章长期股权投资1.ppt

第 五 章,长期股权投资,本章要点,（1）了解同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定方法； （2）了解非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定方法； （3）掌握以非企业合并方式取得的长期股权投资初始成本的确定方法； （4）掌握长期股权投资权益法核算； （5）掌握长期股权投资成本法核算； （6）熟悉长期股权投资处置的核算。,第一节 长期股权投资概述,一、长期股权投资的概念 投资是企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。 本章所指长期股权投资，包括： (1)企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资； (2)企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资； (3)企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资； (4)企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。,二、长期股权投资核算需设置的会计科目 (一)“长期股权投资”科目 “长期股权投资”科目核算企业持有的采用成本法和权益法核算 的长期股权投资。借方登记长期股权投资取得时的成本以及采用 权益法核算时按被投资企业实现的净利润计算的应享有的份额， 贷方登记收回长期股权投资的价值或采用权益法核算时，被投资单位宣告分派现金股利或利润时企业按持股比例计算应享有的份额，以及按被投资单位发生的净亏损计算的应分担的份额，期末借方余额，反映企业持有的长期股权投资的账面余额。 “长期股权投资”科目可按被投资单位进行明细核算。 长期股权投资采用权益法核算的，还应当分别“投资成本”“损益调整”、“其他权益变动”进行明细核算。 (二)“长期股权投资减值准备”科目 “长期股权投资减值准备”科目核算企业长期股权投资的减值准备。,“长期股权投资减值准备”科目可按被投资单位进行明细核算。 资产负债表日，长期股权投资发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目。 处置长期股权投资时，应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。 “长期股权投资减值准备”科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的长期股权投资减值准备。,第二节 长期股权投资的初始计量,一、长期股权投资初始计量原则 长期股权投资在取得时，应按初始投资成本计量。长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。 本章所指长期股权投资，包括以下内容：（1）投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司的投资；（2）投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业的投资；（3）投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业的投资；（4）投资企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。,二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量 (一) 企业合并概述 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。 1以合并方式为基础对企业合并的分类。本质上看，企业合并是一个企业取得对另外一个企业的控制权、吸收另一个或多个企业的净资产以及将参与合并的企业相关资产、负债进行整合后成立新的企业等情况。因此，以合并方式为基础，企业合并包括控股合并、吸收合并及新设合并。 (1) 控股合并，是指合并方(或购买方，下同)通过企业合并交易或事项取得对被合并方(或被购买方，下同)的控制权，能够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围形成一个报告主体的情况。控股合并中，被合并方在企业合并后仍保持其独立的法人资格继续经营，合并方在合并中取得的是对被合并方的股权。合并方在其账簿及个别财务报表中应确认对被合并方的长期股权投资，合并中取得的被合并方的资产和负债仅在合并财务报表中确认。,例如，甲公司购入乙公司有表决权资本的60，控制了乙公司的财务政策和经营政策，则甲公司成为控股母公司，而乙公司则成为甲公司的子公司，但乙公司继续保留其法人资格。在控股合并的情况下，母公司要编制合并财务报表。 (2) 吸收合并，是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算。企业合并后，注销被合并方的法人资格，由合并方持有合并中取得的被合并方的资产、负债，在新的基础上继续经营。 例如，甲公司与乙公司合并，乙公司被甲公司吸收，并丧失法人资格，成为甲公司的组成部分。经过合并，合并企业通常也就承担了被合并企业的债务。合并企业往往以现金或发行股票的方式换取被合并企业的净资产。在发行股票的情况下，被合并企业的原股东就成为合并企业的股东。,(3) 新设合并，是指企业合并中注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营。原参与合并各方在合并后均注销其法人资格。 例如，甲公司和乙公司合并成为丙公司，参与合并的甲公司、乙公司的法人资格均宣告丧失，成为丙公司的组成部分。同吸收合并一样，创立合并的结果，也只保留一个法律主体和会计主体。 从吸收合并和新设合并的情况来看，均是将被合并方的资产、负债等并入合并方进行统一核算。企业合并所要解决的是合并方在合并日的会计处理问题，企业合并继后期间对于合并中取得的资产、负债作为合并方自身的资产、负债进行核算。 2以是否在同一控制下进行企业合并为基础，企业合并可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。 (1)同一控制下的企业合并 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。对于同一,控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。 同一控制下的企业合并包括但不仅限于以下几种情况，实务操作中，企业应根据企业会计准则中对于同一控制下企业合并的界定，按照实质重于形式的原则进行判断： 母公司将其持有的对子公司的股权用于交换非全资子公司增加发行的股份； 母公司将其持有的对某一子公司的控股权出售给另一子公司； 集团内某子公司自另一子公司处取得对某一孙公司的控制权。 (2)非同一控制下的企业合并 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。,形成投资单位对被投资单位长期股权投资的企业合并属于控股合并。企业合并形成的长期股权投资其初始投资成本应遵循企业会计准则第20号企业合并的相关规定，分别同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并情形分别确定。 (二)同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。 合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。,相关账务处理如下：同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记“长期股权投资X X公司(投资成本)”科目，按应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付的合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按其差额，贷记“资本公积资本溢价或股本溢价”科目；如为借方差额，借记“资本公积资本溢价或股本溢价”科目，资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，应依次借记“盈余公积”、“利润分配未分配利润”科目。 【例5-1】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，207年8月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的70%，同日乙公司所有者权益的账面价值为2 000万元。,（1）若甲公司支付银行存款1 320万元 借：长期股权投资 14 000 000 贷：银行存款 13 200 000 资本公积资本溢价 800 000 （2）若甲公司支付银行存款1500万元 借：长期股权投资 14 000 000 资本公积资本溢价 1 000 000 贷：银行存款 15 000 000 如资本公积不足冲减，冲减留存收益,【例5-2】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，207年6月1日甲公司发行800万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司70%的股权，同日乙企业账面净资产总额为1500万元。 长期股权投资的入账价值=150070%=1050（万元） 借：长期股权投资 10 500 000 贷：股本 8 000 000 资本公积股本溢价 2 500 000,(三)非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的初始计量 非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照企业会计准则第20号企业合并确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。 购买方应当区别下列情况确定合并成本： 一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值； 通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和； 购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本； 在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项做出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。,相关账务处理如下：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本，借记“长期股权投资XX公司(投资成本)”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。企业合并成本中包含的应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利进行核算。 非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关的成本。 无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利处理。,【例5-3】207年3月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款100万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%, 该固定资产的账面原价为4000万元，已计提累计折旧250万元，已计提固定资产减值准备100万元，公允价值为3800万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下： 借：固定资产清理 36 500 000 累计折旧 2 500 000 固定资产减值准备 1 000 000 贷：固定资产 40 000 000 借：长期股权投资乙公司(投资成本)(1 000 000+38 000 000) 39 000 000 贷：固定资产清理 36 500 000 银行存款 1 000 000 营业外收入处置非流动资产利得 1 500 000,三、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资的初始计量 除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本： (一) 以支付现金取得的长期股权投资 以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。 以支付现金、非现金资产等其他方式取得的长期股权投资，应根据长期股权投资准则确定的初始投资成本，借记“长期股权投资X X公司(投资成本)”科目，按应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，贷记“银行存款”等科目。,【例5-4】甲公司于207年4月1日，从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费100万元。 甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资丁公司(投资成本) 79 000 000 应收股利 2 000 000 贷：银行存款 81 000 000,(二)以发行权益性证券取得的长期股权投资 以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，应从权益性证券的溢价中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。 以发行权益性证券取得的长期股权投资，应按长期股权投资准则确定的初始投资成本，借记“长期股权投资XX公司(投资成本)”科目，按应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按发行权益性证券的股数和每股面值，贷记“股本”科目，按其差额，贷记或借记“资本公积”科目。,【例5-5】207年4月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。另外，甲公司支付给有关证券承销机构的手续费、佣金为6万元。 甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资甲公司 (投资成本) 3 000 000 贷：股本 1 000 000 资本公积股本溢价 2 000 000 借：资本公积股本溢价 60 000 贷：银行存款 60 000,(三)投资者投入的长期股权投资 投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，合同或协议约定价值不公允的除外。 投资者投入的长期股权投资，应按确定的长期股权投资成本，借记“长期股权投资X X公司(投资成本)”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。 【例5-6】207年8月1日，甲公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1 000万元，A公司的注册资本为5 000万元，B公司投资持股比例为20%。A 公司的会计处理如下： 借：长期股权投资C公司(投资成本) 10 000 000 贷：股本B公司 10 000 000,(四)通过非货币性资产交换取得的长期股权投资 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照企业会计准则第7号非货币性资产交换确定。 (五)通过债务重组取得的长期股权投资 通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照企业会计准则第12号债务重组确定。,第三节 长期股权投资的后续计量,一、长期股权投资后续计量原则 长期股权投资在持有期间，根据投资企业对被投资企业的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠计量等进行划分，应当分别不同情况采用成本法或权益法进行核算。 二、长期股权投资核算的成本法 (一) 成本法的概念及其适用范围 成本法，是指投资按成本计价的方法。下列情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资： 1投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控制一般存在以下情况：,（1）投资企业直接拥有被投资单位50以上的表决权资本。 （2）投资企业虽然直接拥有被投资单位50或以下的表决权资本，但具有实质控制权的。投资企业对被投资单位是否具有实质控制权，可以通过以下一项或若干项情况判定： 通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资企业50以上表决权资本的控制权。例如，A公司拥有B公司40的表决权资本，C公司拥有B公司30的表决权资本，D公司拥有B公司30的表决权资本。A公司与C公司达成协议，C公司在B公司的权益由A公司代表。在这种情况下，A公司实质上拥有B公司70表决权资本的控制权，表明A公司实质上控制B公司。 根据章程或协议有权控制企业的财务和经营政策。例如，A公司拥有B公司45的表决权资本，同时，根据协议，B公司的董事长和总经理由A公司派出，总经理有权负责B公司的经营管理。在这种情况下，A公司虽然只拥有B公司45的表决权资本，但由于B公司的董事长和总经理均由A公司派出，A公司可以通过其派出的董事长和总经理对B公司进行经营管理，达到对B公司的财务和经营政策实施控制的权力，则表明A公司实质上控制B公司。,有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。这种情况是指，虽然投资企业拥有被投资单位50或以下表决权资本，但根据章程、协议等有权任免董事会的董事，以达到实质上控制的目的。 在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。这种情况是指，虽然投资企业拥有被投资单位50或以下表决权资本，但能够控制被投资单位董事会等类似权力机构的会议，从而能够控制其财务和经营政策，使其达到实质上的控制。 投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。,2投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在 活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅 在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的 投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共 同控制的，被投资单位为其合营企业。 重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的 权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制 定。当投资企业直接拥有被投资单位20或以上至50的表决权 资本时，一般认为对被投资单位具有重大影响。此外，虽然投资 企业直接拥有被投资单位20以下的表决权资本，但符合下列情 况之一的，也应确认为对被投资单位具有重大影响：,在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表。在这种情况下，由于在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表，并享有相应的实质性的参与决策权，投资企业可以通过该代表参与被投资单位政策的制定，从而达到对该单位施加重大影响。 参与被投资单位的政策制定过程。在这种情况下，由于可以参与被投资单位的政策制定过程，在制定政策过程中可以为其自身利益而提出建议和意见，由此可以对该单位施加重大影响。 向被投资单位派出管理人员。在这种情况下，通过投资企业对被投资单位派出管理人员，管理人员有权力并负责被投资单位的财务和经营活动，从而能对被投资单位施加重大影响。 依赖投资企业的技术资料。在这种情况下，由于被投资单位的生产经营需要依赖对方的技术或技术资料，从而表明投资企业对被投资单位具有重大影响。,与被投资企业之间发生重要交易。有关的交易因对被投资企业的日常经营具有重要性，进而一定程度上可以影响到被投资企业的生产经营决策。 企业在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。 (1)投资企业在当前情况下，根据已持有股份及现行可实施潜在表决权转换后的综合持股水平，有能力对另外一个企业的生产、经营决策施加重大影响或共同控制的，不应当对长期股权投资采用成本法核算，而应采用权益法核算。 (2)在考虑现行被投资单位发行在外可执行潜在表决权的影响时，不应考虑企业管理层对潜在表决权的持有意图及企业在转换潜在表决权时的财务承受能力，但应注重潜在表决权的经济实质。 (3)考虑现行可执行的潜在表决权在转换为实际表决权后能否对被投资单位形成控制或重大影响时，应综合考虑本企业及其他企业持有的被投资单位潜在表决权的影响。,(4)考虑现行可执行被投资单位潜在表决权的影响仅为确定投资企业对被投资单位的影响能力，而不是用于确定投资企业享有或承担被投资单位净损益的份额。在确定了投资企业对被投资单位的影响能力后，如果投资企业对被投资单位具有共同控制、重大影响的，应按照权益法核算，但在按照权益法确认投资收益或投资损失时，应以现行实际持股比例为基础计算确定，不考虑可执行潜在表决权的影响。 （二）成本法核算 在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。,通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；以后年度，被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。 在成本法下，关于现金股利的处理涉及到三个账户，即“应收股利”账户、“投资收益”账户和“长期股权投资”账户。在实际进行账务处理时，可先确定应记入“应收股利”账户和“长期股权投资”账户的金额，然后根据借贷平衡原理确定应记入“投资收益”账户金额。当被投资企业宣告现金股利时，投资企业按应得部分借记“应收股利”账户。“长期股权投资”账户金额的确定比较复杂。 具体作法是：当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后再确认投资收益。“应收股利”科目和“长期股权投资”科目发生额的计算公式如下：,1.“应收股利”科目发生额本期被投资单位宣告分派的现金股利投资持股比例 2.“长期股权投资”科目发生额（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）投资持股比例投资企业已冲减的投资成本 应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资”科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在“长期股权投资”科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。 【例57】甲公司204年1月1日以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于204年5月2日宣告分派203年度的现金股利100 000元，C公司204年实现净利润400 000元。 204年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。,会计分录为： 借：应收股利 10 000 贷：长期股权投资-C公司 10 000 （1）若205年5月1日C公司宣告分派现金股利300 000元 应收股利=300 00010%=30 000（元） 应收股利累积数=100 00010%300 00010%=40 000（元） 投资后应得净利累积数=0400 00010%=40 000（元） 因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10 000元恢复。 会计分录为： 借：应收股利 30 000 长期股权投资C公司 10 000 贷：投资收益 40 000,（2）若C公司205年5月1日宣告分派现金股利450 000元 应收股利=450 00010%=45 000（元） 应收股利累积数=100 00010%450 00010%=55 000（元） 投资后应得净利累积数=0400 00010%=40 000（元） 累计冲减投资成本的金额为15 000元（55 000-40 000），因 已累积冲减投资成本10 000元，所以本期应冲减投资成本 5 000元。 会计分录为： 借：应收股利 45 000 贷：长期股权投资C公司 5 000 投资收益 40 000,（3）若C公司205年5月1日宣告分派现金股利360 000元 应收股利=360 00010%=36 000（元） 应收股利累积数=100 00010%360 00010%=4 6000（元） 投资后应得净利累积数=0400 00010%=40 000（元） 累计冲减投资成本的金额为6 000元（46 000-40 000），因已累积冲减投资成本10 000元，所以本期应恢复投资成本4000元。 会计分录为： 借：应收股利 36 000 长期股权投资C公司 4 000 贷：投资收益 40 000,（4）若205年5月1日C公司宣告分派现金股利200 000元 应收股利=200 00010%=20 000（元） 应收股利累积数=100 00010%200 00010%=30 000（元） 投资后应得净利累积数=0400 00010%=40 000（元） 因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10 000元恢复。注意这里只能恢复投资成本10 000元，而不是恢复投资成本20 000元。 会计分录为： 借：应收股利 20 000 长期股权投资C公司 10 000 贷：投资收益 30 000,【例5-8】甲公司203年1月1日以8 000 000元的价格购入乙公司3%的股份，购买过程中另支付相关税费30 000元。乙公司为一家未上市的民营企业，其股权不存在明确的市场价格。甲公司在取得该部分投资后，未以任何方式参与被投资单位的生产经营决策。甲会司在取得投资以后，被投资单位实现的净利润及利润分配情况如下（单位：元）： 年 度 被投资单位实现净利润 当年度分派利润 203年 10000000 9000000 204年 20000000 16000000 注：乙公司203年度分派的利润属于对其202年度以前实现净利润的分配。,甲公司每年应确认投资收益及冲减投资成本的情况确定如下： （1）203年取得投资时 借：长期股权投资乙公司 8 030 000 贷：银行存款 8 030 000 （2）203年从乙公司取得利润 当年度被投资单位分派的9 000 000元利润属于对其在202年 已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得270 000元.该部分金额已包含在其投资成本中，应冲减投资成本。 借：银行存款 270 000 贷：长期股权投资乙公司 270 000 （3）204年从乙公司取得利润 应冲减投资成本金额（9 000 000+16 000 00010 000 000）3%270 000180 000（元） 当年度实际分得现金股利16 000 0003%480 000（元）。 应确认投资收益480 000180 000300 000（元） 借：银行存款 480 000 贷：长期股权投资乙公司 l80 000 投资收益 300 000,三、长期股权投资核算的权益法 （一）权益法的概念及其适用范围 权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。 （二）权益法核算 1投资成本 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资XX公司”科目，贷记“营业外收入”科目。,【例5-9】A公司以银行存款1 000万元取得B公司30%的股权，取 得投资时被投 资单位可辨认净资产的公允价值为3 000万元。（金额单位以万元表示） （1）如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为： 借：长期股权投资B公司 1 000 贷：银行存款 1 000 注：商誉100万元（1 0003 00030%）体现在长期股权投资成本中。 （2）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3 500万元，则A公司应进行的处理为： 借：长期股权投资B公司 1 000 贷：银行存款 1 000 借：长期股权投资B公司 50 贷：营业外收入 50,2. 投资损益的确认 投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。即： 被投资企业发生盈利时 借：长期股权投资X X公司(损益调整) 贷：投资收益 被投资单位发生的净亏损时 借：投资收益 贷：长期股权投资X X公司(损益调整) （1）在确认应享有或应分担的被投资单位实现的净损益时，在被投资企业账面净损益的基础上，应考虑以下因素进行适当调整： 一是被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。,二是投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。 比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。 【例5-10】甲公司于204年12月25日购入乙公司30%的股份，购买价款为2000万元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价值为6000万元，除下列项目外，其账面其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：万元）。,账面原价 已提折旧 公允价值 预计尚可使用年限 存 货 500 700 固定资产 1000 200 1200 20 无形资产 600 800 10 小 计 2100 200 2700 假定乙公司于205年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。 甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（不考虑所得税影响）： 调整后的净利润600（700500）80%（1200800）/20（800600）/10400（万元） 甲公司应享有份额40030%120（万元） 借：长期股权投资乙公司 1 200 000 贷：投资收益 1 200 000,（2）投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。 在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理： 冲减长期股权投资的账面价值； 长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目的账面价值； 经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。,被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。 【例5-11】甲企业持有乙企业40%的股权，206年12月31日投资的账面价值为4 000万元。乙企业207年亏损6 000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。 则甲企业207年应确认投资损失2 400万元，长期股权投资账面价值降至1 600万元。 上述如果乙企业当年度的亏损额为12 000万元，当年度甲企业应分担损失4 800万元，长期股权投资账面价值减至0。如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款1 600万元，则应进一步确认损失。（金额单位以万元表示） 借：投资收益 800 贷：长期应收款 800 注意：除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记。,3取得现金股利或利润的处理 投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。 借：应收股利 贷：长期股权投资XX公司(损益调整) 4被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。 在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资其他权益变动”科目，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。 【例5-11】甲公司对乙公司的投资占其有表决权资本的比例为40%，当期乙公司因持有的可供出售的金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为500万元。不考虑所得税的影响。 甲公司的会计处理如下： 借：长期股权投资其他权益变动 20 贷：资本公积其他资本公积 20,5股票股利的处理 被投资企业分派股票股利，投资企业不作账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，反映股份的变化。,第四节、长期股权投资的期末计量和处置,一、长期股权投资的期末计量 长期股权投资的可收回金额低于其账面价值的，应当将长期股权投资的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为长期股权投资减值损失，计入当期损益，同时计提相应的长期股权投资减值准备。 长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。 二、长期股权投资的处置 处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。,出售长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，原已计提减值准备的，借记“长期股权投资减值准备”科目，按其账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。出售采用权益法核算的长期股权投资时，还应按处置长期股权投资的投资成本比例结转原记入“资本公积其他资本公积”科目的金额，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。 【例5-12】甲公司207年1月1日以950万元（含相关税费10万元）购入乙公司股票400万股，每股面值1元。占其在外发行股份的20%，甲公司按权益法核算该项投资。 207年12月31日乙公司股东权益公允价值为4 000万元； 207年乙公司实现净利润600万元，提取盈余公积120万元； 208年乙公司实现净利润800万元，提取盈余公积160万元，发放现金股利100万元，甲公司已收到；,208年乙公司由于可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积200万元； 208年末该项投资的可回收金额为1 200万元； 207年1月9日甲公司转让该项投资，实得价款1 300万元。 甲公司的会计处理如下： (1)207.1.1 投资时 借：长期股权投资乙公司(投资成本) 9 500 000 贷：银行存款 9 500 000 甲公司初始投资成本950万元大于应享有乙公司可辨认净资产公 允价值的份额800万元(4000X20)，甲公司不调整长期股权投资的初始投资成本。 (2)207年乙公司实现净利润600万元 借：长期股权投资乙公司(损益调整) 1 200 000 贷：投资收益 1 200 000 (3) 207年乙公司提取盈余公积120万元，甲公司不需要进行账务处理。 (4)208年乙公司实现净利润800万元 借：长期股权投资乙公司(损益调整) 1 600 000 贷：投资收益 1 600 000,(5) 208年乙公司宣告发放现金股利100万元 借：应收股利 200 000 贷：长期股权投资甲公司(损益调整) 200 000 (6)收到现金股利 借：银行存款 200 000 贷：应收股利 200 000 (7)208年根据乙公司资本公积变动调整长期股