一般纳税人增值税纳税实务课程讲义(全面解析)

仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 一般纳税人增值税纳税实务课程讲义 知识点 1：一般纳税人增值税计算原理 一、一般纳税人增值税计算原理 增值税是以商品（含应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税，增值额相当于商品价值 C V M 中的V M 部分。 根据增值税的定义，增值税额应为 “增值额 税率 ”计算而来。但在实务中，一般是用间接法进行计算，即先计算出应税货物的整体税负，然后从整体税负中扣除法定的外购货物已纳税款。这样计算的结果就相当于 “增值额 税率 ”，只是这种方法在实务中更易操作一些，所以得到了普遍 应用。 例如：生产企业将 40 元的原材料投入生产过程中，生产出的产成品成本为 80 元，以 130 元的价格售出。 在这个过程中，货物增值了两次，第一个增值额是 800 元，第二个增值额是 1300 元，共增值 90 元。根据增值税的定义计算的增值税额为（ 40+50） 17%=。按照间接法计算的增值税额 13017% 4017% 。 因此，一般纳税人增值税的计算公式为： 应纳税额销项税额进项税额 注意： 增值税是价外税，如果取得的是价税合计，则应该用 “价税合计数 （ 1+增值税税率） ”来换算成不含税价，再用不含税价乘以税率计算增值税额。 知识点 2：征税范围 二 、 征税范围 在实务中，准确把握增值税征税范围，关键是将增值税和营业税的征税范围区分开来。 （一）增值税征税范围的一般规定 凡在中华人民共和国境内销售或进口的货物以及提供加工、修理修配劳务，都应该计算缴纳增值税。 屋和其他建筑物等不动产之外的 有形动产 ，包括电力、热力和气体。 例如：生产企业销售自己生产的水杯属于增值税的征税范围， 需要缴纳增值税，而销售办公楼则不属于增值税征税范围，不征收纳增值税。 会计实务：在会计上，一般纳税人销售产品，贷记 “应交税费 应交增值税（销项税额） ”。 企业进口货物时，作为购入方要计算增值税进项税额。 例如：某企业进口一批商品，价格折合人民币 30000 元，包装费 2000 元，支付卖方佣金 1000 元，进口运费和保险费 3000 元，关税税率 5%。 进口关税完税价格 =30000+2000+1000+3000=36 000（元） 进口 关税 =360005%=1 800（元） 进口增值税 =（ 36000+1800） 17%=6 426（元） 会计实务：一般纳税人借记 “应交税费 应交增值税（进项税额） ”。 托方要就收取的加工费计算增值税额。 加工劳务是有偿加工劳务，本单位职工为本单位所提供的加工劳务不属增值税征税范围。 修理修配劳务也是指有偿修理修配增值税应税货物。例如，修理汽车的劳务属于增值税的征税范围，而修理大桥不属增值税征税范围。本单位职工为本单位提供的修理 修配劳务不属增值税征税范围。 会计实务：企业提供增值税的应税劳务应贷记 “应交税费 应交增值税（销项税额） ”。 注意：在确定增值税征税范围时，关键是要正确区分增值税和营业税各自的征税范围。 因增值税和营业税都是对货物和劳务的流转额征税，在实务中极易混淆，总结如下： 有形动产和与有形动产相关的加工、修理修配劳务征收增值税； 不动产、无形资产以及除加工、修理修配劳务以外的其他劳务征收营业税。 思考题：一家公司专门从事外送快餐业务，应缴纳增值税还是营业税？ （二 ）对视同销售行为的征税规定 一般纳税人的有些行为本不属于有偿让货物的销售业务，但为了保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因发生下列行为而使增值税抵扣链条的中断，也为了避免因发生下列行为而使货物销售税收负担不平衡，防止利用下列行为逃避纳税义务，税法规定要视同销售计征增值税。 托方） 增值税纳税义务发生时间：收到代销清单或代销款时。若均未收到，则于发货后满 180 天时计算缴纳增值税。 会计实务：在发生纳税义务时，贷记 “应交税费 应交增值税（销项税额） ”。 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 例如： A 公司委托 B 公司销售商品 100 件，双方签订的协议价格 200 元 /件，该商品成本为 120 元 /件，增值税率 17%。 B 企业将该批商品以每件 200 元的价格对外销售，共取得价款 20000 元，增值税 3400 元。 A 企业按照 10%付给 B 企业手续费，并在 B 企业交来代销清单时开给 B 企业同样金额的增值税专用发票。 对于这项业务， A 企业应在收到代销清单时计算增值税销项税： 2000017%=3400 元。 借：应收账款 23 400 贷：主营业务收入 20 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 3 400 托方） 售出时发生增值税纳税义务；取得委托方增值税专用发票，可以抵扣进项税额；受托方收取的代销手续费，不交纳增值税，而应按 “服务业 ”税目 5%的税率交营业税。 例如：某商业企业（一般纳税人）为甲公司代销货物，按零售价以 10%收取手续费 10000 元，尚未收到甲公司开来的增值税专用发票，该商业企业代销业务应纳增值税为： 零售价 1000010% 100 000（元） 增值税销项税额 100000（ 1 17%） 17% 14 ） 应纳营业税 100005% 500（元） 如果收到甲公司开来的增值税专用发票，则可以抵扣增值税进项 。 借：银行存款 100 000 贷：应付账款 85 交税费 应交增值税（销项税额） 14 ：应交税费 应交增值税（进项税额） 14 ：应付账款 14 在同一县市）之间移送货物用于销售的，移送当天发生增值税纳税义务。 例如：位于北京的总机构向天津的分支机构移送一批货物，总机构的税务处理就应该是对于移送货物作为视同销售，计算销项税额，分支机构对于接收的货物计算进项税额。 对于这样的业务，在实务中要正确区分视同销售与不得抵扣进项税的情形。另外，注意在计算销项税额时不能以成本作为计税基数，而是要以计税价格进行计算。 例如：某企业将自己生产 的水泥用于办公楼建造工程，水泥的成本 68000 元，价格为 100000 元，增值税率 17%，则此项业务属于视同销售业务，需要计算销项税。 销项税额 10000017% 17000 元。 借：在建工程 85 000 贷：库存商品 68 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 17 000 如果这批水泥不是企业自产的，而外购的，则将其用于在建工程，就不能作为视同销售处理，而是进项税额转出。假如 上述水泥进价68000 元，用于在建工程项目，则税务处理应为：进项税额转出 6800017% 11560（元）。 借：在建工程 79 560 贷：库存商品 68 000 应交税费 应交增值税（进项税额转出） 11 560 托加工的货物用于集体福利或个人消费 例如：某企业将自己生产的空调作为节日福利发给 200 名职工，其中生产工人 170 人，管理人员 30 人。每台空调的生产成本 1000 元，计税价格 1400 元，则企业需要将此项业务视同销售处理，计算增值税销项税额。 销项税额 =170140017%+30140017%=47600（元） 借：应付职工薪酬 327 600 贷：主营业务收入 280 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 47 600 另外，分摊职工工资的处理： 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 借：生产成本 基本生产成本 278 460 管理费用 49 140 贷：应付职工薪酬 327 600 托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者 例如：某企业将购买的一批货物投资给 A 公司，这批货物的进价 80000 元，计税价格 100000 元，则企业应将此项业务作为视同销售处理，计算增值税销项。 增值税销项税额 10000017% 17000（元） 借：长期股权投资 170 000 贷：主营业务收入 100 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 17 000 托加工或购买的货物分配给股东或投资者。 托加工或购买的货物无偿赠送其他单位或者个人。 在实务中，报税人员往往会把视同销售和进项税额转出的业务相混淆。我们来总结这一部分税务处理的 规律： （ 1）自产和委托加工的货物不管是向外部移送，还是内部使用，均视同销售进行处理，计算销项税额。 （ 2）外购的货物：如果是向企业外部移送，视同销售处理；如果是内部使用，其进项不允许抵扣，已抵扣的，要将进 项转出。 例如：某生产企业（一般纳税人）本月实现产品销售收入 100 万元（不含税价），其成本为 80 万元。将一批售价为 元的自产产品用于本企业在建工程，其成本为 18 万元。用一批自产产品对外投资，其成本为 18 万元，双方协商不含税价为 20 万元。用一批自产产品对外捐赠，成本 5 万元，不含税平均售价为 元。零售一批库存积压物资，成本为 元，取得零售收入 元。 处理如下： （ 1）销售产品： 销项税 =10017%=17（万元） 借：银行存款 1 170 000 贷：主营业务收入 1 000 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 170 000 结转销售成本： 借：主营业务成本 800 000 贷：库存商品 800 000 （ 2）将自产产品用于在建工程： 借：在建工程 213 660 贷：库存商品 180 000 应交税费 应交增值税 （销项税额） 33 660 （ 3）用自产产品对外投资： 销项税额 =2017%=元） 借：长期股权投资 234 000 贷：主营业务收入 200 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 34 000 结转销售成本： 借：主营业务成本 180 000 贷：库存商品 180 000 （ 4）对外捐赠： 销项税额 =7%=元） 借：营业外支出 64 350 贷：主营业务收入 55 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 9 350 结转销售成本： 借：主营业务成本 50 000 贷：库存商品 50 000 （ 5）零售产品： 销项税额 =（ 1+17%） 17%=元） 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 借：银行存款 70 200 贷：主营业务收入 60 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 10 200 结转销售成本： 借：主营业务成本 54 000 贷：库存商品 54 000 上述销项税额合计 =17+元） 知识点 3：混合销售及兼营非应税劳务的增值税处理 （三）混合销售及兼营非应税劳务的增值税处理 一项销售 行为既涉及增值税应税货物又同时涉及非应税劳务（即应征营业税的劳务），为混合销售行为。 税务处理：混合销售原则上依据纳税人的营业主业判断是征增值税，还是征营业税。属于增值税的混合销售行为，只征增值税。其销售额应为货物的价款和非应税劳务的销售额的合计数，该非应税劳务的销售额应视同含税销售额处理，且该混合销售行为涉及的非增值税应税劳务所用购进货物的进项税额，凡符合规定的，在计算混合销售行为增值税时，准予从销项税额中扣除。 例如：家具厂销售家具 30000 元，同时送货上门，并单独收取 1000 元运费， 则家具厂的增值税销项税额为 30000+1000 / （ 1+17%） 17%=） 从这个例题中我们可以看到增值税混合销售业务的特点： （ 1） 此企业的主业是销售业务 （ 2） 送货业务从属于销售业务 （ 3） 货款和运费向同一方收取 总结： 从事货物生产、批发或零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为视同销售货物，应征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为视同提供非增值税应税劳务，不缴纳增值税。例如：商场销售对于所售商品送货上门，为增值税的混合销售行为。 特殊规定： 纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额： （ 1）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为； （ 2）财政部、国家税务总局规定的其他情形。 增值税纳税人在销售应税货物或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且二者之间并无直接的从属关系，这种经营活动就称为兼营 非应税劳务。 兼营非应税劳务原则上依据纳税人的核算情况判定： （ 1）分别核算的，对销售货物和提供非应税劳务分别计算缴纳增值税和营业税。 （ 2）未分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非增值税应税劳务销售额：由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。 例如：某汽车制造厂（一般纳税人）购进原材料，取得专用发票上注明的价款 600 万元，税款 102 万元，材料已入库，货款已付。销售汽车取得不含税收入 1000 万元，增值税 170 万元，同时收取运费 元，已存入银行。兼营汽车租赁业务取 得收入 30 万元（单独核算），已将款项存入银行。 分析：汽车制造厂销售汽车同时收取运费，是增值税的混合销售业务，应一并征收增值税。租赁汽车业能单独核算租赁收入，属兼营业务，应征收营业税。 销项税额 =170+7%=元 ） 营业税 =305%=元） 与会计处理： 借：原材料 6000000 应交税费 应交增值税（进项税额） 1020000 贷：银行存款 7020000 借：银行存款 12051000 贷：主营业务收入 10000000 其他业务收入 300000 应交税费 应交增值税（销项税额） 1751000 借：银行存款 300000 贷：其他业务收入 300000 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 借：营业税金及附加 15000 贷：应交税 费 应交营业税 15000 知识点 4：增值税优惠政策 （四）增值税暂行条例规定的免税项目 （ 1）农业生产者销售的自产农产品； （ 2）避孕药品和用具； （ 3）古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书； （ 4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备； （ 5）外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备； （ 6）由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品； （ 7）销售的自己使用过的物品。 （五）其他与增值税免税有关的规定 （ 1）销售下列自产货物免征增值税： 再生水；以废旧轮胎为全部生产原料生产的胶粉；符合标准的翻新轮胎；生产原料中掺兑废渣比例不低于 30%的特定建材产品。 （ 2）污水处理劳务免征增值税的劳务。 （ 3）即征即退、先征后退的自产货物：以工业废气为原料生产的高纯度二氧化碳产品；以垃圾为燃料生产的电力或热力；以煤炭开采过程中伴生的舍弃物油母页岩为原料生产的页岩油；以废旧沥青混凝土为原料生产的再生沥青混凝土；采用旋窑法工艺生产并且生产原料中掺兑废渣比例不低于 30%的水泥。 （ 4）销售下列自产货物实 现的增值税实行即征即退 50%的政策： 以退役军用发射药为原料生产的涂料硝化棉粉；对燃煤发电厂及各类工业企业生产的烟气、高硫天然气进行脱硫生产的副产品；以废弃酒糟和酿酒底锅水为原料生产的蒸汽、活性炭、白碳黑、乳酸、乳酸钙、沼气；以煤矸石、煤泥、石煤、油母页岩为燃料生产的电力的热力；利用风力生产的电力；部分新型墙体材料产品。 （ 5）对销售自产的综合利用生物柴油实行增值税先征后退政策。 （ 6）对增值税一般纳税人生产的粘土实心砖、瓦，一律按适用税率征收增值税，不得采取简易办法征收。 （ 7）单 位和个人销售再生资源，应当依照增值税暂行条例及其实施细则的相关规定缴纳增值税。 对符合条件的增值税一般纳税人销售再生资源缴纳的增值税 2010 年底前实行先征后退政策。对符合退税条件的纳税人 2009 年销售再生资源实现的增值税，按 70%比例退还纳税人，对其 2010 年销售再生资源实现的增值税，按 50%的比例退回。 （ 8）除经中国人民银行和商务部批准经营融资租赁的单位所从事的融资租赁业务外，其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方的，征收增值税；租赁的货物的所有权未转让给承租方的， 不征收增值税。 （ 9）转让企业全部产权转让涉及的应税货物转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。 （ 10）黄金生产和经营单位销售黄金（不包括标准黄金）和黄金矿砂（含伴生金），免征增值税；进口黄金（含标准黄金）和黄金矿砂免征进口环节增值税。黄金交易所会员单位通过黄金交易所销售标准黄金（持有黄金交易所开具的 ），未发生实物交割的免征增值税；发生实物交割的，由税务机关按照实际成交价格代开增值税专用发票，并实行增值税即征即退的政策。纳税人不通过黄金交易所销售的标准黄金不享受增值税即 征即退政策。 （ 11）对从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，凡与货物销售数量有直接关系的，征收增值税；凡与货物销售数量无直接关系的，不征收增值税。 （ 12）至 2010 年底，对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按 17%税率征税后，对其增值税实际税负超过 3%的部分实行即征即退。 至 2010 年底，对增值税一般纳税人销售其自行生产的集成电路产品，按 17%税率征税后，对其增值税实际税负超过 3%的部分实行即征即退。所退税款由企业用于研究开发集成电路产品和 扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不征收企业所得税。 例如：软件开发企业 2009 年 9 月销售额（不含税）为 100 万元，计算出当月应交增值税为 15 万元，则其实际税负 15 /100=15%，按规定超出 3%的部分实行即征即退，也就是应退税额 =15%=12（万元）。 （ 13）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。 对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费 、培训费等不征收增值税。 纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税。 （ 14）印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号（ 及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。 印刷厂印图书、报纸、杂志和书报，分为两种情况： 纸张是印刷厂提供，税率为 13%； 纸张由出版单位提供，税率为 17%。 （ 15）对承担粮食收储任务的国有粮食购销企业销售的粮食免征增值税。 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 （ 16）纳税人生产销售、批发、零售有机化肥免征增值税。 （ 17）对非营利性医疗机构自产自用的制剂，免征增值税；对营利性医疗机构自产自用的制剂，自取得营业执照之日起 3 年内免征增值税。对血站供应给医疗机构的临床用血免征增值税。对疾病控制机构和妇幼保健机构等卫生机构按国家规定价格取得的卫生服务收入免征增值税。 知识点 5：增值税纳税义务人、税率和征收率 二、纳税义务人 （一）纳税人义务人的基本规定 在中华人民共和国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，都是增值税 纳税人。 的是企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。 括个体工商户及其他个人。 业租赁或承包给其他单位或个人经营的，以承租人或承包人为纳税人。 外的单位或个人在境内销售应税劳务而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以代理人为义务人；没有代理人的，以购买者为扣缴义务人。 （二）一般纳税人的认定标准 以生产货物或提供劳务为主，并兼营货物批 发或零售的纳税人，年应税销售额在 50 万元以上或年应税销售额不足 50 万元，但会计核算健全，均可认定为一般纳税人。 应税销售额在 80 万元以上的，认定为一般纳税人。 下列纳税人不属于一般纳税人： 个体经营者以外的其他个人）； （三）一般纳税人的认定办法 增值税一般纳税人须向税务机关办理认定手 续，以取得法定资格。 符合增值税一般纳税人条件的企业，应在向税务机关办理开业税务登记的同时，申请办理一般纳税人认定手续。 企业总、分支机构不在同一县市的，应分别向其机构所在地主管税务机关申请办理一般纳税人认定登记手续。 向所在地主管国税局提出书面申请，说明的经济形式、生产经营范围、产品名称及用途、企业注册资本、会计核算等问题，并提供以下有关资料：营业执照；有关合同、章程、协议书；银行账号证明；省级税务机关要求提供的其他有关证件、资料。 给企业增值税 “一般纳税人申请认定表 ”，企业应如实填写该表。经审核合格后，可按一般纳税人进行纳税申报。 在办理税务登记的同时申请办理一般纳税人认定手续。税务机关对其（非商贸企业）预计年应税销售额超过小规模企业标准的暂认定为一般纳税人；其开业后的实际年应税销售额未超过小规模纳税人标准的，应重新申请办理一般纳税人认定手续。 总机构年应税销售额超过小规模纳税人超标 准，但分支机构是商业企业以外的其他企业，年应税销售额未超过小规模企业标准的，其分支机构可以申请办理一般纳税人认定手续。在办理认定手续时，须提供总机构所在地主管税务机关批准其总机构为一般纳税人的证明（总机构申请认定表的影印件）。 论其年应税销售额是否超过小规模纳税人标准，一律按增值税一般纳税人征税。 三、税率与征收率 （一）基本税率： 17%。 适用于绝大部分销售或进口的货物；一般纳税人提供的应税劳务，一律适用 17%。 （二）低税率： 13%。 适用低税率的货物包括： 用植物油、鲜奶； 气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品； 纸、杂志； 肥、农药、农机、农膜； （ 1） 初级 农产品。 （ 2）音像制品。 （ 3）电子出版物。 （ 4）二甲醚。 注：农产品是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。 农业生产者自产农产品 销售免征增值税。 （三）按简易办法征税时的征收率 简易办法依 6%征收率计算应纳税额： 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含粘土、实心砖、瓦）；用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的备注或组织制成的生物制品； 自来水 等。 律按简易办法依 4%征收率计算应纳税额： （ 1）寄售商店代销寄售物品；（ 2）典当业销售死当物品；（ 3）经有权机关批准的免税商 店零售免税货物。 知识点 6：一般纳税人应纳税额的计算 四、一般纳税人应纳税额的计算 应纳税额销项税额进项税额 销项税额不能滞后计算，进项税额不能提前抵扣。 （一）销项税额 销项税额是纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和税率计算并向购买方收取的增值税额，其计算方法为：销项税额销售额 税率。 注意： 这里的税率为 17%或 13%。 计算销项税额的基数是不含税价。如果取得的价款是含税价，要将其换算为不含税价再进行增值税销项税额的计算。 不含税销售额含税销售额 （ 1+17%或 13%） 是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用（即价外收入 ,如价外向购买者收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、包装费、包装物租金、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费等）。 销售额价款 +价外收入 销售额中不包括： （ 1）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税； （ 2）同时符合以下条件的代垫运费： 承运者的运费发票开具给购货方； 纳税人将该项发票转交给购货方。 （ 3）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费 由国务院或财政部批准设立的政府性基金，由国务院或省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上财政部门负责印制的财政收据，款项全额上缴财政。 （ 4）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。 注意： 凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计上如何核算，均应并 入销售额计算销项税额。 价外费用一般都视为含税价，要将其换算为不含税价。 例：甲公司与乙公司签订协议，于 2009 年 9 月 10 日采用预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实际成本为 700 000 元。协议约定，该批商品销售价格为 1 000 000 元，增值税额为 170 000 元；乙公司应在协议签订时预付 60%的货款（按销售价格计算），剩余货款于两个月后支付。甲公司于 2009 年 10 月 2 日发出商品。 解：甲在发出商品时发生增值税纳税义务。 （ 1）收到 60%货款时： 借：银行存款 600 000 贷：预收账款 600 000 （ 2）发出商品时： 借：预收账款 117 000 贷：主营业务收入 1 000 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 170 000 （ 1）采取折扣方式销售货物 ： 折扣销售是指销货方在销售货物或提供应税劳务时，因购买方购货数量较大等原因而给予购货方的价格优惠。（折扣销售不同于销售折扣和销售折让） 。 税法规定，如果销售额与折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣 后的余额作为销售额征收增值税；如果折扣额另开发票，不论其在会计上如何处理，均不得从销售额中扣除。 销售折让发生在货物销售以后，由于货物品种和质量问题，而给予对方一定的价格减让。对销售折让可以按折让后的货款确定销售额。 （ 2）采取以旧换新方式销售货物 ： 采取以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货的收购价格。但金银首饰的以旧换新业务，按销售方 实际收取 的不含增值税的价款计算增值税。 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 （ 3）采取还本销售方式销售货物 还本销售是指纳税人在销售货物后，到一定期限 由销售方一次或分次退还购货方全部或部分价款的一种销售方式。 税法规定，纳税人采取还本销售方式销售货物的，不得从销售额中减除还本支出。 （ 4）采取以物易物方式销售货物 以物易物双方均应做购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税，以各自收到的货物按规定核算购货额并计算进项税。 注意： 在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，如收到的货物不能取得相应的增值税专用发票或其他合法票据的，不能抵扣进项税额。 例：甲企业为生产钢材的企业，乙企业为生产机器设备的企业。甲企业以市场 价为 60000 元的钢材换取乙企业市场价为 60000 元的机器设备，乙换入的钢材用于生产机器设备。双方分别开具了增值税专用发票。该批钢材与机器设备的成本均为 45000 元。 解： 甲企业： 借：固定资产 60000 应交税费 应交增值税（进项税额） 10200 贷：主营业务收入 60000 应交税费 应交增值税（销项税额） 10200 借：主营业务成本 45000 贷 ：库存商品 45000 乙企业： 借：原材料 60000 应交税费 应交增值税（进项税额） 10200 贷：主营业务收入 60000 应交税费 应交增值税（销项税额） 10200 借：主营业务成本 45000 贷：库存商品 45000 （ 5）包装物押金的处理 销售货物收取的包装物押金，如果单独记账核算，时间在 1 年 以内，又未过期的，不并入销售额征税。 酒类产品除外：啤酒、黄酒按是否逾期处理；啤酒、黄酒以外的其他酒类产品收取的押金，无论是否逾期一律并入销售额征税。 因逾期（ 1 年为限）未收回包装物不再退还的押金，应并入销售额征税。 征税时注意两点：一是逾期包装物押金为含税收入，需换算成不含税价再并入销售额；二是征税税率为所包装货物适用税率。 例：某酒厂半年前销售啤酒收取的包装物押金逾期 2 万元、白酒的逾期包装物押金 3 万元，本月逾期均不再返还。 解：销项税 2（ 1+17%） 17% 元） （ 6）包装物租金的处理 销售货物的同时收取的包装物租金属于价外费用，应计算缴纳增值税。 例：某企业为一般纳税人， 2007 年 7 月销售产品 100 件，每件不含税价 1000 元，同时收到包装物使用费 10000 元。同时，为了保证买方能在约定的 2 个月时间内按时退还包装物，还向其收取了 20000 元押金，并约定如果买方未在 2 个月内退还包装物，则某企业将没收其押金。该企业的账务处理如下： 借：银行存款 147000 贷：主营业务收入 100000 应交税费 应交增值税（销项税额） 17000 其他业务收入 10000 其他应付款 20000 借：其他应付款 20000 贷：其他业务收入 20000 问：该企业的处理是否正确？如不正确，应如何进行调整？ 解： 对租金的处理： 销项税额 10000（ 1+17%） 17% 元） 借：其他业务收入 ：应交税费 应交增值税（销项税额） 和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 对押金的处理： 销项税额 20000（ 1+17%） 17% ） 借：其他业务收入 ：应交税费 应交增值税（销项税额） 7）销售使用过的固定资产 2008 年 12 月 31 日前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己过的 2008 年 12 月 31 日前购进或自制的固定资产，按 4%征收率减半征收增值税。 应纳增值税售价 （ 1+4%） 4%2 2008 年 12 月 31 日前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点之前购进或自制的固定资产，按 4%减半征收增值税。 应纳增值税售价 （ 1+4%） 4%2 销售自己过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点之后购进或自制的固定资产，按适用税率征收增值税。 销项税售价 税率含税售价 （ 1+税率） 税率 销售自己使用过的 2009 年 1 月 1 日之后购进或自制的固定资产，按适用税率征收增值税。 销项税售价 税率含税售价 （ 1+税率） 税率 例：某生产企业为增值税一般纳税人， 2009 年 6 月销售已经使用 3 年的机器设备，取得收入 9200 元；销售 2009 年 2 月购入的设备一台 ,专用发票上注明价款 100000 元 ,税款 17000 元 ,销售时开具普通发票价款为 90000 元，计算销售应纳增值税。 解： 应纳增值税 9200（ 1+4%） 4%2+90000（ 1+17%） 17% ） （ 8）视同销 售行为销售额的确定 应按下列顺序确定视同销售行为的销售额： 按纳税人最近时期同类货物平均售价； 按其他纳税人最近时期同类货物平均售价； 按组成计税价格。 组成计税价格成本 （ 1+成本利润率） 这里的成本利润率为 10%。 属于应征消费税的货物，其组成计税价格中还应包含消费税额。 实行从价计税的： 组成计税价格（成本 +利润） （ 1消费税税率） 或：组成计税价格成本 （ 1+成本利润率） （ 1消费税税率） 这里的成本利润 率不一定是 10%，看具体规定。 实行复合计税的： 组成计税价格（成本 +利润 +视同销售数量 定额税率） （ 1消费税率） 这里的成本是指所售自产货物的实际生产成本、销售外购货物的实际采购成本。 例：某化妆品公司将一批自产的化妆品用作职工福利，化妆品的成本 8000 元，该化妆品无同类产品市场销售价格，已知其成本利润率为 5%，消费税税率为 30%。计算该批化妆品的销项税额。 解： 组成计税价格成本 （ 1+成本利润率） （ 1消费税税率） 8000（ 1+5%） （ 1 30%） =12000（元） 销项税额 1200017% 2040（元） （ 9）附有销售退回条件的商品销售业务的处理 甲公司是一家健身器材销售公司。 2008 年 1 月 1 日，甲公司向乙公司销售 5000 件健身器材，单位销售价格为 500 元，单位成本为 400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为 2500000 元，增值税额为 425000 元。协议约定，乙公司应于 2 月 1 日之前支付货款，在6 月 30 日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为 20%；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时有关的增值税额允许冲减。甲公司的账务处理如下： 1 月 1 日发出健身器材时： 借：应收账款 2925000 贷：主营业务收入 2500000 应交税费 应交增值税（销项税额） 425000 借：主营业务成本 2000000 贷：库存商品 2000000 1 月 31 日确认估计的销售退回时： 借：主营业务收入 500000（ 250000020%） 贷：主营业务成本 400000（ 200000020%） 预计负债 100000 注意：此业务要做好前两笔分录，实际发生退货时要在前两笔分录的基础上进行账务处理，原多冲减的，以后要恢复；原未冲减的，以后要冲减。 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 2 月 1 日收到货款时： 借：银行存款 2925000 贷：应收账款 2925000 46 月 30 日发生销售退回，实际退货量为 1000 件，款项已经支付： 注意：此种情况为实际退货数量与估计数相同，原估计退货部分发生时冲减 “预计负债 ”。 借：库存商品 400000 应交税费 应交增值税（销项税额） 85000（ 50000017%） 预计负债 100000 贷：银行存款 585000 如果实际退货量为 800 件时：（实际退货数量小于估计退货数量） 借：库存商品 320000（ 800400） 应交税费 应交增值税（销项税额） 68000（ 80050017%） 主营业务成本 80000（ 200400） 预计负债 100000 贷：银行存款 468000 主营业务收入 100000（ 200500） 如果实际退货量为 1200 件时：（实际退货数量大于估计退货数量） 借：库存商品 480000（ 1200400） 应交税费 应交增值税（销项税额） 102000（ 120050017%） 主营业务收入 100000（ 200500） 预计负债 100000 贷：主营业务成本 80000（ 200400） 银行存款 702000 如果 6 月 30 日之前没 有发生退货 借：主营业务成本 400000 预计负债 100000 贷：主营业务收入 500000 知识点 7：纳税义务发生时间 （ 1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天； （ 2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天； （ 3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。 （ 4）采取预收货款 方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过 12 个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天； （ 5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满 180 天的当天。 纳税人增值税义务发生的当天。 知识点 8：进项税额的抵扣 （二）进项税额的抵扣 进项税额是纳税人购进货物或接受应税劳务所支付或负担的增值税额，它与销售方收取的销项税额相对应，在一项销售业务中 ，销售方收取的销项税额就是购买方支付的进项税额。 一类是以票抵扣，即取得法定扣税凭证，并符合税法抵扣规定的进项税额；另一类是计算抵扣，即没有取得法定扣税凭证，但符合税法抵扣政策，准予计算抵扣的进项税额。 （ 1）以票抵税 外购货物增值税进项的处理 仁和会计教育 网上咨询登记可以领取 50 元优惠券 例：某增值税一般纳税人， 2009 年 2 月购入货物 32000 元，进项税额 5440 元。收到销售方开具的增值税专用发票后支付了货款，商品已验收入库。 借：库存商品 32000 应交税费 应交增值税（进项税额） 5440 贷：银行存款 37440 企业接受投资转入的货物进项税的处理 例：甲企业收到乙企业的原材料投资，该批材料成本为 100000 元，增值税 17000 元，甲收到了乙开具的增值税专用发票。则甲的处理为： 借：原材料 100000 应交税费 应交增值税（进项税额） 17000 贷：实收资本 117000 企业接受捐赠货物进项税的处理 例： 2009 年 5 月，甲企业接受乙企业捐赠的一台设备，收到的增值税专用发票上注明设备价款 100000 元，增值税 17000 元，则甲的处理为： 借：固定资产 100000 应交税 费 应交增值税（进项税额） 17000 贷：营业外收入 117000 企业接受应税劳务进项税的处理 例：某企业发出一批材料 A 委托外单位加工成量具，发出材料成本 4000 元，加工完工后支付加工费 2000 元，运费 200 元（假设运费不符合增值税抵扣条件），加工费专用发票上注明增值税 340 元，加工完的量具已入库。则企业的处理为： 借：委托加工物资 4000 贷：原材料 4000 借：委托加工物资 2200 应交税费 应交增值税（进项税额） 340 贷：银行存款 2540 借：周转材料 低值易耗品 量 具 6200 贷：委托加工物资 6200 进口货物进项税的处理 例：某进出口公司 2009 年 4 月进口办公设备 500 台，每台进口完税价格 1 万元，委托运输公司将进口办公用品从海关运回本单位，支付运费 9 万元，取得了运输公司开具的货运发票（假设进口关税税率为 15%。） 解：进口货物进口环节应纳增值税 1500（ 1+15%） 17% 元） 当月可以抵扣的进项税额 97% 元）