（公共管理专业论文）关于确立地方税主体税种问题的研究.pdf

山东大学硕士学位论文 a b s t r a c t 1 k 他南衄o ft l 掂s y s t e mo ft 弧a l l o c a t i i i l1 9 9 4 ，h a de s t a b l i s h e do 叫他g i o n a l t 舣f e v e n i l l s t i t l l t i 纠s 把m o nt h et 酞糟v e n u e 协c o f n ed i v i s i o n ，k 印i n g n n a l f i i l 锄c i a lr e w l m ei st h em o s ti n l p t a 】 i t ；t l l eb i g g e s t p a r to ft h e 伽【置e g o r yi s d e l i i l l i t e d t o 恤鳅删诋m e 删f o r t h e l o c a l 墩i s v e r y 铋a l l a l l dd i 州龇 纽d e p p a y s l 懿撇觚t o t h e l o c a l 极删e g o l 恼a t 删t h c l o c a l t a 】【 翻t e g o f yi sd i s p 咐s e d ，t h em a i n 协xc a t e g o r yi si n c o r n p l e 蛾t h e 吼a b i i i 啦i i l 出：p 印d ， a n d 鲫赋栅b l eo f t h e 伽( sb 够i s 埘b a d ，t h c 掣o w t ho f l o c a l 锨删锄赡i s l 扯ko f s y s c c i ng i i a 瑚：t e ea l l d t a x 黜f 0 呱i a l i 魄a s8 燃眦雠l 删鼬m i 删e w mb c 咖s 曲l e a n dl h i s 鲫晒u s l yi l i n u c el a l 觚n 埘i l y 矗d m lt h e i rd 嘶c 文 t h 盯e f o 鸭i n o i d 盯t o 瑚m 衄a 舱n 增p u b l i c 龟i a n a l i d l o c a l t a x 掣蛳i t i s q u 瞻 l l r g 锄t oe s t a ：b i i s h m c m 血t a ) 【咖唧f yo f t b e l o c a l 舢e n l ，、- ht l l i sd i 鹦c 砌t i ，f i r s t i yt l i m u g ht b c 曲踟枷c a la 强d y s i so ft h em a mt a x 把g o f yo f t b cl o c a lg o v 懿彻垧鸣t h ea l l i h i h o w s m m 伽p r i 眦i p l eo f d i v i d i r 塔t h e 伽【翻l e g o r y 曲瞰a c t e r i s t i c so ft h en l a i nt a ，【伽瞳e g o r ) ro ff h cl o c 矗lg c l v 髓咖a e n la l l di t s m a i n 砌啪觚慨t h e nl b e 舭t h o f 辩l e c t s 雌嘲m p l 嚣丘岫m ed c 、i 幽p c d i l 硎鹳孤d t b c 妣l o p m g c 0 州鹤，i n o r d 盯t o i n 姆o d u t b e f b r 西驴馓c a t c g o r i 船 删删i o n b e c a u o fp o l 砒狮d o m i cs y g t e l n ，t h e m 蜘i c a ld e v e l o l m l e m 姗l 啪s tn 越i o n sc l 啪辩t l l c 删t ob et h em a i nt a 】【c a t e g o r yo ft h ei o c a l 9 0 w 栅嘲也o nt l l i sb 嬲i s ，t h e 鲫【也o r 锄l a l y 嚣st h ec d m o no f t h em a i nt a 】【韶把9 0 搿 o ft h el o c a lg v 锄m e mi no 眦l 由t l l r o u g h 糟删n gt l i e 觚i 饿，叩s t m c t i l 地 柚ds t l 】d y i n g 龇p r 鹪e n ts n u a l i o n 柚dd “e l 叩m e n tt e n d c n c yo f m el o c a l 傲咖啦 t h 钮t l l em m l o r 讲o p o 懿t h em a i n 僦c a t e 9 0 巧o ft h e1 0 c a ig a v 盯m n e n t 硫t p l n i 眦i n o c o 删l 在ya lp f 鹊蹦t ，觚d p d i n t s o m i t s 糟a s s a n d m e t i 川s b a s e d o n n i ea b o v ed i 辩麟i o l l ，t t l ea 血h o r 甜g s 也a tw el kt h ec o n d i t i o no fm a k i l l gt h e 脚嘶t a xt db et l l en l a i n 嗷蝴o ft h ej o c a lg o 、嘲m 吼m t ht h e 姗l o 肿e n t0 f e c o m y t h e 删诹o u 班t ob c t h c i n a i n 鲰c a t e g o r yo f 岫 l o c a l 掣d v 咖m 衄ta f k 茁t h e 他f 0 加a i n go ft 程掣蹴m t h c = f e l b r e ，w ed 删t i 埒 c o 越l u s i o n ：a c r d i n gt o t h ee l c v 锄也6 v e - y 髓fp l a 矿觚d t h r e es t c 】p sw a l k i n g 竹， 2 原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位 翼薹蠹霎蓁羹霸囊霪符囊襄鬟蚕薹霎萋型婴嚣囊鎏；囊鬟囊骚笺蠹誉勤 雾蚕雾荔牧雾藿薹翼蒌；雾确羹毳届囊蔺霪萎冀羹甜；霪雾嘲湾曩| | | 鬟羹 蒸剐霪鬟霪藕。 篓霎萋萎| 羹囊，冀鋈 省 雾霾矍蠹篓囊羹翼霪蓁萋鎏耋 翼篓霪霉走羹雉塞需| 鋈委羹冀的 收入，造成“寅吃卯粮” 的现象使地方政府的财政收入难以持续。改为年租金以后将改变这种状况，地 方政府的土地收入能够“细水长流”据了解，湖北襄樊、河南许昌、山东青岛、 江苏昆山等地率先试行年租制的地方已经取得了显著成效。改革后的土地年租金 将改在土地保有环节课征，因此有人提出将土地年租金并入物业税统一征收口。 这种主张实际上是混淆了租税的概念。从理论上说，土地出让金是政府向开发商 出售4 0年至7 0 年土地使用权而取得的收入，是一种土地所有权收入，就其实 质而言，也可以说是出租4 0 7 0 年土地的租金，其实质是一种地租，是土地所 有权在经济上借以实现的形式，是政府以土地所有者的身份，凭借财产权力取得 山东大学硕士学位论文 1 1 问题的提出 第一章写f 言 1 9 9 4 年我国为适应经济体制转轨的要求，建立了与国际惯例接轨的具有过 渡性质的分税制，初步形成了我国地方税收制度体系。对调动地方聚财理财的积 饭性，促进地方经济发展起到了重要作用，一定程度上奠定了建立社会主义市场 经济条件下新型财税体制的基础但此次分税制改革的背景是当时财政收入占 g d p 的比重偏低，中央财政收入占整个财政收入的比重偏低。分税制改革的主要 目的就是提高两个比重，因此，在税收收入的划分上。首先是从傈证中央财政收 入的角度出发的，出现了矫枉过正的现象，把大而集中的税种划给了中央税，留 给地方的都是些比较小而分散的税种，对地方税的主体税种没有给予足够的重 视 1 9 9 4 年以后国家又相继实施了一系列税收政策调整和征管体制调整，如实 行新的所得税分享政策，中外合资、中央参股企业税收征管体制整体上划，以及 营业税逐步向增值税转移，等等，中央与地方的税种翅分呈现出按行政隶属关系、 所有制性质甚至企业设立时问等多重标准，使原来相对分明的税种管辖范围变得 交叉重叠，两级税种边界不清。按照现行中央税与地方税的划分，一些主要税种 都是中央的固定收入或中央与地方的共享收入，只不过共享的方式不同而已。地 方税税种零散，主体税种残缺，税基的稳定性、独立性、可持续性差，地方税收 增长缺乏规范的制度保证和充裕的税源基础，必然造成地方财政收入不稳定，严 重影响了地方政府公共服务职能的履行。给地方经济的发展带来诸多问蘑。显然， 构建社会主义市场经济公共财政框架，要求改革现行税制尤其是地方税制，确立 新的地方税主体税种显得尤为紧迫。 国外实行分税制的国家大多选择财产税为地方税主体税种，通过考察地方税 主体税种的基本特征，不难看出，财产税具有作为地方税主体税种的良好秉赋 反观我国，目前财产税收入规模较小，约占地方财政收入的蹦左右，远远达不 列主体税种的地位虽然随着国民经济的快速发展，房地产市场日渐活跃，居民 财富迅猛增长，财产税具有广阔的发展空间和增收的潜力，但是由于我国财产税 山东大学硕士学位论文 民生产总值及人均国民生产总值越高，直接税将在税制结构中占有重要的地位， 间接税则退居二线，此时地方税主体税种则通常以直接税为主二是社会政治经 济制度实行市场经济体制的国家多采用调节作用较强的直接税，因为较发达的 经济状况使得政府不必为税收收入的筹集而大伤脑筋，同时可以利用直接税的调 节作用来弥补市场经济的不足；而实行计划经济体制的国家则更多地采用收入作 用较强的间接税，但这并不是绝对的三是税收征管水平直接税的计征复杂， 因而需要先进的征管水平；而间接税的的计征较为简单，因而对征管水平要求的 就要低一些。反过来，如果一国的税收征管水平较为先进的话，通常会选择收入 较稳定的直接税作为地方税主体税种；而如果一国税收征管水平较为落后的话， 通常会选择间接税作为主体税种园 3 确立地方税主体税种的方案 观点一。以财产税作为地方税主体税种 该观点认为财产税应当成为我国地方税主体税种，基于以下理由：( 1 ) 从财 产税本身的性质特点看，财产税是最适宜成为地方税主体税种。具体为税基不具 有流动性、税源相对充足广泛、税收收入稳定可靠、便于征管、可以弥补商品课 税和所镊税的不足等。( 2 ) 从国际经验看，把财产税作为地方税主体税种是世界 各国比较通行的做法和惯例。从各国主体税种的类别来看，许多国家选择了财产 税。( 3 ) 从地方税制建设的层面看，把财产税作为地方税主体税种是切实可行的 现实选择。现行地方税制中突出的矛盾是基层财政没有相对稳定的税种收入，可 选择的方式就是培育新的主体税种。从理论上看财产税是比较理想的税种。( 4 ) 从税源基础看，我国已经具备把财产税作为地方税主体税种的社会经济基础。( 5 ) 从法律依据方面看，把财产税作为地方税主体税种也有一定的法律依据作后盾 。 观点二：以营业税、城市建设维护税和房地产税作为地方税主体税种 该观点主张将营业税划作省级税收的主体税种，城市建设维护税和房地产税 作为市县级税收的主体税种。 以营业税作为省级财政的主体税种理由在于；( 1 ) 营业税可以为省级政提供 稳定的收入： ， 以立法的手段明确了物的归属，对保护私有财产进行详细的规定，迸一步保护了 私人财产权 3 政治基础 党的十六届三中全会在 关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定) 中提出，“实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的房地产 税，相应取消相关收费0 十一五规划中又进一步提出。改革房地产税收制度， 稳步推行房地产税并相应取消有关收费”明确把建立健全房地产税制列为我国 今后税制改革的重要内容，成为推进我国房地产税制改革重要的政治保障。 5 3 2 房地产税改革的思路 房地产税收制度改革应遵循“明租”、。正税”、“清费”的思路。一是与土地 出让金收取方式的改革同步进行，从一次性收取改为分年收取，使其作为地租的 性质更加明确，此为。明租”；二是合理设计新税制，统一内外税制，避免重复 征税，改变流转环节畸重而保有环节畸轻的现状，并向宽税基、简税种、低税率 的国际通行方向靠拢，此为。芷税”；三是对收费项目进行严格清理，除少数确 有必要的服务性收费项目以外，其他收费项目取消或者合并为一个固定的税种， 此为。清费” 曩据来漂i 加年全嗣嗣民经济及社会发展统计公报 h t t p ：- - ls t a t s 霉o l c n 山东大学硕士学位论文 中国家，房地产增值的确很快，其中又主要是自然增值部分，的确有限制房地产 投机过度的必要但是。由于自然增值部分与人工投资改良增值部分，实际上极 难准确划分开来，加上由于房地产市场总体需求大于供给，土地增值税的税负大 多被转嫁到消费者身上。是房价上涨迅速的原因之一，因此，有必要取消该税种， 合并到新的房地产税中统一征税。具体税制设计如下： ( 1 ) 纳税人 房地产税作为财产税的一种，谁拥有财产就对谁征税，大家都容易理解和接 受。但是我国的具体国情是；一是我国土地没有私有化，即单位和个人拥有土地 只是拥有一定年限的土地使用权而非产权；二是我国很多企事业单位所拥有的房 屋不具有产权而是使用权。因此，房地产税的纳税人的确定应充分考虑到这些因 素。与此同时，房地产税纳税人依据哪种税收管辖权来确定，也是值得思考的问 题。在我国由于采取属人与属地税收管辖权相结合的做法实际操作难度大，又鉴 于房地产税作为地方税的设计初衷，宜采取属地税收管辖权来确定房地产税的纳 税人，因此，我国房地产税的纳税人可以确定为在我国境内拥有或承担不动产的 自然人和法人，具体包括不动产持有人、权益拥有人，租用人、抵押人、已经占 有不动产的承押人等。同时，考虑到实际征管的需要，我国税法有必要规定房地 产税的扣缴义务人，可以考虑房地产管理公司代扣代缴的可行性。对于私人拥有 或承租的不动产，以产权拥有人或承租人同时，对一处不动产存在两个或两个 以上的所有者或承租人，为避免出现纳税推诿现象。可以按照产权人或承租人之 间的协商结果确定纳税人，不协商的，原则上应以该不动产的第一产权人或第一 承租人作为房地产税的纳税人，对于未成年人拥有的不动产，应由其法定监护人 或收益拥有人作为房地产税的纳税人。 ( 2 ) 征税范围 将现行仅对城市、县城、建制镇和工矿区范围内的征税，扩大到农村， 即对我国境内所有不动产征税。这是因为我国现行房产税按照区域划分征税范围 的做法不合理。许多地方曾经出现，同一条街道，一边的店铺要征税，而另一边 的店铺不征税的现象。事实上，随着我国城市化，城镇化进程的推进，农村与城 镇的界线将变的越来越模糊，城镇区域将很难准确界定，容易形成征税的真空地 带。城乡普遍开征财产税有利于均衡城乡税收负担水平，体现税制的完整性。但 可根据各地情况制定相应的免税政策。 山东大学硕士学位论文 取消居民个人自用居住房免税的规定，即不论住宅或非住宅，也不论出租 或自用全面征收房地产税。但考虑到目前有相当多的居民购买房改房，经济适用 房仍靠银行贷款支持，拥有私人住宅的多数居民属中低收入者，可以采取优惠政 策，减轻低收入家庭的税收负担。 ( 3 ) 计税依据 我国房地产税的计税依据宜以房产的评估价值扣除一定费用( 包括免征额、 修缮费等) 的余额作为计税依据。在现行房产税中，存在以租金作为计税依据的 制度，建议新的房地产税不再采用。这是因为以租金作为计税依据，具体操作 难度大，尽管当前我国房产租赁市场发展迅速，但相关法规与制度并不完善，很 多房产的租赁十分隐蔽，有关部门根本监管不到，而且同一地段的租金实际并不 一样，若以房产的租金作为计税依据征税，势必导致税收的流失。按房产的评估 价值征税能较为客观的反映房产的价值和纳税人的承受能力，较好的调节土地的 级差收益。房产评估价格应由税务部门设置专门评估机构评估。税基评估可以采 用三种基本的评估方法。即市场比较法、收入法和重置成本法国市场比较法需 要在房地产市场中寻找与待估房地产类似的实际交易，分析待估房地产与实际交 易的房地产的差异，针对这些差异对实际交易价格进行调整从而得出待估房地产 的价值。由于评估市场价值惟一直接的证据是实际交易价格，因而市场比较法从 理论上讲优于其它两种方法，但市场比较法对房地产市场的发育程度( 足够多的 卖方、足够多的买方、足够多的交易等) 和信息的可获得性、完备性提出了很高 的要求。当由于缺乏足够的交易信息而无法使用市场比较法时，可使用收入法， 将实际或预期的从待估房地产取得的收入( 租金或其他形式) 资本化为其在评估 基准r 的价值。成本法往往是在上述两种方法都受到限制而无法使用时采取的， 它由重新取得土地使用权或重新建造房产所需的成本减除实体性贬值、功能性贬 值和经济性贬值等得出应税房地产的评估价值。评估时限以每3 5 年评估一次 为宜，太短则工作量太大，太长则难以符合现实价值。同时，还应建立一套完整 的上诉机制，以处理评估过程中引起的争议。 ( 4 ) 税率 房地产税税率现国际上多为比例税率，少数采用累进税率。考虑我国现实情 况，建议采用比例税率。这是因为，从我国目前开征房地产税的初衷看，房地产 戎生是t 中外地方税收比较 北京t 中国经济出版社，2 0 惦 2 山东大学硕士学位论文 税不应对置业及房地产市场发展产生限制作用，而要形成鼓励置业的政策导向， 因此不宜采用累进税率；而房地产税税负应随房产的价值而变动，采用固定税率 就显得不合适。应由中央政府统一立法，按生产经营用房和居住用房实行不同的 税率，规定税率幅度，地方政府可在统一规定的税率幅度内，根据当地经济发展 状况确定具体适用税率。具体税率可在相关部门综合考察全国房地产税费负担及 居民消费水平的情况下制定。 ( 5 ) 税收优惠 免征额。居者有其屋”是全面建设小康社会所必需的重要物质条件。为 鼓励居民拥有自己的住宅，并推动住宅建设和房地产市场的发展，在房地产税改 革中，对购买、自建和拥有住宅的居民，应给予一些税收优惠政策。关于对居民 住宅的税收优惠主要有两种观点，有人主张“采取一家人拥有第一套房屋免税、 第二套房屋交税的方式征收”母，有人主张对“属于基本住宅消费的面积免征”o ， 笔者认为这两种方案都有不妥之处。第一种方案的不足在于，首先，一家人不是 一个确定的征税对象，如何界定一家人在实际征管中容易引起争议；其次，第一 套住宅有可能存在巨大的价值差别，某些入的第一套住宅可能价值数百万，某些 人的第一套住宅可能仅价值数万元，统一免税，不符合公平原则与量能赋税原则。 第二种方案的不足也在于不符合公平原则与量能赋税原则。笔者认为不如确定一 个货币化的免征额，这样，既能体现公平原则，又可以保证拥有一般居住条件的 居民包括广大农村居民在内都可捧除在课税范围之外。这也符合现阶段加快农村 税费改革，降低农民负担的精神免征额应按照房屋价值确定，由国家参照各地 房价指数，消费指数和人民生活水平等因素，设定一个免征额的幅度，各地在这 个幅度内根据本地区情况自行确定免征额。 具体优惠措施。第一，国家机关，人民团体、军队自用的不动产，由国家 财政部门拨付事业经费的单位自用的不动产，宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的 不动产，市政街道、广场、绿化地带等公共房地产，直接用于农、林、牧、渔生 产用的房地产，非营利性科研、医疗、疾病控制、妇幼保健、老年服务等机构自 用的不动产，其他符合国家免税规定的房地产等，可以免征房地产税第二，家 庭人均收入低于当地最低生活水准的，由纳税人提出申请，经主管税务机关查实 中山大学税收与理财研究中心主任杨卫华持此观点，蠢自羊城晚报 2 0 毗年1 月四日 圆武汉大学商学i 览孙兴全持此观点，舞自中国青年报 “年2 月4 日 山东大学硕士学位论文 参考文献 1 樊丽明等：税制优化研究，北京：经济科学出版社，1 9 9 8 2 王佐云：税收学，上海：