和实际利率 法两种方法。 n我国会计准则规定，应采用实际利率法进行债券溢折价摊 销，并在此基础上确认债券的摊余成本。 中级财务会计 Date32 （三）分期还本分期付息债券 债券的分期还本分期付息，一般有两种情况： u一是发行方按照债券号码等确定还本期，同时偿付债券利 息； u二是发行方对所有债券均在发行期内分期还本，在还本时 偿付债券利息。 分期还本分期付息债券，是指第二种债券。 中级财务会计 Date33 3.会计科目 总账科目明细科目 持有至到期投资资成本（公允价值值+相关费费用） 利息调调整（实际实际 利息与应计应计 利息的差） 应计应计 利息 初始计量：公允价值+相关费用 实际支付的价款中若包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确 认为应收利息。 实际利率：折现的利率 Date34 购入债券时 （一）取得持有至到期投资资 借：持有至到期投资资成本（投资资的面值值） 应应收利息（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领领取的利息） 贷贷：银银行存款（按实际实际 支付的金额额） 借或贷贷：持有至到期投资资利息调调整（按借与贷贷的差额额） （二）资产负债资产负债 表日 1、持有至到期投资为资为 分期付息、一次还还本债债券投资资的 借：应应收利息（应应按票面利率计计算确定的应应收未收利息） 贷贷：投资资收益（按摊摊余成本和实际实际 利率计计算确定的利息收入） 借或贷贷：持有至到期投资资利息调调整（按借或贷贷差额额） 2、持有至到期投资为资为 一次还还本付息债债券投资资的 借：持有至到期投资资应计应计 利息（按票面利率计计算确定的应应收未收利息） 贷贷：投资资收益（按持有至到期投资摊资摊 余成本和实际实际 利率计计算确定的利息收入） 借或贷贷：持有至到期投资资利息调调整（按借或贷贷差额额） 3.会计处理 Date35 会计处理 （三）将持有至到期投资资重分类类可供出售金融资产资产 的 借：可供出售金融资产资产（应应在重分类类日按其公允价值值） 贷贷：持有至到期投资资成本（按其账账面余额额） 利息调调整（按其账账面余额额） 应计应计 利息（按其账账面余额额） 贷贷或借：资资本公积积其他资资本公积积（按借或贷贷差额额） 已计计提减值值准备备 应应当同时结转时结转 减值值准备备 （四）出售持有至到期投资资，应应按实际实际 收到的金额额 借：银银行存款 贷贷：持有至到期投资资成本（实际实际 收到的金额额） 利息调调整 应计应计 利息（按账账面余额额） 贷贷或借：投资资收益（按借或贷贷差额额） 已计计提减值值准备备的，还应还应 同时结转时结转 减值值准备备。 Date36 n【案例】华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率 法确认利息收入。该公司2005年1月1日购入面值500000元，期 限5年，票面利率6%，每年12月31日付息，取得成本528000元 的乙公债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下： n首先判断实际利率是否高于票面利率 n本例成本大于面值，说明实际利率小于票面利率 n先按5%的折现率进行测算： n3*4.3295+50*0.7835=52.164752.8 n说明实际利率小于4%。因此实际利率介于二者之间。 n使用插值法估算实际利率如下： n实际利率=4%+（5%-4%）*(54.4518-52.8)/ (54.4518- 52.1647)=4.72% Date37 计计息日期应计应计 利息实际实际 利率利息收入溢价摊销摊销摊摊余成本 05.1.1528000 05.12.3130000 4.72%24922 5078 522922 06.12.31300004.72%246825318517604 07.12.31300004.72%244315569512035 08.12.31300004.72%241685832506203 09.12.31300004.72%237976203500000 合计计15000012200028000 采用实际利率法确认利息收入并摊销溢价 确认利息收入并摊销溢价 借：应收利息 30000 贷：投资收益 24922 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5078 Date38 第三节 可供出售金融资产 一、界定与说明 是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产， 以及除下列各类资产以外的金融资产： u （一）贷款和应收款项。 u （二）持有至到期投资。 u （三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 。 主要包括：可供出售的股票投资、债权投资等金融资产。 中级财务会计 Date39 二、可供出售金融资产的核 1.科目设置 总账科目二级科目 可供出售金融资产资产 成本 利息调调整 应计应计 利息 公允价值变动值变动 中级财务会计 Date40 2.初始投资的计量 初始确认金额 取得时的公允价值 和交易费用之和 尚未发放的现 金股利或尚未 领取的债券利 息 确认为应收项目 应收股利 应收利息 中级财务会计 Date41 持有期间取得的现金股利或债券利息计入投资收益 借：应收股利 贷：投资收益 票面利息 利息收入 借或贷：可供出售金融资产利息调整 差额 中级财务会计 Date42 三、可供出售金融资产的期末计量 公允价 值高于 账面余 额 借：可供出售金融资产资产 公允价值变动值变动 贷贷：资资本公积积其他资资本公积积 公允价 值低于 账面余 额 借：资资本公积积其他资资本公积积 贷贷：可供出售金融资产资产 公允价值变动值变动 中级财务会计 Date43 四、可供出售金融资产的处置 处置 损益 取得的价款与该 金融资产账面余 额之间的差额 投 资 收 益 将原直接计入所有者权益的公允价值变动 累计额对应处置部分的金额转出，计入投 资收益。 中级财务会计 Date44 n【例题7】甲股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的价格（其 中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元）购进某股票200万股并确 认为可供出售金融资产，另支付相关税费12万元，6月15日如数收到 宣告发放的现金股利,2007年12月31日该股票公允价值为16.8元，甲 公司上述业务的会计处理是： 6月10日 借：可供出售金融资产成本 2972【（15-0.2）200+12】 应收股利 40（0.2200） 贷：银行存款 3012 6月15日 借：银行存款 40 贷：应收股利 40 12月31日 借：可供出售金融资产公允价值变动 400 贷：资本公积其他资本公积 400 Date45 小结结：金融资产资产 的初始计计量及后续计续计 量图图示 类 别 初始计量 后续计量 以公允价值计量且其变动 计入当期损益的金融资产 公允价值，交易费用计入当期损 益 公允价值，变动 计入当期损益 持有至到期投资 公允价值，交易费用计入初始入 账金额，构成成本组成部分 摊余成本 可供出售金融资产 公允价值，变动 计入权益 Date46 有关重分类的说明 n持有至到期投资，如因持有意图或能力发生变 化，应重分类为可供出售金融资产，并按照公 允价值后续计量 q重分类日，持有到期投资账面价值与可供出售金融 资产公允价值间的差额计入资本公积 q重分类后的可供出售金融资产发生减值或终止确认 时，应将上述资本公积转入当期损益 Date47 案例：工商银行海外并购 n2007年年初买入印尼哈林(Halim)银行90%的 股权； n8月又以5.83亿美元收购澳门诚兴银行80%的 股权； n10月，耗资55亿美元收购南非标准银行20% 股权。 Date48 长期股权投资的目的 第一，为将来特定的用途积累资金，获得收益； 第二，影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身的经 营； 第三，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。 所谓股权投资，是指公司支付对价获取被投资单 位一定的股权或资本份额的对外投资行为。 *49 （1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权 益性投资，即对子公司投资； （2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资 单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业 投资； （3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响 的权益性投资，即对联营企业投资； （4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或 重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价值 不能可靠计量的权益性投资。 长期股权投资 包括： Date50 知识背景 n股权分置改革（大非小非问题） n次贷危机与海外并购 Date51 知识框架 企业合并非企业合并 成本法权益法 控制 共同控制 重大影响 其他 同 一 控 制 下 非 同 一 控 制 下 初始计量 后续计量 长期股权投资减值与处置 长期股权投资 Date52 一、长期股权投资的初始计量 （一）长期股权投资及其初始计量原则 u （1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投 资，即对子公司投资。 u （2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实 施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。 u （3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益 性投资，即对联营企业投资。 u （4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影 响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权 益性投资。 1.一长期股权投资的内容 第四节 长期股权投资 中级财务会计 Date53 （二）企业合并形成的长期股权投资 1. 同一控制下的企业合并 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同 的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的 企业合并。 中级财务会计 Date54 2.长期股权投资初始计量的原则 u（1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本 入账。在不同的取得方式下，初始投资成本的确定方法 有所不同。企业应当分别企业合并和非企业合并两种情 况确定长期股权投资的初始投资成本。 u（2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价 款或其他对价中包含已宣告但尚未领取的现金股利或利 润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项， 应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始 投资成本。 中级财务会计 Date55 2. 长期股权投资初始计量的原则 u（1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本 入账。在不同的取得方式下，初始投资成本的确定方法 有所不同。企业应当分别企业合并和非企业合并两种情 况确定长期股权投资的初始投资成本。 u（2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价 款或其他对价中包含已宣告但尚未领取的现金股利或利 润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项， 应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始 投资成本。 中级财务会计 Date56 n （1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式 作为合并对价 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的 份额作为长期股权投资的初始成本。 长期股权投资的初始成本与所支付的现金、转让的非现 金资产以及所承担的债务的账面价值之间的差额，应调整资 本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。 n （2）合并方发行权益性证券作为合并对价 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的 份额作为长期股权投资的初始投资成本。 按照发行股份的 面值作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面 值之差，调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收 益。 中级财务会计 Date57 借：长期股权投资 应收股利 （资本公积资本溢价或股本溢价） 盈余公积 利润分配未分配利润 贷：银行存款等（或有关负债类科目） （资本公积资本溢价或股本溢价） 取得被合并方所有者权益账面价值的份额 享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 借贷方的差额 资本公积不足冲减的情况下，冲减这两个项目 支付的合并对价的帐面价值 借贷方的差额 中级财务会计 Date58 例： 甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲 公司于2006年3月1日以货币资金1000万元取 得乙公司60%的股份。乙公司2006年3月1日所 有者权益为2000万元。 借：长期股权投资 12 000 000 贷：银行存款 10 000 000 资本公积资本溢价 2 000 000 中级财务会计 Date59 2. 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制 购买方在购买日应当以按照企业会计准则第20号企业合 并确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本： l （1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在 购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担 的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 l （2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为 每一单项交易成本之和。 l （3）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应 当计入企业合并成本。 l （4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项 作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并 成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成 本。 中级财务会计 Date60 借：长期股权投资 应收股利 （营业外支出） 贷：相关资产等 银行存款 （营业外收入） 企业合并成本 享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润 借贷方的差额 支付合并对价的账面价值 发生的直接相关费用 借贷方的差额 中级财务会计 Date61 例：甲、乙两家公司属非同一控制下的独立公司。甲公司于 2006年3月1日以本企业的固定资产对乙企业投资，取得乙公 司60%的股份。该固定资产原值1500万元，已计提折旧400 万元，已提取减值50万元，在投资当日该设备的公允价值为 1250万元。乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万元。 借：长期股权投资 12500000 累计折旧 4000000 固定资产减值准备 500000 贷：固定资产 15000000 营业外收入 2000000 中级财务会计 Date62 3.以其他方式取得的长期股权投资 l（1）以支付现金取得的长期股权投资 l（2）以发行权益性证券取得的长期股权投资 l（3）投资者投入的长期股权投资 l（4）以非货币性资产交换取得的长期股权投资 l（5）通过债务重组取得的长期股权投资 中级财务会计 Date63 二、长期股权投资的后续计量 （一）长期股权投资的成本法 1.成本法的适用范围 u（1）投资企业能够对被投资企业实施控制； u（）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响， 并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股 权投资。 成本法权益法成本法 20%50% 中级财务会计 Date64 (1)确认初始投 资成本 (2)在被投资单位 宣告分派利润或 现金股利时，才 作账务处理。不 宣告分利则不作 账务处理 1.成本法的核算原理 投资时宣告分利时 注意：不在每 年末按应享被 投资单位的净 利润调整投资 的账面价值 ， 这是与权益法 的重要区别。 Date65 (2)被投资单位宣告分派利润或现金股利的账务处理 一般原则 投资前 投资时 投资后 100万元10% 50万元10% （表示累积净利润） 确认投资收益 冲减初始投资成本 Date66 2.成本法的基本核算程序 u（1）设置“长期股权投资成本”科目 ，反映长期股权投资的初始投资成本。 u（2）如果发生追加投资、将应分得的现金股利 或利润转为投资、收回投资等情况，应按照追加 或收回投资的数额调整股权的初始投资成本，并 按调整后的成本作为长期股权投资的账面价值。 中级财务会计 Date67 u（3）被投资单位宣告分派现金股利或利润时， 投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益。 u（4）被投资单位宣告分派股票股利，投资企业 只作备忘记录；被投资单位未分派股利，投资企 业不作任何会计处理。 中级财务会计 Date68 3.成本法下确认投资收益的上限 仅限于所获得的被投资单位在接受投 资后产生的累积净利润的分配额 以被投资单位接受投资后产生的累积净利 润中投资企业应享有的份额为限 应享有收益份额 = 被投资单位接受投资后产生的累积 净利润投资企业的持股比例 中级财务会计 Date69 （1）投资当年获得的现金股利或利润 一般作为初始投资成本的收回，冲减 股权投资的账面价值 借：应收股利 贷：长期股权投资成本 借：银行存款 贷：应收股利 中级财务会计 Date70 例：朗能公司2005年4月2日购入晓泽公司股份50000股，每股价 格12.12元，另支付相关税费3200元，朗能公司购入晓泽公司股 份占晓泽公司有表决权资本的3%，并准备长期持有。晓泽公司于 2005年5月2日宣告分派2004年度的现金股利，每股0.2元。朗能 公司的会计处理如下： n购入时 n晓泽公司宣告分派现金股利 初始投资成本=5000012.123200=609200 借：长期股权投资晓泽公司 609200 贷：银行存款 609200 借：应收股利 10000 贷：长期股权投资 10000 中级财务会计 Date71 （2）投资次年获得的现金股利或利润 投资前 冲减投资成本 投资后 投资收益 应享有收益份 投资当年被 投资单位实 现的净利润 投资当年持股月份 12 投资企业 持股比例 = 中级财务会计 Date72 （3）投资次年以后年度获得的现金股 利或利润 u应冲减初始投资成本的金额 （投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利 投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益） 投资 企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本 u应确认的投资收益投资企业当年获得的利润或现金股利 应冲减初始投资成本的金额 中级财务会计 Date73 例：甲企业2001年3月1日以银行存款购入丙公司10%的股份，并 准备长期持有。实际投资成本为110000元。丙企业于2001年5月 2日宣布分派2000年度的现金股利100000元。丙公司2001年1月1 日股东权益合计为1200000元，其中股本为1000000元，未分配 利润为200000元；2001年实现净利润450000元，其中1-2月份实 现净利润80000元；2002年4月1日宣布分派现金股利300000元。 2003年4月28日宣布分派现金股利400000元，2002年实现净利润 520000元；2004年4月27日宣布分派现金股利600000元，2003年 实现净利润400000元。 中级财务会计 Date74 n（1）2001年3月1日取得投资，全部作为投资成本 p借：长期股权投资丙公司 110000 p 贷：银行存款 110000 n（2）2001年5月2日宣布发放现金股利，应全部作 为初始投资成本的收回 p借：应收股利 10000 p 贷：长期股权投资 10000 中级财务会计 Date75 （3）2002年4月1日丙宣布发放现金股利300000元 应冲减初始投资成本的金额 =(投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投资 后至上年末止被投资单位累积实现的净损益) 投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本 =（100 000300 000）（450 00080 000） 10% 10 000 =（400 000370 000）10% 10 000 = 7 000 应转回前期已冲减的投资成本7 000元 中级财务会计 Date76 应确认的投资收益 = 投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资成本的金额 = 300 00010% （ 7 000 ） = 37 000 借：应收股利 30 000 长期股权投资 7 000 贷：投资收益 37 000 （4）2003年4月28日丙公司宣布发放现金股利400000 中级财务会计 Date77 应冲减初始投资成本的金额 = (投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投 资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益) 投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本 = （100 000300 000 400 000）（450 00080 000 520 000） 10% （10 0007 000） =（800 000890 000）10% 3 000 800 000890 000 应将前期已冲减的投资成本3 000元全部转回 中级财务会计 Date78 应确认的投资收益 = 投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资 成本的金额 = 400 00010% （ 3 000 ） = 43 000 借：应收股利 40 000 长期股权投资 3 000 贷：投资收益 43 000 （5）2004年4月27日丙公司宣布发放现金股利600000 中级财务会计 Date79 应确认的投资收益 = 投资企业当年获得的利润或现金股利应冲减初始投资成 本的金额 =600 00010% 11 000 =49 000 应冲减初始投资成本的金额 =(投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投资后至上年末 止被投资单位累积实现的净损益) 投资企业的持股比例投资企业已冲减的初始投资成本 =（100 000300 000 400 000 600 000）（450 00080 000 520 000 400 000 ） 10% 0 =（1 400 0001 290 000）10% 0 =11 000 应冲减投资成本11 000元 中级财务会计 Date80 借：应收股利 60 000 贷：长期股权投资 11 000 投资收益 49 000 中级财务会计 Date81 （二）长期股权投资的权益法 权益法，是指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要 根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期 股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。 n 投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股 权投资。 共同控制 重大影响 中级财务会计 Date82 1.会计科目的设置 总账科目二级科目 长长期股权权投资资 成本 损损益调调整 其他权权益变动变动 中级财务会计 Date83 2.权益法的核算方法（程序）与要点 初始投资成本的确定 长期股权投资账面价值=应享被 投资单位所有者权益账面价值 股权投资 差额调整 实现净损 益调整 宣告分派 股利调整 其他权益 项目调整 Date84 2.取得长期股权投资的会计处理 初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的投资 成本增加长期股权投资的账面价值。 如果长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被 投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始 投资成本。 如果长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被 投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入“营 业外收入”，同时将长期股权投资的成本调整为应享有被投资 单位可辨认净资产公允价值的相应份额。（即：按其差额，借 记“长期股权投资成本”，贷记“营业外收入”） 中级财务会计 Date85 股权投资差额的处理 股权投资 差额 = 初始投资 成本 投资时被投资单 位可辨认净资产 公允价值 投资持股 比例 0，不调整长期股权投资初始 投资成本 0，要调增长期股权投资初始 投资成本，差额计入当期损益 （营业外收入） Date86 3.持有长期