管理者必知的成本概念答案

1 / 11 管理者必知的成本概念答案 成本是现代会计中一个非常重要的专业概念，同时也有着非常广泛的一般应用。多方面原因使得这一概念的理解与定义一直是一个极大的难题。交易成本及社会成本观念的引入则进一步加大了成本概念理解上的难度。本文通过基本概念的梳理和分析，在一定程度上明晰对成本及相关概念的理解。 1.“ 成本 ” 概念及其演变的基本考察 “ 成本 ” 是会计学科中一个使用非常广泛的概念，同时也是一个众说纷纭，很难作出恰当界定的概念。 W. 1974）认为， “ 成本 ” （ 一词就象经济领域中的其他术语一样， “ 常常都是从日常语言中转借而来 ” ，由于其使用极广，因而很难对它作出科学的定义，或者以一个更为科学的术语来取代它。由此而造成一个很不幸的事实，就是我们不得不让这样一个十分重要的术语处在一种含义纷繁且很容易引起歧义或发生误解的状态。按照牛津会计词典的定义， “ 成本 ” 是 “ 执行组织的业务所要求的货品及服务上所发生的支出。可以有许多不同的方式对成本作出定义，比较重要的有平均成本、先进先出成本、历史成本、后进先出成本及重置成本（参见固定成本）；边际成本；机会成本。 ” 这一定义明显有 三方面不足：第一，尽管它对成本作了 “ 组织 ” 限定，但却仅仅谈到 “ 货品及服务 ”2 / 11 上所发生的支出，局限了对成本可能涉及范围的理解，无法将今天人们普遍认可的一些成本概念诸如责任成本、环境成本、质量成本、资本成本、价值链成本等涵盖在内；第二，将成本归结为 “ 支出 ” ，正如在后面分析中将会看到的，模糊了成本与支出、费用等概念的界线，与成本的实质性内涵不甚相符；第三，以列举的方式提到了一些成本项目，其中一些项目实际上属于存货计价标准，比如平均成本、先进先出成本、后进先出成本及重置成本；边际成本和机会成本则更多的是一种分析方法， 超出了前半部分关于成本的基本限定。因此，总体来看，这个定义是前后矛盾且极不完善的，未能概括出成本概念的本质含义。当然，这种情况也恰好反映了人们在定义和理解成本概念时所存在的一些基本问题。 那么，成本概念的本质内涵究竟为何？如何进行贴切的成本概念理解？ 陈峰、王智宁考察成本概念，认为它先后经历了这样一个演变过程：（ 1）价值结构型成本概念。即马克思生产价值理论中所表达的观念，其核心内涵是产品成本等于产品的价值耗费（ C+V）；（ 2）实际耗费型成本概念。即 1925 年英国劳氏成本会计的概念，该 书作者认为， “ 成本是一工厂在制造和推销产品时所发生的一切耗费总数 ” ；（ 3）复杂经营型成本概念。表现的是二战后随着竞争的加剧而形成的对成本概念更为深刻的认识，最具代表性意义的是美国会计3 / 11 学会标准制定委员会（ 1956）的定义（成本通常是指为了取得或创造有形或无形资源而有意放弃或将予放弃一定量的价值）以及美国注册会计师协会所属名词委员会会计名词公告（ 1957）中的概念（成本是指用以取得或者说将能取得资产或劳务而支付的现金，转让的其他资产，付给的报酬或承诺的债务，并以货币衡量的数额）；（ 4）因素驱动型成本概念。代 表 20 世纪七、八十年代以来随着科技的发展及资本的密集而导致直接材料、直接人工等传统产品成本项目比重逐渐降低，推销、技术、管理等支出大幅度增加的情况下，成本概念的进一步发展。代表性观点是美国注册会计师协会所属会计原则委员会（ 70 年代）的定义（成本是指经济活动中所蒙受的牺牲放弃或抛弃）以及美国财务会计准则委员会财务会计概念公告（ 80 年代）中的定义（经济活动中发生的价值牺牲，即为了消费、储蓄、交换、生产等所作的放弃）。 二十世纪八十年代以来，我国会计界在借鉴西方研究成果的基础上，在成本概念的研究 方面取得了突出进展，形成了代价论（成本是经济个体为了达到决策目标所发生的可用货币计量的代价，强调：目标、主体、代价。成本管理文集， 1986），价值牺牲论（成本是为了实现一定的目的而付出的或可能将要付出可用货币测定的价值牺牲或代价，包含可能发生的机会成本。成本管理文集， 1986），支出4 / 11 论（成本既不是牺牲的价值，也不是放弃的代价，因为成本发生必须基于一定的动机，因此确切地说成本是有目的的价值支出。厦门大学学报哲社版， 1988），耗费论（企业为实现一定经济目的而耗费的本钱。 “ 成 ” 即完成，实现之意，与一定的目的相联系； “ 本 ” 即资本，本钱之本。会计研究 1996，）等多种观点。这些观念从不同角度对成本的实质进行理解与表述。此外，还有一些学者从另外的角度对成本概念进行讨论。比如张敦力（ 2004）就曾以构建成本概念框架为目的对种种成本观念进行讨论。他不但谈到成本的耗费观和支出观，而且提到了与耗费和支出目的相联系的产品成本观（成本也就是产品、劳务的成本，即产品的生产成本）与目的物成本观（成本是为特定目的而发生的，这些特定目的即可以是一件产品、一项服务，也可以是一项设计、一个客户、一项作业、一个部门或者一个工 作计划）。以此为基础，他认为成本是为实现特定经济目的（不包括偿还债务、退还投资）而发生或将要发生的合理、必要的支出，并进一步对支出、成本、资产与费用之间关系的认识以及相关概念的区分作了讨论。 相关）概念的区分 正如我们通常所见，在各种文献资料和日常生活中，人们使用着各种不同的成本概念，另外还有一些与成本密切相关的其他概念。这些概念既相互联系又相互区别，既有专5 / 11 业意义上的使用与界定，也有一般的理解，成为造成成本概念方面混乱的一个重要原因。因此，在讨论成本概念时，有必要对各种成 本（及相关）概念作一个简单的分类整理。为了理解上的便利，我认为，可以以企业产品成本核算为核心，将各种成本及相关概念分为以下几个不同层次： (1) 基本型（工业）企业产品成本概念。包括：（材料）采购成本、（产品）生产成本、（产品）销售成本三个基本概念。它们反映工业企业生产经营过程中以产品为核心的成本概念体系。以这三个概念为基础，加上其他一系列与产品相关的核算型成本费用概念（包括诸如基本生产成本、辅助生产成本、直接成本费用、间接成本费用、在产品成本、产成品成本、采购费用、制造费用、废品损失、停 工损失、以及作为期间费用处理的管理费用、财务费用、销售费用等），构成一个以（工业）企业产品为核心的基本的成本概念体系。我们亦可称之为核心的企业会计成本概念。 ( (2)扩展型企业产品成本概念。是基本（工业）产品成本概念在不同行业产品与服务及某些特殊的细分对象上的扩展。包括：商品成本、建筑成本、设备成本、工程成本、服务成本、业务成本、项目成本、作业成本、劳务成本、工厂成本、车间成本 、部门成本等。 (3)与会计基础核算相关的成本概念。历史成本、原始成本、重置成本、现行成本、平均成本、先进先出成本、6 / 11 后进先出成本、入帐成本、帐面成本等。 (4)管理型企业成本概念。是随着管理会计的发展以及管理理念的变化与扩展而不断发展壮大的一个概念子集。诸如：变动成本、固定成本、实际成本、计划成本、标准成本、责任成本、差量（别）成本、边际成本、机会成本（显性成本、隐性成本）、短期成本、长期成本、沉没成本、付现成本、可控成本、不可控成本、资本成本、价值链成本、质量成本、战略成本、产品寿命周 期成本等。 (5)扩大的社会型成本概念。交易成本（费用）、社会成本、代理成本、信息成本、环境成本等。 (6)与成本相关的其他概念。包括：费用、支出、损失等。其中费用本身包含诸多项目，构成一个庞杂的体系。支出则有现金支出、其他业务支出、营业外支出、收益性支出、资本性支出等。 用与支出 以上各种概念，虽然庞杂和难解，但如果加入时间维度进行考虑，则可发现，它们其实反映着环境变化及管理理念的演进在成本考虑方面的现实影响。它们所体现的是一个概念体系的自然演进和发展与 丰富的过程。关于成本概念的一个更为难解的问题，在于成本、费用与支出三个概念的区分，包括其间所涉及的基本理念及理论判断。 我国理论界在讨论成本问题时，基本上是以马克思的7 / 11 劳动价值理论作为理论基础。马克思的理论非常深刻地揭示了成本的本质内涵，但在实际操作中却不易作为具体的判断标准。比如，在具体进行一些费用归属的判别时，人们往往习惯于套用关于生产性劳动和非生产性劳动的区分作为判别标准，问题在于关于一项劳动是属于生产性还是非生产性的判别本身就是一个仁者见仁智者见智的事情。这种观念反映在会计的成本费用处理中， 就是人们总是力图从经典理论中为一定的判别或区分找到可足使用的理论依据。而忘记了很多情况下其实只是个简单的界线划分问题。在我国的会计实践中，尽管有关准则和制度对费用和成本概念作了较为明确的界定，但在一些具体问题的处理上，依然存在很大的不确定性。尤其当涉及到一些数额较大或性质较为特殊的费用支出的归属问题（包括记为经营性支出还是资本性支出的问题）时，依然会有很大问题。 西方会计界在这些问题上同样存在混乱。 W. 其著作中提出：成本与费用间的区别在于：（ 1）费用从其性质上来讲就是与成 本不同的： 1费用与产出无关； 2会有一些非常性费用发生； 3费用需要从营业利润中进行补偿。（ 2）就成本会计的目的而言，费用也是与成本不同的： 1费用可能属于另一个时期； 2有些费用会有不同的计价基础。他用如下所附图式来表明成本、费用与支出之间的关系。他在讨论支出时，主要谈到的是由于采用权责发生8 / 11 制而造成的实际发生的现金支出与确认和记录费用的时间差异。他认为有些现金支出形成一定资产，这些资产的价值会在后来某一时间转化为费用（比如固定资产折旧）。而有些现金支出永远都不会成为费用，比如用现金偿付借款或进行债券投资 。按照他的说法，费用是一个含义很广的概念。它所包括的不只是为了特定目的而发生的价值牺牲或者为生产而耗费的物资或服务。他将企业非为生产业务而发生的费用称为 “ 不确定费用 ” （ 些费用永远不会成为成本。除了因为现金支出而形成的费用以外，还有一些项目可能已经构成费用但尚未付出现金（比如已经耗用但款项尚未支付的材料），还有一些项目会构成费用但永远不会发生现金支出（比如接受捐赠资产的价值转移），这些费用他称之为 “ 额外费用 ” ，这部分费用也构成成本。与此相对照，牛津会计词典则将支出解释为 “ 一个组织所发生的成本或费用。它们可以是资本性支出，也可以是收益性支出。尽管支出通常都是以货币性费用的形式而发生，但在会计中，它也可以通过确认一项负债的方式而发生，比如应计租金，虽然实际付出会在以后才发生，但却需要在应计期间就记为支出。 ” 以上分析及定义，虽然阐明了许多基本的东西，但却依然存有不少疑问，比如：支出是否仅限于现金支出？从本质上讲支出是否等同于成本费用？为什么支出要分成资本9 / 11 性支出和收益性支出，如何进行恰当的区分？如何理解 “ 费用与产出无关 ” ？以及费用与成本之间究竟有何关系等等。 在中文解释中，支出一般也是作为现金的付出来理解。但在特定情况下，也会将支出的范围扩大到一些非现金付出项目上，比如会计中的 “ 其他业务支出 ” 及 “ 营业外支出 ” ，它们既可能是现金支出，也可能是一些非现金支出。比如记为其他业务支出的出售废料的价值，以及记为营业外支出的因意外灾害造成的财产损失超过保险赔偿的部分等。由此来看，支出主要是指现金的付出，但也包括一些在特定情况下所发生的非现金付出（财产物资的特殊耗损）。如果把牛津会计词典中所指的 “ 可以通过确认一项负债的方式而发生，比如应计租金，虽然实际付出会在以后才发生，但却需要在应计期间就记为支出 ” 也考虑在内，则其含义要更为复杂一些。 关于成本及相关概念，确实存在许多问题。从以上分析中可以看到，这些问题从来没有确定的答案，而且，对于有关问题的认识，一直经历着一个不断深化的过程。因此，在这里我们也将不尝试对成本或其他有关概念作出任何定义，而只是提出一些基本的分析性意见： 1、成本及相关概念是一个专业使用与一般理解相混同的庞大的概念体系； 10 / 11 2、成本作为一个概念体系，客观上经历着一个不断发展的过程，这种发展使得 成本概念的外延不断扩大，并给其内涵的把握造成极大困难； 3、成本概念的会计使用，亦经历着一个不断发展的过程，并从最初主要侧重于产品生产成本的核算（计算确定），随着社会环境的变化及管理的发展延伸到了更为广阔的管理控制领域，在内涵及意义上得到了极大的丰富，并有了诸多细致的专门化考量； 4、