会计理论》第09章-会计准则理论.ppt

第9章 会计准则理论,本科生会计理论,会计理论第9章 会计准则理论,2,2019/5/24,内容提要,第1节 会计准则概述 第2节 西方国家会计准则的制定与发展 第3节 国际财务报告准则的制定与发展 第4节 中国会计准则的制定与发展 第5节 会计准则建设的相关问题,会计理论第9章 会计准则理论,3,2019/5/24,第1节 会计准则概述,1.1 会计准则的相关概念辨析 1.2 会计准则的性质 1.3 会计准则的目标和特点,会计理论第9章 会计准则理论,4,2019/5/24,1.1 会计准则的相关概念辨析,（一）准则与会计准则 准则 是可以作为依据的标准或法则 会计准则（Accounting Standards） 是进行会计工作所应遵守的规范，是财务会计对交易或事项进行会计处理和编制财务报表所依据的标准 （二）会计原则和会计准则 正确区分会计原则和会计准则两个术语，对理顺会计准则制定的思路和层次关系十分重要 会计原则应属于会计准则中的较高层次，具有概括性和指导性，会计准则的制定应体现会计原则的要求,会计理论第9章 会计准则理论,5,2019/5/24,1.1 会计准则的相关概念辨析,（三）会计标准与会计准则 会计准则（Accounting Standards）也可译为会计标准，目前以会计准则为主，但也许译为会计标准更合适一些，因为会计标准的范畴比会计准则更大，会计准则只是会计标准的一种形式 （四）会计制度与会计准则 会计制度与会计准则并非相互排斥，相互对立，它们都是用于规范会计行为的，只不过表现形式和侧重点不同而已。实际上，准则和制度都是会计规范的具体形式，其优缺点互补，可以结合起来运用 （五）会计惯例与会计准则 会计惯例是经过会计实践的长期积累逐步形成的通行的会计处理方法和程序，在会计实务中得到普遍认同。会计准则以成文的公告或文件等形式出现，由权威机构负责制定、发布和解释。从两者的关系看，会计准则与会计惯例既有交叉重合，又在一定程度上有所差异,会计理论第9章 会计准则理论,6,2019/5/24,1.2 会计准则的性质,（一）技术手段论 从研究和实施过程看，会计准则主要是一种技术过程，它通过对资产、负债、收入和费用等会计要素的确认、计量和披露等作出规范，为主体会计核算过程提供专业的理论和技术标准 （二）经济后果论 从会计准则所达到的经济后果看，会计准则是一个分配标准，对不同利益集团有不同的影响，从而导致社会财富的重新分配,会计理论第9章 会计准则理论,7,2019/5/24,1.2 会计准则的性质,（三）政治程序论 由于会计准则的经济后果，其制定程序是相关各方利益冲突条件下的一种公共选择过程，对会计准则制定过程中公平性和公开性的追求和竞争，进而上升为一种政治程序或政治博弈 （四）兼容论 “兼容论”认为单纯的技术手段论、经济后果论和政治程序论对会计准则性质的认定都不全面，三者是从会计准则的不同侧面来认识的且具有一定的联系，会计准则的性质应当定位于三个观点的有机统一,会计理论第9章 会计准则理论,8,2019/5/24,1.2 会计准则的性质,（五）社会公共合约论 会计准则作为一项合约安排，通过提供会计信息加工的技术标准，可以减少会计信息使用者搜集、鉴证、利用会计信息的交易成本 研究会计准则就要在信息提供者和接受者之间建立一个能够实现交易费用最低、利益最大的社会合约,会计理论第9章 会计准则理论,9,2019/5/24,1.3 会计准则的目标和特点,（一）会计准则的目标 会计准则作为一种制度安排，其直接目标是规范财务会计过程，通过对有关交易或事项的会计确认、计量和披露等过程的会计方法和会计程序等作出规定，为不同的主体编制财务报表，以及同一主体不同时期所编制的财务报表提供共同的编制基础，从而规范会计信息的生成过程，提高会计信息质量，为社会资源的合理配置提供决策依据,会计理论第9章 会计准则理论,10,2019/5/24,1.3 会计准则的目标和特点,（二）会计准则的功能 会计准则的功能可以理解为会计准则系统结构整体与外部环境介质进行物质、能量、信息交换的秩序、功效与能力的描述 是由系统的内部结构决定的，它的发挥既有受环境变化的制约方面，又有受系统内部结构的制约和决定方面 （三）会计准则的基本特点 规范性 权威性 发展性 理论与实践的融合性,会计理论第9章 会计准则理论,11,2019/5/24,第2节 西方国家会计准则的制定与发展,2.1 美国一般公认会计原则的制定和发展 2.2 英国会计准则的制定和发展 2.3 其他有关国家会计准则的制定和发展,会计理论第9章 会计准则理论,12,2019/5/24,2.1 美国一般公认会计原则的制定和发展,（一）美国一般公认会计原则的含义和结构 会计原则 会计行为的指南和确立会计行为或实务的基础 美国的一般公认会计原则 最核心的构成是权威机构发布的准则或公告，包括 FASB发布的财务会计概念公告（SFAC）、SFAS、解释公告、技术公告、紧急事务工作小组公告等，APB发布的意见书，会计程序委员会（CAP）发布的会计研究公告等,会计理论第9章 会计准则理论,13,2019/5/24,2.1 美国一般公认会计原则的制定和发展,（二）美国一般公认会计原则的发展历程 会计程序委员会的设置 1938年，美国注册会计师协会为了在某些重要的会计问题上发表自己独立的见解，专门设置了“会计程序委员会 会计原则委员会的设立 1959年，CAP被代表性更为广泛的会计原则委员会取代 财务会计准则委员会的创建 1973年，根据AICPA下属怀特委员会的专门研究报告所确定的会计准则制定框架而建立的以美国财务会计准则委员会正式成立,会计理论第9章 会计准则理论,14,2019/5/24,2.1 美国一般公认会计原则的制定和发展,（三）美国会计准则的制定与组织机构 现行美国的会计准则制定机构除FASB外，还有政府会计准则委员会（GASB）和联邦会计准则咨询委员会（FASAB），三者对准则制定的范围有着明确的划分 （四）美国财务会计准则制定的一般程序 确认准则立项 组织专题研究 起草讨论备忘录 公开征询意见 公布准则或放弃立项,会计理论第9章 会计准则理论,15,2019/5/24,2.1 美国一般公认会计原则的制定和发展,（五）FASB财务会计概念框架的主要内容 美国是最早制定财务会计概念框架的国家，其框架不仅为US GAAP的制定、修订及评价提供了系统的理论支撑，而且为整个财务会计理论的发展，乃至其他国家的会计准则建设都有举足轻重的积极意义 自20世纪70年代末以来，FASB先后发布了7辑财务会计概念公告，具体内容前述,会计理论第9章 会计准则理论,16,2019/5/24,2.1 美国一般公认会计原则的制定和发展,（六）美国一般公认会计原则的发展近况 2003年以来 FASB明显放慢了其现行会计准则的制定步伐 并将其与IAS/IFRS的趋同工作摆上重要议事日程 对部分SFAS进行了修订，以兑现其与IASB在2002年10月达成的诺沃克协议的承诺 20042007四年间，FASB共发布9项财务会计准则公告 除2006年9月发布的会计准则公告第157号公允价值计量外，其余7项都是对原准则的修订,会计理论第9章 会计准则理论,17,2019/5/24,2.2 英国会计准则的制定和发展,（一）英国会计准则制定机构的演变 20世纪60年代末 英国还没有制定会计准则的正式机构，只是由英格兰和威尔士特许会计师协会（The Institute of Chartered Accountant s in England and Wales，简称ICAEW）陆续发表了一些不具约束力的会计原则建议书， 1970年 ICAEW创立“会计准则筹划委员会”（Accounting Standards Steering Committee，简称ASSC） 1976年 ASSC扩大改组为“会计准则委员会” （Accounting Standards Committee，简称ASC）,会计理论第9章 会计准则理论,18,2019/5/24,2.2 英国会计准则的制定和发展,（二）英国会计准则的主要构成内容 2007年12月底 实际有效的英国会计准则主要包括以下四个方面的主要内容： ASC发布的标准会计实务公告 ASB发布的财务报告原则公告 ASB发布的财务报告准则 UITF发布的意见摘要 （三）英国会计准则的发展动态 IASB成功改组后，ASB将工作重点放在与IAS/IFRS的协调和趋同上，宣称不再基于英国会计准则框架内制定和发布新的准则，只发布将IAS/IFRS在英国应用的相关准则，同时积极参与IAS/IFRS的研制,会计理论第9章 会计准则理论,19,2019/5/24,2.3 其他有关国家会计准则的制定和发展,（一）澳大利亚会计准则的制定和发展 财务报告基金会（Financial Reporting Council，简称FRC）下设置澳大利亚会计准则理事会（Australian Accounting Standards Board，简称AASB）负责会计准则的研制和解释 澳大利亚会计准则先以公司法为立法基础并强调真实与公允 后受美国的影响较多，强调概念框架基础作用，努力发展一套概念框架体系,会计理论第9章 会计准则理论,20,2019/5/24,2.3 其他有关国家会计准则的制定和发展,（一）加拿大会计准则的制定和发展 加拿大会计准则由加拿大会计准则理事会（Accounting Standards Board, 简称AcSB）制定 作为FASB的传统合作伙伴及IASB的战略合作联盟，AcSB十分关注US GAAP和IAS/IFRS的发展动态，并致力于将加拿大会计准则向US GAAP趋同,会计理论第9章 会计准则理论,21,2019/5/24,2.3 其他有关国家会计准则的制定和发展,（三）德国会计准则的制定和发展 德国会计准则主要分散于商法、公司法和税法的相关章节中，对不同规模和不同组织形式的企业有不同的信息披露和审计要求 德国会计准则理事会（German Accounting Standards Board，简称GASB）还制定一定数量的德国会计准则，作为对相关法规的补充和完善 目前德国不再单独制定自己的会计准则，重点转向如何将IAS/IFRS本土化，以便使德国企业更好地执行IAS/IFRS,会计理论第9章 会计准则理论,22,2019/5/24,2.3 其他有关国家会计准则的制定和发展,（四）法国会计准则的制定和发展 实行国家统一会计制度 会计准则采用法律条文的形式 体现在商法和公司法，以及政府条例和法规实施细则等方面 法国实行有计划的市场经济，强调会计为宏观经济服务,会计理论第9章 会计准则理论,23,2019/5/24,2.3 其他有关国家会计准则的制定和发展,（五）荷兰会计准则的制定和发展 荷兰会计在世界会计发展史上占有重要一席之地 荷兰会计曾在英国会计发达之前辉煌一时 荷兰会计模式介于英、美和欧洲大陆国家之间 荷兰会计对现行价值情有独钟，强调资本保全 对投入企业的资本按其真实价值计量，许多项目可直接调整股东权益的准备金账户,会计理论第9章 会计准则理论,24,2019/5/24,2.3 其他有关国家会计准则的制定和发展,（六）日本会计准则的制定和发展 会计准则以商法、证券交易法和法人税法为基础 以企业会计原则为主体，以特殊行业规则为补充。 2001年7月，属于民间性质的日本会计准则委员会（Accounting Standards Board of Japan，简称ASBJ）成立，结束了日本政府制定会计准则的历史，开始迈向会计准则国际化的道路。,会计理论第9章 会计准则理论,25,2019/5/24,第3节 国际财务报告准则的制定与发展,3.1 IASC的成立与发展 3.2 IASC的改组及IASB的组织架构 3.3 IAS/IFRS的结构及主要内容 3.4 IAS/IFRS的发展动态,会计理论第9章 会计准则理论,26,2019/5/24,3.1 IASC的成立与发展,（一）制定主体准则阶段 1973年持续到上世纪90年代初 制定了30多项国际会计准则（International Accounting Standards，简称IAS）和40多项准则征求意见稿 （二）提高信息可比性阶段 20世纪80年代末期开始 IASC将工作重点由开发现行会计准则转向减少现有准则的可选择性，开始了旨在提高可比性为主要目标的一系列质量改进计划 （三）制定核心准则阶段 1995年 IASC接受证券委员会国际组织（International Organization of Securities Commissions，简称IOSCO）委托，开始研制主要供跨国融资企业适用的核心准则（Core Standards）,会计理论第9章 会计准则理论,27,2019/5/24,3.2 IASC的改组及IASB的组织架构,（一）IASC的战略改组 1999年11月，成立了战略工作组（Strategy Working Party） 对IASC的改组进行策划和安排 历经三年多的改组与重建准备后，新的国际会计准则理事会（International Accounting Standards Board，简称IASB）于2001年4月1日正式运行,会计理论第9章 会计准则理论,28,2019/5/24,3.2 IASC的改组及IASB的组织架构,（二）IASB的组织架构（图）,会计理论第9章 会计准则理论,29,2019/5/24,3.3 AS/IFRS的结构及主要内容,（一）国际财务报告准则前言 2002年5月 IASB通过了新的国际财务报告准则前言 取代了1982年制定的国际会计准则前言，新前言明确了IASB工作目标、工作程序、组织机构、人员构成、运作机制、IFRS的权威性、IFRS的适用范围、应用IFRS时间性问题等 （二）编制财务报表的框架 现行IASB的编制财务报表的框架（Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements）是1989年IASC时期通过的，其主要内容包括九个方面,会计理论第9章 会计准则理论,30,2019/5/24,3.3 AS/IFRS的结构及主要内容,（三）国际会计准则/国际财务报告准则 IASC自成立至2000年底共发布41项IAS，在经过多次修订和替代后，目前仍然生效的有29项。 IASB自成立至2007年12月底，共发布8项IFRS （四）国际会计准则/国际财务报告准则解释公告 IASC解释委员会发布的国际会计准则解释公告共33项，经过修订和替代后，目前仍然生效的有11项。 截至2007年12月底，IFRIC发布的并且仍然生效的国际财务报告准则解释公告共13项,会计理论第9章 会计准则理论,31,2019/5/24,3.4 IAS/IFRS的发展动态,（一）财务会计概念框架的修订和趋同动向 高质量的会计准则必须以科学的概念框架为基础 为了更好地实现会计准则的全球趋同，2004年10月，FASB和IASB启动了财务会计概念框架趋同的合作项目 在2005年2月的项目合作会议上，双方就统一财务会计概念框架制定的时间路线达成一致,会计理论第9章 会计准则理论,32,2019/5/24,3.4 IAS/IFRS的发展动态,（二）国际财务报告准则制定工作的全面实施 2001年，IASB上任伊始，便启动了对现有IAS进行质量改进和提高的项目计划，主要涉及国际会计准则前言和16项IAS （三）新发布的准则及解释公告 2001年IASB完成改组后，IFRIC取代了原来的SAC 截至2007年12月底，IFRIC的工作 认可了原SAC发布的33项国际会计准则解释公告（SIC）的11项 撤消了23项 另外发布了13项国际财务报告解释公告（IFRIC）,会计理论第9章 会计准则理论,33,2019/5/24,3.4 IAS/IFRS的发展动态,（四）IASB当前正在讨论和征求意见的项目 当前IASB正在讨论和征求意见的项目主要包括财务报告概念框架、保险合同项目第二阶段、中小主体会计准则、收入确认、对“IAS37准备、或有负债和或有资产”的修订、按公允价值计量的可赎回金融工具、合并财务报表（包括特殊目的主体）、首次采用国际财务报告准则中的无形资产问题、业绩报告的改进、对“IAS24关联方披露”的修订（准备向中国会计准则趋同）、财务报表列报、退休后雇员福利、采掘活动、公允价值计量、所得税、借款费用的计量、管理层评论等内容,会计理论第9章 会计准则理论,34,2019/5/24,第4节 中国会计准则的制定与发展,4.1 中国会计准则建设的简要历程 4.2 中国会计准则的制定机构及制定程序 4.3 中国会计准则的结构与内容 4.4 现行会计准则体系的特征 4.5 中国会计准则制定与实施,会计理论第9章 会计准则理论,35,2019/5/24,4.1 中国会计准则建设的简要历程,（一）会计准则的理论准备与研讨 20世纪80年代初 我国会计理论界对西方会计理论和会计准则的关注 1989年 财政部成立会计准则研究组，从事会计准则的研究和制定 陆续派出工作人员到IASC、FASB、著名国际会计公司等进行学习、考察和培训，为中国会计准则的制定积累经验和人才,会计理论第9章 会计准则理论,36,2019/5/24,4.1 中国会计准则建设的简要历程,（二）会计准则的发布与实施 1992年11月30日 财政部颁布了于1993年7月1日起正式实施企业会计准则和八大行业的13个分会计制度 1997年5月22日 财政部发布了第一项具体会计准则关联方关系及其交易的披露 2006年2月15日 财政部发布了1项基本会计准则和38项具体会计准则,会计理论第9章 会计准则理论,37,2019/5/24,4.2 中国会计准则的制定机构及制定程序,（一）我国会计准则的制定机构 我国会计准则属于行政规章，财政部作为会计准则的制定机构，承担着会计准则的立项、起草、发布、实施、解释和修订等任务，具体工作由财政部会计司负责 （二）我国会计准则的制定程序 准则立项阶段 项目起草阶段 征求意见阶段 送审发布阶段,会计理论第9章 会计准则理论,38,2019/5/24,4.3 中国会计准则的结构与内容,（一）会计准则的理论架构 我国现行会计准则的理论框架基本上是由企业会计准则基本准则的相关内容所限定的 它的主要内容涉及到财务报告的目标、会计核算的基本前提、会计核算的一般原则、会计信息的质量特征、会计要素的确认和计量、财务报告的编制和提供等 （二）会计准则的基本结构 我国现行的会计准则的基本结构是三个基本部分所组成 基本会计准则 具体会计准则及其运用指南 具体会计准则解释公告,会计理论第9章 会计准则理论,39,2019/5/24,4.4 现行会计准则体系的特征,（一）充分借鉴国际惯例，与IAS/IFRS保持了高度趋同 现行会计准则体系在制定过程中，以IAS/IFRS以蓝本，充分借鉴了IAS/IFRS的制定思路和方法，除极少数实施性差异外，其在形式和内容上都与IAS/IFRS实现了高度趋同 （二）规范了很多新兴业务，填补了诸多空白 近年来中国经济市场化改革持续深入，金融市场快速发展，上市公司业务活动不断创新，其中投资和金融方面的创新尤为明显。为满足中国经济发展的这些新特点和新需要，现行会计准则体系弥补了许多现行会计准则和制度中尚未涉及到的空白领域,会计理论第9章 会计准则理论,40,2019/5/24,4.4 现行会计准则体系的特征,（三）关注可靠性，提高会计信息的质量 现行会计准则体系更加强调会计信息的可靠性，在基本准则和38个具体会计准则中E 86次出现“可靠”二字，表明其对会计信息可靠性的关注，力图将企业操纵利润的可能空间压缩在尽可能小的范围内 （四）引入公允价值，提高会计信息的相关性 为提高会计信息的相关性，借鉴国际惯例和趋势，现行会计准则取消了历史成本作为基本会计核算原则的规定，普遍引入了公允价值计量,会计理论第9章 会计准则理论,41,2019/5/24,4.4 现行会计准则体系的特征,（五）关注交易实质，体现财务报表公允列报 实质重于形式原则要求会计确认、计量和披露过程必须考虑交易或事项的经济实质和客观现实，而不应仅仅根据其法律形式来进行核算或反映 （六）现行会计准则存有企业操纵利润的遗漏 现行会计准则一方面为提高会计信息的可靠性，以压缩企业利润操纵的空间作了很多努力。另一方面，由于其应用在很多地方会涉及到会计职业判断，也会为企业进行利润操纵提供可能,会计理论第9章 会计准则理论,42,2019/5/24,4.5 中国会计准则制定与实施,（一）会计准则制定过程的国际化理念 近年来，随着世界贸易组织（World Trade Organization，简称WTO）对全球经济发展的影响日益扩大，以及资本市场的快速膨胀、国际贸易的加速增长、境外融资的不断扩张、跨国并购的日益普遍等经济环境的变化，迫切需要会计这门“国际通用商业语言”尽快规范和统一，这就要求中国会计准则在研制过程中必须考虑会计国际化问题 （二）会计准则制定与执行过程的国家化观念 会计信息使用者不成熟，财务信息的决策功能不明显； 中国市场经济的发展还不充分，许多方面有待完善； 经济转轨使中国面临许多特殊问题,会计理论第9章 会计准则理论,43,2019/5/24,4.5 中国会计准则制定与实施,（三）会计准则建设过程与其他相关法规的协调 我国会计准则的制定、执行和修订，必须与其他经济法规实现很好的衔接与配合，同时也需要与之配套协调的其他经济法规作为支撑。 我国会计准则建设必须与其他经济法规相协调，并使其适合在我国现行的法律框架下运行 （四）强化会计准则的执行和监管 高质量的会计信息披露，不仅依赖高质量的会计准则，更依赖对会计准则的理解掌握、执行操作和监督管理 中国会计准则的建设，不仅要有高质量的会计准则，更需要有一个强有力的、较为成熟的准则执行机制,会计理论第9章 会计准则理论,44,2019/5/24,第5节 会计准则建设的相关问题,5.1 高质量会计准则问题 5.2 会计准则制定的导向问题 5.3 全球会计准则的形成和发展 5.4 会计准则建设与研究的其他问题,会计理论第9章 会计准则理论,45,2019/5/24,5.1 高质量会计准则问题,（一）高质量会计准则的提出 1994年12月 财政部在上海举行了会计准则国际研讨会，时任IASC主席的白鸟荣一和秘书长戴维凯恩斯（David Cairns）在联合发言中就提出：“IASC的长期目标是建立一套可用于世界各国企业发布财务报表的高质量的通用会计准则” （二）高质量会计准则的评价标准 美国证券交易委员会的观点 美国会计学会的观点 美国投资管理研究会的观点 美国管理会计师协会 财务会计准则委员会的观点,会计理论第9章 会计准则理论,46,2019/5/24,5.1 高质量会计准则问题,（三）我国关于高质量会计准则的研究 我国学者关于高质量会计准则的研究始于20世纪90年代末期 虽各学术观点不统一，但认为高质量会计准则至少具备以下特征： 能如实反映交易或事项的经济实质 能提高会计信息的质量特征 定义严谨，表述清晰，逻辑一致，易于操作 能体现国际环境的需要，而不仅局限于本国的情况 需要科学的制定机制才能产生,会计理论第9章 会计准则理论,47,2019/5/24,5.2 会计准则制定的导向问题,（一）以原则为基础的会计准则制定模式 原则导向观认为，会计准则不是会计实务和会计规则的简单归纳和汇编，其制定过程应更多地偏向对经济业务和事项的会计处理作出原则性规定，注重经济交易的实质，从而使准则具有更广泛的适用性和指导性 （二）以规则为基础的会计准则制定模式 规则导向观认为，针对不同的交易或事项，会计准则应制定尽可能多的具体操作规则，会计处理在技术上必须符合特定的规则 （三）以目标为导向的会计准则制定模式 目标导向模式的基础是确立对不同类型交易和事项的会计处理目标和