《中级财务会计(第2版)》第14章：债务重组

2,第14章 债 务 重 组,本章要点 债务重组的概念与债务重组方式 债务重组的账务处理 本章难点 债务重组过程中有关损益的确认和计量 混合重组方式的账务处理,3,14.1 债务重组概述,14.1.1 债务重组概念 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。其中的“债务人发生财务困难”，是指因债务人出现资金周转困难、经营陷入困境或者其他方面的原因，导致其无法或者没有能力按原定条件偿还债务；“债权人作出让步”，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。“债权人作出让步”的情形主要包括：债权人减免债务人部分债务本金或者利息、降低债务人应付债务的利率等。,4,14.1.2 债务重组方式,债务重组的方式有以下几种： (1) 以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。 (2) 将债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。 (3) 修改其他债务条件，是指修改不包括上述第一、第二种情形在内的债务条件进行债务重组的方式，如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。 (4) 以上三种方式的组合，是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式。例如，以转让资产清偿某项债务的一部分，另一部分债务通过修改其他债务条件进行债务重组等。,5,14.2 债务重组的会计处理,14.2.1 以资产清偿债务 在债务重组中，企业以资产清偿债务的，通常包括以现金清偿债务和以非现金资产清偿债务等方式。 1. 以现金清偿债务 2. 以非现金资产清偿债务 1) 债务人以库存材料、商品产品清偿债务 2) 以固定资产抵偿债务 3) 债务人以无形资产清偿债务 4) 以股票、债券等金融资产抵偿债务,6,14.2.2 以债务转为资本清偿债务,将债务转为资本，应分别以下情况处理： (1) 债务人为股份有限公司时，债务人应当在满足金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将债权人因放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本；股份的公允价值总额与股本之间的差额作为资本公积。 (2) 债权人在债务重组日，应当将重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，先冲减已提取的减值准备，减值准备不足冲减的部分，或未提取减值准备的，将该差额确认为债务重组损失(营业外支出)。,7,14.2.3 修改其他债务条件,以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人和债权人应分别以下情况处理。 1. 不附或有条件的债务重组 不附或有条件的债务重组，是指在债务重组中不存在或有应付(或应收)金额，该或有条件需要根据未来某种事项出现而发生的应付(或应收)金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。 2. 附或有条件的债务重组 附或有条件的债务重组，是指在债务重组中附或有应付(或应收)条件的债务重组。或有应付金额，是指依未来某种事项出现而发生的支出。或有应收金额，是指依未来某种事项出现而发生的应收金额。并且未来事项的出现具有不确定性。,8,14.2.4 以上三种方式组合进行债务重组,债务人采用以上三种方式的组合方式进行债务重组，主要有以下几种情况： (1)以现金、非现金资产方式的组合清偿某项债务。 (2)以现金、债务转为资本方式的组合清偿某项债务。 (3)以非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务。 (4)以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务。 (5)以资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务的一部分，并对该债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组。,9,14.2.4 以上三种方式组合进行债务重组,在混合重组方式下，债务人应分别按以下情况进行会计处理： (1)债务人以现金、非现金资产两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、转让的非现金资产的公允价值的差额作为债务重组利得。非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益。 (2)债务人以现金、将债务转为资本两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额作为债务重组利得。股权的公允价值与股本(或实收资本)的差额作为资本公积。 (3)债务人以非现金资产、将债务转为资本两种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值、债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额作为债务重组利得。 (4)债务人以现金、非现金资产、债务转为资本三种方式的组合清偿某项债务的，应将重组债务的账面价值与支付的现金、转让的非现金资产的公允价值、债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额作为债务重组利得；非现金资产的公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益；股权的公允价值与股本(或实收资本)的差额作为资本公积。 (5)以资产、将债务转为资本等方式清偿某项债务的一部分，并对该项债务的另一部分以修改其他债务条件进行债务重组。在这种方式下，债务人应先以支付的现金、转让的非现金资产的公允价值、债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值冲减重组债务的账面价值，余额与重组后债务的公允价值进行比较，据此计算债务重组利得。,10,14.3 习 题,业务题 以下习题中，均假设企业为一般纳税人，增值税率为17%。 习题一 目的：练习债务重组的核算。 资料：2007年1月1日，A公司销售一批材料给B公司，含税价为30 000元。销货合同规定，B公司应于3月底前付清货款。A公司为应收账款计提的坏账准备为600元。 2007年3月，B公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务。经协商，A公司同意B公司用产品抵偿应收账款。该产品市价为20 000元，增值税税率为17%，产品成本为12 000元。A公司于4月20日收到B公司的产品，验收入库。 要求： (1) 确定债务重组日。 (2) 计算A公司发生的债务重组损失，并编制债务重组时的会计分录。 (3) 计算B公司的债务重组利得，并编制债务重组时的会计分录。,11,14.3 习 题,习题二 目的：进一步练习债务重组的核算。 资料：甲企业于2007年6月30日向乙企业出售一批产品，产品销售价款100万元，应收增值税额17万元；乙企业于当日开出期限为6个月的票面年利率为10%的商业承兑汇票，面值为117万元，购买该产品价款。票据到期，乙企业未按期兑付，甲企业将该应收票据按到期价值转入应收账款，不再计算利息。至2007年12月31日，甲企业对该应收账款提取的坏账准备为5万元。 乙企业由于财务困难，短期内资金紧张，于2007年12月31日经与甲企业协商，达成债务重组协议。其内容如下： (1) 乙企业以一台设备偿还部分债务，该设备的账面原价为30万元，已提折旧15万元，公允价值为20万元。设备已于2008年1月5日运抵甲企业，甲企业将该设