工程造价 毕业论文——公共项目工程造价政府审计问题研究

天津理工大学 2008 届本科毕业论文 1 公共项目工程造价政府审计问题研究 摘要 随着经济的发展，政府投资的重点转向了公共项目领域，有效地拉动了经济 增长，但是政府公共项目也暴露出了一些不容忽视的问题，主要有财务审计方面 的问题，投资绩效不理想，损失浪费严重，低水平重复建设。面对这些情况，审计 机关不仅要对项目建设资金使用中的不合法、不合规行为进行审计监督，而且要 对资金使用效率和效果进行审计。 论文采用定量与定性相结合的方法，利用公共项目、政府财务审计、政府绩 效审计相关理论，分析了我国公共项目政府审计存在的问题，分析了产生这些问 题的原因，并提出了相应的解决措施。在提出我国政府审计存在的问题的时候， 主要是通过财务审计和绩效审计分别存在的问题两方面进行阐述，结合公共项 目与政府审计的特殊性，分别从政府腐败、体制和审计本身两方面分析其原因， 引入了博弈论和委托代理理论作为理论支持，对公共项目政府审计存在的 问题进行全面的分析。根据产生问题的原因，分别提出了解决措施，对于政府绩 效审计，兼顾影响公共项目绩效评价的各项因素，构建了公共项目投资项目绩效 审计的评价指标体系。 公共项目的政府审计不同于一般的建设项目的审计，因为其资金来源的产 权缺失性，和项目建成后的社会效益，对公共项目的政府审计应该更加全面，在 注重经济效益的前提下，还应该关注社会效益和环境效益；在关注审计本身的过 程中，还应关注审计环境给审计结果带来的影响；在关注审计公正性的同时，还 应关注审计人员的素质与政府腐败现象的存在。在未来的审计理论研究和审计 实践活动中，应更加注意公共项目政府审计存在的这些问题，加以改进。 关键词：公共项目 审计 政府审计 全过程跟踪审计 风险导向审计 绩效 审计 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 2 Research on Issues about Cost Engineering Government Auditing in Public Projects Abstract Along with the national finance system reform and the public finance system establishment, the country gradually withdrew from competitive, the profitable fields of investment. Economic increase has been caused effectively by inversion of country investment to public project. But many problems appear in this field, such as financial auditing problems, bad performance of investment, serious waste and loss, low-level reconstruction. Facing these situations, the audit agencies need to audit not only the illegal and irregular behaviors but also the efficient and effective in making use of the construction funds. The paper employ both quantitative and qualitative methods, supported by the theory of public project, financial auditing and performance auditing, illustrates the problems of government auditing in public projects and the causes of these problems, then induces the ways of solving problems. Meanwhile, from two angle to explain the issues of government auditingfinancial auditing and performance auditing. Based on the trait of public project and government auditing, elaborates the reasons of these problems in two ways, plus the theory of boyi and agency, analysis the problems of government auditing. Various factors that influence performance evaluation of public project, as well as the reasons of the problems, conduct the evaluation index system of performance auditing on public project. Different from economic benefit auditing on general construction projects, performance auditing of public project pays more attention on social benefit, the effect evaluation should be more comprehensive and pay attention to social benefit and environment benefit with the precondition of economic benefit. the effect evaluation not only pay attention to the procedure of auditing, but also pay more attention to the environment of auditing. Also focus on the qualities of the people and the policy of government, because of the fund of establishing the public project has no souses. We should pay more attention to the problems of the government auditing in the future auditing theoretical research and practice. 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 3 Key words: Public project, Auditing, Government auditing, Follow up auditing, Risk-based Strategic-system audit approach, Performance auditing 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 4 目目 录录 摘要摘要 1 1 ABSTRACTABSTRACT 2 2 第一章第一章 绪论绪论 1 1 11 选题的背景和意义 1 12 文献综述 1 121 公共项目的特点 .1 122 我国政府审计主要存在的问题 .1 123 解决我国政府审计问题的措施 .3 13 论文研究方法、内容及结构 4 131 论文研究方法 .4 132 论文研究内容 .5 133 论文研究结构 .5 第二章第二章 公共项目、政府财务审计和绩效审计理论概述公共项目、政府财务审计和绩效审计理论概述 7 7 21 公共项目理论 7 211 公共项目的定义 .7 212 公共项目的特点 .7 22 政府财务审计理论 8 221 我国政府财务报表审计的目标 .8 222 我国政府财务审计的职能 .9 23 绩效审计理论 .10 231 绩效审计的理论基础 10 232 绩效审计的涵义 12 233 绩效审计的内容 12 234 公共项目绩效审计的目标的双层次分析 14 第三章第三章 公共项目政府审计存在的问题与分析公共项目政府审计存在的问题与分析 1616 31 公共项目政府审计存在的问题 .16 311 公共项目财务审计存在的问题 16 312 公共项目政府绩效审计存在的问题 20 32 公共项目政府审计存在的问题的原因分析 .23 321 政府腐败与体制方面的原因 23 322 基于审计工作本身的原因 26 第四章第四章 解决公共项目政府审计解决公共项目政府审计问问题的题的 途径途径3030 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 5 41 应对政府审计腐败的对策 .30 411 实行审计公告制度 30 412 财务监督监督国家审计机关的财务收支 30 413 建立多渠道的信息反馈方式 30 42 应对基于审计本身存在的原因的对策 .31 421 建立现代风险导向型政府审计 31 422 建立全过程跟踪审计 39 423 灵活运用审计方法 43 424 公共项目绩效审计评价指标体系的构建 48 第五章第五章 结论与展望结论与展望 5959 51 结论 .59 52 展望 .59 参考文献参考文献 6161 致谢致谢 6464 英文文献英文文献 6565 英文文献中文译文英文文献中文译文 7272 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 1 第一章 绪论 11 选题的背景和意义 建设工程审计，是从 20 世纪 80 年代后期，特别是国家审计法颁布后，才正式实施。 整个审计重点放在对工程竣工验收后的结算审计，是一种事后的审计监督，事前、事中审计 部门没有完全介入，从工程前期可行性研究、经济评价、招投标、施工阶段审计部门没有完 全介入，整个工程实施过程出现了监督视野中的“盲区” ，国家有关工程审计法规不能及时 地贯彻执行。由于工程管理采用是行政管理，忽视了技术和科学管理，审计没有进行监督， 建筑法颁布以后，我国推行了工程监理制度，由于监理工程师专业限制，监理的工作中 普遍把重点放在质量和工期上。从专业职能上讲工程监理是不能取代造价计价和控制的职能， 更不能代表审计职能。建设工程的实施应进行系统的监督和管理，否则就会违背工程建设内 在规律，导致建设工程内在有机联系的紊乱，形成施工、监理、造价、管理、审计相关脱节， 其结果是出现“图纸一变再变、概算一调再调、投资一增再增、工期一拖再拖”的局面1。 本课题的研究，将结合公共项目与政府审计的独特性质，对政府财务审计与绩效审计进 行分析，提出其存在的问题，分析原因，并探索相应的解决对策。本文的研究可以使我们看 清当前政府审计存在的问题，使我们在审计的工作中提高警惕性，帮助政府在公共项目中节 约投资，并提出了一些较为前沿的审计对策，例如全过程跟踪审计，投资绩效审计，风险导 向审计。 12 文献综述 121 公共项目的特点 公共项目在我们的经济和生活中起着非常重要的作用，关系到社会发展的和谐和稳定， 体现了政府对社会公众生活的关心程度，显示了政府对经济的引导和调控能力，因此，它具 有鲜明的特点2：（1）公共项目的公共性。 （2）公共项目的外部性。 （3）公共项目的长远 性或长期性。 （4）公共项目的福利性或公益性。 （5）公共项目支出的财政性。 （6）公共项目 的低回报性。 （7）公共项目涉及到政府公权力的运用。 122 我国政府审计主要存在的问题 之所以会有众多学者研究工程投资政府审计问题，不仅因为成本是项目管理的三大目标 之一，更有一方面就是政府审计确实存在着无论在制度上、程序上，还是项目建设期上的一 系列问题。 我国的审计体制具有浓厚的政府内部监督色彩，当政府的某些行为有悖于法律的时候, 审计公开效果就会受到影响。在政府审计机关查出问题后，由于地方政府考虑到社会稳定等 因素以及政绩和面子，不让行政审计机关如实对外公布和报告3。 政府投资建设项目涉及 社会公共利益，与地方党委、政府的政治、经济工作有千丝万缕的关系，存在种种问题的原 因比较复杂，审计部门处理此类问题很伤脑筋，审计处理、处罚甚至反映情况往往会受到一 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 2 定的干扰，阻力较大，所以审到什么程度为最佳状态，实在难以界定4。另外当前，有一种 审计观念误区，认为审计目标就是抓大案要案，出审计要情和重要信息要目，这种观念导致 有的审计人员对资金量不大，难以发现大案要案的审计项目兴趣不浓，审计力度不大5。政 府行政部门的收支皆源于公共资金，由于产权缺失，使得官员行事根本不用考虑成本问题， 往往为了拉选票和追求政绩，滥用公共产品，从而使得政府部门的办事效率低下，资源严重 浪费。审计只是形式问题，而不能起到实质性的作用，他们在做决策的时候不是倾向于最大 限度的为增进公共利益服务，而是依据自己的信息和个人效用最大化的原则进行决策。政府 部门追求自身利益最大化的动机潜在着重大隐瞒风险，且高度的制度真空为产生大隐瞒风险 由潜在变成现实提供了条件6。 谭良华对现行的政府审计提出几点困惑，政府审计有“三驾马车”之称，基建工程决算 审计是固定资产投资审计的一项最主要的审计内容。其中现在政府审计的主要问题是合同中 所签订的材料单价明显高于市场实际价格，或者合同中所签订的工程间接费的计取条款与正 在执行的工程费用定额相悖，或者实行总价包干的合同的工程量明显与实际不符等现状，即 使这样，在审计工程决算造价时不能因此而核减其工程造价，因为审计不能推翻合同或合同 条款而认定为无效合同。所以政府审计表面上是“三驾马车” ，实际上对控制工程造价起不 到实质性的作用7。王荣等对工程造价控制过程中审计效力进行了研究，指出工程价款取决 于合同双方当事人的合意，只能由合同双方当事人根据合同的约定来解决。故此，审计结果 不应作为工程造价结算的依据，工程造价结算只能根据双方合同的约定8。 从另一个角度 来说，法律法规与审计工作也存在一定的矛盾性。有些法律法规和规章如招标投标制度、监 理制度、项目资本金制度、资金配套制度等等，特别是对县级项目、中小型项目来说，有时 要严格按制度操作，受到地域条件、项目大小、地方财力等种种因素影响确实有一定困难。 有时甚至是费用大、收效小、得不偿失。审计人员在情与法中挣扎，难以定论。 2006 年，施向阳9博士在他的论文中指出政府投资项目全过程跟踪审计的必要性和当 前政府审计中存在的问题，同时指出绩效审计将来的发展所面临的困难。和政府投资项目效 益审计的对象千差万别，衡量效益的批准、指标很多，导致如何运用具体的经济指标，确定 评价标准等问题。当前，建设项目隐蔽工程的真实性难以核实，设计变更的合理难以确定， 材料的真实价格难以明确，工程的建筑质量难以界定等，这些问题存在的直接结果便是建设 项目造价的隐性提高，建设项目审计工作难度增大。因此，有必要将建设项目决算审计工作 前移至建设项目施工工过程中，对项目施工过程实行跟踪审计。这样可以避免事后审计的被 动性10。 由于建筑市场不规范，建设项目在实施过程中，存在的诸多违规行为，却大多数以合法 的方式明确下来，如：项目招标投标过程中程序不规范、无序竞争、泄漏标底、行贿受贿等 舞弊现象；工程施工中管理不严，中期工程变更中弄虚作假行为；工程队挂靠、转包、分包 行为。审计中遇到此类问题时，审计人员处于无能为力、进退两难的尴尬局面，是否深入审 计都将带来巨大的审计风险。深入审计，有超越审计权限、审计范围的风险；如果审计终止， 不予深入审计，则存在的种种问题无法制约，审计又存在不深入，质量难以保证的风险。 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 3 123 解决我国政府审计问题的措施 1、对工程建设项目开展全过程、全方位的审计监督,审计部门面临着工作量大、人员不 足的困难。如何确定工程建设不同阶段的审计重点,强化工程管理,确保工程建设的整体效果， 是审计工作者必须考虑的首要问题。工程建设项目开工前期审计,应以项目资金到位情况、 项目可行性研究报告的合规性、设计概算的准确性、施工招投标的合理合规性为重点。工程 建设实施过程审计的重点是合同履行情况和项目概算的执行情况、内控制度的建立和执行情 况、施工与设计标准和设计变更与现场签证,以及资金的使用情况等。工程竣工后期审计的 重点是甲乙双方的工程结算11。在开展全过程跟踪审计中,还需注意以下两点:一是务必保 持审计独立性,处理好监督与服务的关系。审计的职能是“监督与服务”而不是“管理”,因 此,一些应由其他部门行使的管理职能,审计部门切不可越俎代庖,大包大揽。二是建设项目 具有多样性、复杂性的特点,没有哪一套跟踪审计方案能够适合所有工程项目,如果生搬硬套,不 但跟踪审计方案不能起到指导性作用,反而让被审计单位认为跟踪审计只是走走过场,搞形式 主义,降低了审计的权威性12。 1983 年，Pomeranz 提出采用预先审计的方法控制工程造价 和工期。Pomeranz 认为，控制费用成本和防止工期拖延的有效方法是从设计开始至竣工整 个实施过程中，对工程进行严密的监控。他认为，预先审计需要有各学科的技信人员组成的 队伍参与，需要具有各学科知识的复合型人材从而确保供应商、建筑师、工程师、承包商、 项目经理和业主之间的合作和信息需要13。要有效避免工程造价中的索赔费用，必须在合 同签订前，对合同进行审计。Rice 指出会计和审计人员很少被项目经理邀请参与到合同签 订或谈叛队伍中，直到承包商要求索赔为止，但通常已经晚了，会计和审计人员的知识技能 对解决争端已经起不到很大的作用。此时，审计人员力所能及的事就是告诉项目经理确实已 经发生了什么，而对削减项费用已经起不到作用了14。Wyse 认为合同条款审计和实时造价 跟踪审计十分必要，并列举了业主与承包商协议中增加实时跟踪报告条款的优点15。 Thompson 认为，清晰的全过程审计跟踪可以判别关键决策的正确性。对这些重要决策加以 分析，以提供最佳的平台给首选的投标人。从而在项目建设期间，更好的控制工程造价，及 时对产生的费用偏差做出正确的决策。对于公共项目的合同而言，经审计后，决策不能违背 相关法规16。Johnson 认为，设计师必须站在全寿命的角度，为设计、施工、验收、维修、 运行直至报废整个过程的卫生和安全负责，因此，采用全生命周期跟踪监测与审计显得十分 必要，且有助于指导设计工作，早期的全面的策略对工程的造价控制是必不可少的17。在 很早以前，人们就已经认识到全过程跟踪审计的必要性，而对于政府投资的大型基础项目， 公共项目或是公益性建设项目，出资方是政府，承包商不必对建设资金负完全的责任，无限 制的扩大投资引起了一系列问题，这些也已经被国外很多学者所认知。刘冬冬18认为应对 建设项目合理划分，应从前期工作开始对重点建设项目进行全过程、全方位的跟踪审计，才 能真正遏制项目建设中的违法违规行为，有效控制工程造价，确保工程质量，提高资金和投 资效果。 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 4 2、根据复杂多变的实际情况而采取相应的审计方法，需要审计人员既具有相关的审计 理论知识，又具有较为丰富的实践经验，对于某一特定审计事项，可以使用一种审计方法， 也可以几种方法结合运用。在公共工程政府审计的过程中，灵活运用以下几种方法，可以提 高审计的成功率。1、假设问题存在审计求证法 2、审前征集审计线索法 3、审计经验判断法 4、追踪资金流向审计法 5、走访调查审计法 6、分析性复核审计法 7、环境因素影响审计法 8、抽样审计与详细审计结合审计法 9、实物观察与计量审计法 10、部门行业对比审计法 3、现代风险导向审计是我国审计发展的必然，信息社会和知识经济的要求新的审计方 法，传统的审计方法具有一定的局限性，20 世纪 80 年代以后，整个世界处于一种急剧变化 的过程中，世界经济变幻莫测。科学技术日新月异，各种文化相互渗透，全球性的市场竞争 日趋激烈。而我们运用至今的制度基础审计方法由于其固有的内向型的特点，其局限性将会 表现的愈来愈明显19。 4、建立政府公共项目绩效审计评价标准是十分必要的，开展政府公共项目绩效审计工作 时，审计人员对审计项目进行调查取证，对所收集的审计证据进行鉴别、分析后，如何判断 审计客体是否达到经济性、效率性、效果性的要求呢？这在客观上要求我们首先建立起一个 衡量尺度，用以指导审计活动，这个衡量尺度就是评价标准。所以，现阶段，我国要开展政 府公共项目的绩效审计，首要工作是要建立一套科学而实用的政府公共项目绩效审计评价标 准。政府绩效审计的对象很特殊，不仅种类多种多样，千差万别，而且政府行为多是不以盈 利为目的的，提供的公共服务多是无形的。政府活动的这些特点使得政府绩效审计标准的确 立无法像物质生产部门那样，可以用使用价值或价值指标来衡量，对政府活动的经济性、效 率性、效果性的评价标准难于统一。这就使得每开展一项政府绩效审计，审计人员都必须在 现场审计开始前就衡量绩效的标准问题与被审计单位协商，以寻求一种公认的，不存在异议 的评价标准。虽然评价标准难以确定，但是对于政府公共项目而言，其面窄，考核目标比较 趋于一致，所以建立公共项目绩效审计评价标准要比政府绩效审计评价标准要相对容易一些。 总结：通过对众多文献的阅读，我国公共项目政府审计目前还存在着诸多问题，导致这 些问题的原因是多方面的，有政府审计体制的原因，也有审计本身的原因，这些与该行业的 长期发展体制和国家政策有很大的关系。 由于目前我国正全面推行绩效审计，而国内外的文献并未把财务审计与绩效审计存在的 问题分开，公共项目资金来源的产权缺失导致政府审计的一系列问题并没有分析透彻，解决 对策显得笼统而无力，因此，本文重点研究公共项目，这类特殊的建设项目财务审计与绩效 审计分别存在哪些问题，并分析其原因，提出相应的解决措施。 13 论文研究方法、内容及结构 131 论文研究方法 理论研究的深度和广度，在一定程度上取决于所选用的研究方法。研究从国内外文献所 提出的公共项目政府审计所存在的问题入手，利用相对简单的描述或定义等理论基础，根据 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 5 目前我国政府审计主要的方向，对公共项目政府审计存在的问题进行分类研究，分为财务审 计和绩效审计两类。论文首先阐述了公共项目的特征，财务审计的目标与职能，并根据公共 项目的特征分析了公共项目绩效审计的目标。有了相关的理论基础，结合众多文献对政府审 计存在的问题的论述，总结了当前公共项目财务审计和绩效审计存在的主要问题并分析产生 此问题的原因，针对产生这些问题的原因，从政府体制与腐败和审计本身两方面分别提出了 相应的解决措施。 132 论文研究内容 本文共分五章，分别从理论基础，公共项目政府审计存在的问题及原因分析，和根据产 生这些问题的原因提出的相应的解决措施，和结论五个方面来论述。 1、第一章 绪论 主要介绍论文研究的背景、论文研究的意义，对国内外政府审计问题的研究文献进行综 述，给出论文研究的技术路线及主要内容。 2、第二章 公共项目，财务审计和绩效审计理论概述 包括公共项目的定义，特点，政府财务审计的目标与职能和政府绩效审计的涵义、内容和 理论基础。 3、第三章 公共项目政府审计存在的问题及分析 分别从财务审计和绩效审计两方面提出公共项目政府审计存在的问题，并对其进行原因分 析。 4、第四章 解决公共项目政府审计问题的途径 针对所提出的问题，提出相应的解决措施。 5、第五章 结论 整体总结。 133 论文研究结构 见图 1.1 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 6 论文研究背景和意义 公共项目 理论 政府审计理论 财务审计 理论 绩效审计 理论 财务审计 存在的问题 绩效审计 存在的问题 原因分析 政府腐败与 体制的原因 审计本身 存在的原因 双重 领导 体制 腐败 的原 因 审计人员 无法介入 到全过程 跟踪审计 制定审计 计划未加入 风险因险 审计方法 运用不当 绩效审计 评价指标 不完善 全过程跟 踪审计模 式的选择 与人员配 备及介入 时间 审计方法 的灵活运用 现代风险导 向型审计 绩效审计 评价指标 体系的构建 审计 公告 制度 的实施 财务 监督 多渠道 的信息 反馈 方式 解决措施 解 决 措 施 相关理论 经济学解释 基于公共 项目背景 下 论文研究背景和意义 公共项目 理论 政府审计理论 财务审计 理论 绩效审计 理论 财务审计 存在的问题 绩效审计 存在的问题 原因分析 政府腐败与 体制的原因 审计本身 存在的原因 双重 领导 体制 腐败 的原 因 审计人员 无法介入 到全过程 跟踪审计 制定审计 计划未加入 风险因险 审计方法 运用不当 绩效审计 评价指标 不完善 全过程跟 踪审计模 式的选择 与人员配 备及介入 时间 审计方法 的灵活运用 现代风险导 向型审计 绩效审计 评价指标 体系的构建 审计 公告 制度 的实施 财务 监督 多渠道 的信息 反馈 方式 解决措施 解 决 措 施 相关理论 经济学解释 基于公共 项目背景 下 图 1.1 论文研究结构 Fig.1.1 Papers on the structure 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 7 第二章 公共项目、政府财务审计和绩效审计理论概述 21 公共项目理论 211 公共项目的定义 公共项目，是政府为了公众利益直接或间接投资兴建的基础设施建设项目、环境保护项 目和社会公共项目，是为了满足国家或地区经济社会发展需要，以增进社会福利为投资最终 目标的项目20。与其他工程项目相比，具有资金来源的财政性和项目性质的公共性。政府 公共项目的资金来源一般是各级政府财政资金或政府担保资金，投入的目的是为社会公众共 同享受，具有明显的公共性。政府公共项目主要包括市政基础设施项目、交通工程项目、环 境保护项目、水利工程项目、农业工程项目等21。 212 公共项目的特点 公共项目在我们的经济和生活中起着非常重要的作用，关系到社会发展的和谐和稳定， 体现了政府对社会公众生活的关心程度，显示了政府对经济的引导和调控能力，因此，它具 有鲜明的特点2： 1、公共项目的公共性。公共项目是为某个地区或公众服务的，是为大多数人服务的， 而不是只为少数人或个别人服务的，具有明显的公共性即非排他性。但并不是所有具有公共 性的工程都是政府公共项目，有些工程如商业大楼就是服务于普通老百姓的，但它就不是公 共项目；有些工程在一段时间是公共项目，在另一段时间却不是公共项目，它的公共性并没 有改变，只是改变了营运方式，由服务型或补偿性转变为赢利型。如电信部门，过去就是补 偿型的公共部门，其所有工程都是公共项目，在后来的改革中，改变了经营方式，成为竞争 性的赢利型公司，就不再是纯粹的公共部门，而是与一般的商业公司类似的公司，其所有的 工程就是其赢利的手段和工具，也就不再是公共项目。 2、公共项目的外部性。公共产品的建设具有很强的外部性，政府公共项目一般是基础 设施和公益性建设项目，它涉及到公众的公共安全、社会福利、公共交通、公共卫生、公共 体育设施、公共休闲娱乐设施、公共教育、公共文化设施、国防和公共管理设施等。公共项 目的数量、质量、种类建造的地方、时间、方式等都关系到公众生活质量的好坏，直接影响 到一个国家经济增长的潜力和国民经济的整体布局，对于提高一国的综合国力、优化经济结 构、改善投资环境有着重要的意义。另一方面，政府公共项目的建设能够带动相关产业，主 要是建筑材料、施工安装、能源、交通运输等行业的发展，并能直接扩大消费，增加就业， 促进经济增长。 3、公共项目的长远性或长期性。政府公共项目的建设一般会在很长时间内发挥作用， 时间跨度一般都较长，比如水利工程项目，可以长达几十年甚至几百年，因此公共项目的建 设对所在地区甚至整个国家的社会目标、生态环境、自然环境、经济社会的可持续发展等各 个方面的影响都很大，因而政府公共项目具有长远性或长期性。 4、公共项目的福利性或公益性。政府公共项目一般包括基础设施建设和其他一些公共 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 8 项目，这些工程的大部分直接收益是非常低的。有的旨在满足社会非经济方面的需要；有的 旨在为发展起引导和促进作用，公共项目所创造的间接效益要比直接效益更为显著。 公共项目是政府社会福利政策的具体体现，民心工程可满足公众的需求，如防洪工程， 环保工程；有些工程是为了对社会弱势群体的关怀，如城市廉租房建设；有些工程是涉及到 公共卫生的工程，如政府实施消灭血吸虫工程；有些工程是为了促进国民经济和社会的可持 续发展，如三峡工程、青藏铁路等。 公共项目的“公”是指追求社会公益性，私人工程项目的“私”是指追求私人经济利益， 公共和私人的根本区别，不是政府和私营部门之间的区别，而是追求公共利益与追求个人利 益的区别。当然公共项目也不排斥私人资本的参与，利用私人资金兴建的公共项目不能看作 是私人工程，主要是由于其具有公益性，能够满足社会公众的普遍需要。 5、公共项目支出的财政性。公共项目的公共性决定了它的资金来源的财政性，财政资 金是公共资金，取之于民，用之于民，社会公众公共需求的满足就必须用财政资金。私人资 金它追求的是盈利性，一般不会用来满足公众的公共需求，但可用来加速或提前满足公众的 需求，但这种满足是需要回报的，即通过借贷资本的形式，实现其盈利性。 6、公共项目的低回报性。政府公共项目的直接回报率一般是比较低的，它主要是间接 回报和长远回报，不是直接回报和短期回报。如长江分洪工程，河道清浕工程等，它们的回 报率基本上不存在，它们的价值都是通过其他途径来实现。 7.公共项目涉及到政府公权力的运用。政府公共项目的维护，科学论证，平衡协调，只 有政府公权力才能做到。如三峡工程的移民，要运用大量的人力和物力，还要做大量的思想 政治工作，是任何公司都无力单独完成的。只有国家才有公信力，老百姓可以为国家的发展 和民族的振兴做出牺牲，但不会为公司的利益做出如此巨大的利益让步。政府公共项目的立 项要经过一定的法律程序或审批程序，如青藏铁路、三峡工程等事关国家发展大计的公共项 目还要经过全国人大的审议。 22 政府财务审计理论 221 我国政府财务报表审计的目标 关于财务报表审计的总目标，各国的表述略有不同。比如，美国注册会计师协会颁发 的审计准则说明书第 1 号指出：“独立注册会计师对财务报表的审计目标，是对财务报 表是否按照公认会计原则公允地反映（present fairly）财务状况、经营成果和现金流量发 表意见。 ”英国1985 年公司法要求，审计目标是在审计报告中，对被审计单位的财务报 表是否如实和公允反映实际情况（give a true and fair view）和按照公司法的规定保有 了恰当的帐簿记录发表意见。国际审计与鉴证准则理事会在国际审计准则中指出，财务报表 审计的目标是能够使注册会计师对财务报表在所有重大方面是否按照确定的财务报告框架编 制发表意见，发表意见的用词即可以是“如实和公允反映实际情况” ，也可以是在所有重 大方面，公允反映（present fairly） ，这两个术语等效” 。 中国注册会计师审计准则第 1101 号财务报表审计的目标和一般原则规定，财 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 9 务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见： （1）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；（2）财务报表是否在 所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。 222 我国政府财务审计的职能 审计的职能是审计自身所具有的内在功能。审计职能不是一成不变的 , 它是随着客观 环境的变化而发展变化的。 我国审计界对审计职能的观点,主要有两种:一种是“单一职能论”,另一种是“多职能 论” 。持“单一职能论”者认为,无论是国家审计、社会审计,还是内部审计, 它们只有一项 职能,就是经济监督。持“多职能论”者,一般认为审计除审计监督这一基本职能外, 还具有 其他 , 如评价、鉴证等职能22。 1 1、经济监督、经济监督 经济监督职能是审计的基本职能。无论是传统审计,还是现代审计,其基本职能都是经济 监督。不仅国家审计具有监督职能,社会审计和内部审计都具有监督职能。但必须明确,监督 不是惟一的职能。还应该明确的是,监督是审计的基本职能只是说明各项审计都有监督职能, 而不意味着其他各项职能实质上都是监督职能。 审计的经济监督职能,主要是指通过审计,监察和督促被审计单位的经济活动在规定的范 围内、在正常的轨道上进行；监察和督促有关经济责任者忠实地履行经济责任,同时借以揭 露违法违纪、稽查损失浪费,查明错误弊端,判断管理缺陷和追究经济责任等。审计工作的核 心是通过审核检查,查明被审计事项的真相,然后对照一定的标准,做出被审计单位经济活动 是否真实、合法、有效的结论。从依法检查、到依法评价、直到依法做出处理决定以及督促 决定的执行,无不体现了审计的监督职能。 2 2、经济鉴证、经济鉴证 经济鉴证职能,是指审计机构和审计人员对被审计单位会计报表及其他经济资料进行检 查和验证,确定其财务状况和经营成果是否真实、公允、合法、合规,并出具书面证明,以便 为审计的授权人或委托人提供确切的信息,并取信于社会公众的一种职能。 审计的经济鉴证职能,包括鉴定和证明两个方面。例如,会计师事务所接受中外合资经营 企业的委托,对其投入资本进行验资,对其年度财务报表进行审查,或对其合并、解散事项进 行审核,然后出具验资报告、查账报告和清算报告等,均属于审计执行经济鉴证职能。再如, 国家审计机关对厂长(经理)的离任审计,对承包、租赁经营的经济责任审计,对国际组织的援 助项目和世界银行贷款项目的审计等,也都属于经济鉴证的范围。 3 3、经济评价、经济评价 经济评价职能是指审计机构和审计人员对被审计单位的经济资料及经济活动进行审查, 并依据一定的标准对所查明的事实进行分析和判断,肯定成绩,指出问题,总结经验, 寻求改 善管理、提高效率、效益的途径。审计的经济评价职能,包括评定和建议两个方面。例如,审 计人员通过审核检查,评定被审计单位的经营决策、计划、方案是否切实可行、是否科学先 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 10 进、是否贯彻执行,评定被审计单位内部控制制度是否健全和有效,评定被审计单位各项会计 资料及其他经济资料是否真实、可靠,评定被审计单位各项资源的使用是否合理和有效,等等； 并根据评定的结果,提出改善经营管理的建议。评价的过程,也是肯定成绩、发现问题的过程,其 建议往往是根据存在问题提出的,以利于被审计单位克服缺点、纠正错误、改进工作。经济 效益审计是最能体现审计评价职能的一种审计。 传统财务审计是通过事后对相关财务记录的审查来监督被审计单位的财务活动，主要是 检查、评价已成事实的财务收支活动，它所关心的是对过去财务收支活动的真实性、合法性 的报告，具有查错防弊及证明作用，属于防护性或鉴证性审计，以监督职能为主。 23 绩效审计理论 231 绩效审计的理论基础 1 1、外部效应理论、外部效应理论 公共项目是为了满足国家或地区社会发展需要，以增进社会福利为投资最终目标的项目， 其最显著的特点就是具有外部效应。外部效应是指公共项目建设的规模和质量会直接影响到 地区整体布局和社会发展，体现为对社会效益和环境效益的影响。按照公共经济学的观点， 外部效应有正负之分。正的外部效应能够带动相关产业的发展并能直接或间接地扩大消费， 增加就业，促进经济增长；负的外部效应会导致生态的破坏或环境的污染等。随着我国公共 项目投资的日益增加，对公共项目外部效应的评价，即工程投资运作后产生的社会效益和环 境效益如何，已成为政府和公众关心的重要问题。公共项目投资的评价历来是国家审计的主 要内容，然而传统的财务审计只是围绕资金运动开展合法、合规性审计，并不涉及社会效益 和环境效益的评价。因此，现实要求有一种新的以外部效应作为理论基础的审计方式来完成 这一重任。 外部效应理论作为公共项目绩效审计的理论依据，要求在审计中应当把握:政府财政资 金的分配和使用，是否兼顾了生态环境，有无因工程项目投资造成生态破坏和环境污染；是 否有利于劳动就业，促进社会稳定；是否丰富了人民的物质文化生活，提高了全民族的政治、 文化、健康素质。以这一理论作为出发点，在对公共项目投资绩效评价时，不但要关注经济 指标的实现，更要关注社会效益的预期成果。从经济、社会和生态三方面来考核政府公共支 出的效果，以人们满意为标准，衡量政府活动对当代和后代人的影响，综合评价政府绩效。 2 2、公共产品理论、公共产品理论 公共产品是与私人产品相对立的概念，用于满足社会公共消费需要的物品和劳务。 美国学者 P.萨缪尔森系统研究公共品的特性后,于 1945 年提出了确认公共品的两个标 准:非排他胜和非竞争性。所谓非排他性是指产品一旦提供出来，就不可能排除任何人对它 的不付代价的消费，即任何人都要消费公共产品，都可以恰好消费相同的数量(不因个人消 费而减少)并且任何人不能阻止他人消费。所谓非竞争性是指一旦公共产品被提供，增加一 个人的消费不会减少其他任何消费者的收益，也不会增加社会成本，其新增消费者使用该产 品的边际成本为零。非排他性和非竞争性是公共产品的两个基本特征，此外，公共产品还具 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 11 有规模效益大、初始投资大等特点。正是由于公共产品的这些特性，使得市场不能提供或不 能充分提供，必须有政府的介入。 公共产品一般由私人生产与市场提供,公共项目即纯公共特品,具体见图 2.1 23： 私人品或接 近于私人品 的准公共产品 公共生产 私人生产 公共提供 混合提供 市场提供 纯公共产品 准公共产品 生产方式 提供方式产品性质 私人品或接 近于私人品 的准公共产品 公共生产 私人生产 公共提供 混合提供 市场提供 纯公共产品 准公共产品 生产方式 提供方式产品性质 图 2.1 公共产品的生产方式和提供方式 Fig.2.1 Public goods of production and delivery 在政府的直接经济活动中，提供公共项目占有较大的比例，所以对政府投资绩效审计的 评价也重点对公共项目的投入和产出的经济性、效率性和效果性进行评价，由于公共项目的 社会效益往往要大于经济效益，而且其社会效益的内涵又是多种多样的，如对环境的影响、 可持续发展的影响、社区人民满意程度的影响等，并且大多数社会效益是不能用货币计量的。 所以合理界定社会效益的范围、准确选择评价指标、正确运用评价方法成为论文论述的重点 和关键，而这些都要以公共产品理论为基础，紧紧围绕公共产品的特性进行。 3 3、有效供给理论、有效供给理论 审计服务作为一种公共物品，应以社会需要为基础，从经济学角度来讲，有效供给理论 理所应当成为审计的基本假设，有效供给指的是在现有资源充分动员的前提下，在一定生产 关系的基础上和经济体制下生产力合力的实际能力。在审计领域，需求是一定社会结构的产 物，是社会结构的函数，而供给则受审计的技术方法、审计师对需求的理解、审计师与社会 各方面联系的影响。当前，国家审计环境发生着巨大的变革:首先是政府职能由原来的社会 经济各方面的全面干预，逐步转变为只对市场失效部分进行补充，要求政府强化宏观管理和 公共服务，提高政府工作效能；其次，公共财政体系和框架逐渐完善，政府投资的重点转向 了公共投资领域中的非竞争性项目，政府公共项目的开支增加；再有民主法制建设进程的加 快，民主意识逐渐深入人心，公众对政府行为的民主监督意识得到增强，对政府工作效能提 出了更高的期望和要求。上述三方面即构成了现阶段公共项目投资项目实施绩效审计的需求， 即要求政府管理和使用公共资源必须经济、合理、有效率，并能取得预期的效果。因此公共 天津理工大学 2008 届本科毕业论文 12 项目绩效审计是建立在有效供给理论之上的。 232 绩效审计的涵义 国际上对绩效审计主要采用“3E”定认，即指对经济性、效率性和效果性的审计。24 RE布朗认为， “绩效审计就是对一个工作项目的效益和效果进行传统的分析 25。 ”1994 年美国会计总署修订的政府的机构、计划项目、活动和职责的审计准则认为， “绩效审 计就是客观地、系统地检查证据，以实现对政府组织、项目、活动和功能进行独立地评价的 目标、以便为改善公共责任性，为采用纠正措施的有关活动进行决策，以便实施监督而提供 信息。 ”我国学者除了了本赞同“3E”定义外，主要是对经济效益审计加以界定。如竹德操 等认为， “经济效益审计是由独立的审计机构或审计人员，对被审计单位或项目的经济活动 进行综合的、系统的审查、分析，对照一定的标准评定经济效益的现状和潜力，提出提高经 济效益的建议，促进其改善管理、提高效益的一种审计活动” 。周勤业认为，它是“经济效 益实现途径的开发利用和实现程度的审计” 。 根据以上对公共项目含义、绩效审计含义的研究，政府公共项目绩效审计的含义可表述 为：政府公共项目绩效审计就是审计机构或审计人员接受委托对政府公共项目的经济性、效 率性、效果性进行审查，做出客观评价，并提出改进意见的一种经济监督活动26。其基本 内涵是: 第一、政府公共项目绩效审计的主体是接受政府委托的审计机构或者审计人员，它不仅 包括政府审计机构或在政府审计机关工作的审计人员，也包括社会审计机关如会计师事务所， 及其工作人员。 第二、突出了政府公共项目工程绩效审计的客体是政府公共项目，而不是其他工程项目。 第三、政府公共项目绩效审计的目的是通过对政府公共项目的经济性、效率性和效果性 的审查和评价，揭示经营管理过程中的问题，最终提出改进意见。 第四、指出了政府公共项目绩效审计的本质是一种经济监督活动。这和审计的本质相一 致，即通过审计监督，促进工程管理部门加强管理。 根据绩效审计“经济性、效率性和效果性”的解释，结合政府公共项目的特点，认为在 政府公共项目绩效审计中，经济性就是指以最低的支出和耗费进行工程设计、施工和维护， 尽量节约，避免浪费。效率性主要指政府公共项目的资金运用是否得当、工程的工期是否达 到预定的标准，有无延误工期的情况、工程采购的物资是否得到充分利用；效果性，主要是 关注工程投资目标的实现情况，是否达到预定的标准，是否取得预定的效益，这里的效益不 仅包括经济效益，还包括微观经济效益、宏观经济效益、环境保护、社会效益等相关内容。 233 绩效审