从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题(马永义).ppt

从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 1 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 各位学员大家好！ 北京国家会计学院 马永义博士 M从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 2 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 新准则实施后相关部门所发布的后续规定 1.企业会计准则解释第1号（财会200714号） 2.2007年2月1日发布的第1期企业会计准则实施问 题专家工作组意见 3.2007年4月30日发布的第2期企业会计准则实施 问题专家工作组意见 4.2008年1月21日发布的第3期企业会计准则实施 问题专家工作组意见 5.关于执行企业会计准则有关企业所得税政 策问题的通知（财税200780号） 6.关于做好企业会计准则实施有关问题的通知（ 财办会20072号） 7.关于进一步做好上市公司2006年度财务报告审 计工作的通知（财会便20075号） 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 3 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 8.关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工 作的通知（证监发2006136号） 9.中国注册会计师协会关于做好上市公司2007年度 财务报表审计工作的通知（会协20083号） 10关于切实做好上市公司2007年报执行新会计准 则监管工作的通知（证监办发20087号） 11、财会【2008】11号财政部关于印发企业会计准 则解释第2号的通知 12、上市公司执行企业会计准则监管报告（2007） 13、关于我国上市公司2007年执行新会计准则情况 的分析报告 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 4 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 第一部分：对2007年新会计准则执行情况分 析报告的解读 第二部分：企业会计准则实施问题专家工作 组意见及企业会计准则解释第1、2号 第三部分：2007年年报需要重点关注的项目 第四部分：财政部 国家税务总局关于执行 企业会计准则有关企业所得税政策问题的 通知 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 5 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 第一部分：对2007年新会计准则执行情况 分析报告的解读 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 6 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 前言 2007年是我国上市公司全面执行企业会计准则体系 的第一年。企业会计准则体系作为资本市场的规则之 一，对于促进企业可持续发展和完善资本市场具有十 分重要的意义 因此，财政部会计司与有关方面通力合作，成立了 新准则实施情况工作组，制定工作实施方案。 加强与上市公司、会计师事务所的约谈。 建成上市公司财务报告分析系统，组织强大的分 析团队，采用“逐日盯市、逐户分析”的工作方式，跟 踪分析了每一家上市公司2007年年报。 经过5个多月的艰苦努力，形成了本分析报告。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 7 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 根据我国相关规定，经审计的上市公司2007年 年报应于2008年4月30日前公开披露完毕。实际情况 是，从2008年1月22日沪深两市上市公司公布首份 2007年年报开始，截止2008年4月30日，除*ST威达 （000603）和九发股份（600180）两家公司外，沪 深两市合计1,570家上市公司（沪市861家，深市709 家）公布了2007年年报，其中，非金融类上市公司 1,543家，金融类上市公司27家，A+H股上市公司53 家。 通过对上市公司公布的2007年年报进行全面深 度分析表明，企业会计准则体系的实施平稳有效。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 8 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 （一）上市公司较好地实现了企业会计准则从2006年末 至2007年初的新旧转换 1.上市公司新旧准则转换总体情况 截至2008年4月30日，沪深两市1,570家上市公司中共有 1,557家上市公司披露了新旧会计准则股东权益差异调 节表，其中沪市849家，深市708家。有13家上市公司 没有披露相关数据。1,557家上市公司按照新准则调整后 的2007年年初股东权益合计45,625.49亿元，2006年12月 31日按旧准则（指企业会计制度和金融企业会计制度） 反映的股东权益合计41,486.64亿元，2007年初股东权益 比旧准则股东权益净增加了1,002.67亿元(扣除少数股东 权益后)，增幅为2.42%。 分析表明，按照与国际趋同的会计准则对上市公司 2007年年初净资产确认计量的结果，比按旧准则高出了 2.42个百分点。 可见，上市公司在首次执行日（2007年1月1日）按 照企业会计准则第38号首次执行企业会计准则 及相关规定，较好地实现了新旧准则的转换和过渡。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 9 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 2.年初股东权益调整增幅较大的项目分析 （1）“企业合并”项目 涉及166家上市公司，调增年初股东权益335.81亿元，占 比为0.81%。同一控制下的企业合并在编制合并比较报表时 ，应视同参与合并各方在最终控制方开始实施控制时即以 目前的状态存在，因企业合并而增加的净资产在比较报表 中调整了股东权益项下的资本公积和留存收益。 （2）“以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以 及可供出售金融资产”项目 涉及454家上市公司，调增年初股东权益795.04亿元， 占比为1.92%。新准则规定这两类金融资产应当按照资产负 债表日的公允价值计量，公允价值与原账面价值的差额调 整年初股东权益，由于首次执行日我国股市处于较大幅度 上涨时期，该项目所产生的调增股东权益金额较大，金融 类上市公司尤为突出。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 10 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 需要特别说明的是，“少数股东权益” 项目涉及上市公司1,267家（占1,557家的 81.37%），调增年初股东权益3,136.18亿 元，占比为7.56%。 该项金额应当从股东权益合计中剔除 ，因为旧准则下“少数股东权益”在股东 权益之外单独列示，新准则下“少数股东 权益”包含在股东权益合计之内，属于报 表项目列示变化导致的影响金额。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 11 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 3.年初股东权益调整减幅较大的项目分 （1）“长期股权投资差额”项目涉及737家上市 公司，调减年初股东权益 160.78亿元，占比为 -0.39%。 根据新准则规定，同一控制下企业合并形 成的长期股权投资尚未摊销完毕的股权投资差 额余额，应当在首次执行日全部转销，相应减 少了年初股东权益。 （2）“符合预计负债确认条件的辞退补偿”项 目涉及149家上市公司，调减年初股东权益 114.39亿元，占比为-0.28%。根据新准则规定 ，公司应当对首次执行日之前符合辞退福利确 认条件应给予的补偿进行预计，减少年初股东 权益，同时确认应付职工薪酬。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 12 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 （二）上市公司实现新旧准则转换后，即按企 业会计准则体系全面执行，总体运行平稳 1.利润总额和净利润增长及因素分 1,570家上市公司2007年实现利润总额和净 利 润分别为13,634.02亿元和10,117.64亿元， 2006年分别为9,201.22亿元和6,765.08亿元，利 润总额增加了4,432.80亿元，净利润增加了 3,352.56亿元，同比分别增长了48.18%和 49.56%。有关情况如表2所示。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 13 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 首先：营业利润 引起上市公司2007年利润总额和净利润增长的主要因素是营业 利润。 1,570家上市公司实现营业利润合计为13,148.16亿元，比2006 年增加了4,091.90亿元，增幅为45.18%，占利润总额的96.44%。如 按扣除投资收益的营业利润计算，仍占利润总额的74.80%。营业利 润增长是决定上市公司利润总额和净利润增长的主要因素，营业利 润是企业日常经营活动所得，反映上市公司2007年经营业绩的增长 ，属于正常的经济增长态势。 其次：投资收益 1,570家上市公司实现投资收益合计为2,950.50亿元，比2006年 增加了1,780.44亿元，增幅为152.17%，占利润总额的21.64%。引 起投资收益增长的主要原因是上市公司2007年内出售投资实现的收 益。 1,570家公司出售投资实现收益2,547.57亿元，占利润总额的 18.69%，比2006年增加了1,581.76亿元，增幅为163.78%。 出售投资实现的收益具有一次性特点，仅影响2007年当期，对 上市公司的业绩不具有可持续性。 因此，实业类上市公司应当做好主业经营，才能做到可持续发 展，促进社会财富不断增长；否则，属于社会财富重新分配。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 14 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 第三：营业外收支 除营业利润外，1,570家上市公司营业外收支净额合 计为485.86亿元，比2006年增加了340.90亿元，增幅为 235.16%，占利润总额的3.56%。 营业外收入主要源于债务重组、捐赠、政府补助及 处置长期资产利得。 营业外收支净额对公司利润的影响是非经常性的。 小结： 以上分析表明，上市公司利润总额和净利润的增长主要 源于营业利润，从而奠定了2007年利润总额和净利润增 长的基础。同时，投资收益和营业外收支净额增长中的 某些因素，如出售股票收益、债务重组利得和捐赠等， 值得关注和进一步研究。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 15 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 一、上市公司2008年报披露基本情况怎样？ 答:据初步统计,1624家上市公司从营业规模看,营业 收入共计113,024亿元,按年度同比增长16.77%。从 实现利润及其构成上看,1,370家上市公司实现盈利, 占全部上市公司数量的84.36%,254家上市公司亏损 ,与2007年相比亏损面扩大了7.99%,亏盈相抵后,实 现净利润数为8,208亿元,按年度同比减少16.82%。 其中： 投资收益2,126亿元,按年度同比减少33.59%; 资产减值损失为3,963亿元,约为2007年的2.5倍; 公允价值变动损益与去年同期相比由盈利转为亏损 ,亏损额为500亿元。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 16 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 从盈利能力看,平均每股收益0.34元、平 均净资产收益率11.53%,按年度分别同比下 降20.93%和22.52%。 从现金流上看,2008年上市公司经营活 动产生的净现金流入为26,211亿元,按年度 同比增长40.28%,约为当年净利润的3倍。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 17 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 从年报审计意见类型上看,1624家上市公 司中,1511家公司的审计报告为标准无保留意 见,占全部公司的93.04%; 77家公司审计报告为带强调事项段的非标准 无保留意见,占比4.74%; 17家公司审计报告为保留意见,占比1.05%; 19家公司审计报告为无法表示意见,占比 1.17%。 非标准无保留意见主要涉及持续经营能 力、立案稽查、诉讼事项、重大对外投资、 大股东占款无法收回等事项。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 18 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 2.净资产增长及其因素分析 1,570家上市公司2007年12月31日净资产合计为 68,389.71亿元，2006年净资产合计为52,221.07亿元，同比 增加了16,169.38亿元，增幅为30.96%。净资产收益率也高 于去年同期水平（12.95%），达到了14.79%。有关情况如 表3所示。 引起净资产增长的主要因素： 一是上市公司2007年新发或增发股票实现的股票溢价 收入等原因增加了资本公积6,510.55亿元，占到净资产增 加额的40.25%，表明2007年IPO公司较多，由此增加的资 本公积所占比重较大。 二是可供出售金融资产公允价值变动增加了净资产， 同比增加了1,491.23亿元，占净资产增加额的9.22%。表明 上市公司2007年划分为可供出售金融资产的股票价格大幅 上涨，导致可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积 。 三是上市公司2007年实现的净利润增加了净资产，反 映公司通过生产经营活动直接创造的财富，同比增加了 3,352.56亿元，占到净资产增加额的20.73%。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 19 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 （三）同时发行A股和H股的上市公司2007年执行企业会计准则后， 内地与香港披露的年报差异基本消除 在1,570家上市公司中，共有53家上市公司同时在香港发行了H股 ，这些公司除了按企业会计准则在A股市场披露了年报外，同时按照 香港财务报告准则在H股市场提供年报。 1.A+H股上市公司年报净利润比较 53家A+H股上市公司2007年按香港财务报告准则报告的净利润 为6,488.51亿元,按企业会计准则报告的净利润为6,198.08亿元，差额 为290.43亿元，净利润差异率为4.69%；其中，净利润完全无差异的 有6家上市公司，分别为招商银行（600036）、创业环保（600874） 、中海油服（601808）、建设银行（601939）、中兴通讯（000063 ）和经纬纺机（000666）。 2.A+H股上市公司年报净资产比较 53家A+H股上市公司2007年按香港财务报告准则报告的净资产为 39,335.31亿元，按企业会计准则报告的净资产为38,248.58亿元，差 额为1,086.73亿元，净资产差异率为2.84%；其中，净资产完全无差 异的有10家上市公司，分别为中海发展（600026）、招商银行（ 600036）、青岛啤酒（600600）、广船国际（600685）、创业环保 （600874）、中国铁建（601186）、中海油服（601808）、建设银 行（601939）、中兴通讯（000063）和经纬纺机（000666）。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 20 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 3.A+H股上市公司现存差异分析 根据53家A+H股上市公司的年报显示，导致A+H股上市公司净利润和净资产现存差 异的主要因素如下： 一是、企业改制资产评估产生的差异。 涉及36家上市公司。按照内地相关法律法规，企业公司制改制时对资产和负债进行 评估，并以评估价值为基础确认为相关资产和负债的认定成本；在H股报告中，有的调 整为改制前原账面价值，有的按照重估价报告。由此形成两地市场财务报告中净资产差 异合计为144.62亿元，占差异总额的13.31%。 二是、同一控制下企业合并产生的差异。 涉及15家上市公司。按照企业会计准则规定，同一控制下的企业合并采用类似权益 结合法进行会计处理；香港财务报告准则选择采用购买法。公司在两地采用的会计政策 不一致，由此形成两地市场财务报告中净利润差异合计为4.38亿元，占差异总额的 1.51%。 三是、资产折耗方法产生的差异。 按照企业会计准则，特定企业的油气资产应当采用产量法或年限平均法计提折耗。 在实际执行中，公司A股报告中采用了年限平均法计提油气资产折耗，在H股报告中则 采用了产量法计提折耗。 在上述因素形成的A+H股上市公司年报差异中，如果剔除其中两家公司现存差异后 ，净利润差额由290.43亿元缩小到65.45亿元，净利润差异率也由4.69%缩小到1.46%； 净资产差额由1,086.72亿元缩小到121.09亿元，净资产差异率由2.84%缩小到0.43%。 分析表明，上市公司2007年执行企业会计准则后，A+H股上市公司境内外差异基本 消除，从而验证了两地准则等效的成果。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 21 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 （四）进一步对企业会计准则具体项目执 行情况分析，表明企业会计准则体系得到 了有效实施 企业会计准则包括38项具体准则，其中 新修订的准则16项，新制定的准则22项， 涵盖了会计实务中目前已经发生或者能够 预见到的经济业务事项。 通过对38项具体准则进行逐项深度分析 ，进一步表明了企业会计准则体系平稳有 效实施的结论。限于篇幅，我们在此仅举 例说明以下具体准则项目的执行情况： 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 22 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 1.存货准则 存货准则是一项新修订的准则。 1,570家上市公司中有1,541家上市公司发生存货业务，占1,570家的 98.15%；发生存货业务的公司均按照准则规定取消了后进先出法。 其中，1,521家公司遵循了准则规定的方法并披露了采用的计价 方法、各类存货的期初和期末账面价值、用于担保的存货账面价值 等信息，占1,570家的96.87%。 2.投资性房地产准则 投资性房地产准则是一项新准则。1,570家上市公司中，存在投 资性房地产的有630家上市公司，占1,570家的40.13%。这些公司绝 大多数对投资性房地产采用了成本计量模式。 仅18家上市公司（占有此类业务公司数的2.86%）采用公允价值 对投资性房地产进行后续计量。投资性房地产公允价值计量产生的 公允价值变动净收益为22.79亿元，占有此类业务18家公司净利润的 2.61%，占1,570家上市公司净利润的0.23%。 根据上述18家公司披露的年报，投资性房地产公允价值计量的 方法主要有房地产评估价格（10家上市公司）、第三方调查报告（ 2家上市公司）、与拟购买方初步商定的谈判价下限（1家上市公司 ）及参考同类同条件房地产的市场价格（2家上市公司）等。这些 公允价值的运用尚需进一步研究。另有3家上市公司未披露投资性 房地产公允价值的具体确定方法。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 23 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 3.固定资产准则 固定资产准则是一项新修订的准则。1,570家上市公司 中，有9家上市公司根据准则规定对固定资产计提了弃置费 用86.80亿元，占9家上市公司资产总额的0.48%，占9家上市 公司固定资产总额的1.36%。其中，3家上市公司披露了弃 置费用按折现值计入固定资产成本。 4.无形资产准则 无形资产准则是一项新修订的准则。上市公司年报显 示，1,570家上市公司中，有30家上市公司披露了使用寿命 不确定的无形资产，主要包括商标权（46%）、特许经营权 （27%）、非专利技术（17%）。使用寿命不确定的无形资 产未发生减值。 1,570家上市公司中，有137家上市公司发生了开发支出 ，主要集中在机械制造、医药及电子信息业，占1,570家的 6.69；85%的公司披露了开发支出资本化的条件。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 24 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 5.非货币性资产交换准则 非货币性资产交换准则是一项新修订的准则。 1,570家上市公司中，发生非货币性资产交换的有40家上市公司。非货币 性资产交换大都采用了评估价格作为交换资产的公允价值。 该类交易产生损益的有32家上市公司，占有此类交易公司数的80%；未产生 损益的有8家上市公司，占有此类交易公司数的20%。 非货币性资产交换产生损益的32家上市公司中，产生非货币性资产交换 利得的有21家上市公司，比例为65.62%；产生非货币性资产交换损失的有 11家上市公司，比例为34.38%。 6.资产减值准则 资产减值准则是一项新准则。 1,570家上市公司中，有692家上市公司（占1,570家的44.08%）披露了对 长期资产计提了减值准备。其中，161家上市公司根据本公司情况披露了各 项资产减值的迹象，占1,570家的10.25。702家上市公司披露了确定资产 减值时对资产组进行了认定。也发现有极少公司转回长期资产减值损失的 情况。1,152家上市公司披露了长期资产可收回金额的确定依据。多数上市 公司披露了长期资产公允价值的确定方法、预计的资产未来现金流量、涵 盖期间和折现率等信息。计提减值准备的资产主要是长期股权投资和固定 资产。 451家上市公司（占1,570家的28.73%）存在商誉，其中,373家上市公司 （占有此类业务公司数的82.71%）对商誉进行了减值测试。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 25 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 7.职工薪酬准则 职工薪酬准则是一项新准则。 1,570家上市公司年报显示，职工工资、奖金、津贴和补 贴构成了上市公司职工薪酬的最主要部分，占2007年确 认的职工薪酬总额的72.55。 1,538家上市公司披露了职工工资、奖金、津贴和补贴等 信息，占1,570家的97.96。 1,513家上市公司披露了应付五险（医疗保险费、养老保 险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费）的信息 ，占1,570家的96.37。 1,328家上市公司披露了应缴存的住房公积金信息，占 1,570家的84.59。 463家上市公司披露了辞退福利的信息，占1,570家的 29.49。 158家上市公司披露了为职工提供的非货币性福利的信息 ，占1,570家的10.06； 极少公司还披露了非货币性福利的计算依据。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 26 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 8.股份支付准则 股份支付准则是一项新准则。 1,570家上市公司中，41家上市公司在2007年度实施了股份支付 计划。股份支付的授予对象多为公司董事、监事、高管及业务骨干 。2007年，41家上市公司因以现金结算的股份支付确认的费用总额 为28.06 亿元，因以权益结算的股份支付确认的费用总额为18.92亿 元。 以权益结算的股份支付有33家，其中，以限制性股票作为支付 工具的有4家，以股票期权作为支付工具的有11家，另有19家未披 露具体类型（有1家同时具备两种支付工具）。23家上市公司明确 披露了权益工具公允价值的确定方法。 以现金结算的股份支付有11家，其中，以模拟股票作为支付工 具的有2家，以现金股票增值权作为支付工具的有7家，有2家未披 露具体支付类型。 41家实施股份支付计划的上市公司中，以服务期限作为可行权 条件的有1家，以非市场条件作为可行权条件的有19家，其余未明 确披露可行权条件。 分析发现，有的股份支付计划在实施中，对设定的业绩条件作了较 大调整，值得关注。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 27 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 9.债务重组准则 债务重组准则是一项新修订的准则。 1,570家上市公司中，316家上市公司发生了债务重组，占1,570 家的20.13%。因债务重组产生的营业外收支净额为130.04亿元，占 1,570家上市公司净利润的1.29%，其中，229家上市公司作为债务人 获得了债务重组收益133.00亿元，82家上市公司作为债权人因让步 产生债务重组损失2.96亿元。 316家上市公司中多数都披露了债务重组对营业外收支的影响金 额，但披露债务重组具体内容的详尽程度各不相同。少数上市公司 披露了债务重组过程中公允价值的取得方式。个别公司债务重组利 得较大，值得关注。 10.或有事项准则 或有事项准则是一项新修订的准则。 1,570家上市公司中，有982家上市公司披露了或有事项，占 1,570家的62.55%，其中，存在或有负债的有905家上市公司，存在 或有资产的有138家上市公司。 287家上市公司存在预计负债，占1,570家的18.28%，2007年确 认的预计负债总额为148.50亿元，其中，对担保事项确认预计负债 最多，占到14.99%；因产品质量保证确认的预计负债占8.59%；因未 决诉讼确认的预计负债占3.59%；因待执行合同变成亏损合同确认的 预计负债占0.33%；因承担的重组义务确认的预计负债占0.03%。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 28 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 11.借款费用准则 借款费用准则是一项新修订 的准则。 在1,570家上市公司中，有473家上市公司存 在借款费用资本化，占1,570家的30.13%。 其中，固定资产资本化借款费用的有2家； 在建工程资本化借款费用的有390家； 存货资本化借款费用的有86家； 投资性房地产和无形资产资本化借款费用的分 别为1家和3家。 473家上市公司中，有214家上市公司披露了 借款费用资本化率。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 29 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 12.所得税准则 所得税准则是一项新准则。 1,570家上市公司中，有1,041家上市公司确认了递延所得税资产 ，占1,570家的89.24；752家上市公司确认了递延所得税负债，占 1,570家的47.90； 244家上市公司确认了与所有者权益项目相关的递延所得税资产或递 延所得税负债，占1,570家的15.54，其中，与所有者权益相关的主 要项目是可供出售金融资产公允价值的变动，26家上市公司因此确认 了递延所得税资产，218家上市公司因此确认了递延所得税负债。 2007年上市公司年报显示，与子公司、联营企业、合营企业相关的递 延所得税资产对递延所得税资产总额的影响达79.10%。 固定资产折旧对递延所得税负债总额的影响为33%； 与交易性金融资产、可供出售金融资产和以公允价值计量的投资性房 地产的公允价值变动相关的递延所得税对递延所得税负债总额的影响 分别为1%、13%、0.001%。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 30 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 1,546家上市公司披露了当期所得税费用（收益 ）的主要组成部分，占1,570家的98.47； 1,422家上市公司披露了当期所得税费用（收益 ）与会计利润关系的说明，占1,570家的90.57。 424家上市公司披露了当期未确认递延所得税 资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣亏损的金额，占 1,570家的27.01。 1,491家上市公司披露了当期递延所得税资产 和递延所得税负债涉及的资产、负债的类别、确认 金额和确认依据，占1,570家的94.97。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 31 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 13.企业合并准则 企业合并准则是一项新准则。 1,570家上市公司中，411家上市公司按照准则规定将企业合并分类为 同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并，其中，披露了企业合并类 型判定依据的有348家上市公司，有63家上市公司未明确披露企业合并类 型的判定依据。 同一控制下企业合并的186家上市公司中，184家上市公司明确指出以 账面价值为计量基础。存在交易价差的有 112家上市公司，占有此类交易 公司数的60.22%，其中，投资成本大于所享有被合并方净资产账面价值份 额的有71家上市公司，投资成本小于享有被合并方净资产账面价值份额的 有41家上市公司。2007年发生同一控制下的企业合并并入子公司期初至合 并日的当期净损益的有133家上市公司,总额为212.29亿元，占有此类交易 公司净利润总额的5.82%。 非同一控制下企业合并的上市公司全部采用了公允价值作为计量基础 ；57.89%的上市公司披露了可辨认资产、负债公允价值的确定方法。 发生非同一控制下企业合并的上市公司中，119家上市公司形成了商 誉，金额为74.96亿元，占119家公司净资产的0.50%、资产总额的0.06%， 各公司均按准则规定不再对商誉进行摊销，改为期末进行减值测试； 因投资成本（购买成本）小于所占被购买方可辨认净资产公允价值份 额而计入营业外收入的有72家上市公司，总额为18.31亿元，占发生该类交 易公司利润总额的4.66%。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 32 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 14.金融工具确认和计量准则 金融工具确认和计量准则是一项新准 则。 1,570家上市公司按照准则规定对金融资产和金融负债进行了分 类，并在附注中进行了披露。其中： 353家上市公司持有交易性金融资产，合计4,894.29亿元，占1,570家 上市公司资产总额的1.17%； 142家上市公司存在持有至到期投资，合计41,008.02亿元，占1,570 家上市公司资产总额的9.84%； 419家上市公司持有可供出售金融资产，合计32,083.29亿元，占 1,570家上市公司资产总额的7.70%， 其公允价值变动计入资本公积为1,491.23亿元，占1,570家上市公司 股东权益总额的2.18%。 15.每股收益准则 每股收益准则是一项新准则。 1,570家上市公司全部列报了基本每股收益和稀释每股收益，均 在附注中披露了基本每股收益和稀释每股收益的计算方法。 1,570家上市公司基本每股收益平均为0.3579元/股，稀释每股收 益平均为0.3479元/股。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 33 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 小结： 从38项具体准则执行情况分析可以得出 以下结论： 具体准则在1,570家上市公司中得到了普 遍应用， 上市公司能够较为恰当地选择会计政策 和做出会计估计， 并按各项具体准则及应用指南规定进行 确认、计量和报告。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 34 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 （五）注册会计师对上市公司2007年年报出具的标准审 计意见的数量和比例明显地超过了2006年，也表明企业 会计准则在上市公司较好地实现了新旧转换和平稳有效 实施 1,570家上市公司中，有1,464家公司的年报被注册会 计师出具了标准审计意见，占比为93.25%，被出具非标 准审计意见的公司仅有106家，占比为6.75。同时，由 国际“四大”会计师事务所审计的99家上市公司中，仅有1 家被出具了非标准审计意见。 根据财政部和证监会的有关规定，2007年上市公司 首次执行新准则编制并披露新旧会计准则股东权益差 异调节表，也要经过注册会计师的审计。分析注册会 计师出具的审计意见，从另一角度得出了新准则在上市 公司较好地实现了新旧转换和平稳有效实施的结论。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 35 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 第二部分：企业会计准则实施问题专家工 作组意见及企业会计准则解释第1、2号 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 36 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 导言 财政部会计准则委员会成立了“企业会计准 则实施问题专家工作组”。专家工作组由财政 部（会计司）、证监会、银监会、保监会、国 务院国有资产监督管理委员会、国家税务总局 相关人员组成。专家工作组将定期召开会议， 针对企业在执行财政部2006年发布的企业会计 准则及其应用指南（以下简称“新会计准则”） 过程中提出的有关问题进行研究，在达成一致 意见后向社会公布，以便及时指导上市公司、 会计师事务所等有关方面正确地理解和执行新 会计准则。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 37 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 第一号专家工作组意见 一、 问：如何认定同一控制下的企业合并？ 答：企业应当按照企业会计准则第20号 -企业合并及其应用指南的相关规定，对 同一控制下的企业合并进行判断。通常情况 下，同一控制下的企业合并是指发生在同一 企业集团内部企业之间的合并。除此之外， 一般不作为同一控制下的企业合并。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 38 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 二、问：企业持有的非同一控制下企业合并产生的对子公司的长期股 权投资，在首次执行日及执行新会计准则后，按照企业会计制度 及投资准则（以下简称“原制度”）核算的股权投资借方差额的余额如何 处理？ 答：企业持有的非同一控制下企业合并产生的对子公司的长期股权 投资，按照原制度核算的股权投资借方差额的余额，在首次执行日应 当执行企业会计准则第38号-首次执行企业会计准则的相关规定。 上述对子公司投资的股权投资借方差额的余额，执行新会计准则后 ，在编制合并财务报表时应区别情况处理： （一）企业无法可靠确定购买日被购买方可辨认资产、负债公允价 值的，应将按原制度核算的股权投资借方差额的余额，在合并资产负 债表中作为商誉列示 （二）企业能够可靠确定购买日被购买方可辨认资产、负债等的公允 价值的，应将属于因购买日被购买方可辨认资产、负债公允价值与其 账面价值的差额扣除已摊销金额后在首次执行日的余额，按合理的方 法分摊至被购买方各项可辨认资产、负债，并在被购买方可辨认资产 的剩余使用年限内计提折旧或进行摊销，有关折旧或摊销计入合并利 润表相关的投资收益项目；无法将该余额分摊至被购买方各项可辨认 资产、负债的，可在原股权投资差额的剩余摊销年限内平均摊销，计 入合并利润表相关的投资收益项目，尚未摊销完毕的余额在合并资产 负债表中作为“其他非流动资产”列示。 企业合并成本大于购买日应享有被购买方可辨认净资产公允价值份 额的差额在首次执行日的余额，在合并资产负债表中作为商誉列示。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 39 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 三、问：首次执行日确认递延所得税资产或递延所得税负债时， 如何确定适用的所得税税率？税率变动时如何处理？ 答：在首次执行日，企业按照企业会计准则第38号-首次执 行企业会计准则的规定确认递延所得税资产或递延所得税负债 时，应以现行国家有关税收法规为基础确定适用税率。 未来期间适用税率发生变更的，应当按照新的税率对原已确认 的递延所得税资产和递延所得税负债进行调整，有关调整金额计 入变更当期的所得税费用等。 四、问：企业根据国家有关规定计提的安全费在首次执行日以及 执行新会计准则后如何处理？ 答：企业根据国家有关规定计提的安全费余额在首次执行日 不予调整，即原记入“长期应付款”科目的安全费在首次执行日的 余额不变。 执行新会计准则后，企业应继续按照国家规定的标准计提安 全费，计入生产成本，同时确认为负债，记入“长期应付款”科目 。 企业在未来期间使用已计提的安全费时，冲减长期应付款。 如能确定有关支出最终将形成固定资产的，应通过“在建工程”科 目归集。待有关安全项目完工后，结转为固定资产；同时，按固 定资产的实际成本，借记“长期应付款”科目，贷记“累计折旧”科 目。该项固定资产在以后期间不再计提折旧。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 40 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 五、问：上市公司在清欠过程中，控股股东通过放 弃持有的对上市公司的股权抵偿其对上市公司的债 务，上市公司作为减资的，会计上应当如何处理？ 答：上市公司及其控股股东应分别进行以下处理 ： （一）上市公司取得控股股东用于抵偿债务的股 权按照法定程序减资的，在办理有关的减资手续后 ，应当按照减资比例减少股本，所清偿应收债权的 账面价值与减少的股本之间的差额，相应调整资本 公积（股本溢价），资本公积（股本溢价）的余额 不足冲减的，应当冲减留存收益。 （二）控股股东以持有的对上市公司的股权抵偿 其对上市公司债务，应冲减的抵债股权的账面价值 与偿付的应付债务账面价值之间的差额调整资本公 积（资本溢价或股本溢价）。 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 41 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 六、问：首次执行日，企业原确认的股权分置流通权余额如 何处理？ 答：（一）股权分置流通权余额的处理 首次执行日，企业在股权分置改革中形成的股权分 置流通权的余额，属于与对联营企业、合营企业、子公司的 长期股权投资相关的，以及与仍处于限售期的权益性投资相 关的，应当全额转至长期股权投资（投资成本）；除此之外 ，首次执行日应将其余额及相关的权益性投资账面价值一并 按照企业会计准则第22号-金融工具确认和计量的规定 进行划分，作为交易性金融资产或可供出售金融资产。 划分为交易性金融资产或可供出售金融资产的金融资产，在 首次执行日的公允价值与其账面价值的差额，应按照企业 会计准则第38号-首次执行企业会计准则的规定处理。其 中对于可供出售金融资产，其公允价值与账面价值的差额在 调整了首次执行日的留存收益后，应同时将该差额自留存收 益转入资本公积（其他资本公积）。 （二）2007年1月1日以后，企业根据经批准的股权分置方案 ，以支付现金方式取得的流通权，应当计入与其相关的长期 股权投资或其他金融资产的账面价值，不再单设“股权分置 流通权”科目进行核算 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点 、难点问题北京国家会计学院 马永义博士 诚信为本 遵守准则 * 42 从相关后续规定谈新会计准则执行中的重点、难点问题 七、问：保险公司分红保险和万能寿险账户 中金融资产的公允价值变动如何处理？ 答：对保险公司经营的分红保险和万能寿险 账户中可供出售金融资产的公允价值变动，采 用合理的方法将归属于保单持有人的部分确认 为有关负债，将归属于公司股东的部分确认为 资本公积（其他资本公积）； 对以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的公允价值变动，采用合理的方法 将归属于保单持有人的部分确认为有关负债， 将归属于公司股