硕士学位论文-制造企业质量成本结构优化研究.doc

学校代码：10254 密 级： 论文编号： 上海海事大学SHANGHAI MARITIME UNIVERSITY硕 士 学 位 论 文MASTER DISSERTATION论文题目：制造企业质量成本结构优化研究 学科专业： 会计学 作者姓名： 黄洁 指导教师： 张川 教授 史英明 副教授 完成日期： 二O一O年六月 论文独创性声明本论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。论文中除了特别加以标注和致谢的地方外，不包含其他人或其他机构已经发表或撰写过的研究成果。其他同志对本研究的启发和所做的贡献均已在论文中作了明确的声明并表示了谢意。 作者签名： 日期： 论文使用授权声明本人同意上海海事大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权保留送交论文复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可以上网公布论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或者其它复制手段保存论文。保密的论文在解密后遵守此规定。作者签名： 导师签名： 日期： 制造企业质量成本结构优化研究摘 要自从我国加入WTO以来，经济全球化趋势明显加快，企业面临来自国际国内范围内的激烈竞争。如何在激烈的竞争中保持竞争优势是长久以来政府和企业界十分关注的课题。早在1994年著名质量管理专家朱兰博士就预言21世纪是质量的世纪。加强质量管理，全面提高产品质量是我国企业应对挑战的重要措施。然而，质量并不是免费的，质量意味着成本。企业需要在满足顾客要求的同时尽可能地降低经营成本，特别是如今激烈的市场竞争下很多行业步入了微利时代，如何在质量与成本之间找到一个最佳结合点，达到最好的经济效益？本文从质量管理的涵义开始，引入质量成本的概念。并在此基础上，对质量成本的科目划分及核算方法进行了分析，然后列出国内外学者提出的确定最优质量成本的四个质量成本模型，并进行模型间的分析与比较。最后本文结合一家电子制造企业的质量成本，在基于指数函数的质量成本模型下，用最小二乘法建立质量成本的数学函数，对质量成本的结构进行了优化研究。关键词：质量成本，最小二乘法，优化ABSTRACTSince chinas accession to WTO, the trend of economic globalization has been obviously paced up. Enterprises are facing fierce competition from international and domestic enterprises. How to maintain competitiveness has been very concerned over the government and business.In 1994 the world famous quality management expert Dr. J.M. Juran foretold that “the 21st century is the century of quality”. Strengthening quality control and improving the quality of products is the way to face the challenges for domestic enterprises. However, quality is not free of charge, quality means cost. Enterprises need to try their best to reduce operating costs as well as meet the requirements of customers. Particularly the intense market competition today make a lot of industries earn only a little profit. How to find a perfect combination point in quality and cost to meet the better economic performance?The paper starts from the concept of quality management and quality cost, and then analyzes the subject and the calculation method of it. On this basis, the paper makes a analysis and comparison among four quality cost mathematical model. The paper ends up with an example of an electrical manufacturing enterprise, established a mathematical model of quality cost with least-square method and optimized the structure of it. Huangjie（accounting） Directed by Zhangchuan ShiyingmingKEYWORDS：quality cost，least-square method，optimize目 录摘 要0ABSTRACTII第一章 绪论1第一节 研究背景及意义1第二节 国内外质量成本研究概况3第三节 研究思路及方法5第二章 质量管理与质量成本体系8第一节 质量管理与质量成本8第二节 质量成本体系及其核算10第三章 质量成本结构的优化分析14第一节 质量成本的结构分析14第二节 质量成本模型的构建及其分析17第四章 质量成本管理的案例研究24第一节 D企业的质量成本体系24第二节 D企业的质量成本构成26第三节 D企业质量成本结构的优化分析27第四节 结论及建议38结束语41致 谢42参考文献4347第一章 绪论第1节 研究背景及意义一 研究背景改革开放的30多年来，我国社会发生了翻天覆地的变化。计划经济时代，物资匮乏，人民生活水平低下，很多产品供不应求。而如今，社会主义市场经济下，我国制造业迎来了空前繁荣的景象。尤其是我国加入WTO以后，对外经济贸易交流日益频繁，国际范围内的产业分工和水平合作，使我国的制造业融入了全球一体化的进程之中。由于物美价廉的原材料以及劳动力，我国已经成为了制造业大国，成为了“世界的工厂”。制造业的空前繁荣给顾客带来了更多的挑选空间，同时也给企业带来了激烈的竞争。在科学技术日新月异的今天，一些行业已经濒临饱和，还有一些行业出现了产能过剩。在这样的买方市场上，产品利润减少了，产品也不如物资短缺时代那样畅销了。在这种情况下，产品生产厂家开始眼睛向内，想方设法地降低产品的成本，在价格方面的竞争力上下功夫，以期获得较大的利润。然而就在企业不断寻求降低产品成本途径的同时，一些企业为了扩大产品的市场占有份额，在推销和宣传产品方面，却不惜一掷千金。在大家熟悉的中央电视台一套节目黄金时段的广告权竞标中，竟然出现了上亿元的标王。有资料记载，黑龙江省的某个医药集团一年的销售收入约为70多亿元人民币，而其中的营销支出就占到了10亿元人民币！企业在营销上的过度投入，也许会换来一时的销售激增，但是企业增加的销售收入能否抵消高额的营销支出呢？最终企业的盈利能够大幅增加吗？企业在内部“勒紧裤带”节约出来的成本，必须要用来支付外部高额的营销支出吗？答案是否定的。因为真正决定企业长期竞争力的是企业产品的质量。中国有句古话叫做“酒香不怕巷子深”。一个企业要想在当今激烈的市场竞争中站稳脚跟，其中一个重要的条件就是：必须要有过硬的质量！美国的质量大师朱兰就曾说过，过去的上个世纪是生产率的世纪，而如今的21世纪则是质量的世纪，质量已经走上了舞台的中心。在当前市场竞争异常激烈的今天，质量是企业的生存之本，没有质量的企业就没有生存的空间。然而，质量并不是免费的，质量意味着成本。美国的质量管理大师菲根堡姆曾经说过“离开了成本去谈质量没有任何的意义”。二 研究意义2010年被媒体炒得纷纷扬扬的丰田“召回门”事件，始于2009年底丰田因为脚垫滑动卡住油门踏板这一缺陷而宣布召回426万辆汽车。短短几个月的时间，丰田又先后几次召回。到目前为止，丰田这次频繁的大规模全球召回汽车数量已经达到800多万辆，甚至超过了丰田去年781万辆的全球总销量！有业界人士预计，丰田每辆被召回汽车的维修费约为25至30美元，这还不算人工成本。如果按召回800万辆计算，丰田此次在维修方面的损失就高达2至2.4亿美元。此外，因油门踏板问题，丰田正面临越来越多的消费者诉讼，目前的12起集体诉讼要求的赔偿金就可能高达数十亿美元。与此同时，车型停售停产的损失则要更大。在“召回门”发生之前，丰田的质量毋庸置疑，成本控制更是被视为汽车业的典范。发生如此巨大的“质量地震”，与丰田近年来在跟通用的激烈角逐中，极力追求产能扩张，放松了质量控制有着必然的直接联系。在中国，08年发生的重大食品质量安全事故三鹿奶粉事件给我们带来的影响仍然记忆犹新。总部位于石家庄的三鹿集团曾是我国乳品行业的知名企业，曾经连续 5 年进入中国企业 500 强，品牌价值高达 149.07亿元。2008 年三鹿婴幼儿配方奶粉重大质量安全事故的发生，给三鹿集团带来了沉重的打击，最终三鹿因为资不抵债，宣告破产。继“三鹿事件”之后，我国出口美国的宠物食品也被查出含有“三聚氰胺”。此事引发了海外媒体的跟风报道，这些媒体争相对我国出口商品的质量安全问题进行炒作，一些海外媒体还别有用心的制造中国商品威胁论，把中国商品妖魔化，从而达到在政治上破坏我国国际形象，在经济上严重干扰我国产品对外贸易的目的。甚至有的媒体建议，把“中国制造”的标签作为劣质品的标志！质量问题已经不仅仅是经济的问题，更是重大的政治问题。我国企业提高产品质量刻不容缓！针对丰田汽车召回事件以及三鹿奶粉、宠物食品等事件引起的质量以及质量成本问题的思考，不得不引起我们对企业质量成本的关注。特别是如今激烈的市场竞争下很多行业步入了微利时代，如何在质量与成本之间找到一个最佳结合点，达到最好的经济效益是企业界十分关注的课题。质量成本是测量质量管理优劣的指示器，开展质量成本管理有助于提高质量管理的有效性。企业成本控制水平的高低以及企业获利能力的大小可以通过质量成本管理的结果看出。有效地开展质量成本管理，不仅能够帮助企业降低产品成本，减少不必要的浪费，而且可以促进企业提高质量管理水平。对增强企业的竞争力、吸引更多顾客以及保证企业的持续获利具有重要的意义。国际著名质量管理大师朱兰博士就把质量成本比作“矿中黄金”，也就是说，如果能够有效地控制由于质量不良所造成的损失费用，并将该损失费用降低到最低的限度，其效益就仿佛是开采出了“一座金山”。在经济全球化的竞争环境下，各个企业都非常重视产品的质量。因此，在同等的质量水平下，谁投入的质量成本最低，谁就将赢得更多的利润。电子产品在我们的日常生活中占据了半壁江山。但是由于很多电子产品结构复杂，组装时涉及自动化、半自动化以及手工等多道工序，而且电子产品更新换代快、对质量要求较高等等原因，电子产品的质量管理水平要求也比一般产品要高。本文以一家电子制造企业为例，对该企业质量成本的优化进行了研究，并在研究结果的基础上对制造企业质量成本的管理给出了建议。第2节 国内外质量成本研究概况一 国外质量成本研究概况质量成本管理理论是伴随着市场经济的发展而产生的。当市场上的产品供不应求时，企业关注数量，而不去关注质量，更加不去研究质量成本；当市场上的产品供大于求时，市场竞争开始激烈起来，产品的利润开始减少，此时企业就开始想方设法地降低产品的成本，这就带动了质量成本理论的发展。20世纪50年代初，美国质量管理专家菲根堡姆（A.V. Feigenbaum）首次提出了质量成本。他提出将企业中用于预防质量问题和对质量进行鉴定的费用以及产品质量不合规定要求所产生的损失费用一起考虑，形成质量成本报告。该报告为企业高层管理者了解质量问题对企业经济效益的影响发挥了重要作用，同时该报告成为高层管理者与中低层管理者之间沟通的桥梁，是高层进行质量决策的重要依据。此后，菲根堡姆通过Mc Graw Hill公司出版了质量管理名著全面质量管理。该书系统地提出了全面质量管理的理论和质量成本管理理论。1960年弗里曼发表了论文如何应用质量成本，文中也提到了质量成本的概念。1963年底，美国国防部发布了军用规范与标准Mil-Q-9858A质量规划要求。这项标准将“质量成本”作为政府承包商和分承包商的一条规定予以要求。该标准的颁布引起了人们对质量成本的重视，但是该标准只提供了质量成本应用和实施的通用方法。虽然如此，标准的出台的确吸引了人们对质量成本这一课题的注意力。此后的20多年里，美国掀起了研究质量成本的高潮，很多有关质量成本管理的书籍都是在这个时期出版的。如1978年出版的美国质量协会主席哈林顿编著的不良质量成本。1986年美国质量协会出版了质量成本原理，该书将这20多年来各方面对质量成本管理的研究成果进行了总结。该书提出了一个质量成本项目表，将质量成本划分为4个二级项目，24个三级项目以及若干个子项目。这个质量成本项目表高度系统地概括了当时美国制造业质量成本的基本内容，具有典型的代表性。所以，该书出版后，这个表很快就被许多企业所采用。在具体的实施过程中，各个企业根据本企业的实际情况对具体的项目进行了增减。被“上海市质量工程师联谊会”聘为名誉教授的桑德霍姆（Lennart Sandholm）博士，是瑞典著名的质量管理专家，他是全面质量管理的倡导者和传播者。他所著的企业全面质量控制一书，曾被翻译为9种语言进行出版。作为质量成本管理后起之秀的日本推出了一系列的质量成本观点，收到了相当的实效。比如日本推行的田口玄一的“质量工程学”理论，就是设计一套质量管理制度和方法，该方法使生产的产品能够在合理的质量成本下达到保证质量的目的。近年来，一些专家发表文章认为，在研究和推广质量成本管理时，不应以追求最低质量成本为目的。因为，企业质量成本管理的最终目的是取得最佳的经济效益，而最低质量成本点未必就是最佳经济效益点。比如，当一项产品的销售处于饱和状态时，其质量成本是最低的，但此时的效益并不好，而当产品处于销售的上升阶段时，质量成本可能不是处于最低水平，但是此时的效益却要优于饱和状态时的效益。2000 年 1 月的质量进展中乔恩R.米勒(Jon R. Miller) 和约翰 S.莫里斯（John S. Morris）对传统的最适宜质量成本理论提出了置疑。他们认为传统的最优质量成本分析忽略了“利润”这个最重要的因素。提高产品的质量可以提升企业的竞争力，吸引更多的顾客并进而扩大企业的市场占有份额，这些都可以增加企业的收入。当收入是质量的增函数时，企业的最优质量成本会高于传统分析法所确定的最优质量成本，最优的产品质量水平也会高于传统最优质量成本分析法所确定的质量水平。二 我国质量成本研究管理概况在计划经济时期，我国企业的生产只算政治账，不算经济账，不重视成本，更加不重视质量成本管理，因此改革开放之前我国没有质量成本管理意识。1978年，我国从日本引进了全面质量管理的概念后才开始质量成本理论的系统研究。在此之后的相当长一段时间里我国对质量成本一直处在消化、吸收的阶段，理论上没有什么创新。1984年，为了对我国企业的质量成本进行调研，我国质量管理协会成立了“质量经济分析研究委员会”。同时一些行业的主管部门在下属的企业中设立了质量成本管理试点，这对在全国范围内推广质量成本管理起到了促进作用。我国最早的质量成本管理试点是机械工业部门。80年代起，机械工业部门在其所属的一些汽车、电子、机床企业率先推行了质量成本管理。但是由于受到计划经济体制的长期影响，我国财会制度和会计核算办法没有将质量成本核算完全纳入财务核算系统，这给质量成本的核算带来了困难，也在一定程度上影响了质量成本管理工作的推广应用。此外，由于许多企业当时仍处在粗放的生产阶段，对产品的成本都不注意，更不关注质量成本管理。1986年6月我国颁布国家标准GB/T6583.1-1986质量管理和质量保证术语第一部分，规定于1987年4月正式实施。该标准明确定义了质量成本。90年代后，随着我国社会主义市场经济的发展，日趋激烈的竞争使企业逐渐意识到开展质量成本管理的重要性。为了更好地指导企业开展质量成本管理工作，国家技术监督局于1991年12月29日发布了国家标准GB/T13339-1991质量成本管理导则。之后颁布的财政部文件财会200025号关于印发“企业会计”中也给出了一些关于质量成本的内容，诸如：需要单独核算废品损失的企业可以在“基本生产成本”明细科目下设置“废品损失”明细科目，用来汇集和分配基本生产车间所发生的废品损失。这一政策性文件起到了鼓励企业进行质量成本管理工作的重要作用。近年来质量成本管理在很多企业中得到了重视，一些专家学者也提出了一些质量成本的管理方法和质量成本的优化模型。如西南财大的林万祥提出的作业质量成本管理的发展趋势，西安建筑科技大学的李华明提出的应用灰色马尔科夫模型对质量成本进行预测和优化的方法以及同济大学的尤建新提出与ERP系统集成的质量成本信息系统等等。第3节 研究思路及方法一 研究思路尽管 20 世纪 50 年代 A.V. 菲根堡姆就提出了质量成本的概念，而且半个多世纪以来质量成本的理论也有了很大发展。但是，由于不同行业和不同企业的情况不同，因此不可能确定质量成本最佳结构的统一标准。本文选择了一家电子制造企业为例，根据该企业质量成本的统计数据得出该企业目前的质量成本结构以及与之相对应的质量成本和质量水平，然后基于指数函数的质量成本模型，根据统计数据构建了该企业质量成本的函数，并对该企业的质量成本进行了优化研究。本文的研究思路是：从质量管理的涵义开始，引入质量成本的概念。并在此基础上，对质量成本的科目划分及核算进行了分析，然后给出确定最优质量成本的四个基于不同函数的质量成本模型。最后结合一家电子制造企业的质量成本对质量成本的结构进行了优化研究。二 研究方法本文采用了以下几种研究方法：1. 规范研究与案例研究相结合的方法。第一、二、三章以规范研究为主，主要阐述了质量成本管理的基本理论以及国内外学者提出的四个质量成本模型；第四章以案例研究为主，根据一家电子制造企业的质量成本数据，基于指数函数的质量成本模型，构建了该企业两种产品的质量成本函数，并通过分析分别得出了最佳质量水平以及最佳质量成本。2. 定量分析与定性分析相结合的方法。理论部分主要采用定性分析的方法，案例部分主要采用定量分析的方法。三 结构安排本论文共分为四章，内容简述如下（框架如图1-1）：第一章，绪论：从“日本丰田汽车召回事件”和“三聚氰胺事件”出发，引出质量成本管理的重要性，在国内外质量成本研究的基础上，进行了本文研究思路、研究方法和论文结构的设计。第二章，理论研究：先明确了质量管理的涵义，然后引出质量成本的概念，最后对质量成本的体系构成及核算进行了分析。第三章，理论研究：从质量成本的结构分析入手对质量成本的灵敏度以及最适宜质量成本进行了分析，然后引出基于不同函数的四个质量成本模型，并分别对每个模型进行评析，最后对四个模型进行比较与总结。第四章，案例研究：本部分选取一家电子产品生产厂家D企业，从D企业的质量成本体系入手，介绍D企业现行的质量成本科目以及质量成本与财务会计明细科目的对应设置表，并给出D企业两种制品现有的质量成本构成比例。然后根据指数函数的质量成本模型，分别就D企业的彩电制品和显示器制品建立质量成本函数，并分别得出彩电制品和显示器制品的最佳合格率和最佳质量成本点以及最佳质量成本点时质量成本的最优比例。最后，根据上述分析总结结论并给出建议。绪论指出研究背景及意义、研究思路、方法和结构安排理论研究理论研究案例研究明确质量管理涵义，引出质量成本概念，并对质量成本体系及核算进行分析最适宜的质量成本分析，基于不同函数的质量成本模型以及对模型的评析以D企业为例，介绍该企业质量成本体系及科目设置，并给出D企业现有的质量成本构成比例，然后建立质量成本模型得出最佳合格率和最佳质量成本点以及最佳质量成本点时质量成本的最优比例。最后给出结论以及建议。结束语图1-1 研究框架第二章 质量管理与质量成本体系第1节 质量管理与质量成本一 质量管理的涵义人类自从有了生产活动以后，也就有了质量问题。据历史文献的记载，我国早在2400年以前，在用青铜制刀枪的过程之中，就有了质量检验制度。但是真正科学意义上的质量管理从20世纪初才开始。总的说来，质量管理经历了三个阶段。第一个阶段开始于20世纪初，一直持续到20世纪30年代，这个阶段以产品的事后检验为基本特征。第二个阶段持续到20世纪50年代中期，这个阶段质量管理的重点由检验转化为控制，统计工具和技术的发展在这个阶段十分显著。此后属于第三个阶段，这一阶段是指企业组织内部全员、全部门、全过程以质量为核心，建立起一套质量保证体系以优质的工作提供满足顾客需要的产品，这一阶段被称为全面质量管理阶段。在质量管理发展的过程中，很多著名的质量专家对质量管理的涵义都进行了定义。其中，菲根堡姆（A.V. Feigenbaum）和石川馨认为：质量管理就是为了在最经济的水平上生产出充分满足顾客要求的产品，从而综合协调企业各部门以保证质量发展、质量保持以及质量改进的有效体系。这就是全面质量管理（TQM）。简言之，质量管理就是为了保证和提高产品质量以及经营质量所进行的各项工作的总称。二 质量的经济性管理企业制造的产品只有达到了企业规定的质量标准，才算是合格的产品。但是如果超过了这些标准，或者企业选定的质量标准过高，就会造成质量过剩。质量过剩，实际上就是产品的基本性能和辅助性能超过了消费者对产品的使用要求，这些超出部分，是用户不需要的，因而也是多余的、过剩的。对于过剩质量，不但增加了企业的成本支出、减少了收益，同时消费者也必须增加购买与使用方面的支出。质量管理的目的不仅仅是提高质量，企业作为经济组织，必定要权衡质量投入与质量产出之间的关系。质量的经济性管理是指通过分析产品质量与投入、产出之间的关系，对质量管理进行经济性分析和经济效益评价，从而在满足顾客要求的同时为企业创造最佳的经济效益。也就是从经济性的角度出发，应用成本收益分析的方法，对不同的质量水平和不同的质量管理改进措施进行分析和评价，从中挑选出既满足顾客要求又花费较低成本的质量管理方案。质量的经济性管理以力求做到经济地改善和提高质量为目标，将产品质量保持在满足要求的水平上，而不是片面地追求不切实际、偏离顾客要求的高质量水平。按照质量经济性管理的观点，任何过高或过低的质量水平都是不经济的，都会导致成本增加、经济效益下降。三 质量成本的内涵20世纪50年代，菲根鲍姆提出质量成本的概念，第一次将产品的质量同企业的经济效益联系了起来，这对丰富质量管理理论以及改变企业的经营观念具有重要的意义。质量成本是测量质量管理优劣的指示器，开展质量成本管理有助于提高质量管理的有效性。关于质量成本的涵义，朱兰和菲根鲍姆认为：工厂和企业的质量成本主要包括两个方面，即控制成本和控制失效成本。质量成本是那些归因于劣等质量的成本，生产合格品的费用并不属于质量成本的内容。哈灵顿则认为：质量成本应改称为质量不良成本，它是指能够使公司全体员工每次都把工作做好的成本、鉴定产品接受与否的成本以及产品不合企业和顾客要求所引起的成本之和。ISO9004质量管理和质量体系要素指南中对质量成本的定义为：质量成本包括运行质量成本和外部质量保证成本两部分。运行质量成本是企业为了达到并保证规定的质量水平所支付的费用，包括预防成本、鉴定成本和损失成本。外部质量保证成本是指为了向客户提供客户所要求的客观证据所支付的费用，包括附加的和特殊的质量保证措施、程序、数据、证实试验和评定费用。尽管国内外不同学者以及国际标准化组织对质量成本的表述在内容上侧重不同，在形式上也有差异，但是其本质内容是一致的，即质量成本就是：组织为了保证和提高产品的质量而花费的一切费用，以及因为没有达到既定的质量水平而造成的一切损失费用之和。第2节 质量成本体系及其核算一 质量成本体系的构成质量成本的构成是由质量成本的内涵决定的。国际标准规定，质量成本由运行质量成本和外部质量保证成本两部分构成。其中运行质量成本包括：预防成本、鉴定成本、内部损失成本以及外部损失成本。在有些合同中，条款明确规定如果顾客要求厂家为产品做出质量保证，则厂家此时为提供客观的证据所支付的费用，就被称为外部质量保证成本，这部分成本并不经常发生，因此一般所说的质量成本仅是运行质量成本（即预防成本、鉴定成本、内部损失成本和外部损失成本之和）。质量成本本质上是“控制成本”和“损失成本”的有机结合。预防成本加上鉴定成本就是控制成本，它是企业对产品的质量进行管理、监督和控制所支出的费用。这些费用以达到保证质量为目的，具有投资的性质，而且投资的大小也是可以预先进行计划和控制的，因此称为控制成本，也可称为投资性成本或质量保证成本。内部损失成本与外部损失成本之和称为损失成本，也叫做控制失效成本。损失成本是因为控制不力而导致不合格品的产生而发生的损失。质量成本的具体项目中，一些是可以计量和核算的，还有一些是目前还没找到恰当的方法来进行计量和核算的，如外部损失成本中的用户信誉损失成本就难以计量和核算。这些问题是质量成本的发展中，需要进一步探索和研究的问题。本论文探讨的重点是那些在企业内部可以度量的质量成本，也就是国际标准中所说的运行质量成本。质量成本外部质量保证成本运行质量成本外部损失成本内部损失成本鉴定成本预防成本图2-1 质量成本的构成下面详细介绍质量成本体系的构成项目。参见图2-11.预防成本预防成本是指用于预防不合格品的产生所花费的费用。预防成本是用于保证和稳定产品的质量，防止不合格品与故障发生所支付的各种费用。主要包括：质量工作费:是指在全面质量管理活动中，为了预防、保证和控制工作质量以及产品质量而支付的费用，主要包括为了制定全面质量管理计划，制定具体的质量政策、标准、目标，编制质量工作手册，进行质量管理QC小组活动，进行质量会计核算，开展对供应商评审和市场调研等情报收集以及评审工作，对预防活动的监督，对质量系统效果的审查，以预防和保证为目的的企业内部工序能力的研究分析等支付的费用；其他还包括开展质量管理活动所支出的办公费、宣传费等。质量教育培训费：是指为了保证达到质量要求，而提高员工素质，对有关人员进行质量意识、质量管理、工作质量、技术质量等方面的教育培训而支出的费用。质量奖励费：是指为了保证质量和预防质量问题而支出的各种奖励费用，如有关质量的合理化建议奖、产品升级创优奖、质量管理QC小组成果奖、质量信得过奖等。产品评审费用：是指对设计方案制定试验，进行评价和实施计划，以及对试制产品质量的评审所发生的费用。工序控制费：是指为了保证产品达到预定的目标而进行相应的工序控制所支出的费用，主要包括为了使生产工序处于受控的状态，将方法、生产管理人员、机器设备、工具、材料等生产的各个基本要素用最佳的方式结合起来，有效地与运转状态相配合所支出的费用。专职质量管理员工的工资以及相关的附加费用。质量会计核算费用：因为开展质量会计核算而发生的人工费、材料费以及其他费用支出。其他用于预防质量问题的费用。2.鉴定成本鉴定成本是指评价产品是否满足规定的质量要求所支出的费用。主要是质量检验过程中所发生的各种费用。产品质量检验是对产品实体的一个或多个特性进行的诸如检查、试验、测量或度量，并且把结果与规定的要求进行比较从而确定每项特性是否合格的活动。需要特别指出的是：鉴定成本是指第一次检验产品质量时发生的费用，如果第一次检验不合格，返工、返修或者其他处理后再次提交检验所发生的费用，不再属于鉴定成本的范畴，而应该归入内部损失成本。自检以及互检所发生的工时费用不算鉴定成本。鉴定成本的具体内容包括：工序检验费：是指评定生产制造的各道工序是否符合质量管理的要求，工序是否处于受控状态所发生的各项费用，具体包括检测必需的试用品、对工序的计划性检测、调试试验、材料耗费、一般测试和特殊测试以及过程控制测量等等发生的费用。产品试验费：是指为了鉴定产品是否满足顾客的要求以及质量标准而进行的破坏性试验、适用性试验所发生的费用以及因顾客要求而进行现场运行情况评价、现场检查、可信赖性测试等所发生的费用。产品质量认证费：是指参加各种质量认证所支出的费用。进货检验费：是指对外购的材料进行检验所发生的费用，以及对长期供应商的检测系统进行评估、检验所发生的费用。产品检验费：是指对制造过程中的在制品、半成品、产成品所进行的质量检测而支出的费用。存货检验费：是指对库存的材料、产品、设备等进行定期或不定期检验所发生的费用。检测设备的大修理以及折旧费用。检测设备的维护校验费：是指对检测工具、设备、量具进行定期检查和维护时所支出的费用。监督检查活动所发生的费用以及工作质量检测费。质检专职员工的工资以及与之相关的附加费。3.内部损失成本内部损失成本是指产品在交货前由于不满足规定的质量要求所产生的损失费用。也就是，产品入库之后出厂之前因为产品质量没有达到标准要求而发生的损失费用，主要包括：处理因为质量事故引起减产或停工等事件所支出的费用；返修费用，即对不合格的半成品、在制品、产成品进行返修所消耗的人工、材料、设备折旧费以及对通过返工后的产品进行再试验和再检验所发生的二次检验费用；为了改正设计错误而发生的材料费和人工费用；纠正工序失控所支出的费用；为了判定不合格品是否可以继续使用所进行的技术检测工作中支出的费用。4.外部损失成本外部损失成本是产品交货后由于不满足规定的质量要求，从而导致修理、更换、索赔甚至信誉损失等等所发生的损失费用之和。在外部损失当中，修理、更换以及索赔的损失容易统计，但是信誉损失却难以正确的估计，也难以用货币加以衡量。5.外部质量保证成本外部质量保证成本是指为顾客提供其所要求的客观证据所支付的费用，包括附加的和特殊的质量保证程序、数据、措施、证实试验和评定的费用。外部质量保证成本一般包括：产品质量试验费，比如由公认的独立试验机构对产品的质量方面特殊安全性能进行试验所支出的费用；产品的质量保证措施费；质量评定费以及其他外部质量保证费用。通过核算外部质量保证成本，可以将企业的质量保证能力用货币语言加以证明，增强了企业竞争力，并能够提高企业的信誉；同时在国际贸易中也可以按照国际惯例在产品定价时加上外部质量保证成本。GB/T 10300.5和ISO9004已经在质量成本的范围中包括了外部质量保证成本。二 质量成本体系的核算质量成本的统计核算工作是开展质量成本分析和管理的基础工作。其核算的实质就是对企业质量费用的投入与质量效益的产出进行核算。质量成本核算的基本方法有会计核算、统计核算和业务核算。会计核算法主要是通过记账、算账和报账等手段，连续而系统地反映和监督企业经济活动的全过程。会计核算法采用复式记账、设置账户等一系列会计记账的专门方法，按照经济活动的顺序综合地进行系统、连续、全面的记录。此法以货币作为统一的计量单位。统计核算法是采用实物量、货币以及工时等多种计量的单位，收集整理在经济活动中能够反映经济现象特征和规律性的数据资料，运用一系列的统计指标和统计图表；运用统计调查的方法取得资料，并通过对统计数据的分组、整理获得所要求的各种信息，以揭示质量经济性的基本规律。业务核算法是对个别业务事项的记载，主要是进行单个业务的抽样核算。业务核算法的形式多样，没有一套专门的方法。在核算过程中，应该将上述三种核算方法协调使用，使之互补形成质量成本核算体系。理想的核算方法是：以会计核算为主，统计核算和业务核算为辅。因为，质量成本不仅是一种专项成本，它具有财务成本的一些特征，而且更是一种经营管理成本，它的出发点和归宿点都是为质量经营管理服务的。因此，它不必约束于财务成本核算的规章制度，而应该体现其自身的特殊性。质量成本的数据收集核算工作完成之后，将数据分析整理制作成质量成本报告。通过质量成本报告能够清晰地反映企业在质量方面的投入以及由于产品产量没有达到规定的要求而造成的损失大小。质量成本报告为企业管理者以及有关部门制定质量政策和改进质量措施提供了依据。质量成本报告将企业的质量状况用货币语言进行了翻译，为企业的高层管理者和中低层管理人员之间的沟通搭建了桥梁。第三章 质量成本结构的优化分析第1节 质量成本的结构分析一 质量成本的结构企业产品的质量成本同该企业在生产过程中的质量水平（合格率）密切相关。合格率的升降从两个方面影响质量成本的大小。一方面，为了提高合格率，需要采用更多的检验手段和预防控制措施，此时预防鉴定成本就会增加，质量成本就会上升。另外一方面，合格率提高之后，不合格品所造成的损失就会减少，质量成本就会下降。当企业质量水平较低，合格率较小的时候，企业必定在预防和鉴定成本上投入较少，此时的内外部损失成本很高；随着企业加大对预防鉴定成本的投入，合格率会逐步提高，内外部损失成本在一定范围内会迅速下降；当合格率超过某个质量水平之后，内外部损失成本已经很少,但是预防鉴定成本的投入量很大，此时如果要再降低内外部损失成本，则需要增加大量的预防鉴定成本,但也只能引起损失成本的小幅下降。图3-1的曲线图很好的反映了质量成本以及它所包含的内外部损失成本和预防鉴定成本随产品合格率变化而呈现不同变化趋势的规律。0合格率质量成本100%成本P*内外部损失成本基本生产成本预防与鉴定成本生产成本图3-1 最佳质量成本曲线企业在一般情况下，基本生产成本变动不大，可将其视为一个固定值，在图 3-1 中用虚直线来表示，内外部损失成本和预防鉴定成本加总之后得到的质量成本是一条开口向上的抛物线。质量成本与基本生产成本相加之后，就得到了图3-1中所示的生产成本曲线。因为将基本的生产成本看作为一个固定值，因此生产成本曲线可以看作是质量成本曲线平行上移的结果。因此生产成本曲线也是一条开口向上的抛物线。生产成本曲线与质量成本曲线都在合格率为p*时达到抛物线的最低点。p*被称为最适宜的质量水平。由以上的分析可知，当质量成本达到最小值时，产品的生产成本也将达到最小值。下面着重对质量成本曲线进行分析。将图3-1质量成本曲线最低点处的一段进行局部放大，见图3-2。适宜区100%合格损失成本70%预防成本10%确定改进项目，并予以实施损失成本50%预防成本10%重点为控制100%不合格至善区改进区损失成本40%鉴定成本50%质量过剩，应重新审查标准或放宽检查图3-2 最佳质量成本曲线的局部放大图图3-2可分为三个区域，三个区域中质量成本包含的各项成本具有不同的构成比例，具体分析如下。区质量成本较大。具体到质量成本中各项目的比重而言，预防成本投入小于10%，内外部损失成本之和超过了70%。可见该区域是由于损失成本过大从而造成质量成本较大。因此，如果企业的质量成本处在该区域，那么该企业质量管理工作的重点就在于增加质量预防措施，加大质量检验力度，提高产品的合格率，因此这一区域被称为质量成本的改进区。区的质量成本处于抛物线的最小值附近，此时内外部损失成本约占质量成本的50%，预防成本约占质量成本的10%。企业如果在一定的管理水平以及技术条件下，难以找到降低质量成本的措施时，则可将质量管理工作的重点放在控制或维持目前的质量水平。因为该区域的质量成本接近最佳质量成本，因此该区域被称为质量成本的适宜区。区的质量成本较大。具体而言，鉴定成本所占比重太大，已超过质量成本的50%，内外部损失成本所占比重少于40%。此时质量管理的重点在于评价目前的质量标准，适当减少检验的程序，甚至可以放宽质量标准或检验标准，以使质量成本趋近于最低点。因此这个区域被称之为质量过剩区或至善区。 图3-1中的质量成本曲线具有普遍性，具体企业的质量成本变化趋势跟图中所示基本相似，但是不同的企业由于产品形式与结构特点、生产类型以及工艺条件等等诸多因素的不尽相同，质量成本的最低点位置以及与该点相对应的不合格率的大小也各不相同。同时，、三个区域中质量成本的各项成本的大小比例也各不相同，因此图3-2所示的比例仅供参考，不能将其作为一个通用的比例。图3-2中的质量成本曲线说明，企业可以调整各项质量成本在总的质量成本中所占的比例，从不同的比例中找到一个最佳的比例结构，以此达到产品质量水平最合适并且质量成本最佳，企业的经济效益也较好的状态。在实际工作中，寻找质量成本的最佳比例结构，是一个非常复杂的多因素问题，不仅需要对生产过程进行质量成本管理，而且还要对产品的销售以及售后服务、研究开发等等多个环节进行质量成本管理，才能得到较好地解决。在实际工作中，企业应该努力去接近质量成本的最佳比例结构，以促进经济效益的提高。国外很多质量管理方面的专家对质量成本结构的最佳比例发表了自己的见解。朱兰认为，预防成本10%、损失成本50%、鉴定成本40%为最佳的质量成本结构。哈灵顿认为，预防成本10%、鉴定成本25%、内部损失成本57%、外部损失成本8%为最佳质量成本结构。桑德霍姆认为，预防成本8%、鉴定成本24%、内部损失成本44%、外部损失成本24%为最佳质量成本结构。按照质量成本的可控性，质量成本中的预防成本和鉴定成本可以被看作是控制成本，内外部损失成本可被看作是控制失效成本。产品的合格率与控制成本和控制失效成本是互为因果、互为条件的。产品合格率水平与控制成本呈同向变化，与控制失效成本呈反向变化。因此，尽管由于不同行业和不同企业的情况不同，不可能确定质量成本最佳比例结构的统一标准，但是只要进行质量成本最佳结构比例的分析，就能针对企业现有的质量管理状况制定质量改进对策并实施改进措施，以寻求质量成本达到最佳值。二 质量成本灵敏度分析质量成本的灵敏度分析是通过计算质量成本的灵敏度（R）来分析企业在质量方面的投入与产出之间的变化关系，判断产品的质量水平所处的区域（改进区、适宜区、至善区）。以此可作为评价企业在一定时期内加强质量管理和实施质量改进措施的效果。灵敏度（R）是企业实施质量改进措施后与实施改进措施之前相比较，质量投入与内外部损失成本变化量的比值。其计算公式为：R= （3.1）式中：P为预防成本；A为鉴定成本；F为实施改进措施后的损失成本与实施改进措施前的损失成本的差值。 R代表每单位内外部损失成本减少时所花费的预防和鉴定成本。R值越小越需要改进。当R值很小时，如果企业增加预防和鉴定成本的投入之后，企业的质量成本结构将会更加趋于合理。针对图3-2中所示的三个区域，在改进区域投入一定的预防成本和鉴定成本，内外部损失成本就会大幅度降低，所以R值相对较小；在至善区，产品的质量水平较高，投入一定的预防成本和鉴定成本，内外部损失成本的降低幅度越来越小，所以R值相对较大；而在适宜区，由于处于控制状态，R值变化不明显，基本保持在一个固定值。可见，对R的分析中可以看出：当R值变化明显时，改进质量、降低质量成本的可能性较大；R值越小，处于改进区，改进质量，降低质量成本的潜力越大；R值越大，趋向至善区，调整质量、降低质量成本潜力也越大；当R值相对稳定时，接近或处于适宜区，改进质量，降低质量成本的可能性不太大。第2节 质量成本模型的构建及其分析随着质量成本理论的发展,国内外学者根据各自不同的研究领域提出了基于不同函数的质量成本数学模型。一 基于田口损失函数的质量成本模型（模型1) 1 质量成本曲线方程 汪邦军在其论文质量成本曲线方程与质量改进的经济分析中给出了用W()表示的质量成本函数，数学模型见（3.2）.该函数由损失成本函数以及质量控制成本函数两部分构成。其中的损失成本函数考虑了产品给包括企业和顾客在内的整个社会范围所造成的损失，数学模型见（3.3）。根据田口玄一博士对质量的定义,要考虑人们在质量相关的活动中如何做出权衡与取舍，亦即投入与损