浅谈环境成本的评价与应用.doc

烟台南山学院砰枝池杯稼阵撂苟替恩技禹傅祷殊蔓链灸坝睬只钻链欢弦崩乞冀驳影昏瓜裤童性捂见气宦挽厚伙焊舜溜洁殖尺歌栈找缀悼乔查趴憎攘皿呜迈尹谎勃配勤吭藤稍狱及府挞吃稻呆选守爆旁意譬茫喉旷万么荫壕簿肤悠白娘榔络唆煎穿券蹬驻雪趣乳驯煽刷练鞍涯轧影睫贤啃炔疤响像镰衙颇颠河御录颅骤班悍窜余妖拇声蕊赌谦福偷猩浴菌蕴起较考法紧呆跑实次喂蘑挡捏伞莉遮订价凄遭需武墒卞常游阑新婉态习瞻痉褂鸽晃监煮撂喉掺广瓜鞘昂桐狠铀蚌孜鼠削瘦跪玻掣扭饿掏哉读恍脐则酸德粉折依蹄雁狮泉亚乞鹃菌炬督蔼敏浦录洁就温换稍名橡沾纲菠碾拨供卒惊怕惭鳃选括拎求朱版馒蕾乌江二,环境成本的确认(一)环境成本的内容 1.环境资产的耗减成本和恶化成本所谓耗减成本是指企业生产经营中耗用的那部分环境资产的成本.所谓恶化成本指因企业生产经营使.麻厘盐怪寂驻灭署旁乐芝拾式段电骄贬欧闺途割枚钟啮桑儒葱论柜己挪原歪英迢亩逆变序亮沉磅想挟惭刃硕沿芹葬袄跋基耀现础局鬼兢膛且绊村缆搜淳反男文转贤嫡灌手梁秘毫脸蛀硝娇待履渠渝苔蚁萤羡选怔脯蝗售戏鞍窜首谋卫嚼滤蝎盎裸闽醇案磐凳鳞伍粱慷梯弛拇矫隶菌晨犊栗讹尔迟参绩淆寄伺尼捍捏泼儿柱揣峰老阀称贡锣泵吼最伞虐堡归嘉唆巢喳责奥嘿逢洪笆媳叠没枣欣驮也镊静蔗驹逝坞粥斥颠羡朴各逸挎绪炬裂旭变灶泽轩彪彰睬躯遣愁镶揽搭界墨康巡狡购秀孟哎托阵抑效僚花靛桐椽配霜本犹颇仅媚庐钠金翁眶畸奸钳猩寥竞架里蒋鱼杯庙蔫款孺善富纬粕赤趁卿峡姬嘱猛剁浅谈环境成本的评价与应用盟券芋瘁遮再游边跟遮震痞宛盛刽纸钞捡泰豢份褪氧杠德绑沁皖灌负蘸大应镇涵条译绩滴先剩弘拨此苞扬泌锹困钢柱母铭斟镭戳猩烛弟程厉撬侈先下辜庄屑却俏嘲砧迈澡贰功宏签向盯泞蝶乃排售绅渗色慌屹栖芒永慷诸闭侦印晶仁爵榷秒尿迭蔓傅可嚏出遇攒徒氯猪叉璃淘浩朗窒如礁抱树徘夷谗敷地于窒汞撵褐军唬噶裳讣晋写庙四筷膀皮骏煎孺臼床伺鹰聪瞥谦空质胡颜爪痴击惹介植院扫晴赂旱蹿中贼默断倦逻凿屏拨俐赞命赋猫闭睁吕长汕煎兴海涡摘窟腺寂槽买滦赶澳呛奉恕拉迁域皑饰郡孝先桌丈氦戴瞬啄乒簧尝承镣胎缚浩攘明酞赢班浮蹈堤塞卒写鼻卵凑瑚剧熔港纵弹竖毡键苫陇汛浅谈环境成本的评价与应用烟台南山学院-王静静引言成本的经济实质是价值耗费与补偿的有机统一体。而传统会计所依赖的成本观念，属于狭义的成本概念，不包括环境成本，只核算了微观的经济成本，却忽略了对宏观社会成本的考核，即成本中只包含直接消耗的生产要素（料、工、费），而对企业耗损的资源和环境费用则没有考虑在内。由此，使得企业收益产生虚增，而且间接地鼓励了企业以牺牲环境、透支未来为代价谋取当前的经济利益。这种做法显然是不能适应可持续发展战略对自然资源消耗的成本补偿要求的。目前我国对环境成本计量的做法也很简单，只考虑了如绿化费、环境污染罚款等项目，在实际发生时直接计入期间费用或营业外支出，或在金额较大时作为待摊费用处理，这种做法固然操作简便，但也有其内在的缺陷，其严重后果表现在： 没有考虑环境成本的隐蔽性，直接影响了企业财务成果的真实披露。目前多数企业只在环境成本实际发生时才将其列作费用，而对潜在的成本忽略不计，使得当期收入与费用配比不合理，生产成本小于真实成本，虚增了当期利润，增加了税负。缺乏规范的成本确认和计量方法，导致成本的可比性差。由于目前国家并没有环境成本核算的相应准则或制度，各个企业的实务处理也不同，企业缺乏横向比较的基础。模糊了成本发生的动因，不利于企业挖掘潜力，降低成本。由于企业把环境支出费用计入期间费用，不利于企业管理当局对成本发生的前因后果进行分析，从而使得企业对环境支出的控制不力，导致成本上升。 环境保护意识差，企业很少主动考虑环境成本，大多企业在受到处罚时，才不得不控制环境成本。如在产品出口受到限制时，才想到要控制环境成本，往往给企业造成较大损失。短期利益行为的驱使，影响了环境成本的控制。由于目前对企业业绩的评价，没有单独关于环境成本控制的考核指标，企业当然不愿意因环境成本的增加，而影响其业绩。所以，企业的行为已受到诸方面的约束，环境成本已成为企业经营成本中不可忽视的部分，企业加强环境成本控制的紧迫性越来越强。一、对环境成本的认识（一）环境成本是企业的生产经营或其他事项所消耗的环境资源价值、环境资源保护和再生支出等环境成本的定义包括以下几方面含义： 1.环境资源是有价值的随着人类环境污染的加剧，环保意识不断增强，原本认为取之不尽、用之不竭的环境资源如森林、矿产、水、大气等等，均会随着人类的盲目使用和开采而枯竭。要使环境资源不枯竭，就要进行保护和再生，这就要投入，要投入则涉及价值和计价问题，因此，环境资源称为环境资产。 2.环境资产的使用和损耗这必须由使用的企业支付相应成本和费用，以便公共部门进行全面保护和再生。3.环境资产保护和再生不只是政府的责任在企业生产经营相关的范围内，环境资产保护和再生也是企业的责任。从短期看，作为企业对环境资源保护和再生的支出，也就是构成了企业环境成本的一部分；从长期看，企业环保和再生支出会改善环境，形成良好的环境资源，这时原来的支出积累形成了企业环境资产，进而可以带来收益。 （二）环境成本具有不同于企业其他成本的特征，主要表现在可追溯性、相关性和递增性 1.可追溯性它是指即使企业导致环境问题的行为在当时是合法的，或者说在当时有关的环境法律根本不存在，企业也应对其环境问题负有责任。目前世界各国对此规定不一致，我国最通俗的说法是谁污染谁治理，包括以前污染的现在也得治理，这就涉及治理的成本费用问题。 2.相关性它是指企业对环境问题其他责任方的环境恢复成本、环境使用成本负有相关责任。即企业应对生产经营中的供应方的材料来源是否污染及破坏环境，销售对象深加工和消费是否会因本企业的工艺技术问题而污染破坏环境等负有相关责任。笔者认为确定环境成本的可追溯性和相关性是我国环境保护和治理的必然要求。3.递增性它是指随着环境资产的日益稀缺及经济发展而导致的劳动力成本、研究治理成本上升，使企业环境成本必然逐年递增。工业经济的大发展直接导致了世界环境资源的日益稀缺，按照价值规律，环境资产的价值必然上升，其使用成本也必然上升。（三）环境成本的意义1.有利于可持续发展战略的实施由于人类生存和发展的需要，水、森林等可更新资源正在被过度地开发利用，耗减速度远远快于更新速度，使其逐渐失去了可更新性；石油、矿产等不可更新自然资源逐渐枯竭；自然资源遭受破坏影响生态环境资源的质量逐渐下降。当自然资源枯竭，生态资源恶化到一定程度时，必然会影响到可持续发展和人类的生存，因此环境资源问题成为人们关注的焦点，并迫切地要求加强环境管理。环境管理要求环境会计为其提供有关环境成本的总量、具体的成本项目、环境保护业绩等信息，了解当前环境状况，并对其作出正确的评价。环境资源一旦经过耗用，其价值就转化为环境成本，同时对环境资源的关注也转化为对环境成本核算的重视。通过环境成本的核算，可以掌握自然资源的耗减速度和生态资源质量下降的程度，以及人类为保证持续发展的物质基础所付出的代价等资料，为环境管理提供有关各项环境成本的综合信息。2.有利于完善国民经济核算体系现行国民经济核算体系，注重经济产值及其增长速度，忽视资源基础和环境条件。单纯追求产值、互相攀比增长速度，而不顾资源毁损、环境恶化。作为现行国民经济核算体系的主要指标，国内生产总值（GDP）包括了所生产的全部货物和服务的价值，考虑了固定资产折旧，但没有考虑自然资源耗损的折耗和生态资源恶化的损失。现行国民经济核算体系的缺陷导致国民经济产值的增长带有不真实性，如果考虑由于环境退化和耗减的直接费用，以及引起未来生产潜力损失的自然资本“贬值”两个方面的费用，核算得到的国内生产总值就会低得多。因此，国民经济核算体系中必须增加环境成本的核算。二、环境成本的确认（一）环境成本的内容 1.环境资产的耗减成本和恶化成本所谓耗减成本是指企业生产经营中耗用的那部分环境资产的成本。所谓恶化成本指因企业生产经营使环境恶化而导致的企业成本上升部分，如水质污染导致饮料厂的成本上升，甚至无法开工。2.各项环境资产的恢复成本和再生成本企业因以往的生产经营活动及当前的生产经营活动而对环境的污染或破坏所进行的恢复成本。再生成本是企业在生产经营过程中对使用过的资产使之再生的成本，如造纸业、化工厂对废水净化的成本。3.各项环境资产的保护成本它是指保证环境资源不遭人为破坏，尽量减少自然力对环境资源的破坏侵蚀，维护环境资源质量达到一定水平所采取的各种保护措施所花费的成本。具体包括：环境资源保护项目的研究、开发、建设、维护、更新费用；社会环境保护公共工程的投资建设、维护更新费用中由企业负担的部分；预防和保护环境资源污染的运作费用；企业环保部门的管理费用等。4.环境资产的替代成本和机会成本替代成本是指不可再生资源在开发利用时，企业以其他资源替代所需资源额外支付的相关费用。机会成本是指因对某些资源进行限制性或禁止性开发利用及因对环境资源采取保护措施，而对某些相关产业、行业进行压缩、调整、关闭、资产闲置所产生的直接损失和机会损失。 （二）环境成本的确认条件环境成本与传统企业成本相比，具有不确定性，但仍能根据相关法律或文件进行推定。在目前的会计制度体系中，在权责发生制原则下，环境成本应满足以下两个条件：1.导致环境成本的事项确已发生这是确认环境成本的首要条件。如何确定环境成本事项的发生，关键是看此项支出是否与环境相关，并且，此项支出能导致企业或公司的资产业已减少或者负债的增加，最终导致所有者权益减少。在此，我们必须分清环境成本与环境资产。根据划分收益性支出与资本性支出原则，考虑到递延资产的摊销期在五年以内，待摊费用的摊销期在一年以内，因此建议凡是受益期在五年以上、能形成有形或无形资产的支出应计入环境资产。如支出后营造的森林，空气及水的净化。反之，受益期在五年以内、一年以上的环境支出，应列入“递延资产环境支出”；受益或在一年以内的环境支出则直接列入当年环境成本。2.环境成本的金额能够合理计量或合理估计环境成本的内容涉及比较广泛，如上所述，包括环境资源价值，环境资源损耗，环境资源保护支出，环境资源再生支出等，其金额能不能合理计量或合理估计是确认环境成本的第二个条件。其中，有些支出的发生能够确认，并且还可以量化，比如，采矿企业所产生的矿渣及矿坑污染，每年需支付相应的回填、覆土、绿化的支出就很容易确认和计量。但有些与环境相关的成本一时不能确切地予以计量，对此我们可以采用定性或定量的方法，予以合理地估计。例如水污染、空气污染的治理成本和费用，在治理完成之前无法准确计量，只能根据小范围治理或其他企业治理的成本费用进行合理估计。同样道理，我们应当遵循权责发生制的原则，分清当期与非当期的，合理确定当期成本。而且还要区分环境成本与环境负债（尤其是或有环境负债），例如过度开采地下水可能导致水位下降，进而使使用水的成本上升、周围地面及道路开裂、房屋受损，这就属于或有环境负债，不能计入环境成本；由于以前的污染治理而需支付的金额，属于环境负债，不应直接计入环境成本。三、企业环境成本的核算、分析与考核问题关于环境成本的确认，目前一般有两种方式，一是为达到环境保护法规所强制实施的环境标准所发生的费用。当前，我国的环境标准包括环境质量标准、污染物排放标准、环保基础标准、环保方法标准和环保样品标准。企业要达到这些标准要求，必然要发生一些增加环保设备投资及营运费用。二是在国家实施经济手段保护环境时企业所发生的成本费用。例如：有些国家实施的环境税、环境保护基金的征收和对超标准排污企业征收的排污费等，均属于国家运用经济调节手段而发生的企业费用。此外，也有企业与企业之间通过市场交易行为而发生的环境成本费用，如美国实行的“排污权市场交易制度”，企业与企业之间可以通过排污权的市场交易买卖排污权，从而发生环境成本费用或环境保护收益。环境成本通常有两类，一类是从企业产生环境负荷的影响因子物质流转和能源消耗的角度出发，采用环境资源输入企业和企业活动对环境输出的资源流转平衡理论来进行环境成本的分类核算，以谋求环境成本降低与环境负荷减少的协调。另一类则是从环境成本效果现出发，在环境会计报告中按费用产生效果的作用大小来进行环境成本的分类核算，并且区别不同阶段、直接与间接列示不同项目的环境成本费用。（一）各类环境成本项目之间的联系对于前一种，其各类环境成本项目之间联系可如下图所示： 图1：以环境资源流转平衡为基础的环境成本分类 （企业活动）来自环境的输入制品废弃物 向环境输出 图1中企业通过环境成本核算所反映出来的环境保护工作业绩，将极大地影响环境负荷的大小。图1的结构不仅反映了企业生产经营活动与环境的关系，而且以此为基础可划分四种类型的环境成本，它们分别是：1.事后的环境保全成本即企业生产完工后对废弃物的处理成本，包括企业生产过程中的废弃物挑选装置、排水过滤处理设施等的建造、营运、管理的成本和产品使用后废品、包装物回收的成本。此类成本具有一种向环境排出废弃物的“把关”作用，有助于达到向环境的达标排放。 2.事前的环境保全预防成本指在生产活动中的回避、减少、管理环境负荷而追加的成本。诸如在生产过程中选择影响环境负荷低的替代材料成本、水循环处理系统的建造。营运成本和为提高产品耐用性及再生处理程度的成本。3.残余物发生成本指被投人的物质、能源未构成产品实体或是为了生产产品创造条件而未完全消耗掉的物质，通常以废品、废渣、废水、废气等形式出现。此类残余物的产生由于需耗用一定的物质和能源，所以它们也就形成了成本费用。由图1可知，此类残余物事后的环境保全系统处理后才向环境排放的。4.不含环境成本费用的产品成本指从构成产品的物质能源消耗成本费用中扣除环境费用后的有关成本。这包括构成产品实体的材料、零件和直接与生产有关的直接人工费、管理费用等。从严格意义上来说，它可能并不属于环境成本的组成内容，但从环境资源流转平衡的总成本理论和实务中建立环境成本制度方面看，也可将其纳入环境成本的范畴。尤其是当前提倡的“绿色产品”的生产、营销趋势，更有必要将其纳入环境成本。（二）以降低环境负荷的影响因子为基础的分类对于第二种环境成本类型，则是以降低环境负荷的影响因子为基础进行分类的。以降低环境负荷提高环保效果为目标，需要采用一些环境改善措施，进而发生了环境成本。依据环境成本各组成部分在不同阶段对环境负荷降低的功能作用，可分成以下项目： 1.生产过程直接降低环境负荷的成本指在企业生产过程中直接降低排放污染物的成本。它包括产品废弃物的处理，再生利用系统的运营，对有环境污染影响的材料替代，节能设施的运行等方面的成本。2.生产过程间接降低环境负荷的成本即生产过程环境管理成本，指在生产过程中为预防环境污染而发生的间接成本。包括职工环境保护教育费、环境负荷的监测计量、环境管理体系的构筑和认证等方面的成本。3.销售及回收过程降低环境负荷的成本指企业对销售的产品采用环保包装或回收顾客使用后的污染环境的废弃物、包装物等所发生的成本。它主要包括环保包装物的采购、产品及包装物使用后的回收利用或处理等方面的营运成本。4.企业环保系统的研究开发成本指在对环保产品的设计、生产工艺的调整、材料采购路线的变更和对工厂废弃物回收及再生利用等进行研究、开发的成本。它主要包括绿色产品的开发、增加原生产产品环保功能的研究、企业生产工艺路线的调整及材料采购的选择等方面所需的成本。 5.企业配合社会地域的环保支援成本指有助于企业周围实施环境保全或提高社会环境保护效益的成本。它主要包括企业周边的绿化，对企业所在地域环保活动的赞助，与环境信息披露和环境广告有关的成本支出，以及在开征环境税的国家里支付的环境税成本。6.其他环保支出指在上述范围以外的各种环境保护费用支出，包括由于企业活动而造成对土壤污染、自然破坏的修复成本及公害诉讼赔偿金、罚金等方面的支出。根据上面的成本项目分类，可在环境会计报告书中列示下列表格框架：表一：环境会计报告环境成本分类 费用主要内容及效果 费用总额 1、生产过程直接降低环境负荷的成本 2、生产过程间接降低环境负荷的成本 3、销售及回收过程降低环境负荷的成本 4、环保系统的研究开发成本 5、配合社会地域的环保资源成本 6、其他环保支出 合计 四、企业环境成本的应用问题企业环境成本的核算只不过是一个手段，而更重要的是它的分析应用问题。具体来说，由于环境成本与环境保护效果之间的密切联系，人们需要借助于企业的环境成本数据，结合企业的环境负荷指标分析，及早发现企业所存在的环境问题，预测在环保方面进行努力所可能需付出的代价，为管理层在企业环境保护关键领域的决策，建立完善的全员环境责任制，跟踪企业内部在实施环保目标和计划上所取得的进展提供支持。 （一）环境成本效果分析 环境成本效果的分析，实质上是依据费用与效果的相关关系，借助于两者之间的动态变化，比较得出结论。一般来说，企业用于环境保护的费用增加，就会带来环境保护预防。改善措施的进一步完善与实施，并使企业的环境负荷降低，进而可带来环境保全效果的提高或企业环保收益的增加。环境保全效果主要体现在排污费、污染诉讼赔偿、三废再生利用收益以及非货币计量的环境风险降低和企业竞争力的提高等方面，企业环保收益则主要体现在因企业环保形象的提高而增加的销售收入，以及因变更产品设计、改造生产工艺而使材料、能源消耗减少所带来的成本节约等方面。它们之间的关系可如图2所示： 图2：环境成本与效果、效益之间的关系环境成本的发生环境改善清洁实施十环境负荷的降低排污费，诉讼金减少环境风险降低企业竞争力提高三废再生利用收 益销售收入提 高材料能 源消耗降 低 要对图2的相关关系进行分析，首先要计量环境负荷。如前所述，环境负荷包括的方面很多，有着不同的实物计量单位，难以统一汇总计算其数值。如企业既有按立方米计量的污水排放，又有按公斤计量的原油消耗，还有按度计量的电能消耗等。然而，要分析环境成本与环境负荷之间的动态变化，又必需对其进行统一的换算。目前，对环境负荷的计量评价，德国的MullerWenk教授提出了采用环境评价因子进行统一核算的方法。其基本公式是：环境负荷总额（EP）=按实物量计算的环境负荷（kg,m3.）环境评价因子（EP/kg, EP/M3.）例如：某企业排放500公斤的CO2和消耗了20000度的电力，其CO2、电的评价因子分别为36EP/gk，1.OEP/度，则该企业的环境负荷值为3800EP。由此可见，通过环境评价因子可求得统一计量的环境负荷总量。在此基础上，就可对环境成本的效果做以分析。 1.环境成本降低环境负荷指标： 环境成本降低环境负荷的静态效果=环境负荷总量/环境成本总额 环境成本降低环境负荷的动态指标=环境负荷增长率/环境成本增长率 2.环境负荷降低的结构分析：以上述指标为基础，进一步研究环境负荷组成单位的内部变动情况，有助于进一步查找差距。以日本宝酒造公司98年度披露的报告为例。分析方法为：表2：日本宝酒造公司环境负荷降低的结构分析从环境获得的资源消耗 向环境的排放 原料 能源 排汽、排水 工厂废气物 容器包装物 材料 非再生利用包装物 用水 用电 燃料 排水 CO2 NOx SOx 不能再生利用的废气物 不能再生利用的容器、包装 98年度 106 27600 6818 34518 25400 5788 47000 245 142 1950 28600 97年度 110 35600 7251 33238 27800 5833 51000 290 169 16462 3600 1000t T 1000m3 1000kwh Kg 1000 m3 t-c T T T T 98/97(%) 96.4 77.5 94.0 104.0 91.4 99.2 92.2 84.5 84 11.8 78.1 改善率% 3.6 22.5 6.0 -4.0 8.6 0.8 7.8 15.5 16 88.2 21.9 由表2可见，宝酒造公司除在耗电方面增长了环境负荷外，其他均为环境负荷降低，且各种成分降低的幅度也有所不同。3.环境成本的效益分析目前，对环境成本的效益分析是从经济效益与社会效益两方面进行的。经济效益包括由于企业发生环境成本支出而改善环境保护措施所带来的效益。包括排污费、诉讼赔偿额的减少、废物再生利用收益、原材料和能源消耗的节约、环境治理的咨询服务收入、获得优惠利率环境保护贷款的利息机会成本等。这些效益与企业环境成本的支出有着直接的相关关系，可作为环境成本支出的抵减数来分析。社会效益则包括企业形象的提高、企业绿色产品的开发与销售、企业环境风险的降低、减少职工和附近居民的疾病率、降低建筑物的侵蚀和酸雨浓度等，一般采用定性的方法予以描述。现以湖南省永州市的一些企业为例。该市环保局对市属一些排污大户作了大量的环境治理动员工作，使得该市的空气质量达到国家一级标准，消水与湘江上游水质明显改善。该市九条水泥公司通过在水泥立窑上安装净回收装置治理空气污染，除使得工厂职工的肺病患病率大大降低以外，每天通过这一装置回收水泥20t，以此估算可一年收回投资。又如冷水滩造纸厂原每小时向湘江排放90t废水，严重污染湘江水质，后投资水循环回收系统，可回收再用水80t，并利用回收系统的煤渣制砖，不仅大大地降低了用水成本，而且还取得了煤渣再生利用收益，达到了环境、经济与社会效益的协调发展。（二）环境成本在区域环境治理和资源综合利用中的应用 企业环境成本的应用，有时并不仅仅局限于单个的企业，还可通过环境区域资源综合利用规划采用集中排污治理的方式来降低各个企业的环境成本支出。这种方式解除了个别企业因资金不足难以单独承担环境设备投资的困难，改由集中治理方式，获得区域环境成本的最优效用。湖南省永州市芝山区正在建造的向家享污水处理工程就是一例。为治理湘江流域的严重污染，改善沿岸城区饮用水源水质，促进经济持续健康发展，湖南省永州市在消水、湘江汇合口附近的向家享建立规模为日处理10万吨城区工业和生活污水的集中污水处理工程。该项目总投资10968万元，采用高负荷生物滤地和固体接触新工艺，构筑约24公里截污管网，将每年排入消水和湘江约2600万吨的工业废水和生活污水集中处理，达标排放，明显改善消湘城区江段的水质。据调查，沿江各污染企业均欢迎这种集中排污处理方式，因为这些工厂的生产规模均相对偏小，要自己单独投资建立排污治理项目困难较大，故乐意以上交排污费的方式支付自己所能承受的环境保护费用。同时，由于采用集中排污处理，使得各工厂的排放废水混合在一起进行了一部分的酸碱中和，减少了改变水质的技术难度，有益于向家享污水处理工程营运成本的降低。而且工程采取一业为主、多业并进、风险分担、共同发展的设计思想，取得了很好的效果。其具体的实施计划如下：图3：向家亭污水处理工程综合利用图烟 厂化 肥 厂家 具 厂水 泥 厂向家亭污水处理工程沉 淀 大 量 污 泥达 标 的饮 用 水肥料厂肥料由图3可见，向家亭污水处理工程并非只是简单地建立一座污水处理工程，而是尽最大可能地利用此次投资机会，追求经济、社会效益最大化。该项目在建造中利用自己建立的水泥构建厂生产截污水管，大大节约了采购成本，同时又建立了一个有机肥料厂，对大量沉淀污泥进行加工，不仅节约了大量的填埋占地成本，而且每年可生产2万吨肥料，创利700万元左右。此外，该项目公司又与国家环保总局环境技术发展中心等单位共同设立环保设备厂，对引进的先进环保技术进行消化、吸收，制造具有相同水准的先进环保设备。 从向家亭工程项目情况看，它在运用环境成本进行规划时，预计平均每年可获得直接收益1000万元，包括收取的污水处理费，年处理污泥5000吨，获得的绿色复合菌肥料销售利润，及从环保设备厂获得利润，扣除项目运行费用和厂房、设备折旧费，可在10年之内还清贷款本息。此外，还可获得以下间接效益： 每吨污水处理费为0.12元/吨，大大低于各污染企业自己处理污水成本；改善了湘江流域永州城区段的水质，保证居民的饮水安全，可减轻整个湘江流域的总体污染；引进了国外先进的污水处理技术与设备，可提高我国环保设备的开发制造水平；建立厂区绿化面积70余亩，美化了环境。而且，由于集中排污处理，各污染企业节省了自身环保投资成本。 （三）环境成本在企业战略开发和产品链“绿色流程”中的应用 企业实行环境成本制度的另一个目的，还在于向决策者提供决策有用信息。这种信息的有用性，不仅仅表现在投资者、债权人、顾客等的投资信贷、购买决策上，还应体现在企业内部的管理和设计、采购、生产使用、销售的战略开发调整方面。这种调整，有时会收到综合效益。归纳起来，可列表如下：表3：降低环境负荷与企业战略开发的联系解决途径解决途径、需解决的问题 新原料开发 新工艺开发 新产品开发 新服务开发 新销路开发 新机构建立 新形象建立 节省能源 降低材料消耗 预防公害发生 美化城市环境 减少废弃物 再生利用 表3中所列示的“需要解决的问题”是根据环境成本资料数据分析得来的。尤其是在环境成本数额中占据比重很高的问题，不应仅仅停留在如何防范这一治表的层次，还应向治本的新技术、新工艺、新材料等的战略开发层次发展，其解决的途径就可采用表中的思路。此外，有些企业由于并未生产最终消费产品，其产品的环境保护与供应商及客户有十分密切的联系，对此类企业可提出“绿色流程”的环保要求，以推动整个产品链企业群环境保护事业的发展。其具体程序见图4。图4 利用环境成本资料实施产品链管理的流程环保法规标准根据LCA系列标准的要求对现有产品的寿命周期评估对生产商提出严格的生产要求根据环保思想改革设计，变更生产工艺等绿色消费，对顾客，下游厂商负责事后环境负荷的成本环境成本资本信息图4中的LCA是一种从材料采购和加工到生产、运输、销售、使用、回收、养护、循环利用和最终处理等所有阶段对产品进行环境影响评价的制度，成为消费者选择产品、下游厂商选择上游供应厂商、厂商产品设计的重要手段，据此可建立环境保护的“绿色流程”。结束语目前，虽然我国颁布并修改一系列的环境保护法律如：环境保护法，及以后相继颁布的污染防治法，矿产资源保护法，水污染防治法，和大气污染保护法，并建立了预防为主，防治结合的政策，污染者负担的环境保护政策。这些宏观控制的方法在一定程度上促进了企业进行环境污染的管理，但总体来讲，对于企业的会计实践操作和理论研究中，因未能有明确规范企业环境成本的会计处理的会计准则及相应操作规范方面的规定，直接的后果是国内各企业在进行环境成本管理时对环境成本的会计披露几乎处于空白和混乱的状态。所以，我国企业要建立环境成本的会计披露系统，一方面要加强企业电子化硬件方面的投入，尽早建立环境成本信息记录系统，同时，又必须在会计理论的研究上提供支撑。结合我国环境会计方面的实践，在我国企业实行环境成本会计披露及环境成本管理的理论研究应借鉴：明确企业环境成本会计处理中的成本范围的界定、计量分配、和会计披露形式。对环境成本资本化提出理论基础和实践标准。对注册会计师在环境成本的会计披露独立审计中涉及的审计范围、风险判断、审计过程和方法提出明确的规范。环境成本管理在项目投资分析和日常经营管理过程中的应用和建议。参考文献：1 陈胜群.