国际税收法律制度(1).ppt

国际税收法律制度（一）,国际税法概说 国际税收管辖权 国际税收协定,第一节 国际税法概论 一、国际税法的产生 1、资本输出引起的企业和个人的财产的国际化 2、所得税制度和一般财产税制度的建立，导致国际重复征税问题的日益严重。（属人税收管辖和属地税收管辖权的竞和）,二、国际税法发展的新特点 1、各国加强了对国际商业活动的税收征管。 2、国际税收的协调和合作有了更大规模和更高层次的发展。 3、跨国电子商务产生新的税收问题，适应信息经济技术时代的新的国际税收概念和规则即将形成。,三、国际税法的概念 国际税法（International Taxation law） 是适用于调整跨国征税对象（跨国所得和跨国财产价值）上存在的国际税收分配关系的各种法律规范的总称。 渊源：包括国家间的有关税收条约和各国国内涉外税法规范的一个独立的法律体系。(实体法规范、程序法规范、冲突法规范),（1）狭义国际税法说：税收的国际法，仅仅是调整国家之间的国际税收分配关系的法律规范。 德国学者： Gusta lippert O.Bvhler （2）广义的国际税法说：调整国家与国家之间以及国家与纳税人之间的、以跨国所得为基础形成的国际税收关系的法律规范的总称。 学者： lowenfeld,四、国际税法的特征 （一）国际税收法律关系的主体：国家和跨国纳税人（居民纳税人和非居民纳税人） 征税主体 纳税主体 （二）国际税收法律关系的客体：纳税人的跨国所得或跨国财产价值。 本国居民来源于外国的所得 非本国居民的外国人取自本国境内的所得,（三）国际税收法律关系的内容：国际税收主体的权利和义务 国家与跨国所得的纳税人之间的征纳关系 一国与另一国之间的税收利益分配关系,五、 国际税法的原则 1、税收管辖权独立自主原则 2、避免国际重复征税原则 3、消除对外国人的税收歧视原则 4、防止国际逃税和避税原则,案例： 甲国的A公司将其专利技术转让给乙国的B公司，获技术转让费10万美元。乙国依其本国税法和与甲国签订的税收协定的规定，征收A公司预提税1万美元，后甲国政府也就该技术转让收益征收A公司1万美元之所得税。 问： (1)本案例涉及几个国际税收关系?具体是哪些关系? (2)本案例中的国际税法主体是谁? (3)本案例中的国际税法客体是什么?其涉及的具体税预提税还是所得税?,案例：(1)中英税收协定第8条规定： “以船舶或飞机经营国际运输的利润，应仅在企业实际经营管理机构所在缔约国征税”。 (2)中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法11条规定：“外商投资企业来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但扣除额不得超过其境外所得依照本法规定计算的应纳税额”。,问：(1)试从上述两项规定中分析国际税法法律规范的特征。 (2)上述两项规定分别采用了哪种法律调整方法?,第二节 国际税收管辖权,一、税收管辖权(tax jurisdiction) 1、概念：一国政府对一定范围内的人或对象进行课税的权利。 2、行使管辖权的前提： 属人的联系-国籍、住所（或居所），居住时间 经济上的联系-所得来源地、财产所在地,二、属人性质(Principle of person)的税收管辖权 征税国依据纳税人与该国之间存在某种人身 隶属关系性质的法律事实而主张的行使的征税权。 居民税收管辖权 （Resident tax jurisdiction） 国籍税收管辖权(tax jurisdiction based on citizenship),（一）、居民税收管辖权 1、自然人居民身份的确定 （1）、住所标准（domicile criterion）：中国、日本、法国、德国、瑞士等 (2)、居留时间（the criterion of resident period） 英国、加拿大、澳大利亚等 (3)、居所标准（residence criterion）,我国中华人民共和国所得税法第1条第1款： “在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的收入，依照本法交纳个人所得税。” 我国和国际常用标准：住所与居住期限相结合,2、法人居民身份的确定 （1）、法人实际管理机构所在地 （2）、法人总机构所在地 （3）、法人的注册成立地 （二）、国籍税收管辖权 （公民税收管辖权）,中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法：“外商投资企业的总机构设在中国境内，就来源于中国境内、境外所得缴纳所得税” 中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则：总机构是指“依照中国法律组成企业法人的外商投资企业，在中国境内设立的负责该企业经营管理与控制的中心机构” 问题：我国采用的确定法人居民身份的标准是什么？,（三）、解决居民税收管辖权冲突的规则 1、双边税收协定 2、国际条约 ： 关于对所得和财产重复征税的协定范本- -经合组织范本（OECD范本） 发达国家与发展中国家关于重复征税的协定范本 -联合国范本(UN范本),案例：比尔斯公司，1902年在南非注册成立，总机构设在南非金伯利，1906年英国要求比尔斯公司就其全部企业所得纳税。比尔斯公司以原告身份起诉，认为该公司的注册地、总机构所在地均为南非，其产品金刚石的开采与销售地也都在南非，故该公司应为南非公司，不应向英国政府交税。但英国法院则认定，原告公司的大部分董事和终身董事均住在英国伦敦(部分董事和终身董事则住在南非），董事会大多在伦敦举行，公司经营与管理的重要决策，诸如开发，钻石销售与利润分配，其他资产,处置，任命公司经理的决定均在伦敦作出。所以，原告公司为英国的居民公司，应就环球所得向英国政府纳税。 问： (1) 、法人居民身份的确认标准有哪些？ (2)、确定法人居民身份的标准应以哪一种为最佳? （3）、本案中英国法院采用的是什么标准？,案例：英国人查尔斯常年在中国经商并异常喜爱中国文化。为了让其独生女儿从小接受中国文化的熏陶，查尔斯特意将女儿接到北京上学，并在望京新区购买公寓一套，雇佣了一个中国保姆照顾女儿。查尔斯的夫人则对其从事的莎士比亚文学研究情有独，不愿因随丈夫来中国而抛弃自己的事业，所以一直居住在伦敦的家中。查尔斯为了商务，同时也为了照顾妻子和孩子，不得经常往返于伦敦、北京两地。他一般 ？,问： 1、中国与英国采用什么标准来确定居民纳税人身份？ 2、查尔斯应为哪一方的纳税人？ 3、依据中英税收协定，如何解决双重居民身份的冲突问题？,三、属地性质(Principle of Territoriality)的税收管辖权 所得来源地税收管辖权（income source tax jurisdiction） 财产所在地税收管辖权(tax jurisdiction of property situation),(一)、所得来源地税收管辖权 （1）、营业收入所得-营业活动发生地 营业机构所在地 商品交货地 合同签订地,跨国营业所得征税权冲突的基本原则-常设机构原则： （1）、常设机构标准 （permanent establishment） 一个企业进行其全部或部分生产、经营的固定 场所。如管理机构；办事处；工厂；车间；作业场所；矿厂；油井；气井；采石场等。 注意： 非营业性活动，仅为某种准备性或辅助性的活动不是协定意义上的常设机构。 （2）、构成常设机构的代理人 依附于企业的非独立地位的代理人 代表企业签署属于企业经营范围的合同,（2）、常设机构的利润范围的确定原则 实际联系原则（effective connected） 引力原则 (force of attraction) (3)、常设机构应税所得额的核定原则 独立企业原则 费用扣除与合理分摊原则 （4）、电子商务对常设机构的挑战,常设机构原则的例外： 不适用从事国际海运和航空运输企业的营业利润的征税。由企业的居住国（实际管理机构所在国）一方独占征税。,案例：ACE公司是一个经销通讯器材的跨国公司。1995年，为了推销其新型J25EC型手机，ACE公司在甲国派员设立了一个代表处，在乙国委托一家环宇通讯公司作总代理。甲、乙两国和ACE公司的居住国均是双边税收协定缔约国。 提问： (1)、ACE公司在甲国设立的代表处是否构成“常设机构”? (2)、ACE公司在乙国的总代理是否构成“常设机构”? 为什么？,（2）、劳务收入所得 独立劳务所得-劳务的提供地、使用地 非独立劳务所得-劳动力的实际使用地 （劳务所得的支付地、劳务报酬支付人的住所地）,独立劳务所得的征税一般原则：“固定基地”原则 对独立劳务所得，应仅由其居住国一方课税，但是如在缔约国另一方境内设有经常从事独立活动的固定基地，收入来源国有权对属于该“固定基地”的那部分所得征税。 UN范本- 放宽规定：183天原则和缔约国另一方支付原则 非独立劳务所得的征税一般原则：由来源地国征税 （同时具备三个条件，由居住国征税）,例外： 1、从事国际运输船舶或飞机上的人员的报酬，受雇于从事内河运输船只上的人员的报酬，各国协定规定应仅在经营国际运输或内河船运的企业的实际管理结构所在国征税。 2、跨国董事所得支付者所在地原则 3、跨国从事表演活动的艺术家、运动员所得的征税收入来源地可以征税，但是为缔约国双方的文化交流计划或是由缔约国公共资金赞助，收入来源地应该免税。,4、退休金 缔约国一方居民个人因以前在缔约国另一方的雇佣关系而由缔约国另一方的企业事业等单位支付给的退休金或其他报酬-受益人居住国原则。非由企业事业单位支付，由政府或地方当局建立的社会保险基金中支付的，仅由支付者所在国征税。,5、政府职员 支付所得的政府所在国独占 6、学生、实习生免税、险额免税、附条件免税,（3）、投资收入所得（股息、利息、特许权使用费）-税收分享原则 投资权利发生地（股息） 投资权利使用地（利息、特许权使用费） 征税方式： 对本国居民和非居民设在境内的常设机构：统一计 征法人所得税或个人所得税 其他：预提税的方式，多数采10%至20%,（4）、财产收益所得（资本所得） 不动产所在地 其它-标准不一 一般原则：由不动产所在的缔约国另一方有优先征税权，但不是独占征税权。对转让股权或股票形式转让公司财产的所得，分歧较大 （二）、财产所在地税收管辖权-缔约国另一方征税,问题： 属地性质的税收管辖权与属人性质的税收管辖权的区别是什么？,案例1： 汤姆和珍妮是一对美国夫妇，1998年9月1日同时来华。汤姆办了一所英语培训学校；珍妮在一所中国民办大学任英语教师，1999年3月，该夫妇因儿子突患重病而临时决定返回英国。汤姆遂转让了学校，珍妮辞去了工作，于1999年4月10日离境 问：(1)、汤姆和珍妮在华期间所取得的办学与教学收入各属什么性质? (2)、汤姆和珍妮在华期间所取得的收入应否向中国纳税?为什么？ (3)汤姆转让学校所得属什么性质?应否向中国纳税?,案例2： 中国交响乐团赴欧洲巡回演出，历经英国、法国、德国、瑞士、卢森堡等10多个国家，所到之处均受到热烈欢迎。最后，乐团回到北京作汇报演出达30多场次。 问：(1)中国交响乐团的演员在国外的所有演出报酬应向东道国纳税吗? (2)中国演员应否向东道国纳税的依据是东道国之国内税法，还是中国与对方国家签订的双边税收协定? (3)中国演员应就哪些收入向中国政府纳税?,案例3：韩国大宇队应邀来中国参加中韩足球对抗赛。大宇队中国之行行期15天，先后在上海、深圳、北京等地与中国申花队、宏远队、国安队等进行了多场激烈的对抗赛。所到之处，均受到中国广大球迷的热烈欢迎。 问： (1)、韩国大宇队球员在中国比赛期间所获出场费、奖金是什么性质的收益? (2)中国政府是否有权对大宇队球员的收益征收个人所得税?依据是什么?,案例4： 缔约国甲国的皮特、库克和史特劳斯3位工程师，受其任职的总公司委派前往缔约国乙国的合资公司帮助培训技术人员3个月。事后，总公司支付了皮特、库克和史特劳斯各13万元的劳务费。 问： （1）、这是什么性质的所得？ （2）、乙国政府能否向皮特、库克和史特劳斯3人征收个人所得税？,案例5： A公司是一家参与中国海洋石油开发和生产的外国参股公司。该公司参股的莺歌海区块于1992年11月7日签订了关于131气田的开发和生产协议。协议规定，开发期各方应负担的投资由各方自行筹集，如果需要贷款也由各方自己负担利息。该公司于1993年11月8日与科威特中东银行签订了贷款12亿美元协议，到1996年10月3日止，累计支付利息1 77522万美元。中国海洋石油税务管理局湛江分局在税务检查中发现，依中国、科威特避免双重征税税收协定第11条第3款乏规定，中东银行所收之利息应在中国缴纳预提所得税，税率为5，税款由A公司在支付利息时扣缴。就此，A公司于1996年10月向中国政府补交了利息所得税9343万美元，折合人民币77556万,(1)、该案例中的纳税义务人是谁?中国行使的税收管辖权是什么管辖权? (2)、科威特政府对中东银行的该笔利息收入还有无权利征税? (3)、如果科威特政府有权征税，那么是中方的税收管辖权优先，还是科方优先? (4)按照两个范本的规定，对跨国投资所得征税权的划分，税收协定一般采用什么样的税收原则?在中科税收协定中是如何体现的?,案例：中国远洋运输公司一艘名为“东方红2号”的万吨远洋运输货轮，1995年7月在日本大阪港抛锚，经检测，修复难度较大且需要巨额资金。中远公司遂决定将此船就地转让出售。经拍卖该船被韩国一家船运公司买走。中国与日本、韩国均分别签有避免双重征税税收协定。 问：中远公司的售船收入应向哪国缴纳所得税?,第三节 国 际 税 收 协 定 一、国际税收协定概述(international tax treaty) 缔约方的数目 双边国际税收协定 多边国际税收协定 内容范围 综合国际税收协定 单项国际税收协定,二、双边税收协定（bilateral tax agreement） 1977经合组织范本 （OECD范本） 1980联合国范本（UN范本） (一)双边税收协定的适用范围 1、人的适用范围：自然人和法人。 （1）、由缔约双方协商确定为哪一国的居民。 （2）、采用两个范本所提出的解决的方法,自然人： 先以该纳税人永久住所地为准 如在两国均有永久性住所，则以主要经济利益在哪一国为准； 如仍不能确定，则以习惯性住所为准； 如在双方境内均有习惯性住所，则以国籍为准； 如纳税人系重复国籍或在双方均无国籍，则由缔约国双方协商解决。,法 人： 由双方协商确定该法人为哪一国居民。另一种方式为在协定中规定一种标准。 两个范本都规定以实际管理机构所在国为准，但实践中采纳的很少，比如我国在与日本、德国、法国和比利时等国签订的双边协定中，都是以总机构所在地为准。,2、税种的适用范围 一般仅适用于以所得为课税对象的税种。但在纳税人财产国际化的情况下，许多国家开征了以一般财产价值为课税对象的财产税，甚至一些国家缔结的避免双重征税协定还扩大适用到社会保障税。 实践中，缔约各方往往在协定中明确列举出所适用的各自税种名称，以免在协定实施 过程中对适用税种的理解出现分歧。,3、时间上的效力范围 指协定条款有效适用的起止日期。双重征 税协定一般长期有效，但缔约双方往往也规定在协定生效后的若干年后(一般是5年)并可以单方面通知对方终止协定。 注意：协定文件生效和协定开始适用的区别,4、空间的适用范围 避免双重征税协定一经签订并生效后，应当适用于缔约国各方主权管辖范围以内的全部领土和水域，包括领海以及缔约国根据国际法享有管辖权和税收权的所有领海以外的区域，包括海床和底土。 问题：税收协定生效后，若出现其中一缔约国领土的扩大，那么现有的生效协定是否可以自动得以适用扩大的区域?,（二）、征税权的划分 两个范本都规定，常设机构的营业利润可由收入来源地国征税。但是在常设机构的范围和必须具备的存在期限上有分歧。 1、营业所得 UN范本：扩大常设机构的范围 建筑工地，建筑，装配或安装工程，只要连续存在6个月以上即可视为常设机构 与建筑安装工程有关的监督管理活动和咨询劳务活动如果在任何12个月中连续或累积达到6个月以上，也属于常设机构.,OECD范本：严格限制常设机构的范围 建筑工地，建筑，装配或安装工程，要连续存在规定需连续存在12个月以上,即可视为常设机构 与建筑安装工程有关的监督管理活动和咨询劳务活动 没有列入常设机构,案例：1997年3月，美国的圣达建筑工程公司同时在E国和各承建了一项建设工程，两工程先后于1997年12月和1998月完工。美国政府和E国与丁国均签订有双边税收协定，前者是依联合国范本签订的，后者是依经合组织范本签订的。 问： (1)、E国能否对美国的圣达建筑公司在该国的工程收益企业所得税?为什么? (2)、丁国能否对美国的圣达建筑公司在该国的工程收益企业所得税?为什么?,2、投资所得 两个范本都认为缔约国双方对于股息和利息有权征税。 OECD范本：收入来源国的税率定得很低：如果受益所有人是直接持有支付股息公司至少25的资本的公司，其所交的税款不应超过股息总额的5，其他情形下所交税款不得超过股息总额的15，利息的所征税款不得超过总额的10。 对于特许权使用费，规定仅由受益人居住国征税 UN范本:对于投资所得的预提税率未作具体规定，允许缔约双方谈判确定。,3、不动产所得 两个范本都规定：不动产由不动产所在国征税。 UN范本规定：出让不动产资本股份及出让公司股本的股票收益由不动产所在国或出让公司所在国征税 OECD范本则未作规定。,案例：詹姆斯威廉系英国人，1983年，他将其祖上遗留的位于法国境内的一所房屋转卖，得价款20万法郎。就此项收入，向法国财政部缴纳所得税8万法郎。后英国政府也通知威廉应就房屋转让收益缴纳个人所得税。威廉认为房屋系不动产，转动产的所得应仅在不动产所在地纳税。不应再向英国政府纳税。 问：(1)、两个范本对非居民不动产所得及转让不动产所税收协调原则是如何规定的? (2)、你认为威廉是否还应当向英国政府缴纳个人所得税？为什么?,4、个人劳务所得 （1）、独立劳务所得 两个范本都规定，收入来源国可以对在其境内设有固定基地者行使征税权。UN范本规定，除上述标准外，凡在一个财政年度连续停留183天以上者，或其报酬由来源地人负担并在一个年度超过一定数额者，也可由来源国征税。(我国的双边税收协定中多采用“固定基地原则”和“183天原则”) （2）、非独立劳务所得 两个范本的规定相同，都规定一般可由来源地国征税，但在一定条件下，可仅由居住国一方征税。,(三)、避免国际重复征税问题 两个范本是一致的，都采用了免税制与抵免制的方法。 (四)、避免税收歧视问题 实行税收无差别待遇，避免税收歧视，在税收上给予外国居民与本国居民同等的待遇，是国际税法的一项重要原则。主要内容如下：,(1)、国籍无差别待遇 即在与缔约国另一方国民相同的情况下，缔约国一方国民不应承担比缔约国另一方国民更重的税收负担或者接受与缔约国另一方国民不同的有关条件。 (2)、常设机构无差别待遇。 即缔约国一方企业设在缔约国另一方的常设机构的税收负担，不应高于缔约国另一方进行同样业务活动的企业。,(3)、支付无差别待遇 即缔约国一方企业支付缔约国另一方居民的利息、特许权使用费和其他款项，在确定该企业应纳税利润时，如果条件一样，应同支付给本国居民一样，准予列支扣除。但支付无差别待遇不适用于国际联属企业之间非正常交易的支付。 (4)、资本无差别待遇 即缔约国一方企业如被缔约国另一方居民全部或部分、直接或间接地拥有或控制，则该企业所负担的税收或有关条件，不应与该缔约国同类企业有所不同或比其更重。,(五)相互协商程序和税收情报交换问题 1、 相互协商程序 顺利实施避免双重征税协定的重要保证，也是解决国际税务争议的主要方法。 缔约国双方税务主管当局进行协商的目的： （1）、为了解决协定在实施过程中所发生的困难或疑义。 （2）、为了处理跨国纳税人所提出的不符合协定征税的申诉。 （3）、是为了消除协定未作规定的国际双重征税现象。,2、税收情报交换 加强国家间税务行政合作和防止国际避税协定的重要措施。协定明确的情报交换范围包括： （1）、实施税收协定的规定所需要的情报，如纳税人在居住国和所得来源地国的收人情况，市场价格等； （2）、与税收协定所涉税种有关的国内法律情报,三、税收协定和国内税法的联系 (1)、税收协定和国内税法是一种相互配合和相互制约的关系。相互制约则是指税收协定和国内税法的制订和实施都要受到对方的影响，要考虑对彼此有关问题的规定。具体而言有： 、缔约国在制订国内税法时，要考虑税收协定的基本原则，不能以国内税法的规定破坏税收协定的原则规定，更不能以本国税法的规定为