（企业管理专业论文）JH公司内部控制体系的优化及运行研究.pdf

论文题目： 专 业： 硕士生： 指导教师： 公司内部控制体系的优化及运行研究 企业管理 王君玲( 签名) 刘福民( 签名) 摘要 企业内部控制体系的构建已成为目前企业应对日益激烈的市场竞争、防范风险、实 现战略目标普遍采用的管理方法和手段。但在实践中，内部控制体系有效运营问题是企 业重点关注的问题，也是目前理论界研究的热点。本文在总结国内外内部控制理论和实 践经验的基础上，以纸浆行业核心企业j h 公司的内部控制体系为研究对象，对其内部 控制体系的优化及有效运营进行研究。 本文首先对j h 公司所属行业及行业地位、组织架构、业务流程、相关内部控制的 现状进行分析；进而以调查问卷数据为依据，构建了公司内部控制体系有效性模糊综合 评价模型，对j h 公司内部控制体系进行综合评价；在评价的基础上，在组织控制、人 力资源、内控稽核、风险管理、业务活动等方面进行了详细地分析，找出j h 公司内部 控制体系存在的问题及原因；据此对j h 公司内部控制体系的优化进行研究，在组织结 构、权责展开体系、人力资源政策和业务流程再造等方面提出了优化方案；并针对j h 公司内部控制体系有效运营的保障措施和体系运营的风险进行了研究。 关键词：内部控制；体系；评价；运行机理 研究类型：应用研究 s u b j e c t ：t h er e s e a r c ho ni n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m so p t i m i z a t i o na n d o p e r a t i o no fj he n t e r p r i s e s p e c i a l 锣 ：b u s i n e s sm a n a g e m e n t n a m e ：、a n gj u n l i n g i n s t r u c t o r ：l i uf u m i n a b s t r a c t ( s i g n a t u r e ) ( s i g n a t u r e ) i n t e 加a lc o n t r o ls y s t e mh a sb e c o m et h em e t h o d sa i l dt o o l st od e a lw i t ht l l em a r k e t c o m p e t i t i o na n dp r c v e n tr i s k s ，t 0a c h i e v et h es t r a t e g i co b j e c t i v e so ft h em a n a g e m e n t i n p r a c t i c e ，h o 、v e v e r ，m ee 脏c t i v e 叩e r a t i o no fi n t e m a jc o n t r o ls y s t e mi st h ei s s u e st h a tb e c o n c e m e d ，a j l di sa l s ot h eh o ts p o t so ft h e 咖d yo ft h et h e o r y a tm ec o n c l u s i o no f “sa n i c l e a th o m ea i l da b r o a dt h e o r ya n dp r a c t i c eo fi n t e m a lc o n t r o le x p e r i e n c et os e l e c tt l l ec o r eo ft h e p u l pi n d u s t l ye n t e 印r i s ej h - c o m p 锄l y si n t e m a lc o n t r o ls y s t e mf o rt h es t u d y t oo p t i i i l i z ei t s i n t e m a lc o n t l o ls y s t e ma r l dt 0s t u d yt h ee 日e c t i v eo p e r a t i o no ft h e s y s t e m f i r s to fa l l ，t h ea r t i c l eu s ej h c o m p a l l yf o rs e c t o ra 1 1 di n d u s t r ) ，s t a t u s ，o r g 锄i z a t i o n a l s 仇j c t u r e ，b u s i n e s sp r o c e s s e s ，i n t e m a lc o n t r o l sr e l a t e dt ot h ea i l a l y s i so ft h es t a _ t u sq u o ；a n d l e nu s e di i e s t i g a t et l l eq u e s t i o r m a i r ed a _ t at ob u i l dt h ef u z z ) r c o m p r e h e n s i v ee v a l u a t i o n m o d e lo f j h - e n t e 印r i s e ，c o m p r c h e n s i v e l ye v a l u a t e dt h ec o n t r o ls y s t e m ； b a s e do nt h e e v a l u a t i o no fi n t e i m lc o n 们1s y s t e mi nt h eo 曙a n i z a t i o n ，h 哪a nr e s o u r c e s ，i n t e m a la u d i t r i s k m a n a g e m e n t ，b u s i n e s sa c t i v i t i e s ，c 枷e do u tad e t a i l e da n a l y s i st oi d e n t i 母j h h o u s ec o n t l o l s y s t e ma n dt h er e a s o n sf o rt l l ep r o b l e m s ； o p t i m i z e dt h ei n t e m a l lc o n t r o ls y s t e mo f j h c o m p a l l y ， i no 增枷z a t i o n a l s t l l j c t u r e ， p o w e r sa n dr e s p o n s i b i l i t i e s ， h u m a nr e s o u r c e s p o l i c i e sa 1 1 db u s i n e s sp r o c e s sl k e n g i n e e r i n ga n dd e s i g n e do m e ra s p e c t so ft h eo p t i i n i z a t i o n p r o g r a m ；a tt h es 锄et i m e ，s t u d i e dt h ee 丘e c t i v eo p e r a t i o no fi n t e m a lc o n t r o ls y s t e mo f s 疵g u a r d sa n dt h er i s ko fm es y s t e mo p e r a t o r sc o n d u c t e d k e yw o r d s ：i n t e n l a lc o n t r o l s y s t e m e v a l u a t i o n o p e r a t i o nm e c h a n i s m t h e s i s ：a p p l i e dr e s e a r c h 妥料技大学 学位论文独创性说明 本人郑重声明：所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及 其取得研究成果。尽我所知，除了文中加以标注和致谢的地方外，论文中不包含 其他人或集体已经公开发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得西安科技大学 或其他教育机构的学位或证书所使用过的材料。与我一同t 作的同志对本研究所 做的任何贡献均已在论文中做了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者躲灞佘吼群工矽 学位论文知识产权声明书 本人完全了解学校有关保护知识产权的规定，即：研究生在校攻读学位期问 论文工作的知识产权单位属于西安科技大学。学校有权保留并向国家有关部门或 机构送交论文的复印件和电子版。本人允许论文被查阅和借阅。学校可以将本学 位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描 等复制手段保存和汇编本学位论文。同时本人保证，毕业后结合学位论文研究课 题再撰写的文章律注明作者单位为西安科技大学。 保密论文待解密后适川本声明。 学位论文作者签名：之荔；兮 指导教师签名：玲w 月加日 1 绪论 1 1 研究背景和意义 1 绪论 1 1 1 研究背景 新形势下，企业进入利益共享的合作竞争局面，现代公司成为特定经济条件下的社 会性组织。股东利益最大化的企业目标已不能适应需要，利益相关者理论认为，应该协 调各利益相关者利益，完善现代公司治理机制。公司治理的规范必须对内部控制机制构 建提出基本要求，需要建立治理型内部控制。 进入2 1 世纪，企业面临着越来越复杂的环境、资源匮乏、信息爆炸、需求变化、 机会转瞬即逝；网络、信息化、电子商务无不改变着传统企业的生产方式；组织结构扁 平化、外包、流程再造，学习型组织已从理论走向了实践。企业必须在一个充满着机会 和挑战的不确定的世界中及时反映并做出调整。健全有效的内部控制被视为是解决许多 潜在问题的有效方法。人们普遍认为，内部控制可以把公司保持在实现利润目标和完成 公司使命的轨道上，并且使这个过程中的风险减到最小，使管理层能够处理迅速变化的 经济和竞争环境、多变的顾客需求和偏好，并重新构筑未来的增长；可以提高效率，减 少财产损失的风险，并有助于确保财务报表的可靠性以及规章制度的符合性。因此，对 其进行研究和分析的必要性和重要性是不言而喻的。将内部控制理论应用结合具体企业 进行实务研究，也就具有极大的现实意义。 在当前市场竞争日益激烈的环境下，如何提升企业自身竞争力的问题摆在每个企业 面前，而强化企业内部控制建设是提升企业竞争力的前提。内部控制体系是企业内部的 管理控制系统，是企业为实现战略目标，对经营活动中存在的风险予以管理的一系列规 章、制度安排。内部控制体系建立与完善有利于企业改善经营活动，提高防范风险的能 力，促进企业持续、有效经营。是否拥有健全的内部控制体系成为企业成败的一个关键 所在。 内部控制是社会经济发展到一定阶段的产物。它已成为现代企业管理的重要组成部 分，强化企业的内部控制已经成为发达国家治理公司的重要手段，在国际上的研究已日 渐成熟。我国对于内部控制的研究主要集中在内部控制制度的建立上，而忽视了执行的 有效性及如何提高有效性的研究，即理论研究尚未对企业内部控制实践有效性提供良好 的理论支持。因此如何将内部控制理论有效应用于我国企业实践，是现阶段亟需解决的 问题。 西安科技大学硕士学位论文 1 1 2 研究意义 本论文基于内部控制理论，对企业系统内部控制体系和运行机理进行研究。此研究 具有以下理论和实践意义： ( 1 ) 在内部控制研究中融入了价值链管理的有关思想，为内部控制进一步研究提 供了一种新的思路。内部控制发展到现阶段，对其进行进一步的拓展和完善才能满足现 代企业的要求。结合现代企业竞争特征，将价值链理论有关的思想理念应用于内部控制 的研究，体现了内部控制发展到现阶段的时代要求。为进一步进行内部控制理论研究提 供了一种新的思路。 ( 2 ) 将构建体系和运行机理的理论方法用于实践，丰富内部控制理论研究。对内 部控制的研究，长期以来主要集中在内部控制概念等理论层面上，很少涉及操作层面上 的体系构建和运行机理研究。将理论方法用于实践，丰富了内部控制理论研究，体现了 内部控制进一步发展的方向。 ( 3 ) 基于具体企业的内部控制体系进行分析，提高了其内部控制体系构建和实施 的科学性。每个企业都有特定的环境，如特定的行业、特定的业务、特定的人员等等， 这些都会对会对内部控制的有效性产生很大的影响。任何试图照搬别的企业的内部控制 都是得不赏识的。因此内部控制必须植根于具体的企业环境，只有这样的内部控制才可 能有效，才是现实的。本文将基于具体企业的生产经营和管理特征，对其现有内控体系 进行梳理整合，改善现有体系不合理之处，进一步提高其内控体系的有效性和科学性。 1 2 国内外研究动态及实践 1 2 1 国外研究动态 自从1 9 世纪3 0 年代产生内部控制思想以来，人们不断的研究并扩展了内部控制的 含义。内部控制理论是随着企业内控实践经验的丰富而逐渐发展起来的，人们对内部控 制的认识也是一个从含义模糊狭窄到内涵清晰完整、涵盖范围更广泛的过程。从国外的 研究发展过程来看，至今为止，内部控制经历了内部牵制、内部会计控制、内部控制、 内部控制三要素、内部控制五要素和企业风险管理六个发展阶段。 第一个阶段萌芽期是内部控制的雏形内部牵制。史学者认为，内部控制，作为 个专有名词和完整概念，直到2 0 世纪3 0 年代才被人们提出、认识和接受。但在此前 的人类社会发展史中，早已存在着内部控制的基本思想和初级形式。该时期的内部牵制， 基本是以查错防弊为目的，以职务分离和账目核对为手法，以钱、账、物等会计事项为 主要控制对象，这也是现代内部控制理论中有关组织控制、职务分离控制的雏形。蒙可 马利r h 【l 】指出，所谓内部牵制是指一个人不能完全支配账户，另一个人也不能独立地 2 1 绪论 加以控制的制度，某位职员的业务与另一位职员的业务必须是相互弥补、相互牵制的关 系。 第二个阶段是发展期内部会计控制。1 9 3 4 年，美国证券交易法提出“内部 会计控制 的概念，其中指出，证券发行人应设计并维护一套能为下列目的提供合理保 证的内部会计控制系统：交易依据管理部门的一般和特殊授权执行；交易的记录必 须满足g 丸心或其他适当标准编制财务报表和落实资产责任的需要：接触资产必须经 过管理部门的一般和特殊授权；按适当时间间隔，将财产的账面记录与实物资产进行 对比，并对差异采取适当的补救措施。 第三阶段内部控制阶段。1 9 3 6 年，美国会计师协会在其发布的注册会计师对 财务报告的审查1 2 】中，首次正式使用“内部控制 这一专门术语，其中指出“注册会 计师在制定审计程序时，应考虑的一个重要因素是审查企业的内部牵制和控制，企业的 会计制度和内部控制越好，财务报告需要测试的范围越小”。 1 9 4 9 年，美国会计师协会的审计程序委员会在内部控制，一种协调制度要素及其 对管理当局和独立注册会计师的重要性报告中，对内部控制作了权威性的定义“内部 控制包括组织机构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措施。这些方法和措 施都用于保护企业的财产，检查会计信息的准确性，提高经营效率，推动企业坚持执行 既定的管理政策 。1 9 5 3 年，美国审计程序委员会发布了审计程序公告第1 9 号1 3 j ， 正式以文告形式对内部控制定义重新作了如下表述“内部控制，从广义上将包括既有会 计又有管理特征的控制 。1 9 6 3 年，美国审计程序委员会在发布的审计程序公告第 3 3 号中明确将内部控制划分为会计控制和管理控制。1 9 7 2 年，美国审计准则委员会 审计准则公告的制定者，循着证券交易法的路线进行研究和讨论，在第1 号公 告中，对管理控制和会计控制提出并通过了今天广为人知的定义，即通常说的二分法。 这种以会计控制为主的思想，虽为独立审计所认可，却屡屡遭到管理人员的代言人 的攻击。凯罗鲁斯1 4 j 在美国“内部审计师协会”代表大会的发言中，把美国注册会计师 协会在1 9 5 8 年将1 9 4 9 年的内部控制定义区分为会计控制和管理控制的行为描绘为“将 美玉击成了碎片。他声称，在这块美玉完全修复以前，我们不可能有一个对管理人员 有用、为管理人员理解的内部控制定义。该时期的内部控制范围和目标都太狭窄，没有 很好的满足管理部门的需要。 第四阶段内部控制三要素阶段。2 0 世纪7 0 年代后期，西方会计审计界研究的 重点逐步从一般定义向具体内容深化。1 9 8 8 年4 月，美国注册会计师协会发布的审计 准则公告第5 5 号规定：从1 9 9 0 年1 月起以该文告取代1 9 7 2 年发布的审计准则公 告第1 号。该文告首次以内部控制结构一词取代原有的“内部控制 一词，文告提出 的内部控制内容包括控制环境、会计制度、控制程序。该内容比以前的内容更为实在， 条理更加清楚。这些改变可以说是反映了7 0 年代后期以来内部控制实务操作和理论研 3 西安科技大学硕士学位论文 究的一个新动向。这也是我国目前c p a 沿用的内部控制结构。 此时的内部控制结构的内容与1 9 7 2 年颁布的内部控制定义相比有两个明显的改动： 将内部控制环境纳入内部控制范畴；不再区分会计控制和管理控制。这一概念跳出了“制 度二分法 的圈子，特别强调了管理者对内部控制的态度、认识和行为等控制环境的重 要作用，指出这些环境因素是实现内部控制目标的环境保证，要求审计师在评估控制风 险时不仅要关注会计控制制度与控制程序，还应对企业所面临的内外环境进行评估。这 是第一次把控制环境作为内部控制的一个独立的要素来研究，明确了任何企业的内部控 制都存在与一定的控制环境之中。 第五阶段内部控制五要素。该时期的内部控制理论研究日臻成熟，标志是1 9 9 2 年的c o s o 报告。1 9 9 2 年c o s o 委员会在进行专门研究后提出专题报告： 内部控制 整体架构【5 】，1 9 9 4 年进行了增补，报告提出了许多意义深远的独到的见解：它强 调内部控制是一个动态系统，而非一项制度或一个机械的僵化规定，是一个发现问题、 解决问题、再发现问题、再解决问题不断循环往复的过程；明确对内部控制的“责任 。 在内部控制发展史上，c o s o 报告第一次明确阐述了内部控制的制定与实施的责任问 题。 赫雷曼斯【6 】认为，根据c o s 0 ( 1 9 9 2 ) 的内部控制体系，管理者是内部控制的首要 责任者，同时，内部控制已经不单纯是会计领域或审计领域的问题，而是一个跨领域的 问题。 鲍尔【7 】指出，在英国和北美地区有一个审计爆炸，审计活动从传统的财务审计向多 方面发展。与审计爆炸同时发生的是内部控制的升起，内部控制已经成为公共政策讨论 和关心的一个重要问题。 梅加【8 】认为，虽然内部控制已经成为公共政策一个问题，但是对内部控制的认识却 是较为混乱的，c o s o 没有较好的解决这个问题。同时从本质把内部控制的研究可以分 为三个部分：一是审计学的内部控制，主要关心业务循环和交易层面的内部控制问题， 属于微观内部控制；二是组织视角的内部控制研究，主要关心对内部单位和部门的控制 ( 如预算控制) ，将控制作为管理职能的一个领域，实际上研究的就是管理控制，属于 中观内部控制；三是经济学视角的内部控制，分为两个方面：一是一交易成本经济学位 基础，研究的问题跨越中层微观两个层面，如交易特点与控制形式，市场与企业的关系， 企业内部组织形式的选择等；二是以委托代理理论为基础的内部控制研究，主要研究外 部投资者与企业内部管理者之间的关系，属于宏观层面的内部控制。 第六阶段企业风险管理。为了与时俱进地满足2 l 世纪商业环境发展对内部控 制的要求以及风险管理的需要，c o s 0 2 0 0 4 年1 0 月发布了企业风险管理整体框架【9 】 的报告。这一报告代表了内部控制理论的最新发展，已经成为世界通用的内部控制权威 文献。报告指出：“一切组织存在的目的都是为股东们创造最大的价值。企业加强风险 4 1 绪论 管理的目的，就是为了使企业价值最大化，为了实现企业的战略目标与运营目标，而不 仅仅是经营的合法与财务报告的可靠”。报告还指出：“内部控制是企业风险管理的有 机组成部分，企业风险管理包含了内部控制，并形成一个( 比内部控制) 更为广泛的管理 概念和工具 ，企业风险管理框架不仅可以满足企业加强内部控制的需求，也能促进 企业建立更为全面的风险管理体系。因此，内部控制与风险管理之间的融合已是一种必 然趋势，这种融合可理解为风险管理包含了内部控制，还可以理解为内部控制框架的基 础上又增加了三个内部控制要素：目标制定、事项识别、风险评估，同时把内部控制的 目标定位提高到战略定位，这是内部控制史上的又一次飞跃。 为了更有力、更广泛地关注于企业风险管理这一更加宽泛的领域，将控制从事中延 伸至事前，有利于提高决策的科学性；将控制目标与企业的整体目标结合起来，从企业 整体的角度构建内部控制，使企业内部控制免于流于形式。尽管该框架并不打算、也没 有取代内部控制框架，但是它将内部控制纳入其中，企业不仅可以借助这个企业风险管 理框架来满足它们内部控制的需要，还可以借此转向一个更加全面的风险管理过程。 综观内部控制理论的发展历程可以看出，内部控制的概念已经清晰、完整，涵盖范 围越来越广泛，可以说内部控制理论在国外已经相当完善。对我国的内部控制理论和实 务研究具有很好的借鉴意义。但是由于社会、经济条件的不同，国外内部控制理论的研 究成果，不适应我国的实际情况。 1 2 2 国内研究动态及实践 ， 2 0 世纪8 0 年代，我国开始接受和重视内部控制理论，很多学者在借鉴国外内部控 制理论先进经验基础上，从各个角度进行了深入的研究，本文从以下几个方面对国内内 部控制理论的研究现状进行归纳： ( 1 ) 结合c o s o 报告的内部控制研究 随着美国c o s o 报告在世界范围内的影响日益增强，我国学者逐步借鉴c o s o 报 告的研究成果来发展我国的内部控制理论与实践。李风鸣在其内部控制学中较早地 介绍了该报告的部分内容，并从内部控制的架构、设计及评价三个方面来阐述内部控制 理论，他开创了我国在内部控制理论研究领域的先河。 我国学者吴水澎【1 2 】、朱荣恩【1 3 1 、杨雄胜【1 4 1 等曾以c o s o 为基础系统分析了内部 控制的产生与发展过程，厘清了内部控制的演变轨迹，为以后的研究提供了一种思路。 朱荣剧1 5 】对c o s o 提出的企业风险管理框架进行了介绍，讨论了其与内部控制框架 的区别及其主要内容，强调内部控制框架的建立应与企业的风险管理相结合。 金或方、李若山等【l6 】借鉴最新的c o s o 报告，从风险管理八个要素的角度，逐步剖 析了中航油事件发生的根源与过程，得出：关注企业风险比关注企业细节控制更为重要， 执行e i 洲框架比设计内部控制框架更为重要。 5 西安科技大学硕士学位论文 ( 2 ) 内部控制与公司治理及组织结构的关系研究 杨有红【1 7 】指出内部控制系统局限性的克服不仅仅依靠系统本身的完善，还依赖于公 司治理与内部控制两者问的无缝对接。我国的内部控制研究正在由服务于审计的内部控 制研究转变为以完善公司治理机构和提高控制效率为切入点的内部控制研究。标志着我 国内部控制的研究思想正在发生方向性转变，为我国的内部控制研究打开了新的一页， 是我国的内部控制理论从以前的以会计控制为主线，转变为研究内部控制和公司治理的 关系的阶段的转折点。 内部控制和公司治理关系的研究中，早期的观点是以阎达五、杨有红i i8 j 为代表的环 境论。这种观点认为指出内部控制框架与公司治理机制的关系是内部管理监控系统与制 度环境的关系。在现代企业制度的公司治理机制下，公司作为自负盈亏、自我发展的经 济组织，以管理监控为己任的内部控制的目的必须要拓展到保证公司政策的贯彻和公司 管理目标的实现上，采取双管齐下和分两步的战略建立内部控制框架。 最近，以李连华【l9 】等学者为代表提出了嵌合论，这种观点认为内部控制与公司治理 结构具有紧密的内在联系，但是将二者的关系概括为主体与环境的关系，既不符合实际， 也降低了它们彼此之间的依赖性和对方所具有的重要意义，从而导致在内部控制建设中 忽视公司治理结构的影响或者在构建公司治理结构时忽视内部控制的重要性。他认为两 者的关系应描述为嵌合关系，指出公司治理结构与内部控制制度关联的共时结构是提高 内部控制效果的根本路径。 内部控制和公司治理的关系经历了从环境论到嵌合论的过渡。这一认识过程的转 变，说明我国理论界对于两者关系认识的深化，嵌合论体现了对其关系本质的把握。这 一方面还有相关学者的一些理论。潘秀丽【2 0 】认为为了改善企业内部控制普遍薄弱的现 状，应该在规范公司治理结构的同时来规范公司的内部控制，并明确管理当局对企业内 部控制应承担的责任，使其真正意识到内部控制的重要性，而不是仅仅为了达到上市筹 集资金或维持上市资格所做的一种形式上的包装。胡凯、赵息【2 l j 认为在公司制企业的基 本制度中，会计控制系统起着重要的基础性作用，其控制目标的实现与企业治理目标具 有内在的不可分割的辩证关系。公司控制权矛盾的变迁是引发公司会计控制目标偏离的 基本原因，公司权利的和谐配置是会计控制目标实现基础条件。程新生幽j 以委托代理理 论、组织学理论解释公司治理、内部控制与组织结构之间的关系，提出以科学决策和效 率经营为核心，以决策机制、激励机制、监督约束机制为纽带，建立治理型内部控制， 指出对治理效率和经营效率的共同追求推动了内部控制演进。 ( 3 ) 以会计控制为主线的内部控制研究 近些年来，我国众多学者对内部控制的研究是以内部会计控制为主线的，主要涉及 提高会计信息质量、保障财产安全等会计控制领域。 阎达五、杨有红【2 3 】认为保证资产安全和会计信息真实是内部控制发展的主线，会计 6 1 绪论 控制( 含财务控制) 是企业内部控制的核心，内部控制的目标随公司治理机制的完善呈现 多元化趋势。 宋建波【2 4 】借鉴国内外内部控制的理论和实践，认为在我国应设计以企业内部会计控 制为核心的内部控制理论框架，并构建以内部会计控制为核心的企业内部控制系统。 张俊引2 5 】在将内部会计控制目标分为所有者目标和经营者目标两大类目标群的基 础上，按照公司治理结构层次和企业内部会计控制目标的层次对企业内部会计控制具体 目标进行层次划分及其设计。 杜滨、李若山【2 6 】认为应规定企业管理层对内部控制的有效性负责，有利于企业对会 计信息失真现象进行彻底的根治。企业高层管理人员的态度及他们对内部控制制度的管 理，事实上决定公司会计信息的质量。 朱荣恩【27 】结合内部会计控制规范所提出的内部会计控制的八种方法，从财务报 告信息失真与内部控制的关系人手，通过问卷调查对我国企业内部会计控制的现状进行 研究，建议应加强政府对内部控制框架建设的推动作用，增强企业自身设计并实施内部 会计控制的积极性，建立有效的监督反馈机制来提高内部会计控制的有效性。 高一斌【2 8 j 指出建设内部会计控制的基本思路是：应当以政府引导为推动，以各单位 组织实施为关键，以社会中介机构提供咨询服务为方向，以理论研究为支撑；主要任务 是抓紧建成内部会计控制规范体系，探索内部会计控制规范的实施机制以及研究内部会 计控制评价体系。 ( 4 ) 以审计为目标导向的内部控制研究 我国的内部控制理论研究是随着我国审计事业的发展而逐步发展起来的。因此，很 多学者是以审计评价为导向来对内部控制进行研究。这些研究主要集中于审计程序与方 法的应用、审计成本的节约、审计效率的提高和审计风险的控制等方面。 石本仁【2 9 j 认为内部审计主要是通过检查和评价内部控制是否严密，来保证企业资产 的使用效率和经营目标的实现，因而，内部控制成为衡量企业内部管理效率的一个重要 方面。 方红星1 3 0 j 把内部控制与审计结合起来，从考察内部控制的产生和演进轨迹人手，探 寻内部控制与审计之间的逻辑联系，认为内部控制是在审计目标定位主导下发展起来 的，而内部控制和审计的逻辑联系，完全可以从“组织效率 角度做出科学的分析和解 释，并引人简化的组织效率函数，以便在企业组织的框架内定格出内部控制和审计的性 质和功能。 曹伟【3 l 】认为内部审计在企业内部天然的监督作用使其自然成为内部控制方式之一， 同时又是对内部控制执行情况的一种监督形式，是对内部控制的控制。内部审计在内部 控制中可以发挥评价内部控制，参与重大控制程序的制定与修订；监督内部控制的运行 以及提供管理咨询等方面的作用。 7 西安科技大学硕士学位论文 朱荣恩【3 2 】认为内部控制评审是现代审计的基础，同时他介绍了文字概述、编织系统 流程图、填制内部控制调查表等3 种常见的描述被审计单位内部控制的基本方法，从询 问、审阅证据、实地观察、重复执行、计算机辅助审计技术等方面进行内部控制主要任 务是的测试，并将控制风险的评估与财务报表的认定联系在一起进行了简单的阐述。 ( 5 ) 基于其他相关学科的内部控制研究 也有一些学者采用诸如经济学、委托代理理论、产权理论等相关学科，对内部控制 进行了研究。从不同的学科角度研究内部控制，有助于抓住内部控制的本质，进一步深 化内部控制理论。相关方面的研究结果如下： 刘明辉【3 3 】借鉴系统论和新制度经济学等有关理论，对内部控制的内涵、控制权的分 配及优化、内部控制的外部效应、内部控制与资本市场的关系等问题进行了深人的探讨。 邓春华【3 4 1 认为从经济学角度讲，为实现企业经营目标服务的管理制度、企业内部的 决策管理制度、防范经营风险的管理制度、企业内部监督控制制度都应以内控制度为核 心；根据新制度经济学关于人的假设，人有“利益最大化”、“有限理性”、“机会主 义倾向 等几方面的本质属性对建立、健全内部控制制度有直接的借鉴作用；从博弈论 “纳什均衡 的基本思想来看，内控制度的设计、实施要使遵守的人得到的收益大于破 坏内控制度的人得到的收益；根据信息不对称理论，应强化审计监督，以健全、完善内 控制度。 潘爱玲【3 5 】对企业集团内部控制的主体、客体及控制关系三大要素进行了分析，界定 了企业集团内部控制的内涵和外延，从纵向和横向两个层次对企业集团内部控制的产权 关系进行了分析，指出资本控制和信息控制是集团内部控制的关键。 杨雄胜【3 6 】从演化经济学的观点出发，提出内部控制是企业生态系统中的“控制链”， 其目标是实现企业长寿。企业内部控制的最高目标是使企业赢得消费者的支持和社会的 广泛认同，从而不断提高企业影响能力。 杨周南【3 7 】提出用工程学的方法将内部控制理论与实践结合起来，从工程学的特点着 手，分析利用工程学可解决内部控制的哪些问题以及如何解决，进而研究内部控制工程 学的体系结构和主要内容，为构建内部控制工程学、弥补内部控制理论与实践相互转化 的不足做有益的探索。 王海林【3 8 j 从现代控制论的思想出发，对价值链内部控制问题进行了深入研究，提出 了价值链内部控制相关概念，并从价值链内部控制的特点出发构建了内部控制模型，同 时详细分析了价值链内部控制的激励和过程。是既杨雄胜结合时代特征提出问题之后， 继续结合企业竞争特点的研究。将内部控制理论和价值链理论结合起来，为我国企业实 践提供了新的理论依据。 ( 6 ) 内部控制实践与设计 吴水澎、陈汉文、邵贤弟运用c o s o 报告的标准与评价方法，对郑州亚细亚集团内 8 1 绪论 部控制失败案例进行系统分析，从中引发改进我国企业内部控制建议，由权威部门制定 内部控制标准体系，并对企业内部控制审计做出强制性安排，做到二者并举。 南京大学会计学系课题组做了有关中国企业货币资金内部控制情况的调查报告。主 要围绕企业实务中现金开支审批权的分配、现金开支审批权限的划分和内部银行制度等 三个货币资金内部控制实务问题。结果表明，加强我国企业货币资金内部控制制度，关 键是建立货币资金控制的规范流程及重点控制环节，必须重视货币开支审批权的制度建 设，同时考虑我国企业不完善的治理结构现状。 清华大学于增彪从亚新科集团的内控现场得到启发，认为内控设计应从实务出发， 指出c o s o 只强调评价而忽略设计与执行的缺陷，并对内部控制概念进行扩展，认为它 是最优化、最理性的作业标准程序。在设计上，提出建立组织、流程、项目为一体的三 维立体内部控制框架。 ( 7 ) 内部控制研究的新视角 随着理论界对内部控制研究的日益深人，还有一些学者从崭新的视角来研究内部控 制，提出了一些较为新颖的观点。于增彪【3 9 】提出，将“作业及其相关概念引进到内部 控制，特别提出内部控制是最优化、最简捷和最理想的作业标准或作业程序；其次，根 据扩充的内控概念，演绎出总体设计思路和单项设计思路。王湛【加】分析了内部控制外部 化现象的成因及其相关的实施问题，认为内部控制的外部化是由社会分工专业化、企业 对经济效益的追求以及内部控制自身缺陷等原因共同决定的，它是内部控制发展的合理 趋势；在实施中应当注意，内部控制外部化的重点在于对企业高层管理者的控制：内部 控制外部化的内容主要是对经营管理合规性的控制。谷棋从内部控制系统必须解决的 企业组织面临的基本问题出发，将内部控制机制划分为制度控制、市场控制、文化控制 三种类型。他们认为制度控制是内部控制的基础，内部控制机制要具备综合性特征，内 部控制系统要突出文化控制机制，并建立企业文化的传输机制。张先治【4 2 】从投资者需 求的角度进行了实证研究，指出重视投资者对内部控制的需求，协调内部管理控制与内 部会计控制，建立以管理控制为主导的内部控制系统是我国内部控制发展的方向。杨雄 胜1 4 川指出，现行的内部控制理论面临研究对象、控制立足点及前提条件三方面的挑战， 因此组织应体现“双环学习 要求，使组织具有学习型的特征，把基于权利控制的内部 控制转变为基于信息观的内部控制。这种观点结合时代特征，从企业面临的新环境和企 业竞争的新特点出发，提出内部控制理论研究在新形势下需要解决的问题，体现了内部 控制与时俱进的特点。李连华l 4 4 j 提出，我国过去对于内部控制领域的学术研究比较侧重 于对内部控制本身的发展与演变问题的探讨，而对于研究者的研究思想及其价值取向 等问题则有所忽视。目前，这已经成为我国进行内部控制创新研究的一个障碍。对过去 研究的回顾与反思，有助于确定以后研究的正确方向，以免多走弯路。李心合【4 5 】指出作 为审计方法与作为管理方法的内部控制比较而言，管理视角的内部控制研究更有现实意 9 西安科技大学硕士学位论文 义。伴随公司环境的变化，内部控制需要从财务报告导向向价值创造导向转型。是对我 国以前只重视内部会计控制，偏面理解内部控制的反思。是既转变为内部控制和公司治 理关系之后的第二次转折点。应成为今后我国企业内部控制实践中的导向。 随着我国内部控制理论研究的深入和发展，内部控制理论逐渐受到了我国企业界的 关注，已有大型企业进行了内部控制实践。其中具有代表性的有以下几个： 1 9 9 4 年开始，中国石油天然气集团公司财务局提出资金集中管理和预算管理来解决 资金分散和支出失控两大财务问题。1 9 9 5 年开始试行，1 9 9 6 年在整个石油系统推行， 以实现具有国际竞争力的企业战略目标。1 9 9 8 年重组后，预算管理成为企业管理活动的 重要内容。2 0 0 0 年上市后，全面预算管理全面推行。 2 0 世纪9 0 年代以来，武钢提出“企业管理以财务管理为中心，财务管理以资金管 理为中心 ，强化企业内部会计控制，努力提高会计信息的真实性和准确性，促进了企 业改革目标和经营目标的实现。经过多年的努力，无岗的内部会计控制体系，在不断完 善的同时也取得了显著成效，并获得多项管理奖项。 中油集团和武钢内部控制的成功实施，是我国在内部控制实践上成功的范例。但是 此实践还局限于内部会计控制阶段，没有把其与管理手段相结合，未体现内部控制是内 部会计控制与内部管理控制的统一体。 1 9 8 4 白海尔集团建立以来，就实行了有效的内部控制。它的成功之处在于：非常 重视组织结构的调整。有严格的授权和责任控制系统。以e r p 财务控制体系作为 内部控制的核心。具有严格的质量控制措施。拥有完善的人力资源控制体系。企 业文化建设，使每个员工都能自觉自愿地去执行各项规章制度。 海尔集团的内部控制很好的体现了与c o s o 报告的结合。例如，企业组织结构属于 c o s 0 内部控制框架中的控制环境范畴，它直接影响到企业内部控制的贯彻与执行。此 时的内部控制已经考虑了内部管理控制，使内部会计控制和内部管理控制结合实现有效 内部控制的范例。 从我国内部控制理论研究及实践可以看出：我国的内部控制研究既吸收了c o s o 报 告的先进经验，又植根于我国国情，对内部控制进行了系统而深入的研究。但是内部控 制的理论和实践是一个不断完善和发展的过程。这个改进和完善的过程是无止境的，对 于内部控制，我们不可能找到一劳永逸的解决办法。内部控制必须随着社会经济环境、 企业管理的变化进行不断的完善和改进。目i j 新形势、新环境对内部控制理论提出了新 的要求。我国内部控制理论及实践必须根据现代企业竞争需要，需要进一步的研究和完 善。 内部控制发展的动力来自社会经济的环境的变化以及利益相关者的需求，而这种需 求对内部控制的定位和要求呈现出一种越来越高的局势。人们对内部控制赋予了越来越 高的期望，提出了越来越多的要求，希望通过内部控制不但能够解决低层次简单的业务 l o 1 绪论 问题，而且希望解决高层次、复杂战略问题；不但实现对效率的控制，而且希望实现对 效果的控制；不但能够实现对一般员工的控制，而且希望实现对管理层的控制。这种趋 势表明内部控制对于企业经营的重要性加强，因此对于内部控制的研究就显得非常重 要。 1 3 研究思路与方法 1 3 1 研究思路 本文拟采用的研究思路如图1 1 所示。 研究背景和意义 国内外研究现状 业务活动流程梳理 内控制度分析 改善内控体系的原则 j h 公司内控体系优化方案 绪论 内部控制理论综述 j h 公司内部控制体系 现状 j h 公司内部控制体系 评价及问题研究 j h 公司内部控制体系 优化 保障措施及实施风险 结论 图1 1 研究思路图 内部控制理论基础 内部控制内容 内部控制要素 内部控制分类 构建模糊综合评价模型 通过问卷调查存在问题 分析存在的问题和原因 保障措施 实施风险 西安科技大学硕士学位论文 1 3 2 研究方法 在理论联系实际方法的指导下，本论文在研究过程中，综合采用以下几种具体研究 方法： ( 1 ) 个案分析法。选取j h 公司为对象，对其现有内部控制体系进行研究。 ( 2 ) 模糊综合评价法。运用模糊综合评价模型对j h 公司内部控制体系运营的有效 性进行了综合评价。 ( 3 ) 问卷调查法。以j h 公司高层和中层主管为调查对象，调查j h 公司现有内部 控制体系的整体情况，确定模糊综合评价指标体系的隶属矩阵。以j h 公司的基层主管 和普通员工为调查对象，调查j h 公司内部控制具体业务环节存在的问题。 1 2 2 内部控制理论综述 2 内部控制理论综述 2 1 内部控制理论基础 企业内部控制的产生和发展是一个历史过程。内部控制产生的历史源远流长，但就 现代内部控制而言，其理论和实践的发展受到诸多理论的影响，具有坚实的理论基础。 建立企业内部控制的理论基础可概括如下： ( 1 ) 现代主流经济学的基本理论 以现代主流经济学理论为基础的内部控制理论强调数量方法与分析技术的运用，显 然是以财和物的运动规律为基础的，通过对各种物质要素( 包括财和物) 的组合，以实 现利润最大化或成本最小化，即在很大程度上将内部控制归结为数学中纯粹的优化问 题。另外，现代经济理论的发展已经突破了经典理论在很大程度忽视人的行为的倾向， 如以研究经济中各利益主体之间相互作用的博弈论。 ( 2 ) 现代管理理论 主要是指组织行为学理论，强调人的心理、行为和群体、组织对内部控制的各项活 动包括人、财、物各方面都会产生直接或间接影响。显然，内部控制的理论和实践应该 实现人、财、物的有机结合。所谓对财和物的管理是指对企业的财力和物力资源进行有 效配置的过程，而对人的管理则是利用各种管理方式充分调动人的积极性的过程。 ( 3 ) 系统论 系统论的观点和方法为我们建立内部控制系统结构提供了理论基础。根据系统论的 观点，企业的生产经营管理系统可以分为若干子系统。因此内部控制也是一个系统，而 且是一个开放的和动态的系统。这个系统可以称之为内部控制系统。内部控制系统与其 他系统一样具有整体性、相关性、目的性、层次性、环境适应性、动态性的特征。 ( 4 ) 控制论 内部控制主要运用控制论的原理，通过运用专门的方法和程序对组织的内部控制运 行系统进行控制和调节，以保证组织按照预定的目标运作，提高整体运营效益和效率， 内部控制与控制论有着十分密切的关系。 内部控制制度所研究的组织是一个信息系统，通过信息的变换和反馈，辅之以专门 的施控方法，达到控制的目的。具体到企业中，施控主体主要指企业的管理当局含各级 责任中心，内部控制的受控客体主要是企业内部的各个部门及部门间的藕合关系。 ( 5 ) 委托代理理论 委托代理理论是内部控制的重要理论之一。现代企业的典型特征是资本结构多元化 和所有权与经营权的分离，委托代理理论即为这种分析提供了框架。两权( 经营权与所 1 3 西安科技大学硕士学位论文 有权) 分离是现代企业的一个重要特点。企业中存在的基本的委托代理关系是所有者和 经营者之间的关系。根据委托代理理论，委托人和代理人之间存在信息不对称和不确定 性，这样就会对委托人的利益构成威胁。为了保护委托人的利益，改善委托代理关系， 内部控制作为系统的制约机制，包括了所有者对经营者实施的监控和经营者对经营过程 的监控。 对经营者来说，内部控制是其履行受托经营责任、实现企业经营效益最化目标的重 要保证。经营者利用会计信息对资金流、物流甚至作业链进行的内部控制过程也就是企 业效益最大化经营目标的实现过程。因此，没有了内部控制，经营者既无法实现经营目 标，当然也就谈不上履行受托经济责任了。而且，内部控制能够协调所有者与经营者之 间的利益冲突，使控制双方建立起相互信任的关系。企业的所有者和经营者处于不对等 的控制地位，有不同的控制目标，尤其在信息需求和利用方面存在“不对称性”和“外 部性”，借助于内部控制能够起到约束双方行为，并对未来进行合理运筹的作用。所以