本科会计论文格式规范.doc

中央广播电视大学人才培养模式改革和开放教育试点会计学专业毕业论文新会计准则与税法中收入和资产处理差异的分析学员姓名 冯晶晶 学号 1032001265903 入学时间 2010 年 秋 季指导老师 徐世龙 职称 会计师 试点学校 江苏省广播电视大学东台学院目 录【摘要】2一、所得税会计的内涵2二、所得税会计的目标2-3三、新会计准则与新税法下收入确认的差异3-41、销售商品形成的收入32、提供劳务收入3-43、让渡资产使用权形成的收入4四、新会计准则与新税法下收入确认的协调4-61、处理原则42、具体策略4-6五、固定资产确认方面的差异6六、固定资产初始计量方面的差异6-81、外购固定资产72、投资者投入固定资产7-8七、财政补助收入的会计核算8-111、折旧范围不同82、计提折旧的总额不同83、折旧计算的方法不同94、折旧年限不同95、预计净产值的扣除不同10八、固定资产减值方面的差异11九、固定资产处置方面的差异11-12新会计准则与税法中收入和资产处理差异的分析【摘要】为了规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，根据会计法和其他的有关法律、行政法规，2006年，财政部颁布了新的企业会计准则及应用指南。新企业会计准则（以下简称新准则），在充分借鉴了国际会计准则合理内容的基础上，解决了原准则实施过程中碰到的一些问题，顺应了我国企业会计准则与国际接轨的趋势，并指明了今后我国会计的国际化发展方向。新准则推进了与国际会计准则接轨，用国际化的语言表达企业的财务状况，新准则的发布更是扩大了与我国税法之间的差异。这就需要对新会计准则与新税法下收入确认的差异与协调分析。本文将从固定资产确认、初始计量、折旧、减值以及处置五个方面来分析固定资产新准则与现行税法之间的差异，为实际工作提供解决问题的办法。协调的方法包括对差异如何处理进行协调。尽量让差异的会计处理符合会计原则。另外，会计准则和税法本身也需要在协调上不断改进。【关键词】新会计准则 新税法 收入确认 固定资产 差异【引言】2006年2月15日，财政部分布了新会计准则体系，标志着中国会计准则与国际会计准则实质性趋同。2007年3月16日，全国人大通过新所得税法，第一次实现了内、外资企业所得税法的统一。新会计准则与新所得税法的实施对我国经济产生了较大影响，本文将对两者之间的重点差异进行深入比较研究。一、所得税会计的内涵所得税会计指所得税缴纳过程中的会计处理，即在会计利润的基础上，按照所得税法的要求，进行纳税调整，以确定应纳税所得额，据以计算应纳税额，缴纳应交税金进行相应的会计处理的会计核算活动。由于所得税法与会计规定在确认收入和成本费用时的计算口径、标准和确认时间不尽相同，从而导致税前会计利润与应纳税所得存在金额上的差异。二、所得税会计的目标由于所得税会计是财务会计和税务会计的混合，因而所得税会计的目标具有双重性。会计要为国家宏观经济管理和调控、企业内部经营管理以及企业外部有关各方了解其财务状况和经营成果提供有用信息。因此，所得税会计的目标首先也应当是向企业利益相关各方提供有用的会计信息；其次，还要严格按照税法的规定核算应缴纳的税金，及时、详细、准确的提供纳税信息，配合税务机关审查、监管。三、新会计准则与新税法下收入确认的差异收入分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入三类，分别看下它们在确认上的会计、税法规定差异：1.销售商品形成的收入企业销售商品时新准则规定同时符合五个条件才确认收入：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权也没有对已售出的商品实施控制；（3）收入的金额能够可靠计量；（4）相关经济利益很可能流入企业；（5）相关的、已发生的或将发生的成本能够可靠计量。而税法对销售收入确认的基本原则为在收讫销售款或取得销售额凭证的当天确认由此可见新准则对收入实现的确认注重商品所有权转移的“实质条件”；而税法侧重于货款的结算和发票的开具等“形式条件”。举个比较典型的例子按照会计的收入确认标准售后回租实质上是一项融资行为，但在税法中不承认这种融资而视为销售、租入两项经济业务当企业已经具备了税法规定的收入确认条件就产生了纳税义务不管会计上是否确认收入都要同时计算缴纳流转税和企业所得税。新准则在计量时采用公允价值模式规定“收入应按其已收或应收对价的公允价值来计量”。如收入的名义金额与其公允价值（通常为现值）差额较小，可按名义金额计量：如收入的名义金额与其公允价值（通常为现值）差额较大，应按公允价值计量。这是税法所不允许的。税法遵循确定性原则尽可能地避免人为调节计税依据的情形。2.提供劳务收入新会计准则对于跨年度的劳务收入的确认根据按照劳务的结果能否可靠估计分两种情况区别处理而劳务结果能可靠地估计的标准是同时满足四个条件：收入的金额能够可靠计量；相关的经济利益很可能流入企业：交易的完工进度能够可靠确定交易中已发生的和将发生的成本能够可靠计量。在资产负债表日劳务的结果可以可靠地估计。应采用完工百分比法确认劳务收入；劳务的结果如果不能可靠地估计应分以下两种情况区别处理：（1）已发生的劳务成本预计能够得到补偿应按已经发生的劳务成本金额确认收入并按相同金额结转成本；（2）已发生的劳务成本不预计不能够得到补偿的应当将已经发生的劳务成本计入当期损益。不确认提供劳务收入。税法对劳务收入的确认却没有这么多出于谨慎性的考虑只要企业从事了劳务就必须确认收入。不过新准则增加规定：企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的将提供劳务的部分作为提供劳务处理：销售商品部分和提供劳务不能够区分的，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。这与税法上混合销售的计税规定是一致的，全部收入将计征增值税。3.让渡资产使用权形成的收入让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入和现金股利收入。新会计准则规定利息和使用费收入的确认原则为同时满足两个条件：（1）与交易相关的经济利益能够流入企业；（2）收入的金额能够可靠地计量。税法对利息收入分为企业存款利息、企业贷款利息和国债利息三种。对前两种均作为计税收入但对国债利息收入免征企业所得税。四、新会计准则与新税法下收入确认的协调1.处理原则由于会计制度与税收制度不同，出现差异是正常的，企业在实际处理中必须坚持两个原则：在进行会计核算时，所有企业应严格遵循会计准则等会计规范的相关要求，进行会计要素的确认、计量与记录，不得违反会计制度。在完成纳税义务时，必须按照税法的要求进行，如会计账务处理与税法规定不一致，因按照税法的规定，采用相应的方法调整，完成纳税义务。2.具体策略新所得税法与新会计准则的关系是求同、存异，但两者却能相互协调。求同是两者改革的趋势，存异是客观存在，有其必然性；两者的协调需要税法、会计准则制定部门和实施部门共同努力。会计对收入的确认遵循谨慎性原则和实质重于形式原则，而税法则强调完成交易法律要件的齐备性，从而形成二者在收入确认标准上千差万别。本文选取几个代表性的差异进行分析，并提出协调的具体措施。（1）正常的商品销售收入在收入销售确认标准上，2006新会计准则在表述上稍有不同，实质内容仍是遵循四条销售收入确认的标准，其中最重要的是“风险和报酬转移”的标准，而税法则列举式地对七种不同结算方式下收入的确认标准作了详细的阐述（详见增值税暂行条例），根据结算方式的不同，本文具体分析如下：税法与会计核算制度在直接收款方式、托收承付方式、委托银行收款方式、预收货款方式、委托代销方式下收入确认的规定是一致的，而采取分期收款方式销售货物时，税法规定按合同约定收款日期的当天确认收入，但当这一部分收入可能由于债务人或者其他原因而无法按期收到时，建议按照会计核算制度规定不作为收入处理，因为企业不应该承担未实现收入的税负；而当这部分收入按照合同规定实现的情况下，则应按税法规定确认收入，并计算纳税。（2）视同销售对于八种视同销售业务，应该区分不同的情况进行处理。税法规定的八项视同销售行为从货物的投向可以分为两类，一类是流向企业外部，一类是在企业内部结转。对于流向企业外部的货物，一方面为了保证增值税税款抵扣制度的实施，不致发生因这些行为而造成的税款抵扣环节中断，另一方面为避免因发生这些行为而造成货物销售税收负担不平衡的矛盾，防止这些企业逃避纳税，在该种情况下，应该以税法为标准计算纳税；对于流向企业内部的货物，其本质是一种内部结转，并未给企业带来现金流量和收入，而且这部分收入在企业收入所占比重不是很大，不会对税收收入产生很大影响，因此，这部分收入的调整，应该向会计核算制度靠拢按成本转账，不作为视同销售处理。同时，出于国家财政收入的考虑，应该加强对其余视同销售行为的征管，例如，对于自产自用产品，视同销售业务的走账过程表现为产成品的减少，若产成品的减少与产品销售收入不能配比，可以通过追查产成品的去向，来判断该业务是否属于视同销售业务，然后区别情况进行处理。（3）补贴收入国家规定补贴收入，说明企业存在需要国家扶持的项目，但税法却规定“除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的以外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税。”这样一来，把国家补贴的收入又以税收的形式收了上去，虽然企业也从中得到一些好处，但同时还要对补贴收入区分情况进行跨年度应纳税所得额调整，增加了纳税成本，违背了国家补贴的初衷。因此，建议对于补贴收入差异的处理向会计核算制度靠拢，对补贴收入按会计核算制度的规定彻底免税，也不必区分是直接减免还是先征后退，从效率角度，降低了纳税人的财务核算成本和纳税成本。新准则从实质重于形式原则和谨慎性原则出发，侧重于收入实质性的实现；而税法从组织财政收入的角度出发，侧重于收入社会价值的实现，新纳税申报表比较贴近会计的核算口径，但是仍然存在许多不同因此在纳税申报时，必须进行协调。五、固定资产确认方面的差异新准则规定，固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计年度。固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；该固定资产的成本能够可靠地计量。固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。而现行税法规定，纳税人的固定资产是指使用期限超过一年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。对于不属于生产经营主要设备的物品，其单位价值在2000元以上，使用年限超过2年的，也应当作为固定资产。二者之间的差异主要表现在，新准则只规定固定资产的使用年限应超过一年，而现行税法则除了规定使用年限以外，还从单位价值方面进行了规定。六、固定资产初始计量方面的差异新准则规定，固定资产应当按照成本进行初始计量。但是，不同方式取得的固定资产，其初始计量方面亦不相同。1外购固定资产。新准则规定，外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照企业会计准则第17号借款费用应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素，按照现值计算确定应计入固定资产原价的金额和相应的预计负债。而现行税法规定，纳税人固定资产的计价一般应以原价为准。具体规定如下：购入的固定资产，按购入价加上发生的包装费、运杂费，以及缴纳的税金后的价值入账。从国外引进设备的入账价值包括设备买价、进口环节税金、国内运杂费、安装费。二者之间的差异主要表现在：新准则规定固定资产的原值中含有预计固定资产弃置费用的现值；购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定，实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应予资本化。而现行税法则未规定固定资产原值中含有弃置费用，购买固定资产的价款也无需折现，购买固定资产时会计计入当期损益的利息不允许在税前扣除。2投资者投入固定资产。新准则规定，投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。而现行税法规定，投资者投入的固定资产，应按该资产折旧程度，以合同、协议确定的合理价格或参照有关的市场价格合理确定。二者之间的差异主要表现在：新准则规定投资者投入固定资产只能按照投资合同或协议约定的价值确定，而现行税法则规定除按投资合同或协议约定的价值确定外，还可以按照评估确认的价值作为固定资产的计税成本。同时，新准则中还规定固定资产的成本中包含该项固定资产的预计弃置费用的现值，而现行税法中不包含这部分内容。七、固定资产折旧方面的差异1折旧范围不同。新准则规定，企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。固定资产应当按月计提折旧，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。而现行税法规定，纳税人应当计提折旧的固定资产包括：房屋、建筑物；在用的机器设备、运输车辆、器具、工具；季节性停用和修理停用的机器设备；以经营租赁方式租出的固定资产；以融资租赁方式租入的固定资产；财政部规定的其他应当提取折旧的固定资产。下列固定资产不得提取折旧：土的、房屋、建筑物以外的未使用、不许用的固定资产以及经批准封存的固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；按照规定提取维简费的固定资产；以融资租赁方式租出的固定资产；已提足折旧仍继续使用的固定资产；已在成本中一次性列支而形成的固定资产；破产、关停企业的固定资产，以及提前报废的固定资产；已出售给职工个人的住房和出租给职工个人且租金收入未计入收入总额而纳入住房周转金的住房；财政部规定的其他不得提取折旧的固定资产。二者之间的差异主要表现在：新准则规定，企业应当对所有固定资产计提折旧。而现行税法规定，纳税人的部分固定资产不得提取折旧。2计提折旧的总额不同。新准则规定，企业固定资产应计折旧的总额，为应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。而现行税法规定，固定资产计提折旧的总额为固定资产的计税成本，即固定资产原值扣除税法口径上的净残值。二者之间的差异主要表现在：新准则规定，固定资产应计折旧总额是应当计提折旧的固定资产的入账价值扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。而现行税法规定固定资产计提折旧的总额为固定资产的计税成本。3折旧计算的方法不同。新准则规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括平均年限法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。而现行税法规定，纳税人可扣除的固定资产折旧的计算，原则上采用直线法。允许采用加速折旧的企业或固定资产有：对在国民经济中具有重要地位、技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母鸡”的机械制造企业、飞机制造企业、化工生产企业、医药生产企业的机械设备；对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀的设备；证券公司电子类设备；集成电路生产企业的生产性设备；外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件。二者的差异主要表现在：新准则规定企业可以在规定范围内自行选择固定资产折旧方法；而现行税法规定，纳税人固定资产折旧的计算原则上采用直线法。4折旧年限不同新准则规定，企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命。企业确定固定资产使用寿命，应当考虑下列因素：预计生产能力或实物产量；预计有形损耗和无形损耗；法律或类似规定对资产使用的限制。企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。而现行税法规定，纳税人固定资产计提折旧的年限，按财政部的分行业财务制度的规定执行。对少数城镇集体和乡镇企业，由于特殊原因需要缩短折旧年限的，可由企业提出申请，报省、自治区、直辖市地方税务局并省财政厅（局）同意后确定。除另有规定者除外，固定资产计提折旧的最低年限为：房屋、建筑物为20年；火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；电子设备和火车、轮船以外的运输工具，以及与生产、经营有关的器具、工具家具等为5年；根据国务院发布的鼓励软件产业和集成电路产业发展的若干政策的规定，企事业单位购置的软件达到固定资产标准或无形资产标准的，经批准，其折旧或摊销年限最短可缩短为2年。自2004年7月1日起，东北地区辽宁省（含大连市）、吉林省和黑龙江省，工业企业的固定资产（房屋、建筑物除外），可在现行规定折旧年限的基础上，按不高于40%的比例缩短折旧年限。二者之间的差异主要表现在：新准则规定固定资产折旧是在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊，即折旧年限为不低于一年。而现行税法则详细规定了各种类型固定资产的使用年限。5预计净产值的扣除不同。新准则规定，企业固定资产的预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的预计净残值进行复核。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。现行税法规定，纳税人固定资产计提折旧前，应当估计残值，从固定资产原值中减除。残值比例统一规定为5%。二者之间的差异主要表现在：新准则规定，预计净残值是假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。而现行税法规定固定资产计提折旧前应当按统一比例5%估计残值，从固定资产原值中减除。八、固定资产减值方面的差异新准则规定，企业应当在会计期末判断固定资产是否存在可能发生减值的迹象。存在下列迹象的，表明固定资产可能发生了减值：资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；企业经营所处的经济、技术或法律等环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低；有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏；资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者损失）远远低于预计金额等；其他表明资产可能已经发生减值的迹象。资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。现行税法规定，企业计提的固定资产减值准备，不得在税前扣除，而当计提减值准备的固定资产被处置时，已计提的固定资产减值准备已在计提期间调增应纳税所得额的，处置时应调减应纳税所得额。二者之间的差异主要