会计师事务所的风险管理

1 / 16 会计师事务所的风险管理 一、中国会计市场的现状改制后会计事务所内部存在的问题 1、角色切换、心态高速滞后。刚刚迈进市场经济门槛的中国会计师事务所正处在新旧体制的转型、交替阶段，传统体制下的所长负责制领导方式尚未脱胎换骨，大多数会计师事务所面临新挑战：是选择集体领导制，不是选择个人领导领导制；是合伙人各管一摊、各负其责，还是对外统一经营、对内合伙人分工 协协作的部题。改制后的 会会计师事务所的合伙人 与与非合伙人的注册会计 及及助理人员心态的高速 也也未能与改制的步伐吻 合合。一些合伙人的 “ 老 板板意识 ” 过于强烈 ，而 一一些非合伙人的注册会 计计师及助理人员一时又 难难以适应由原国有事业 单单位的员工转变为合伙 制制会计师事务所员工的 角角色切换，甚至将合伙 人人与非代理人的关系简 单单地归结为雇佣与被雇 佣佣的关系。从而歪曲了 合合伙文化，影响了会计 师师事务所的正常运作。 、运作机制没有相应建 立立和完善。目前会计师 事事务所的内部管理机制 大大多还是建立在原有体 制制的基础之上，难以适 应应新体制的要求，成国 改改制后会计师事务所发 展展的羁绊。如何建立与 新新体制相敌视尖的新的 经经营管理机制，如何统 一一执业理念，树立风险 意意识，强化质量监控， 重重视人力资源管理，理 顺顺会计师事务所的责、 权权、利关系，厘定考核 分分配制度，2 / 16 已成为改制 后后会计师事务所亟待解 决决的问题。 、执业行 为为尚不规范。部分会计 师师事务所及合伙人仍有 急急功近利倾向，不按照 独独立审计准则的要求执 业业，甚至丧失注册会计 师师应有的职业品德，故 意意出具虚假业务报告。 会计信息失真已成为 社社会公害 越来直欧企 业业为了融资及募集股本 的的需要，或者是为了达 到到逃避债务和偷税等目 的的，不惜采取种种非法 或或貌似合法的手段对本 企企业的会计制表及投入 资资本进行粉饰和“包装 ”，造成会计信息的严 重重失实 。去年，财政部 对对全国 110 户酿酒企 业业的会计状况进行抽查 ，结果有 102 户企业 的的会计住处严重失真， 收收入费用不实的金额共 计计近 25 亿元，导致虚 假假利润亿元，其中，企 业业会计报表利润与检查 组组核实利润金额相差一 倍倍以上的达 41 户。有 资资料表明，中国证监会 成成立七年来，对上市公 司司所作的处罚，半数以 上上是因为作假帐。总之 我我国会计市场上操纵利 润润、恶习意作假的现象 屡屡见不鲜，会计信息严 重重失真已成为社会公害 ，对国家经济秩序构成 严严重威胁，使无数投资 者者付出了血的代价，成 为为扼杀投资者信心、阻 碍碍市场经济发 展的恶习 性性毒瘤。与此同时，这 些些企业必然会采取种种 手手段蒙骗注册会计师， 不不提供真实情况和资料 ，甚至某些政府主管部 门门也为这些企业出具“ 红红头文件”进行虚假误 导导，导致注册会计师的 判判断失误和审计失败， 对对审计3 / 16 报告和验资报告 的的真实性造成重大影响 ，从而将被审计单位的 会会计责任和政府有关部 门门的管理责任转嫁给注 册册会计师。 产生上述 问问题材的原因分析 1、宏观执业环境方面的 原原因法人治理结构的不 完完善，企业行为的功利 化化，为注册会计师执业 埋埋下陷阱和隐患。 我 国国现阶段尚没有建立起 规规范的资本市场的借 贷 市市场，也未能形成有效 的的职业经理人市场机制 和和真正意义上的企业法 人人治理结构。上市公司 的的管理当局缺乏强调会 计计信息真实性的内在动 机机和对高独立性审计服 务务的自愿性需求，相反 ，为了保证“配股资格 ”、避免被“特殊处理 ”或被“摘牌”以及为 了了进行内幕交易和操纵 市市场的需要，上市公司 的的管理当局普遍都存有 粉粉饰会计报表、操纵盈 利利的冲动。因此，这些 上上市公司管理当局愿意 聘聘请能视而不见假为真 或或通同作弊的会计师事 务务所也就不足为奇了。 风险环境日益恶化， 发发生索赔的可能性增大 。 针对注册会计师行 业业 的“诉讼索赔病”由 法法律环境较为完善的英 、美等国迅速扩散开来 ，职业赔偿保险公司最 近近的调查分析表明，由 国国际“五大”会计师事 务务所通告索赔或很可能 发发展成为索赔的情况涉 及及 124 个国家。不仅 从从地域上看如此，而且 索索赔发生的数量越来越 多多，索赔金额迅速攀升 ，从 1974 到 1989 年的 15 年间， “ 五 大大 ” 会计师事务所清偿 索索4 / 16 赔数额为 18 亿美元 ，而从 1980 年到 19995 年的 15 年间， 索索赔金额则上升至 95 亿亿美元。 根据经验， 随随着经济发展速度减缓 ，索赔发生的次数迅速 啬啬。由于公司出现财务 困困难，投 资者和债权人 蒙蒙受了损失，因而希望 从从其它方面来弥补。中 国国出现诉讼的情况也愈 来来愈多。自 1996 年 4 月，最高人民法院法 函函 56 号文发布之后的 两两年间，司法实践中不 断断出现注册会计师执业 中中引发的民事纠纷，案 例例我达 500 余例。注 册册会计师 “ 应有的职业 谨谨慎 ”和 “ 适当的职业 关关注 ” 成为法律界关注 的的焦点， “ 遵循审计准 则则即免责 ” 难以被法律 界界从感情上和理智上接 受受。 1996 年以来 ，股市出现强烈振荡， 政政府强化了监管力度， 以以行政手段干预难以自 抑抑的股票市场。 1997 年亚洲金融危机的暴 发发更是触动了中 国股市 敏敏感的神经，导致股市 连连连波动。 “ 渤海集团 ” 、 “ 琼民源 ” 、 “ 红 光光实业 ” 、 “ 国嘉实业 ” 、 “ 东方锅炉 ” 等事 件件均已涉及注册会计师 和和会计师事务所的民事 与与弄事责任。 审计客 体体的日趋复杂骤增了注 册册会计师的职业风险。 审计客体的复杂性，增 加加了审计人员发表正确 审审计意见的难度，也是 形形成审计风险的另一个 客客观原因。其中，审计 客客体而临的经济环境的 改改变与非经济因素的干 扰扰对审计风险也产生重 要要影响。随着经济市场 化化的发展，经济环境日 益益复杂，各种经济组织 之之间的交易类型、工具 不不断变化，如企5 / 16 业购并 、非货币性交易、衍生 金金融工具等，企业规模 不不断扩大，其中运作也 日日趋复杂，使审计客体 复复杂化。由于国内经济 体体制改革的不乇底性以 及及文化传统上没有披露 的的习惯，加上社会上存 在在减一种权力资本化的 现现象，伪造、篡改财务 信信息，蓄意舞弊，很大 程程度上增加了审计职业 风风险。 某些资询机构 及及社会上不法分子与客 户户相互勾结，伪造成出 资资凭证及法律性文件， 扰扰乱了会计市场秩序， 使使注册会计师成为替罪 羊羊和牺牲品。 某些行 政政主管部门通过对会计 师师事务所设立各种业务 资资格证书或“培训上岗 ”制度，参与对注册会 计计师 待业的管理，损害 了了会计市场的公平竞争 法法则，影响了注册会计 师师行业协会统一监管。 、会计师事务所内部 管管理及人员素质方面的 原原因作为审计主体的会 计计师事务所及其审计人 员员整体素质不高，员工 的的在职培训不足，业务 知知识及专业水平适应不 了了业务发展的需要，是 形形成审计风险的内在原 因因。审计人员专业技能 的的不足及实务经验、风 险险意识的欠缺，使其难 以以作出适当的专业判断 ，从而不能把握审计风 险险。 现行审计模式存 在在缺陷。账项基础审计 模模式与制度基础审计模 式式关注的重点的差错风 险险，对舞弊风险、财务 困困境或经营 失败风险则 关关注较少；而现行审计 模模式还是建立在制度6 / 16 基 础础审计之上的，尚未有 完完整的方法体系来防范 和和化解因舞弊、财务困 境境或经营失败而导致的 审审计风险。在扣样审计 中中，审计人员不可能完 全全肯定把握所抽取的样 本本总有差错存在的可能 性性。 部分会计师事务 所所质量控制机制不健全 。部分会计师事务所存 在在业务经营上的“短期 化化”行为，没有建立严 格格的业务质量控制机制 ，缺乏长远经济利益的 驱驱动及品牌意识，不能 正正确处理经济利益与业 务务质量的辩证关系，难 以以主动保持其审计服务 的的高独立性，影响了执 业业行为的规范和业 务报 千千的质量。 由此可见 ，中国的会计师事务所 在在市场经济的汪洋大海 中中，还是一条飘荡不定 的的小舟，充满内忧外患 。中国的注册会计师企 盼盼着完善的企业法人治 理理结构，净化的会计市 场场和理性的委托人基群 早早目形成。然而，注册 会会计师不仅应当关注执 业业环境中法律、法规不 健健全而旨发的种种问题 ，吏需要注意自身的修 炼炼。新的体制为注册会 计计师开拓了新的视角、 新新的思想，会计师事务 所所不仅要面对如何打破 传传统观念，引入新的管 理理机制，创建新的管理 模模式，而且如何以独致 电电的洞察力、科学的控 制制技能来抵御审计风险 更更是摆在注册会计师面 前前的新课题。 二、会 计计师事务所的风险管理 7 / 16 近年来，风险已成为 我我国社会生活中的一个 流流行词，也是我和我的 同同仁们心中挥之不去的 阴阴影。风险是金融产品 的的天然属性，防范金融 风风险需要金融创新；风 险险也是审计职业的天然 属属性，防范审计风险当 然然也需要审计执业创新 。当前，我们不断地参 与与“制造”各种金融产 品品，其固有的风险属性 迫迫使注册会计师要积极 关关注处身的审计风险， 风风险管理将是注册会计 师师所面临的最重大的一 个个挑战。 风险和风险 管管理的涵义 1、什么是 风风险？ 直觉上，我们 都都知道 风险是什么：风 险险就是不确定性。英国 学学者洛伦兹。格利茨给 予予出的定义是：风险是 指指结果的任何变化。它 既既包括了不希望发生的 结结果，也包括和了希望 发发生的结果。 风险无 处处不在，无时不有，风 险险不能超越时空。我们 只只能在有限的空间和时 间间内改变风险存在和发 生生的条件，降低其发生 频频率和减小损失的程度 ，而不可能完全消灭风 险险。某一具体风险的发 生生具有偶然性，而大量 风风险的发生则具有必然 性性。一定条件下，对大 量量独立的风险致损事件 的的统计结果可以比较准 确确地反映风险的规律性 ，从而使讲师与评估风 险险成为可能。 、什么 是是审计风险？ 对审计 风风险认识的两个层次： 8 / 16 狭义的审计风险指发 表表了不下正当的审计意 见见的风险。包括：会计 报报表没有公允揭示而审 计计人员认为已公允揭示 的的风险。会计报表总体 上上已公允揭示面审计人 员员却认为没有公允提示 的的风险。实务中误受险 较较常见，而误拒险会影 响响审计效率。 广义的 审审计风险 审计职业 风风险。广义的审计风险 不不包括经营风险，即虽 然然审计人员为某一客户 提提供的审计报告允当， 但但仍由客户的关系而受 到到伤害的风险。狭义的 审审计风险主要是由于会 计计报表差错引发的，而 经经营风险更多的是因客 户户管理当局舞弊、财务 困困境或经营失败引发。 、什么是风险管理？ 风险管理是指如何避免 由由于工作疏忽面导致可 能能产生的损失，或者就 是是指出这种工作疏忽。 如如果风险管理缺乏成效 ，其后果相当严重。由 于于这种工作疏忽，使注 册册会计师面临的风险有 ： 会计师事务所和注 册册会计师个人的声誉受 到到损害，陷入“声誉困 境境”； 失去大量的业 务务或客户； 取得新业 务务或客户的难度更大； 付出处理索赔或争执的 代代价； 赔偿。 9 / 16 风险 管管理的内容审计风险是 可可以识别、估计、评估 和和控制的，注册会计师 要要善于识别风险，敢于 承承担风险，既不能无视 审审计风险的存在，也不 能能因为审计风险的存在 而而怯于承接审计业务， 应应具备化险为夷的能力 。具体而言，就是要逐 步步建立风险管理系统。 1、树立风险意识对 审审计风险何时会产生以 及及可能产生的后果，尽 管管无法准确预测，但审 计计人员仍可通过适当的 方方法将其控制在可接受 的的范围内。牢固树立正 确确的风险观念、强化风 险险意识是防范审计风险 的的关键。时至今目，某 些些人仍认为风险意识是 一一种 “ 软性的 ” 东西， 无无法把握。在工作中， 很很多看起来似乎是细小 和和微不足道的细节，往 往往会因缺乏风险的洞察 意意识而 酿成差错，招致 损损失。 、风险管理机 构构为从组织上保证风险 管管理工作的开展，会计 师师事务所内部应设立风 险险管理机构，可以称之 为为“风险管理委员会” 。该委员会应由具有高 超超专业技术、良好职业 操操守和善于作出正确决 策策的经理以上的人员组 成成，人数一般为3 至 5 人人，大型会计师事务所 可可以为 5 至 7 个。该机 构构的主要职责是：在延 揽揽客户时，对潜在客房 进进行风险评估，帮助决 策策者甄选客户；在业务 执执行的全过程中充当 “ 咨咨询伙伴 ” ，跟进所有 重重大事项；在报价段， 对对结果的适当性作出评 价价。 10 / 16 、客户甄选客户 的的素质是注册 会计师所 面面临风险的一个重要的 潜潜力在因素。注册会计 师师谨慎甄别、选择客户 是是防范职业风险，避免 不不必要诉讼事件发生的 第第一道防线。不但客户 在在挑选我们，我们也要 挑挑选客户。我们应该远 离离那些缺乏诚信、正直 品品格的客户，以赢得社 会会对我们的信任。 注 册册会计师在甄选客户时 要要解决的问题是：这一 客客户是否存在不可控制 的的和不可接受的风险？ 或或者说这项业务是否值 得得开展？大量事实说明 ，管理当局的舞弊、财 务务困境或经营失败是导 致致审计高风险的主要因 素素。 在判断管理当局 是是否存在舞弊风险时， 应应该注重公司管理层 和 大大股东的诚信、声誉及 态态度，包括公司管理层 和和大股东的职业道德， 所所从事行业的特性和合 法法性，公司的控制环境 ，是否存在参与舞弊的 动动机，公司管理层对要 求求完成的工作的范围和 时时间安排的态度，公司 管管理层对重大法律、会 计计问题的态度。为此， 应应当考虑的因素有：公 司司管理层和大股东对期 诈诈、舞弊所持的态度； 高高层决策是由某一个还 是是董事会控制；公司高 级级管理人员的职位或报 酬酬是否因为公司财务绩 效效等因素而受到威胁； 公公司是否急于达致电盈 利利目标；是否存在重大 内内控缺陷；公司过去的 声声誉如何等等。 在评 估估 客户的经营风险时， 应应该取得潜在客户的财 务务状况及其未来发展前 景景的有关住处还要关注 整整个商业环境、客户所 从从事的行业以及在行业 中中的地位等。 11 / 16 对客户 甄甄选首称应系统地收贪 婪婪信息，然后根据信息 对对潜在客户涉及的风险 进进行评估，采用哪种风 险险评分的形式，最后是 由由风险管理委员会作出 同同意或否定的决策。风 险险评分高并不一定意味 着着应该否定这一客户， 要要作出判断的是：是风 险险过高而解除客户关系 ，还是可以采取专门的 风风险预防措施来处理存 在在的具体问题，从而继 续续发展与客户的关系。 应应当引丐注意的是，以 考考虑客户 与原会计师事 务务所之间的关系为出发 点点是明智之举。许多国 家家认为，注册会计师在 接接受客户委托前，先向 客客户以前聘用的注册会 计计师就“有无需要注意 的的事项”进行函证是恰 当当的做法，尤其是在接 受受原信誉较好、质量较 高高的会计师事务所的客 户户委托时应特别谨慎。 另外，客户甄选并非只 是是对新客户才适用的， 客客户更换管理层，陷入 财财务困境等问题会经常 出出现，不断对客户进行 再再评估，确倚客廖的现 状状符合风险管理的要求 是是极为重要的。 、审 计计方法体系科学的审计 方方法体系是防范审计风 险险的基本保证。 目前 ，我们的审计方 法体系 是是建立在制度基础审计 之之上的。独立审计准则 强强调的也是制度基础审 计计模式，这是与中国注 册册会计师所处的特定环 境境相适应的。它要求审 计计人员对被审计单位的 内内部控制有全面了解， 强强调对内部控制的研究 评评价，并以此决定实质 性性测试的时间、性质和 范范围。制度基12 / 16 础审计模 式式尽管也关注审计风险 问问题，但它并不将降和 控控制审计风险贯穿于审 计计的全过程。同时，因 其其着眼点在内部控制， 而而易忽视产生审讲风险 的的其它环节，使某些重 大大差错和舞弊仍未能被 发发现。 制度基础审计 模模式的不足，导致了风 险险基础审计模式的出现 。目前国际会计公司普 遍遍采用了风险基础审计 模模式。它立足于对审计 风风险进行系统的分析和 评评价，据此拟定审计计 划划，并将分析性箸核的 方方法贯穿审计全过程， 使使审计人员关注审计风 险险的第个环节，只要审 计计人员认为可以将审计 风风险控制在可接受的水 平平范围内，便可发表审 计计意见。因此，它可以 将将审计资源恰当地分配 在在高风险，也有利于减 轻轻审计人员的责任，提 高高审计工作效率。 尽 管管风险基础审计模式有 其其优越之处，但目前能 否否在我国普遍推行，值 得得商榷。不过我们认为 将将制度基础审计模式与 风风险基础审计模式有机 地地结 合却是非常必要的 。我们可以在制度基础 审审计模式的基础上，将 风风险基础审计模式的观 念念以及有关审计风险评 估估、审计风险控制等方 法法引入，以弥补制度基 础础审计模式中对企业内 部部控制的研究与主体也 是是不可或缺的。 、质 量量控制质量是任何有效 风风险管理系统中的一个 基基本要素。审计质量控 制制规程越严密，审讲风 险险就越能控制在可接受 的的范围之内。由于审计 风风险的客观存在，迫使 审审计职业13 / 16 界针对审计风 险险产生的根源，不断完 善善有关的审计准则。当 然然迫使各会计师事务所 为为了自身的生存与发展 而而完善有关的审计质量 控控制规程。 制定一套 完完整严密的审计质量控 制制规程，并促使审计人 员员遵照执行，可据以识 别别、估计、评估和控制 审审计风险，遂以保证会 计计师事务所的质量和信 誉誉。 a、全面质量控 制制包括职业道德原则、 专专业胜任能力的标准、 审审计工作委派方式、审 计计过程人员的督导要求 、专家咨询的合理利用 、业务承接的必要考虑 以以及审计质量规程的监 控控程序等政策的厘定。 b、审计约定项目全 过过程的控制审计业务约 定定书的签订 审计计 划划的拟定和批准 审 计计项目的时间、费用控 制制 重大疑难问题请 示示报告 审计过程的 指指导、监督和复核 委委托单位管理当局声明 书书的获取 审计小结 的的撰写 审计报告的 签签发与修订之审批，各 个个环节均应建立相应的 控控制程序。 c、三级 审审核程序详细审核 对对工作底稿技术上的准 确确性和完整性进行审核 ，通常由外勤主管负责 。 一般审核 对审 计计工作从整体上审核是 否否允当，通常由项目负 责责经理实施。 重点审 核核 对一般审核足够 与与否予以评估，并就所 有有14 / 16 重要审计领域实施特 定定的审核程序，通常应 由由项目负责合伙人进行 。 、员工素质会计师 事事务所员工的素质与风 险险管理息息相关。在会 诸诸行动的整个风险控制 的的过程中，最大的问题 就就在于使员工理解因风 险险管理的需要而实施的 行行为准则，并认识到这 种种行为的准则适用于每 个个人，从而改进他们的 行行为方式，也就是说没 有有谁能将风险管理置身 事事外。因此，员工挑选 和和培训显得非常重要， 它它旨在取得足够的技能 和和能力，即确保员工遵 守守职业道德准则，具备 和和维持必要的专业知识 和和胜任能力。 应明确 每每一级员工所需具备的 特特点、能力和属于较为 “软性”的个人分析与 交交流沟通技能，作为挑 选选员工的目标