第二章现代会计理论研究方法.ppt

,第二章现代会计理论研究方法,题记,2,任何一门学问，都离不开研究方法，甚至可以说，学问就是方法。方法的枯竭便是学问的停滞，方法的繁荣则是学术的发展。在会计科学研究中，我们应当用科学方式的去搜索问题，以科学的模式去摸索脉络，用科学的思维去探索源流，以科学的方法去求索学问无名氏,本章教学目标与要求,知识目标：理解现代会计理论的两大流派即规范会计理论和实证会计理论，把握这两种理论各自的特点；知道构建会计理论的主要研究方法。技能目标：掌握各种会计理论研究方法的具体特点和基本运用。能力目标：能比较熟练地运用部分方法开展一些难度适中的会计理论问题研究。,本章主要内容,规范会计研究的方法实证会计研究的方法,一、现代会计理论研究方法概述,会计研究方法是会计人员探讨会计工作规律和会计历史发展规律的手段、工具、方式、程序、途径和措施的总称。于玉林著：现代会计方法学，立信会计出版社，1997年，P100101会计理论研究方法主要有两种：规范研究方法和实证研究方法。因此，人们一般从研究方法角度（研究风格角度）出发，将会计理论划分为规范会计理论与实证会计理论。,规范会计理论规范会计理论是试图从会计实务的规则来概括会计的理论概念，并试图用这些理论概念引导出“良好的”会计实务。这种理论着重于说明会计“应当是什么”（whatshouldtobe)，而不限于说明会计“是什么”。规范会计理论并不完全满意于现有的会计惯例和做法，而是要从逻辑性方面概括或指明怎样才算是“良好的”会计实务。,20世纪70年代末美国财务会计准则委员会（FASB）发布的“财务会计概念公告”属于典型的规范会计理论。例如，财务会计概念公告第1号企业财务报告目标，把企业财务报告的目标表述为：（1）财务报告本身并不是目的，它旨在提供对商业和经济决策有用的信息；（2）财务报告应当向现在或潜在的投资者、债权人和其他使用者提供对他们做出理性投资、信贷或类似决策有用的信息；（3）财务报告应当提供企业经济资源、义务和所有者权益方面的信息；（4）财务报告应当提供企业一定期间财务业绩方面的信息；,实证会计理论实证会计理论研究的目的就是要以确凿的证据证实或检验某些会计现象的存在及其经济后果，解释所观察到的会计现象，并寻找这些会计现象发生的原因。(回答“实际是什么”）1、实证会计理论的起源实证会计源于哲学中的实证理论。实证理论是19世纪30年代由孔德在其名著实证哲学教程中提出的。孔德认为，哲学不应以抽象推理而应以实证的、确实的事实为依据，人们不可能也没有必要去认识事物的本质，科学只是主观经验的描写而不反映任何客观规律。弗里德曼最早将实证理论应用于经济学。他指出：实证理论的最终目的是拓展这样一种“理论”或“假设”，即对还未观察到的现象做出有效和富有意义(即不落俗套)的预测。,瓦茨（Watts）和齐默尔曼（Zimmerman）将这一理论移植到会计学领域：2、(实证)会计理论的目标：解释和预测会计实务。解释是为观察到的实务提供理由。例如，实证会计理论应当解释为什么一些公司采用的是后进先出法(LIFO)，而不是先进先出法的存货计价方法。（去证实）预测是指会计理论应能够预测未观察到的会计现象。未观察到的会计现象未必就是未来现象，它们包括那些已经发生，但与其有关的系统性尚未从数据中收集到的现象。（去检验）,3、实证会计理论研究的内容实证会计理论所关注的是经济和会计现象，并致力寻求如下问题的答案：选择不同会计程序和方法或会计政策的成本与效益是多少？制定会计准则和会计制度的成本与效益是多少？财务报表以及其他信息披露对股票市场，尤其是投资者的决策有什么样的影响？在特定的组织契约下，经理人员的会计行为会表现出哪些特点？,4、实证会计理论的假定（前提）：实证会计理论在寻求这些问题的答案时，通常对个人的行为作了如下的假定：(1)所有的管理人员、投资者、债权人以及其他个人都是理性的，都追求价值效用的最大化；(2)管理人员有权选择会计政策以求得效用的最大化，或改变企业的筹资、投资和生产方针以求得其效用最大化；(3)管理人员通常可以采取能使企业价值最大化的行动。,规范会计的缺陷如果理论经不起实践的检验，那么这样的理论就是不可行的。对规范会计理论的主要批评：它所描述的会计实务并不是建立在已认同的经验观察结果或方法之上。规范会计理论认为，人们的行为与一定的目标相联系，但是这些目标很可能是主观的，并且未能对其适当性进行经验检验。例如，有些人认为资产应按现时销售价格来反映，以使债权人知晓企业的变现能力；而另一些人则认为应按现时成本来反映，以使投资者知晓交给管理者操持之资金能否保持企业的经营能力。这些都是规范会计理论的范畴。然而，在诸多方面都表明这些结论可能存在缺陷，是不可接受的。,规范会计与实证会计的比较,实证会计理论的优势(1)可以通过实证研究来检验某一假设是否合理，从而可以接受或抛弃某理论，就方法论而言要优于规范会计理论。(2)实证会计理论的目的是解释和预测会计实务，而不是像规范会计理论那样描述会计实务，它克服了规范会计理论中的目标及目标函数的束缚，从而在没有谁先谁后的目标前提下得出结论。(3)可以评价现有会计原则的合理性，这是规范会计理论无可比拟的。(4)实证会计理论试图将会计、企业和市场纳入一个模型，从而可以在整个经济框架结构中分析会计问题。,一个简单的类比：如果你要过一条河，实证会计研究告诉你的是以前人们是摆渡过去的，而规范会计研究告诉你的是应该从桥梁上过去，还是摆渡过去。从这个意义上讲，实证会计研究更重视科学性，规范会计研究更重视哲学性。,14,二、规范会计研究的方法,归纳法（inductiveapproach）演绎法（deductiveapproach）伦理法（ethicalapproach）社会学法（sociologicalapproach）经济学法(economicapproach),主要,分析问题的角度和价值取向不同,1归纳法归纳法，是指对大量事项进行观察、计量、分类，从中概括出一般性结论的一种研究方法。基本特点通过对大量的事项进行观察、分析，然后科学地加以归类，从中概括出符合一般规律的相关概念，并将这些概念用符合逻辑的简练语言表述出来。“已知欧洲有矿藏,亚洲有矿藏,非洲有矿藏,北美洲有矿藏,南美洲有矿藏,大洋洲有矿藏,南极洲有矿藏,而欧洲,亚洲,非洲,北美洲,南美洲,大洋洲,南极洲是地球上的全部大洲,所以,地球上所有大洲都有矿藏.”,彼得医生：眼珠子转动时表示睡者在做梦,奥地利医生彼得在看儿子睡觉时，忽然发现儿子的眼珠子转动起来。他感到奇怪，连忙叫醒了儿子，儿子说他刚才正做梦。彼得想，眼珠子转动会不会与做梦有关呢？于是，他把儿子当成了“试验品”：每当儿子睡觉时，他便守在旁边。一旦发现眼珠子转动，就叫醒儿子，儿子总是说做了一个梦。彼得又仔细地观察他的妻子，后来又观察了邻居，观察了他的病人，都发现同样的情况，因此，他写出了论文，指出人睡觉时眼珠转动，表示睡者在做梦。过程：观察（“人睡觉时眼珠子转动”）儿子、妻子、邻居、病人眼珠子转动，表示在做梦结论“人睡觉时眼珠子转动，表示睡者在做梦”。,归纳法的基本步骤包括:(1)观察并记录全部观察结果；(2)分析并将全部观察结果进行分类；(3)从观察到的分类结果的相互联系中推导出会计的一般概念和原则；(4)对推导出的会计一般概念、原则进行验证。该步骤可表示为“观察与记录分析与分类概括与推导检验与证实”。,归纳法（会计研究示例）例如，会计人员在长期的应收账款核算过程中，通过对各项应收账款发生、收回情况的观察和记载，发现有的款项可能按期收回，有的款项可能延期收回，有的款项根本收不回来，通过对收不回来的款项进行归类与分析，可发现这些收不回来的款项已经形成坏账损失。对所发生的坏账损失，可推导出两种处理方法，即直接转销法和备抵法。,经论证，直接转销法不能真实反映某一会计期间的净损益,不符合权责发生制及收入与费用配比的会计原则，在转销坏账损失的前期，对于坏账的情况不做任何处理，从而忽视了坏账损失与赊销业务的联系；而且这种核销手续繁杂，导致企业发生大量陈账、呆账。由于长年挂账，虚增了企业的利润，也虚增了资产负债表中应收账款的可实现价值。而备抵法将预计不能收回的应收款项作为坏账损失及时计入费用，避免企业的虚盈实亏，从而使应收账款实际占用资金接近实际，消除虚列的应收账款，使报表阅读者能了解企业真实的财务状况。故而应该采用备抵法。人们正是在这种大量的记账实践的观察中，才归纳出备抵法，进而总结出了谨慎性会计原则。,历史地看，20世纪60年代以前，大量的会计文献主要采用了归纳法。如哈特菲尔德的会计学原理与问题、吉尔曼的会计中的利润概念、佩顿和利特尔顿的公司会计准则绪论、利特尔顿的会计理论结构等。不仅学术界，当时的“公认会计原则”的研究与制定过程也主要是描述性、归纳性的。从20世纪80年代开始，传统的归纳法在会计理论研究中逐渐地退居于基本方法之列。,归纳法优点：不受预定的模式束缚，大量的接触实务现象，把理论建立在大量现象的基础上。缺点：由于个别人的观察对象与范围有限，每个企业或经济组织的情况不同，有关的内在联系或数据关系也可能不同，从而使归纳概括的结论难免以偏概全。,2演绎法按照逻辑学法则的解释，“演绎”是指由一定的基本概念出发，推导出个别性的结论。会计理论研究的演绎法是指以会计目标、假设等为先决条件，推导得出能指导会计实务的准则及相应的会计方法和程序。,2演绎法会计理论演绎法的基本步骤包括:(1)首先提出目标和假设，即先决命名，它是施行演绎法的前提条件；(2)对前提命名进行推导，从中得出结论；(3)对推导出的结论进行检验证实，以确定结论正确与否(4)用得到验证并确认为正确的结论去指导具体会计实务。该步骤可表示为“提出前提并予以命名推导命题得出结论验证结论正确与否正确结论指导实务”。,2演绎法例如，在组织财务会计核算过程中，首先提出应假定企业在可预见的未来不会发生破产或倒闭，将会永远经营下去，据此提出“持续经营”会计前提假设，根据这个假设我们就可以推导出这样的结论:生产企业获取或持有资产是为了以后的生产耗用而不是销售变现，因此可以不考虑其市价变动。或者，正因为企业持续经营，其债权债务关系可以按原始交易价格存在，而不必考虑清算变现情况。进而推导出：历史成本计量原则以及在此基础上证明是合理的一系列资产、负债的计价技术和程序。,2演绎法演绎法的运用可以有两种不同的逻辑推理：第一，假设一基本原则一准则一具体程序；第二，目标一信息质量特征一要素一确认；前者以来自外部客观环境的会计假设作为前提命题，强调客观环境对财务会计或会计准则的制约作用；后者则把财务报告目标作为发展和制定会计原则和准则的最高层次概念，强调会计信息对决策的有用性。20世纪70年代之前第一种演绎方法较为流行。70年代之后，由于新技术革命、决策理论、行为科学、信息论等新兴学科向会计领域渗透，第二种演绎推导方法得到更快的发展。,2演绎法例如，1961年和1962年，由美国注册会计师协会（AICPA）所属会计研究部发表的第1号会计研究文集会计的基本假设和第3号会计研究文集试论广泛适用的企业会计原则，采取的研究方法是以基本假设为起点，逐步推导会计原则和会计准则或程序。从20世纪70年代开始，美国财务会计准则委员会对财务会计概念框架研究则是以财务会计(财务报告)目标为前提，进而推导出一系列财务会计的基本概念。,2演绎法优点：逻辑性和严密性强。缺点：若假设或前提是错误的，其结论必然是错误的。,3伦理法伦理法又称道德法，它是提出一些要求财务报告或会计信息应符合的道德标准，作为建立会计原则、准则或理论体系的依据。这些道德标准主要包括公允、真实、合理、不偏不倚等。,3伦理法亨德里克森曾提出，“公允”和“无偏见”,是指财务报表不受不适当的利益集团或偏见的影响，它们不应带有损害其他人而为任何特定个人或集团服务的目的。所以，各方面的利益都要公平地加以考虑，特别是不能人为偏向经理人员或股东的意愿。“合理”则要求遵循正式或非正式认可的公正准则或程序处理。,3伦理法例如，会计人员在编制会计报表时，应不受不正当权势或偏见的影响，报表编制者不应带有损害他人而为特定单位或个人服务的倾向。应平等地考虑各有关方面的利益，特别不能讨好企业管理当局或企业所有者而有失事实地编报会计报表。,3伦理法伦理思想随着人类社会的发展而日渐成熟，其在早期的会计活动中体现为某些道德上的要求，但在会计学界还未形成明确的伦理法思想。可追溯的最早明确要求会计信息的加工处理和公开报告符合一定道德标准的，是英国在1844年颁布的股份公司法中规定的，公司的资产负债表必须是“充分和公允”的。1948年，英国的公司法接受职业界的建议，进一步明确规定审计师在其编报的报告中，应说明会计年度终了时所编制的资产负债表和利润表是否具有真实、公正的观点。,3伦理法而真正将伦理思想运用于会计理论研究中的是美国会计学家斯科特，1941年他在美国会计研究上发表的会计原理基础论文中明确指出了公正、正当和真实是会计的主要职业道德标准，从而使伦理法在会计理论研究中得到重视。继其后，一些著名的会计学者如詹姆士W帕洛蒂、L斯帕塞克等，从多角度对会计伦理道德理论进行研究和探讨，从而使伦理法在会计理论研究中得到了普遍的认同。随着伦理法在会计理论中的深入探讨，伦理思想作为一种基本的规范深入到会计实务界和会计准则制定之中。,缺陷会计理论构建的伦理法虽已被各方面所接受，但由于真实公允这一伦理思想过于抽象，很难具体化，得根据人们的主观判断来运用。就是最早提出这一思想的英国，也是经过长期的努力，直至最近才明确提出：遵守了现行的会计准则，即可以达到真实与公允。但是这一规定也十分宽泛，因此，伦理法更多的是为会计理论和会计实务奠定了思想观念的基石，而它自身的特点决定了它不能对会计准则及会计实务产生太多的影响。,4社会学法用社会学法构建会计理论，强调会计信息要能反映企业经营活动对社会的影响，或企业所应承担的社会责任。这一研究方法是把“公允性”的概念扩展到“社会福利”方面，并强调会计技术和方法的社会效应。根据社会学法，对所有会计原则、准则和程序的评价，要依据它们所规定的财务报告对社会各个集团利益的影响。这一研究方法包含一种期望，即会计数据要有助于“社会福利政策”。,4社会学法由于社会学法强调会计应提示企业对社会的责任，因此，自20世纪60年代后期以来得到许多西方国家政府、民间组织、政治力量和公众舆论的支持，并且在财务会计理论与方法中得到充分反应。目前，无论是跨国公司还是我国的上市公司，都越来越重视关于企业社会责任履行情况的信息披露。,缺陷但是，应用社会学法构建会计理论也存在一定的困难。例如，会计人员必须掌握足够的依据，才能判断和确定所构建的会计理论最符合哪种福利。而且这里所说的“足够的依据”又是很难取得的，如果依据掌握得不全，那么，就不利于做出正确的判断。在这种情况下，恰当的会计原则和会计处理程序就不能建立起来。,5经济学法经济学法侧重于不同的会计技术方法对宏观经济指标变动的控制能力的影响，讲求总体的经济影响和后果。以经济学法构建会计理论的基本观点是：（1）会计政策和会计程序应当反映经济现实（2）会计方法的选择还应当考虑经济后果经济现实主要是一个国家的总体经济形势;经济后果主要体现政府宏观经济政策的预期目标。,5经济学法从描述性或规范性观点看，经济学法和前述社会学法相类似，经济学法就是将“公允性”从“社会福利”扩展到“社会总体经济效益”。作为描述性方法，它着重说明会计程序对经济计量和经济活动的影响。如从对存货计价方法转变过程可以明显看出，为了坚持谨慎性会计原则。,例如，在通货膨胀情况下，很多国家的税法都同意企业的存货流转采用后进先出法计价，而且企业可采用加速折旧法提取固定资产的折旧费用。因为用后进先出法代替先进先出法或加权平均法，用加速折旧法代替直线折旧法，可以提高当期销货成本和经营费用，使企业计算的净收益比较符合通货膨胀条件下的“真实收益”，在一定程度上可避免虚盈实亏现象。这不仅有利于企业再生产，而且更主要的是有利于整个经济的稳定，或者能符合政府鼓励企业采用新技术和进行重新投资的宏观经济目标。,运用经济学法思考会计问题：2008年下半年以来，世界经济正经受着历史罕见的“金融海啸”的严重冲击，全球的经济发展因此受到很大的影响。这样的经济形势给公允价值会计准则的运用带来了多方面的挑战。此前作为防范金融风险利器的公允价值会计准则，在此轮国际金融危机中却被一些银行家指责为“帮凶”。美国银行界认为公允价值计量规则严重恶化了信贷危机，但会计界断然否认它是导致危机的主因之一。尤其是在雷曼兄弟公司申请破产之后，美国金融形势骤然恶化。美国政府提出了金额规模达7000亿美元的救助方案，这场原被认为是隔靴搔痒的会计准则之争迅速升级。部分国会议员认为修改公允价值会计准则将有助于帮助纳税人减少数十亿美元的救助成本，从而将会计准则的变动提升到了减少纳税人损失的高度。平日并不关心会计专业问题的政治家们开始纷纷表达对会计准则的观点。,三、实证会计研究的方法,1实证法的基本特点实证会计研究的方法也称实证法，实证法来自西方哲学流派中的实用主义。（实用主义的精髓是：只承认存在的事实，一切关于事实的概念都要以经验的实证材料为依据）实证法作为构建会计理论的一种方法，就是要根据实际效用或实在的因果关系来选择会计概念、原则、准则和各种程序。通过检验或证实，如果这些概念、程序有助于实现管理当局的经营目的，或有助于投资人、债权人或其他使用者理解财务报表，并帮助他们进行合理的决策，则它们是有用的，否则就是不可取的。,会计理论研究中的实证法在会计理论研究中引进实证法，美国会计学家詹森在1976年发表的“关于会计研究和会计管制现状的思考”一文就是一个很好的范例。实证会计理论将能解释：（1）已存在的会计现实或“为什么会计是这样”；（2）为什么会计人员从事这样的工作；（3）这些现象在人们和资源利用方面产生什么效果。,实证会计的研究方法在研究方法上，实证法要求：（1）提出一定的假定或假说；（2）应用实际证据来验证或驳斥，只有实际存在的才被认为是合理的。,实证法的特点实证法只承认存在的事实。必须对现实提出一些假说或假定，然后通过经验或实际证据来证明，进而取舍有关的会计原则、准则和程序，直至整个会计理论体系。,实证法的基本程序,进行研究设计,搜集数据统计分析,解释预测,观察会计现象,文献述评,提出假设,构筑理论架构,确定研究问题,实证法运用的关键问题：对实务变化和制度背景的关注与分析对文献的关注和述评研究假设的提出变量的选择模型的构造和统计方法,（1）对实务变化和制度背景的关注与分析要开展会计理论研究，首先必须关注会计实务和制度背景的变化。例如，如果要研究我国上市公司的会计问题，就必然要联系我国的股票发行审核制度、首次公开招股（IPO）之前的股份公司化改造、上市公司的资本结构与股权结构、公司治理和会计改革等。,（2）对文献的关注和述评在文献述评中，必须注意范围的把握与全面性、目的性问题，引用、重新表述与材料组织问题。你所查阅和分析的文献要尽可能全面，要有代表性。在研究某一特定问题或写作某一特定的论文时，只能引用直接相关的文献。在论文的写作时，引用别人的观点时，要尽量用自己的语言来表述，并注明出处。,（3）研究假设的提出建立假设是实证研究分析方法中必不可缺少的步骤之一。如“国有控股与企业盈余管理的关系”这一命题。就必须提出在国有控股与盈余管理呈现正相关和负相关关系的假设。在提出假设之前，要思考几个问题：什么才是值得研究的问题什么样的问题比较值得研究什么问题的研究价值较大假设的表述方式语言表述：如“我们预期”符号：H1、H2有方向的判断、无方向的判断注意：规范研究中的“假定”与实证研究的“假设”的区别。,（4