（企业管理专业论文）知识经济时代无形资产会计核算问题研究.pdf

摘要 abs t r a c t wi t h k n o w l e d g e e c o n o m y e r a d r a w i n g n e a r i n c r e a s i n g l y , i n t a n g i b l e a s s e t s b e c o m e g r a d u a l l y t h e f i r s t p r o d u c t i v e f a c t o r o f e c o n o m y d e v e l o p m e n t . t h e s y s t e m o f t r a d i t i o n a l i n t a n g i b l e a s s e t a c c o u n t i n g e n c l o s e s m o s t l y t a n g i b l e a s s e t s , w h i c h d o e s n o t d i s t i n g u i s h c a p i t a l e x p e n d i t u r e a n d p r o f i t a b l e e x p e n d i t u r e o f i n t a n g i b l e a s s e t s . a m o r t i z a t i o n a n d r e p o r t f o r m s d e s i g n i n g o f i n t a n g i b l e a s s e t s a r e s i m p l e . f o r m e e t i n g f u r t h e r m o r e t h e r e q u e s t o f r e p o r t f o r m s u s e r s a n d r e fl e c t i n g t h e c o m p o s i n g o f i n t a n g i b l e a s s e t s i n e n t e r p r i s e s , t h e a r t i c l e i m p r o v e s a n d p e r f e c t s t h e s y s t e m o f t r a d i t i o n a l i n t a n g i b l e a s s e t a c c o u n t i n g , a n d f o r m s t h e s y s t e m o f i n t a n g i b l e a s s e t a c c o u n t i n g f o r k n o w l e d g e e c o n o m y e r a . we a n a l y s e t h e s p e c i a l t y o f i n t a n g i b l e a s s e t s a n d c o n f i r m t h e c o n n o t a t i o n o f i n t a n g i b l e a s s e t s a t k n o w l e d g e e c o n o m y e r a . we c h a n g e i n t a n g i b l e a s s e t s a c c o u n t i n g r a n g e w h i c h e l i m i n a t i n g l a n d u s e r i g h t . i n t a n g i b l e a s s e t s c o m p r i s e f o u r f a c t o r s , m a r k e t i n g a s s e t s , k n o w l e d g e p r o p e r t y r i g h t a s s e t s , t a l e n t a s s e t s . a n d c a d r e a s s e t s . we a d o p t c o u n t e r s i g n s t a n d a r d o f t r a d i t i o n a l i n t a n g i b l e a s s e t a c c o u n t i n g . h i s t o r y c o s t i s m a i n m e a s u r e m e n t a t t r i b u t e s a n d r e s e t i n g c o s t i s s u p p l e m e n t e d . we i l l u s t r a t e a c c o u n t i n g m e t h o d o f r e s e a r c h a n d d e v e l o p m e n t e x p e n s e s , a n d d e f i n i t u d e c o u n t e r s i g n s t a n d a r d a n d a c c o u n t i n g m e t h o d o f s e t - s e l f i n t a n g i b l e a s s e t s . f o r a d a p t i n g s c i e n t i a l u p d a t i n g fl e e t l y , a c c e l e r a t i n g a m o r t i z a t i o n m e t h o d i s u s e d . t h r o u g h i n c r e a s i n g t h e a c c o u n t o f a c c u m u l a t e d a m o r t i z a t i o n , r e s e a r c h a n d d e v e l o p m e n t c o s t ， i n t a n g i b l e a s s e t n e t v a l u e， t h e s y s t e m o f i n t a n g i b l e a s s e t a c c o u n t i n g i s f o r m e d a n d f o u r f a c t o r s !或 卜贬护卜，荃三哎协枪.不于卜卜卜rr犷民畏卜.1r.性已.1.r卜.f落r犷护已t，.1.资l.断墓和玲已r毛.公.苍小r下l，爪rl，.f.矛f乍下t.氏里r.畏.卜益荃夸译l产.rr.lkr阵lfll.卜.汇.卜里硬盆.f，乳之，;f乞1，叱甲、王卜长 _鱼兰一一一 一一一 a c c o u n t i n g r e fl e c t i o n a r e i l l u s t r a t e d . i n t h e e n d , w e c h a n g e t h e o f i n t a n g i b l e a s s e t s a t r e p o r t f o r m s w h i c hg i v e s p r o mi n e n c e t o i n t a n g i b l e a s s e t s . t h e s y s t e m o f i n t a n g i b l e a s s e t a c c o u n t i n g f o r k n o w l e d g e e c o n o m y e r a t h e a r t i c l e c o n f i r m e d h a s p r a c t i c a l s i g n i f i c a n c e f o r c h a n g i n g u n d e r s t a n d i n g , p e r f e c t i n g a c c o u n t i n g , c o n s o l i d a t i n g a c c o u n t i n g m e t h o d , s t r e n g t h e n i n g v a l u e m a n a g e m e n t o f i n t a n g i b l e a s s e t s , w h i c h m e e t i n g t h e r e q u e s t o f - k n o w l e d g e e c o n o my e r a . k e y w o r d s : k n o w l e d g e e c o n o m y i n t a n g i b l e a s s e t i n t a n g i b l e a s s e t a c c o u n t r e s e a r c h a n d d e v e l o p m e n t c o s t i n t a n g i b l e a s s e t a m o r t i z a t i o n 一、 知识经济与无形资 产会计核算 一、知识经济与无形资产会计核算 ( 一) 、知识经济概要 1 、知识经济及其特征 第一、什么是知识经济 知识经济 ( k n o w l e d g e e c o n o m y )是与农业经济、z业经济等物质 经济相对应的一个概念。1 9 9 6年 “ 经济合作与发展组织”( o e c d)在 以知识为基础的经济报告中指出:知识经济时代以现代科学技术为 核心、建立在知识和信息的生产、传播、使用和消费上的经济。并得出 结论:知识是支撑o e c d国家经济增长的最重要因素。 在人类发展历史上，经济活动总体上可以分为三种形态，即以农业 为基础的经济，以工业为基础的经济和以知识为基础的经济。1 8世纪 英国产业革命之前的经济形态属于农业经济形态，此时核心的经济要素 是_ l 地和劳动力，这种经济形态所形成的产业被称之为一次产业。英国 产业革命后，人类的生产活动逐渐从农业领域转移到工业领域，劳动力 大规模转移到工业生产，工业产品的加工、制造和利用成为人类经济活 动的核心。在工业经济形态 ，核心经济要素变成了资本和劳动，这种 经济形态所形成的产业被称之为二次产业。在工业经济的高级阶段一一 后工业社会，劳动力又再次向三次产业转移，在经济增长中一次产业、 二次产业的比重大幅度下降，而三次产业的从业人员对 g d p的贡献则 日益提高，通常比重都超过 5 0 %。从 2 0世纪 9 0年代初起，人类的经 济形态则快速迈进知识经济时代，知识己成为所有经济要素中最重要 的、起主导作用的要素，把人力资源、信息和知识作为无形资产资源的 认识日益被广为接受。 第二、知识经济的特征 、移.夕 下rll眨雌，t.1.压llt气谬rrt哪峨 一 生 鱼鱼燮堕卫 丝竺鱼 些进二 一一 在知识经济时代，人类生产和劳动的主要对象由物质资源演化为信 息 技 术 和 知 识 自 从2 0 世 纪4 0 年 代以 来， 由 于 计 算 机 攀 术 的 应 用， 人类的信息获取和加工能力有了超常的进步，这是知识经济时代到来的 源头。根据现代经济发展对知识资源的 ! 益依赖，我们可以对知识经济 的木质和特征作如下认识: ( 1 )知识经济是信息经济:知识经济是以信息为基础的经济，信 息技术的开发和传播是知识经济的关键因素。信息经济是以信息的制 造、加1 _ . l ei 播和利) ii 为_l 体的经济，信息产业成为址受重视、发展最 快的产业。1 9 8 2年全球信息产业销售额为 2 3 7 0亿元;1 9 8 5年为 4 0 0 0 亿元;到 1 9 9 5年则达到了 6 4 0 0亿元，从而使全球 g d p中已有三分之 二的产值与信息产业有关。这些数字说明，现代的人类对信息的需求超 过了任何一个时代，人类加工和传递信息的能力越来越强，进一步刺激 了对信息需求的强度。 ( 2 )知识经济是智能经济:智能经济是以智力为基础的经济。高 新技术成果的大量问世，专利发明的激增，计算机软件的不断开发和更 新换代，咨询服务业的发展，教育在经济发展中的决定性作用等都是智 能经济的重要体现。智能经济要求把智力作为一个基本的经济要素，智 力作为资本的观念已深入人心，智力的开发、利用对经济增长的贡献越 来越大。在智能经济社会，知识成为身份的象征，受教育程度越高、掌 握知识越丰富的人，越受到社会的尊重，脑力劳动则比体力劳动更能体 现 “ 科学技术是第一生产力” 、“ 知识和智力创造财富”的思想。 ( 3 )知识经济是人才经济:从世界范围内来看，凡是经济发达的 国家或地区，经济的迅猛增长无不是取决于对教育和人刁 的重视。二战 结束时，日本的国内经济可以说是千疮百孔，但日本之所以能发展成为 世界 经济 强国， 与 其早 早 意识到未来的 经济竞争 是教 育与 水刁 的竞争 有 着必然的联系。美国作为一个移民国家，更是依赖其所吸引的世界各国 优秀人刁 所做出的成果，保持其经济领先的地位。西方古典经济学家曾 认为，最基本的经济要素是土地、资本和劳动，而现代经济学家已经把 人才资源作为现代经济的一个必不可少的要素，甚至成为一个决定性的 要素。 ( 4 )知识经济是无形经济:无形经济是与有形经济相对应的一个 一 2- 乍色.赎.阵眼任l卜咬.形.民.睦.硬.、1. 知识经济与无形资产会计核算 概念。有形经济从木质土着是物质经济，即经济活动的主要对象是处理 物质资源，而无形经济则是以处理无形经济资源为主。这一现象的出现 与无形资产在社会资产总量中所.片 的比重日益提高有直接的关系。在二 1 一 l a 7 0年代，制造业在_ i_ 业化国家01民生产总值i i i 约占 3 0 -5 0 %的 比it ( ，此后，这一比例已逐步 卜 降。现代信息技术的发展和信息产业化 程度进程的加快，人刁资产日益受到社会的重 视，知识产权等无形资产 在资 产总狱 ， ， 份领的增大， 研究， 几 发 投资在企业销售收不中 所占比 重 的提高，使得利川无形经济资源成为人类创造则富的新途径，这些经济 特征是知识经济时代最显著的特征之一。 2 、知识经济己见端倪 知识经济的提出不是人为的， 而是世界经济发展的结果。 1 9 9 7 年 1 2 月联合国研究机构己做出了估计，认为改革世界面貌和人类生活的重大 科技产业化将至2 0 3 0 年前后全面实现，人类将逐步跨入知识经济时代。 在知识经济时代，知识超过了传统的资本与劳动力这两大要素的地位， 成为经济发展的第一要素。知识经济以高技术产业为支柱产业，以创造 性的智力资源为首要依托，是可持续发展的新型经济。 美国微软公司的成功就是解释知识经济的一个例子。公司总裁比 尔. 盖茨的个人财富在短短二十年间就达到了3 9 8 亿美元， 超过了用1 0 0 多年才发展起来的 “ 钢铁大王” 、 “ 石油大亨” 等传统产业的大富豪们， 成为连续三年的世界首富。微软公司的股票市值达到 2 0 0 0亿美元，迅 速越居全球第二位。比尔 盖茨在他的 未来之路一书中认为，信息 技术将带动社会进步。 北大方正集团也是知识经济的典型例子。1 9 8 6年北京大学王选教 授用他的 1 0万元科研经费起步，组建了北大方正。1 2年后，北大方正 的营业额已达到 6 0亿元，创利税 3 . 3亿元，它的产品及软件己销往国 外 1 7 个国家和地区，并于 1 9 9 5 年在香港成功上市。北大方正集团，目 前己拥有 4 0多家全资及参股企业，2 5 0多家代理商，总资产超过 2 0亿 元 ， 居 全国 电 子 行业 百 强 第 1 2位。 它 的 核 心 产 声中 文 排 版系 统占 领了 8 0 %市场，成为国内外知名的高科技企业。北大方正集团成功的经验， 就是知识的高投入换来成倍的高利润。 二鱼些些塑鱼鱼鱼生一一尸一一一 世界银行 1 9 9 8年世界发展报告的主题，便是 “ 为了发展的知 识” 。该报告指出经济发展是一个资本积累的过程，但更是一个知识积 累的过程。邓小平同志在 1 9 8 8年就提出了 “ 科学技术是第一生产力” 的光辉论断。江泽民主席 1 9 9 8 年 5月4日在庆祝北京大学建校 1 0 0周 年大会上的讲话中指出:“ 当今世界，科学技术突飞猛进，知识经济已 见端倪，国力竞争日益激烈” 。 ( 二) 、知识经济时代要求加强无形资产会计核算 1 、第一经济要素:无形资产 在知识经济时代最重大、最根本的变革是发生了资本革命，资金、 实物让位于知识，知识成为最重要的资本，企业的生产经营活动主要以 消耗知识资本为主。知识资本成为一种独立的、更具有影响的经济增长 要素，影响着国家、企业的竞争力和个人财富的分配。 知识经济是以知识、无形资产投入为主的经济。知识、智力等无形 资产的投入将在经济发展中起决定性作用。企业间竟争的实质上就是知 识资本的竞争，知识资本就是无形资产的总和。智力资源、无形资产成 为第一生产要素， 其它生产要素都要靠知识来更新， 靠知识来装备。 “ 经 济合作与发展组织”( o e c d)在一份报告中指出:“ 今天，各种形式的 知识在经济过程中起着关键的作用，无形资产投资的速度远快于对有形 资产的投资，拥有更多知识的人获得更高报酬的工作，拥有更多知识的 企业是市场中的1h v 家，拥有更多知识的国家有着更ll j 的产出。 ” 近 3 0年来，第三产业革命浪潮飞速发展，一些发达国家和地区中 知识经济的贡献，在国民生产总值中所占的比重已超过了 5 0 %，有的 国家和地区甚至达到 7 0 %以上，有的发达国家的科学技术占经济增长 值的贡献率己高达 6 0 -8 0 %。知识己成为经济发展的第一要素，使掌 握知识的人成为知识经济时代的核心。 2 、知识经济时代要求加强无形资产会计核算 知识经济是无形经济，利用无形资产资源是知识经济时代经济发展 的途径。在知识经济时代，企业无形资产的数量和内容较之传统工业经 一、 知 识 经 济 与 无 形 资 产 会 计 核 算 济时代将发生很大变化，无形资产将成为企业资产的主体。无形资产是 企业知识开发和运用的结果， 是人类知识的延伸。 随着知识经济的到来， 无形资产的内容也在不断扩大， 除了原有的商标、 版权、 计算机软件等， 还 包 括 许多 难以 确 定 的 无 形资 产， 如: 公 司 声 誉、 管 理 能 力、 人 才引 进 与)j i 发、产.甘 ， 歹 服务的经销网络等。而月山于知识经济的到来，后者的 j决速增长，使企业无形资产占总资产的比重越来越大。有关资料表明， 1 9 9 5年美国很多企业无形资产占 一 总资产的比例己高达 5 0 -6 0 %,世界 第vi i i 牌一一可f 1 可乐的价值高达 4 7 8 . 7 8亿美元，1 9 9 8年我国海尔集 团无形资产与有形资产之比也达到 1 . 7 8 : 1 0 我国企业近年来，运用无形资产进行低成本扩张，取得事半功倍效 果的也不在少数。仅举两例便可以证明:北京全聚德烤鸭集团公司以其 在国内外注册的服务商标和技术作价投资，形成了遍布全国的近百家分 店和美国、法国、韩国、荷兰等国的分公司;9 0年代初在上海还处于 门面不足 2 0 0 平方米的一家绒线商店，仅凭仗 “ 恒源祥”的品牌这一无 形资产，运用参股、兼并等手段，以超常的速度发展起来，如今成为一 个拥有 7家 卜 属企业的 “卜 海力象 ( 集团)股份有限公司” ，1 9 9 7年绒 线产销量突破 1 万吨。 知识经济将i i! 一、知识经济与无形资产会计核算 其次， 在无形资产价值核算方法上比 较混乱。 有些项目 的核算， 未 能区分收益性支出和资本性支出。对同一种形态的无形资产，仅因为其 来源渠道不同而采取不同的会计处理，这一点在外购无形资产使用权方 面表现比较明显。同是外米的无形资产使用权，对企业外部购入的采取 的是进入费用的方法，不列入无形资产;而投资者投入的无形资产使用 权，则作为无形资产核算。使得同一形态的无形资产使用权，在企业会 计处理、会计反映方法上出 现了 不一致的状况。 冉次，无形资产的摊销核豹 . 体系过于粗糙，有待改进。我国 企业 会计准则第三十一条明确规定:“ 各种无形资产应当在受益期内平均 摊销，未摊销余额在会计报表中列示。 ”对无形资产的摊销采用直接冲 减原始价值的会计处理方法，其缺陷是既不能真实反映企业无形资产原 始价值，也不能反映出成木费用中己负担的摊销价值。 最后，我国现行的财务报表中对无形资产的揭示过于简单。在资产 负债表只反映一个无形资产的摊余价值;在现金流量表中仅设置了一项 “ 处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到现金净额”和 “ 购建 固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金” ，把除长期投资以 外的全部非流动资产合并到一起反映的作法，根本无法看清无形资产的 变动情况。在会计报表附注中，列示的儿项 “ 重要项目的明细资料”也 不包括无形资产的内容。 另外，在知识经济时代，无形资产是最重要的盈利资产.据国际权 威评估机构估计，企业的无形资产可能达到有形资产的 4 -5倍，而此 观点在传统会计中并未体现出来。我国工业企业则务制度规定， “ 企业 在筹建资本金过程中，吸收投资者的无形资产 ( 不包括土地使用权)的 出资不得超过企业注册资金的 2 0 %;因情况特殊，需要超过 2 0 %的， 应当经有关部门审查批准，但是最高不得超过 3 0 % 。这样的规定显然 将不再适应时代的快速发展。 诚然，传统无形资产会计核算体系中的诸多问题，不是一朝一夕出 现的， 而是由来已久的， 并不是因知识经济时 一 代的到来才产生的。不过， 却由于知识经济的到来，使无形资产在企业中的作用极大地得到 发挥，并迅速成为主要盈利性资产。在这样的时代背景下，传统无形资 产核算体系过于简单、粗糙、反映不全面，无形资产会计提供的信息不 一 6- rt卜民食.岭下.长眨、吸.胜， 一、知识经济与无形资产会计核算 准确，从而使传统无形资产核算体系的不完备之处突出地显现出来。 因此，我们应突破传统会计模式的束缚，使会计核算的重点逐步山 实物资产向无形资产转变 。 从而使企业财务会计不仅反映有形资 产的核算，还要进行无形资产会计核算，更好地满足信息使用者对无形 资产决策的需求。我们一方面在延续传统无形资产核算体系的同时，还 要针对知识经济时代对无形资产会计核算的特殊要求，对传统无形资产 会h核算休系进行改进和完善，形成适合于知识经济条件下的无形资产 会计核算体系。 可以预见得到:我国企业在这一时期，必然有越来越多的无形资产 被创造出来，一个无形资产会计核算受到空前重视和充分利用的时代正 向我们阔步走来。 二、 知识经济时 代无形资产概念 二、知识经济时代无形资产概念 ( 一) 、知识经济时代无形资产概念的内涵 无形资产是企业资产的重要组成部分。 国际会计准则第 3 8号一一 无形资产中关于资产的定义是:“ 资产是指由于过去事项而由企业控 制的、预期会导致未来经济利益流入企业的资源” 。我国的 企业会计 准则规定:“ 资产是企业拥有或者控制的能以货币计量的经济资源， 包括各种财产、债权和其他权利。 ”资产存在形态多种多样，凡单位价 值较低、周转期较短的称为流动资产;单位价值较高、周转期较长的称 为固定资产。而在固定资产中，除了房屋、建筑物和机器设备等具有物 质实休的有形固定资产，即通常意义 ( 狭义)下的固定资产以外，还有 另外一部分容易被人们忽视的没有物质实体的固定资产。会计界根据没 有物质实体这一显著特征，称之为无形固定资产。相对于通常意义下狭 义的固 定资 产 ( f i x e d a s s e t s ) ， 称之为无形资 产 ( i n t a n g i b l e a s s e t s ) . 1 、无形资产概念的不同观点 什么是无形资产，这是一个老问题，在知识经济时代日益临近的条 件下，又是一个新问题。时至今日，什么是无形资产，还没有一个共同 的认识。无形资产是一个动态的概念，随着科学技术的发展、社会的日 益进步，其概念的内涵会不断地发生变化，相应人们也有不同的看法。 在有关的无形资产专著、制度中，对无形资产概念的描述也各不相同. 将而提 英国会计准则委员会 1 9 9 0 年公布的 无形固定资产( 讨论稿) 无形资产定义为:“ 无实物形态，性质上属于非货币性的固定资产。 固定资产是指符合下列条件的资产:( i )企业持有的，能用于生产、 供商品和劳务、租给他人，或用于管理目的;( 2 )己取得或开发成功 预期在将来持续使用;( 3 )不准备在正常经营过程中销售。 ” 国际会计准则委员会 ( i a s c )于 1 9 9 8年 1 0月 1日颁布的 国际 二、知识经济时代无形资产概念 会d - 准则第3 8 一号 一一无形资产 ( i a s c n o .3 8 i n t a n g i b l e a s s e t s )中， 给 出的无形资产的定义为:“ 由于商品或劳务的生产或供应出租给其他单 位、 或管 理目 的 而 持 有的 没 有实 物 形 态的、 可 辨 认非 货 . 币 资 产。 ” 这 一定义所解释的企业持有无形资产的目的和无形资产的功能适用于传统 无形资产，知识经济使得无形资产区别于传统无形资产的特点之一就是 持有目的和功能的不同。传统企业持有无形资产的目的主要是用于商品 或劳务的生产和供应，如持有专利权、商标权和非专利技术等，无形资 产的功能则主要是通过作用于某一产品或某一时期而体现。但知识经济 时代企业持有无形资产，主要是为了形成企业的核心竞争力，从而提高 企业的整体经济效益;无形资产的功能亦主要是提高企业整体的运作为 企业创造经济利益，而不是仅仅体现于某一产品或某一时期。 我国1 9 9 3 年7 月1 日 起实行的 企业会计准则 ，将无形资产定义 为:“ 企业长期使用而没有实物形态的资产” ，并指出 “ 包括专利权、非 专利技术、商标权、著作权、土地使用权、商誉等” 。这一定义显然过 于简单， 它所采取的列举方式， 未能揭示出无形资产的本质特征。随后， 财政部经过儿年的努力，拟定了儿十项具体会计准则，并以征求意见稿 的形式，于 1 9 9 5年起陆续发布，广泛征求中外学者、专家和实务工作 者的意见。 企业会计准则一一无形资产( 征求意见稿)将无形资产定 义为:“ 无实物形态，企业用于生产商品、提供劳务、出租给他人或为 了行政管理而拥有的，使用年限超过一年的非货币性资产。 ” 以上有关无形资产概念的观点，各有千秋，只是每一个概念都不能 完全反映无形资产的内在特征，更没有从时代发展的前瞻性去关注无形 资产的本质变化。这一方面说明无形资产的理论和概念还不成熟，科学 地描述无形资产还是有相当难度，另一方面也说明在知识经济这一大的 时代背景下，上述无形资产概念带有明显的工业时代研究的局限性，没 有强调无形资产的时代特征。无形资产是一个发展中的概念，它在很大 程度上反映了当代经济水平、科技水平和经济管理要求。因此，我们有 必要讨论知识经济时代无形资产的含义。 2 、知识经济时代无形资产概念的内涵 第一、无形资产的本质属性 哪睡卜胜.蕊喂七吐怪.甩居.t、.吐.r卜 二、 知识经济时代无形资 产概念 在知识经济时代，无形资产与有形资产共同构成企业盈利性资产， 是企业固定资产的重要组成部分，与有形资产有着共同的基本特征。 n 先，无形资产和有形资产一样，在其有效的经济寿命期间都山企 业控制和使用，为企业的生产经营服务。其次，两者都能为特定主体带 来预期的经济利益，收益的多少与其维护和利用的程度有着密切的关 系。再次，它们都具有长于一年的预期使用寿命和较高的单位价值，使 之与流动资产形成鲜明的对照。最后，两者的价值都是非一次性转移， 即在其收益期f n ) 内逐渐地损耗，一部分一 部分地加入成木逐步收回。因 此，我们说无形资产的本质属性是固定资产，可以称为 “ 无形固定资产 ( i n t a n g i b l e f i x e d a s s e t s ) ” 第二、无形资产的特殊性 无形资产是商，m : 经济1气 度发达的产物，看似无形，却如同一双看不 见的手，给企业的生存和发展带来巨大的影响。知识经济进程的加快， 无形资产作为第一经济增长要素，其自身特殊性与工业时代相比，表现 得越发明显。无形资产的特殊性可以概括为五项: ( 1 )无实体性 无形资产的无实体性是指其不具有独立的物质实体。由于它不具有 独立的实休，不占有独立的空间，人们无法或很难从物质形态上来辨认 它， 但它却是客观存在的。 无形资产的存在形式_ 1 一 分特殊， 有的以文字、 公式、图表、配方等特殊形式依附于某种特殊的物质实体表现出来;有 的则处于观念之中;有的表现为特殊的组织关系。无实体性是无形资产 区别于有形资产的最直接特征，也足1 1 最显著的特征，但不是其独有的 特征。因为，会计实务中有些没有实物形态的资产通常也归入企业的有 形资产，例如:现金、银行存款、应收帐款、应收票据和有价证券等货 币性资产，它们只是代表企业存在银行的款项，或者代表企业收取款项 的 权利， 并没有实 物形态， 但在实务中归 入有形资产一类j ( 2 )独占性 无形资产的独占性，是指无形资产仅与特定利益主体有关，该利 益主体可以是企业，也可以是个人、地区、国家或区域经济集团。无形 资产的独占性一般有相应的法律制度予以保护，其目的在于保护拥有或 持有无形资产的利益主体在这方面的优势及其在有效期内可能产生的经 rr甚1硬卜十件t.卜脆t陈落睡诀肠1旅r份 二、 知识 经济 时 代无形 资产 概念 济利益。除无形资产外，其他资产 ( 有形资产、递延资产)都没有专门 的法律保护。而像专业技术 ( k n o w -h o w)等技术知识资产，虽不受 法律保护，但是只要有关人员能保守秘密，不被外界所知，实际上也是 被特定利益主体所独 占。 在知识经济时代，随着科学技术的高速发展，特定主体控制的无 形资产的数量会越来越多，其独占性的经济价值也会越来越显著地表现 出来。但如何提高无形资产的质量，维持其自身的独占性、垄断性，将 足知识经济时代无形资产会计核算和管理控制的重点。 ( 3 )高效性 无形资产功能上的高效性是指由其以智力资本为主体内容的创新 性所决定的，体现在无形资产的使用价值不局限于企业取得一般水平的 收益能力，也不依赖于企业己取得高于寻常收益的能力，而蕴藏于给企 业带来未来超额收益的能力。企业获得超过寻常水平的收益，则说明无 形资产的功能发挥着作用。企业投资于无形资产，正是为了使其潜在的 获取高效率的经济利益的能力，在未来的生产经营活动中得到实现。 高新技术企业靠无形资产赚取利润，在知识经济时代表现得越发 明显。按照经济规律，在自由竞争的市场经济条件下，资金总是向利率 高的行业和企业流动，最终使整个行业的投资报酬率趋于平均，这就是 “ 风险相同的行业收益率相同”的原理的体现。但是，如果市场条件不 是完全竞争，而是某些竞争对手拥有相对的垄断权 ( 如政府的某种特许 经营权)或相对垄断期 ( 先进的生产工艺、生产技术、产品配方、优质 服务、良好的产品，i:1n r . 质、著名的商标牌号等) ，就会破坏自由竞争状态， 使自由竞争变成不完全的自由竞争， 这些具有垄断性( 即拥有无形资产) 的企业就会获得超额利润。所以，我们把企业的超额利润归功于无形资 产。 ( 4 )交易特殊性 在市场经济条件下，商业交易范围广泛，各具特色。与一般的有形 资产交易相比，无形资产的交易具有特殊性。这种特殊性主要体现在四 个方面:一是在交易过程中无形资产的所有权和使用权发生分离。购买 有形资产时，总是将其所有权与使用权同时 “ 买断” ;而无形资产则不 然，它既可以是所有权的转让，也可以是使用权的转让.二是无形资产 f卜峨1卜rrrr吸咬卜卜民七瓜.眼眼卜膝ttl.陈.rrl. 二、 知识 经 济时 代 无形资 产概 念 交易多为长期交易。三是无法统一无形资产交易的价格。无形资产是独 占性商品，其生产是创新的、单一的，开发成本与未来获力能力之间没 有明显的关系，在市场上一般找不到相同的参照物。因而，. 在确定无形 资产交易价格时，无相同因素可资比较。 在知识经济时代，随着特定主体所控制的无形资产数量的增加，依 赖无形资产交易获取利润程度的加强，无形资产的交易比现在进行的要 频繁得多。山于其交易的特殊性使得无形资产的会计核算已经有些力不 从心，加之知识经济时代无形资产交易量的上升，使知识经济时代无形 资产的会计核算越发困难。 c s )不确定性 无形资产的不确定性是指其经济价值的不确定性，主要表现在三 个方面:首先，在知识经济时代，伴随着科学技术突飞猛进的变化，知 识产品的寿命周期越来越短，升级换代的速度加快了，新的高水平的无 形资产会越来越快地代替原来的无形资产，使得无形资产的经济寿命难 广以 准 确 的 预 计 。 其 次 ， 由 于 无 形 资 产 使 用 期 限 的 不 确 定 ， 使 得 无 形 资 产 带来未来超额收益难以准确地测定。最后，无形资产的价格或取得成本 的不确定。无形资产属智力资源，其开发、设计、研制所花费的个别劳 动时间是不确定的。有的无形资产开发很可能在很短时间内取得成功， 有的则要花费很长时间刁能成功，甚至还有失败的可能。无形资产的不 确定性，给无形资产管理上的预测、决策和核算上的计价、摊销带来诸 多不便。 上述五项无形资产特征，是无形资产木身所具有的。它们不仅作 用于工业经济时代的无形资产，更显现于知识经济时代的无形资产。而 且随着知识经济进程的加快，企业中无形资产占总资产的比例呈上升趋 势，其对企业的管理决策、盈利预测、会计核算的影响，由原来小的、 局部的影响逐步扩展到大的、全局的影响。随着科技的快速进步，无形 资产的表现形式愈加多样化，使我们不得不重新考虑无形资产的特殊 性，并仔细加以研究，以期更好地理解知识经济时代无形资产的内涵。 这也是我们在这里提及无形资产五项特征的原因。 在知识经济条件下，知识资源取代自然资源成为企业资源配置的 首要因素.企业的利害关系人迫切需要了解代表企业获利能力和竞争优 二、 知识经济时代无形资产概念 势的知识资源信息。而对财务报表使用者全新的要求，改造和重构无形 资产的内涵，无疑足有益和i ii 1 1 的。 综 l 所述，我们对知识经济时代无形资产概念的内涵概括如下: 无形资产，是无形固定资产的简称，有形固定资产的对称，指不具 备物质实体，而上要以知识形态存在于特定主体中的重要经济资源，在 长于一年的不确定未来期间内能为特定主体带来高于一般获利水平盈利 的固定资产。 ( 二) 、知识经济时代无形资产概念的外延和构成要素 1 、知识经济时代无形资产概念的外延 在知识经济时代，无形资产的内涵有了新的表现方式。内涵界定外 延，无形资产的核算范田也应有所变化。划清范围规定外延，是升展无 形资产会计核算的前提条件。由于对无形资产认识上的差异，导致了对 无形资产构成范围的看法众说不一。 第一、西方国家的无形资产范围不一 随着知识经济的来临人类社会和科学技术的发展，产生了一些新 型的无形资产。在西方国家的企业中，无形资产的内容很广泛。美国的 无形资产一般包括二十四项;英国、加拿大、澳大利亚等国还包括经法 律认可的，资本主或经理人员的智能、本领、经验手段的高超、社会公 众好评、职工精诚、金融界协助等，凡是能使企业获利能力增强者，都 认为是无形资产，而且还在日益增多。以美国企业为例，无形资产内容 一般包括: ( 1 )专利权;( 2 )专利申请权; . ( 3 )专营权;( 4 )营业证协议; ( 5 )使用费协议;( 6 )雇佣合同; ( 7 )租赁权力;( 8 )设计权; ( 9 )技术图书收藏;( 1 0 )悬案合同; ( 1 1 )用水权;( 1 2 )不竞争协议; ( 1 3 )约束性协议;( 1 4 )技术资源协议; ( 1 5 )电子计算机软件;( 1 6 )商标和牌子名称; r派t.啥怪.trr睡吃r胜r.改t诊犷了卜t.思.! 二、 知识经济时 代无形资产概念 ( 1 7 )技术窍门;( 1 8 )完备的组织和职工队伍; ( 1 9 )市场地位:( 2 0 )声誉; ( 2 1 )扎下根基的坐落地点;( 2 2 )机要加工法和配方: ( 2 3 )摊销机构;( 2 4 )商誉的其他要素。 国际会计准则第 3 8号一一无形资产中规定:“ 企业在科学或技 术知识、新工序或系统的设计和推广、许可证、知识产权万市场知识和 商标 ( 包括商标名称和报 f 9 名)等无形资产的获得、开发、维护和提高 方面，经常会消耗资源成本或承担债务。这些大的类别中包括的项目通 常有:计算机软件、专利、版权、电影、客户名称、客户或供应商的关 系、客户依赖市场份额和销售权。 ” 第二、我国企业无形资产范围狭窄 我国企业无形资产范围狭窄。目前的会计体系基本只确认企业外购 的无形资产，对企业自创的无形资产则只有按法律程序申请取得时确 认。1 9 9 3年实施的 企业财务通则和 企业会计准则中规定无形 资产包括 “ 专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉 等” 。 实务， 运) i1 单项评估、整体评估的无形资产只有十二项，列入财 务会计的只有六一 七项。而据有关资料介绍，经济学中涉及的无形资产 多达2 9 项，美国评估机构涉及的无形资产已达 2 3 项，且有日渐增多的 趋势。 目前我国列入现行则务会计系统核算的无形资产只是有限的几项， 多数无形资产资源在财务报表中得不到反映。我国企业的无 形资产意识更加淡薄，多数企业甚至上市公司资产负债表的无形资产一 栏均为空白。传统会计侧重于反映实物资产，这在知识存量变动缓慢的 经济系统和传统企业是适用的。而随着知识经济时代的到来，知识作为 最重要的生产要素和经济资源处于动态变化之中，继续沿用传统无形资 产会计的核算范围显然是不适宜的。 第三、知识经济时代无形资产的外延 无形资产内涵的重构必然引起其组成内容和核算范围的调整。随着 知识经济时代的日益临近，科学技术、智力资源的快速发展使无形资产 有了巨大的变化。如果我们以“ 知识形态存在的”资产重新审视现行无 形资产的核算内容，就应该将有些项日剔除出去，有些项 目增加进来。 了r埃frr番护.t崔登r卜r、.峨压，r卜 二、 知识经济时代无形资产概念 其中土地使用权就是应该剔除出知识经济时代无形资产范围的一个 典型例子。在市场经济条件下，土地应该有偿使用。但是，土地使用权 并不具备无形资产的本质属性。 首先， 土地资源与智力资源的性质不同。 土地是自然资源，原始取得几乎无需付出劳动，或只是付出体力劳动; 而以知识形态存在的无形资产则是人类智慧的结晶，是高智能的成果。 其次，土地使用权与智力资源权益的归属不同。“ 土地使用权”仅是使 用权，其所有权归国家所有;而无形资产不应该仅是使用权，更主要的 则是所有权。最后，土地使用权不具备无形资产的一般特征，如交易特 殊性等。 为适应经济技术和市场发展的趋势，使两类不同性质资源的发育、 拓展正常进行，应将 “ 土地使用权”从无形资产中分离出来。对为取得 土地使用权而支付的出让余或转让金可计入相关房屋建筑物价值，也可 另设独立项目 予以反映，在土地使用期内分期计入损益。这样既方便企 业对两类资源采取不同的管理与核算方法，使之都能发挥最大的效益。 同时，也方便外界对企业所拥有不同类型的资源及其技术能力、经济实 力均有所了解。 目前，我国的有关法律已经考虑到属于自然资源的 “ 土地使用权” 与属于智力资源的无形资产的本质不同，如 公司法在规定投资入股 的法律条文之中，刃 只 将 “ 土地使用权”单列，与专利权、商标权等智力 资源区别开来。 在剔除不符合无形资产概念项目的同时，还需要把近年来不断涌现 的知识性资产纳入无形资产会计的核算和报告之中。人刁 资源是企业发 展必不可少的无形资产资源的观念得到了共识。人刁 属于企业的无形资 产，a有无形资产的特征:首先，人刁资产不共有实物形态，具有无实 体性。知识载体是人的大脑，当一个企业 “ 控制”一定的人才，则可以 充分发挥人刁 优势来组织生产经营活动，为企业提供客观的经济效益。 其次， 人刁将在较长时期内为企业提高经济效益。 企业一旦取得 “ 控制” 人刁 的权力，就代表企业享有的得到法律承认的某种特殊权力，人才的 载体将受到合同的约束或其他承认的约束.再次，人才为企业所提供的 经济效益具有不确定性。人刁 可以为企业带来巨大的经济效益，但这一 经济效益难以准确判断. 最后， 企业所控制的人刁 具有独占性和排他性， 解f故，.眼卜tttff，t感截，trt系f 二、 知识经济时 代无形资产概念 只能由特定的经济主体享有，并受契约、合同的保护。 人才资产作为一项重要的经济要素，对企业的经济增长和企业价值 增加的贡献已变得越来越重要。美国的钢铁大王卡耐基曾经说过:“ 把 我所有的工厂、设备、市场、资金都拿去，只要保留我的组织和人员， 四年之后，我又是