（企业管理专业论文）论我国国家审计组织体制现状及创新.pdf

摘要 国家审计作为一种具有较高独立性和高层次的现代国家综合经济 监督制度，在我国已经走过了2 0 多年的历程。全国各级审计机关和广 大审计工作者在党中央、国务院和地方各级党委、政府的领导下，不断 发展和完善了具有中国特色的审计监督制度，取得了显著成绩。但同时 还应看到，由于审计内、外部环境的影响，新旧体制问题的不断暴露， 审计工作还存在一些被干扰和阻挠、审计难处理更难及审计风险加大等 困难和问题，探究原因审计体制缺陷构成其重要影响因素之一。如何创 新构建一种既能弱化上述矛盾，又能强化我国社会主义市场经济体制下 的宏观经济监督，从而更好服务于构建社会主义和谐社会的我国当代国 家审计组织体制? 就成为目前审计界广泛关注的话题。立足我国现阶段 国家审计实际，结合审计理论与实务的发展，借鉴国外国家审计体制成 功经验，体现我国国家审计组织体制的时代性和民族性，既要适应现时 生产力和生产关系发展水平，又要符合我国国情和传统文化。本文就是 在这样的前提下，从当前我国进行的社会主义市场经济体制入手，从国 家审计现状着眼，站在创新架构国家现代审计体制( 模式) 角度，用联 系和发展的观点、层次和结构的观点、实证和归纳的观点，通过中外国 家审计体制演变、比较，提出了自己的两种设想。一种是将现行体制改 组为并行与中央纪律检查委员会的中央审计委员会；一种是改按国家支 柱行业起基础性作用的区域经济发展程度或者说与中央财政缴拨关系 确立国家审计组织体制，实行二元行政型审计体制。 关键词：国家审计体制创新审计监督 n a t i o n a la u d i t ，a sa l l i n d e p e n d e n th i g h - l e v e l m o d e mn a t i o n a l c o m p r e h e n s i v ee c o n o m i cs u p e r v i s o r ys y s t e m ，h a s2 0y e a r s h i s t o r yi nc h i n a u n d e rt h el e a d e r s h i po fc e n t r a lc o m m i t t e eo ft h ep a r t y , s t a t ec o u n c i l ，a s w e l la sl o c a lp a r t yc o m m i t t e e sa n dg o v e r n m e n t s a ut h ea u d i to r g a n sa n d w o r k e r sh a v ed e v e l o p e da n di m p r o v e dt h ea u d i ts u p e r v i s o r ys y s t e mw i t h c h i n e s ec h a r a c t e r i s t i c sa n dg o tr e m a r k a b l ea c h i e v e m e n t s b u tm e a n w h i l e ， w es h o u l db ea w a r et h a tb e c a u s eo ft h ei n n e ra n do u t e re n v i r o n m e n te f f e c t s o fa u d i ta n dc o n s t a n te x p o s u r eo fn e wa n do l ds y s t e mp r o b l e m s ，t h e r ea r e s t i l ls o m ed i f f i c u l t i e sa n dq u e s t i o n si nt h i sw o r k ，e g d i s o r d e r e ds o c i a l e c o n o m y , s e r i o u sp r o b l e m so fn o to b s e r v i n gt h el a wa n df a l s ep h e n o m e n o n i nf i n a n c i a la c t i v i t i e s ，m a n yd i f f i c u l t i e si na u d i t ，m o r ed i f f i c u l t i e si nd e a l i n g w i t hi t d i s t u r b a l i c ea n do b s t a c l ei nt h ew o r k , a sw e l la sw e a kf o n d a m e n t a l w o r ka n di n c r e a s i n gr i s k s ，e c t a l lt h ep r o b l e m ss h o u l db es o l v e du r g e n t l y b ya u d i to r g a n s o nt h i sp r o b l e m ，s o m ep e o p l e t h i n kt h a ti th a sc l o s e r e l a t i o n s h i p w i t ht h ew h o l en a t i o n a la u d i ts y s t e ma n di sc a u s e db y a m b i g u o u sa u d i tr e s p o n s i b i l i t ya n du n f a v o r a b l ea u d i ts y s t e m ，a n ds oo n t h e n ，h o wt oi n n o v a t ea n dr e g r o u pn a t i o n a la u d i ts y s t e mt os u i tt h e w h o l ee c o n o m i cs u p e r v i s o r yn e e du n d e ro u rs o c i a l i s t i cm a r k e te c o n o m y s y s t e ma n dt os e r v et h ee s t a b l i s h m e n to fs o c i a l i s t i ch a r m o n i o u ss o c i e t y ? b a s e do no u rn a t i o n a la u d i t r e a l i t y , a n du s i n gt h el a t e s ta c h i e v e m e n t so f m o d e ma d m i n i s t r a t i v et h e o r ya n dp r a c t i c e ，w em u s tm a k ee x a c tr o l e p o s i t i o n i n gw i t ht i m e sc h a r a c t e rw h i c hs h o u l ds u i t t h ed e v e l o pl e v e lo f c u r r e n tp r o d u c t i v ef o r c ea n dr e l a t i o n so fp r o d u c t i o n ，a n dn m i o n a lc h a r a c t e r w h i c hs h o u l dr e f l e c to u rn a t i o n a lc o n d i t i o na n dt r a d i t i o n a lc u l t u r e ，t h u sw e c a nd e v e l o pi n n o v a t i v e l ya n dr e f l e c tt h ew o r l di no u rn a t i o n a lp a r t ，s oa st o e n g a g ei n t h ew o r l da u d i tt i d eh i s t o r i c a l l ya n dn a t u r a l l y , i n s t e a dj u s t f o l l o w i n gt h et r e n ds u b j e c t i v e l ya n di m p r a c t i c a l l y u n d e rt h i s p r e c o n d i t i o n ，s t a r t i n gw i t ht h ec u r r e n ts o c i a l i s m m a r k e t e c o n o m ys y s t e m ，o nt h ee y e so fc u r r e n tn a t i o n a la u d i tc o n d i t i o n , v i e w i n g f r o mt h ea n g l eo fs e t t i n gu pm o d e mn a t i o n a la u d i ts y s t e m ，a sw e l la su s i n g t h ep o i n to fv i e wo fl i n ka n dd e v e l o p m e n t ，l e v e la n ds t r u c t u r e ，e x a m p l ea n d i n d u c i n g ，b yt h ec o m p a r i s o no fn a t i o n a la n df o r e i g na u d i ts y s t e m ，a n do n t h eb a s i so fr e v i e w i n ga n ds u m m a r i z i n gt h ec o u r s eo fh i s t o r i c a lc h a n g e sa n d d e v e l o p m e n t so fo u rn a t i o n a la u d i t ，t h i sa r t i c l es t u d i e ss o m ef o r e i g na u d i t e x p e r i e n c ed i a l e c t i c a l l ya n dr e a f i s f i c a l l yf o rr e f e r e n c e ，a n di ta l s oa n a l y s e s a n de x p l o r e sh o wt oe s t a b f i s ho a rn a t i o n a la u d i to r g a n i z i n gs y s t e ma n d p u t s f o r w a r di t so w nt w ot e n t a t i v ei d e a s o n ei st or e g r o u pt h ec u r r e n ts y s t e m i n t oc e n t r a la u d i tc o m m i t t e er u n n i n gp a r a l l e lw i t hc e n t r a lc o m m i t t e ef o r i n s p e c t i n gd i s c i p l i n e ；t h eo t h e ri s t oe s t a b l i s hn a t i o n a la u d i to r g a n i z a t i o n s y s t e ma n dc a r r yo u td u a l i t ya d m i n i s t r a t i v ea u d i ts y s t e ma c c o r d i n gt ot h e d e v e l o pl e v e lo fr e g i o n a le c o n o m y , w h i c hm a k e sb a s i cf u n c t i o ni ns t a t e p i l l a ri n d u s t r i e so rt oc e n t r a lf i n a n c i a lp a y a n d a l l o c a t er e l a t i o n s h i p k e yw o r d s ：n a t i o n a la u d i ts y s t e mi n n o v a t i o n a u d i ts u p e r v i s o r y 刚吾 审计理论旨在：提供一套有关审计活动的首尾一贯的命题以解释审 计的社会目的与目标，进而为将审计实务与程序同审计目的与目标联系 起来提供合理基础与依据。这套命题还可以解释审计在各种社会机构以 及社会、经济与政治环境中的活动空间。弗林特 任何人类社会实践都应有正确理论的指导，审计活动也应有扣应的 宙计理论来指导。美国p k 莫茨教授和埃及h a 夏拉夫博士于1 9 6 1 年 推出的审计哲学，提出了l 项审计基本假设、五个审计核心概念和 一个初步的审计理论框架结构，彻底批驳了“审计无理论观”。 现代审计组织体制的形成是社会经济发展的产物，是社会进步的标 志。实践证明，健全的、完善的审计组织体制是一个国家经济有效运行 的可靠保证。我国的国家审计机关担负着维护国家经济秩序，促进廉政 建设，改进政府行政管理的重任，由于我国国家审计机关是代表国家依 法行使审计监督权的行政机关，是由国家授权开展工作的。所以，构建 什么样的国家审计机构组织模式才能最充分地体现国家意志、最有利于 改革开放和社会主义现代化建设j t 形f u 进行及社会主义市场经济的健康 发展，就成为当前审计工作中迫切需要解决的问题。这不仅涉及国家审 计组织体系自身，还涉及我国目前及未来政治制度、经济制度的发展状 况和走向。 第一室国家审计组织体制概述 1 1 审计组织体制的概念 体制是指国家机关、企事业单位的权限划分，以及按照这种划分所 设置的机构和所形成的组织、制度与体系。审计组织体制，是指审计的 一整套制度安排，是机构设置( 管理体制) 、职权配置及其运行效率的 总称。换言之，是国家根据政治、经济发展的需要，通过宪法、审计法 等法定程序将审计机关中各层次、各部门之间的关系进行制度化的表现 形式。 1 2 审计组织体制的内容 审计组织体制主要包括领导体制、机构设置、审计机关的派出机构、 审计机关负责人的任免和人员配置以及经费来源等。 审计领导体制，是指审计机关的隶属关系和审计机关内部上下级之 间的领导与被领导关系。从国外情况看，由于各国政治体制和历史文化 传统不同，审计机关领导体制也有较大差异。很多国家在中央和地方均 设有国家审计机关，但中央和地方审计机关的关系不同：一种情况是中 央审计机关和地方审计机关各自独立，役有任何领导关系，如美国、日 本等；另一种情况是中央审计机关对地方审计机关实行垂直领导和管 理，如菲律宾等；还有一种情况是地方审计机关受本级政府和上一级审 计机关的双重领导。我国现行的审计机关领导体制具有三个显著的特 征：一是审计机关直接受本级政府行政首长领导；二是地方审计机关实 行双重领导体制，即同时受本级政府行政首长和上一级审计机关领导； 三是地方审计机关的审计业务以上级审计机关领导为主。 审计机构设置，是指审计组织在整个国家宏观经济监督体系中的系 统布局。我国现行国家审计组织机构设置主要有中央审计机关和地方审 计机关。中央审计机关是在国务院总理直接领导下的审计机关，即审计 署。审计署是国务院的组成部门，是我国的最高审计机关，它具有双重 2 法律地位：一方面，它作为中央政府的组成部门，要接受国务院的领导， 执行法律、行政法规和国务院的决定、命令，以独立的行政主体从事活 动，直接审计管辖范围内的审计事项；另一方面，审计署作为我国的最 高审计机关，在国务院总理的领导下，主管全国的审计工作。地方审计 机关，是指省、自治区、直辖市、设区的市、自治州、县、自治县、不 设区的市、市辖区人民政府设立的审计机关。 审计派出机构是指审计机关派出的工作机构，属审计机关的内部机 构，不是一级审计机关，其审计职权依靠派出的审计机关授予，只能在 审计机关授权范围内以自己的名义开展活动，作出具体行政行为。我国 审计机关现已设立的派出机构有两类，即审计机关驻地方派出机构和驻 部门派出机构。目前，审计署在地方1 8 个城市设立了驻地方派出机构， 称审计署驻x 】。【特派员办事处。一些地方审计机关为便于工作也在其审 计管辖范围内设立了派出机构。驻部门派出机构，是审计机关派驻本级 政府其他部门的审计机构。现在审计署在国务院2 4 个部门设立了派出 机构，一些地方审计机关也根据实际情况设立了驻部门派出机构。 我国对审计机关负责人的任免程序、撤换以及审计人员的任职条件 规定如下。审计署审计长的任免程序是：由国务院总理提名，全国人民 代表大会决定人选，全国代表大会闭会期间由全国人民代表大会常务委 员会决定任免；审计署副审计长由国务院任免。全国人民代表大会有权 罢免审计长。地方审计机关负责人的任免程序是：正职领导人由本级政 府行政首长提名，本级人民代表大会常务委员会决定任免，报上一级人 民政府备案；副职领导人由本级人民政府任免。另外，地方各级审计机 关正职和副职领导人的任免，应当事先征求上一级审计机关的意见。在 任期内撤换审计机关负责人，必须符合下列条件之一：一是审计机关负 责人因犯罪被追究刑事责任：二是因严重违法失职受到行政处分；三是 因身体健康原因不宜继续担任审计机关负责人的；四是有不符合国家规 定的其他任职条件的。否则，不得随意撤换审计机关负责人。 审计监督是一项原则性强、业务要求高的工作，要求审计人员要有 较高的政治、业务素质，具备与其所从事的审计工作相适应的专业知识 和业务能力。因此，审计机关配备的审计人员既要熟悉有关的法律、法 规和政策，掌握审计及相关专业知识，有一定的审计或者其他相关专业 工作经验，具有调查研究、综合分析、专业判断和文字表达能力，又要 遵守依法审计、客观公正、职业谨慎、实行回避、保守秘密等职业道德。 审计经费是审计机关依法独立行使审计监督权的条件。在我国立法 中，行政机关的经费问题一般不在法律、行政法规中作出规定。但考虑 到审计机关的主要职责是对政府的财政收支进行审计监督，与政府财政 部门存在着直接的监督与被监督关系，这与其他行政机关是不同的。因 此，审计法规定，审计机关履行职责所必需的经费列入财政预算，由本 级人民政府予以保证。 1 3 宏观经济监督的地位 政治环境对审计有着直接影响。审计就是伴随着国家政权、政治制 度的建立而出现的。一个国家的国体决定着审计的地位、性质及其职能 的发挥。 在君主专制的奴隶社会和封建社会，国家的政治权力掌握在君主一 人手中，是一种依靠君主个人权威实施人治的政治制度。在这样的社会 中，国家审计居主导地位，由君主授权，对各级官吏实行监督，评价其 对君主履行受托责任情况，向君主报告审计结果。不难看出，在这种专 制的政治体制下，审计是一种自上而下的监督。 随着历史的进步，民主制度取代了君主专制制度，公民立法并选举 政府，行使国家管理职能，公民授权国家审计依法监督政府职能的履行 情况，形成了一种自下而上的监督。社会从人治过渡到法治，现代国家 审计模式也随之形成。 我国作为人民代表大会制度的政体国家，审计机关在国家宏观经济 管理中的地位，主要体现在四个方面： 一是审计组织体系中的主导地位。国家审计是依据宪法在县级以上 各级人民政府内部建立的，代表国家实施审计监督，并在业务上对内部 审计和社会审计进行管理、指导和监督。这种管理、指导和监督是强制 性的，是不以内部审计和社会审计的意愿为转移的，构成了国家审计在 整个审计组织体系中的主导地位。 4 二是具有不可替代性。监督是国家宏观经济管理中必不可少的重要 环节。审计监督作为一种重要的经济监督，其不可替代性是源于不同于 其他任何监督。从本质上讲，其他任何监督的职能都与自身业务有关， 其监督的范围受业务范围的限定，是一种派生和附带的职能，离开其业 务它的监督职能也就不存在了。而审计监督则是一种独立的、专门的、 强制的、较高层次的综合经济监督活动，其不可替代性是因为审计机构 和人员不从事审计工作以外的任何专项业务，不在对被审计单位日常业 务管理与控制过程中行使监督职能。从内涵上说，审计监督在监督的目 的、程序、方法、范围和作用上也不同于其他监督，否则就失去其存在 的依据了。 三是具有较高的监督地位。一方面，具有较高的法律地位。我国宪 法明确规定：县级以上各级政府设立审计机关。审计机关依照法律规 定独立行使监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。审 计法及实施条例也明确规定：审计机关实行依法审计原则、独立 审计原则和地方审计机关实行双重领导体制的原则，在审计业务上以上 级审计机关领导为主。这在我国任何一项法律中都没有对一个部门做出 如此具体的法律规定。另一方面，体现在审计监督对象上，即审计机关 可以对使用国家资金或有财政拨款的任何部门、单位进行监督和再监 督。这种关系在其他经济监督部门中是不存在的。 四是具有核心、制衡和枢纽的地位。这种地位源于权力制衡的客观 需要，即职责与权力监督的分立。古希腊哲学家亚里士多德在政府论 中指出：立法权和执行权( 行政权) 应分属于不同人，如果一个人行使 另一个人有权行使的权力，那就会形成暴政。当立法权和行政权集中在 同一个人或同个机购手中时，则后果不堪设想。要防止滥用权力，就 必须以一种权力约束另一种权力，就必须有相应的手段和机制。审计机 关在我国隶属于政府领导，是政府的综合经济监督部门，它对财政财务 收支权力的制衡性是显而易见的，如同级预算执行审计。审计机关的监 督便是这样一种手段和机制，由于它的存在，立法机构才能有效的对行 政机构进行监督。也使得具有行政权力的部门在行使权力时受到监督和 约束。 5 综上所述，审计监督在宏观经济管理中具有非常重要的地位。尽管 它自身不直接参与制定宏观经济管理政策，但它的监督效应、制衡作用 是任何部门不能代替的。从审计机关成立二十多年的实践看，其地位也 十分明显。仅就为国家堵漏增收一项而言，据统计，2 0 0 6 年全国审计 机关共审计1 3 7 万个单位，查处损失浪费金额3 3 1 亿元，促进国家增 收节支4 9 2 亿元，促使被审计单位健全规章制度5 0 5 2 项。如果缺少审 计机关的有力监督，这些资金必将自白地浪费和流失。只有充分认识审 计机关在宏观经济管理中的地位，保证审计机关职能的履行，才能保证 国民经济正常运行。 1 4 国家审计组织体制的特点 1 4 1 独立性强 一是组织上的独立性。审计机构是单独设置的，不隶属于其他任何 部门或业务机构。审计署受国务院总理领导，地方审计机关受各级地方 人民政府主要负责人的领导，同时，独立于被审计单位，与被审计单位 在组织上无行政隶属关系；二是工作上的独立性。审计机构与人员不直 接参加日常的经济计划与管理工作，审计人员是按照宪法、审计法 等法律赋予的职责进行工作的，独立编制审计计划，独立取证、审核检 查和作出评价及结论，提出处理意见，不受其他行政机关、社会团体和 个人的干涉，这种监督具有法律效力：三是人事上的独立性。审计署审 计长由总理提名，全国人大常委会任命，地方各级审计机关主要负责人， 由政府提名，地方人与常委会任命。而且下级审计机关负责人的任免调 动，要征求上级审计机关意见，这种人事安排的独立性，有利于保持稳 定性；四是经济上的独立性。国家审计的审计经费及收入有稳定的来源， 不受被审计单位的制约。经费是独立的，列入财政预算，由各级政府承 担，保证其执法的独立客观性。同时，按照审计法及审计署制定的 审计规范，审计机关对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为和 违纪违法行为，不仅拥有检查权，而且拥有行政处理权、移送行政处理 及提请司法处理权等，具有很强的独立性。 1 4 2 强制性大 一是主导地位上的强制性。国家审计是依据宪法在县级以上各级人 民政府内部建立的，代表国家实施审计监督，并在业务上对内部审计和 社会审计进行管理、指导和监督。这种管理、指导和监督是强制性的， 是不以内部审计和社会审计的意愿为转移的，构成了国家审计在整个审 计组织体系中的主导地位；二是审计立项上的强制性。国家审计的审计 立项可以根据自身编制的年度审计计划，也可以根据本级人民政府或上 级审计机关临时交办的事项，还可根据国家审计组织本身临时掌握的线 索等，由此可见，国家审计的审计立项是以法定程序和自我工作需要为 主要依据的，而不受被审计单位和其他方面的左右和干涉；三是审查权 限上的强制性。国家审计机关依照国家法律规定独立行使审计监督权， 不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。这既反映了国家审计的独 立性，也表现出国家审计的强制性。作为被审计单位必须无条件接受审 计机关的监督检查；四是审计处理上的强制性。审计机关作出的审计结 论和决定，被审计单位或有关部门应主动地、自觉地予以执行或协助执 行，否则，审计机关可采取相应措施使审计结果得到强制执行。 1 4 3 权威性高 一是审计法律规范体系地位较高。宪法是国家的根本大法，它 把审计监督制度确立为国家财政经济管理中的一项基本制度。审计法 作为国家审计监督制度的基本法律，对宪法有关规定进行了具体化。 同时其他行政法律也是国家审计机关对被审计单位审计并对审计中发 现问题进行处理、处罚的依据。二是根据宪法规定：审计机关与审 计人员直接在各级人民政府的主要负责人的领导下，依法独立行使审计 监督权并向其负责和报告工作，不受本地行政机关、社会团体和个人的 干涉，使国家审计具有代表行使监督权力的权威性。三是审计法第 二条规定：国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政、财务 收支，国有的金融机构和企业事业组织的财务收支以及其他依照规定应 当接受审计的财政收支、财务收支。这里说明，不仅对一般部门、单位 进行监督，还可以对经济执法部门如财政、税务、金融、工商、物价、 海关等专业经济监督部门进行“再监督”的特性，促使其依法履行监督职 责。不仅可对微观层次进行监督，而且可对宏观管理层次加以监督。由 7 于审计机关专司审计监督，不承担其它业务工作，与其监督对象无直接 利害关系，居于客观公正的超脱地位，其监督工作更具有权威性。 1 4 4 综合性广 国家审计是综合性经济监督部门，一方面，具有监督面广的特点， 它通过对综合反映经济活动的财政、财务收支活动进行审查、鉴证和评 价，从不同侧面、不同环节上监视着经济活动的运行轨迹，在宏观调控 中发挥着其他经济监督无法替代的综合性作用；另一方面，具有监督层 次广的特点，不仅可通过大量的微观审计，直接督导微观主体依法开展 经济活动，促进宏观调控措施在微观层面的落实和微观经济效益的提 高，而且能够通过对广泛的微观审计活动的综合分析，向决镱部门反映 情况，提出建议，促进宏观调控的改进与完善，间接提高宏观经济效益。 此外，国家审计还可以通过对其他专业经济监督各业务范围内的经济活 动进行再监督，形成不同层次，不同角度的经济监督网络，加之在审计 监督的过程中，国家审计监督具有独立性强、强制性大、权威性高的特 点，使国家审计监督具有一定综合协调作用。 审计在我国有着悠久的历史，但在现代，我国的审计工作却远远地 落后了。建国后，由于长期的单一公有制和计划经济体制的束缚，整个 审计工作曾中断了3 4 年。随着改革开放的深入，我国于8 0 年代初，相 继恢复、重建了政府审计制度。尤其是随着我国社会主义市场经济体制 的确立和中华人民共和国审计法的颁布实施，才使我国的审计事业 步入一个新的历史发展时期。但也应看到，随着我国经济建设的发展， 审计外部环境的变化，现有的国家审计组织体制逐渐显露出一些与经济 体制改革不相适应之处。因此，在对我国国家审计组织体制研究之前， 为更好地解决当前审计工作中迫切需要解决的问题，先介绍一下国外国 家审计组织的形式和特点，以便从中为构建我国国家审计组织体制寻求 有益的启示。 第二章国外国家审计组织体制类型及其比较 国家统治者都自觉或不自觉地利用国家审计为巩固其政权服务，只 是早期的统治者未认识到应将其放在独立的政治位置上让其充分发挥 作用，而只是让有关官员兼任这项工作。该阶段为国家审计的萌芽期。 随着国家政治体制的变迁和生产力水平的不断提高，国家审计得到了较 大的发展，各类型的国家审计机关纷纷产生，有的已具备相当的独立性 和司法性，为后来各种类型的国家审计制度莫定了基础。 1 7 1 8 世纪，以英法美为代表的国家相继建立了立法、司法、行 政三权分立的政治体制，其中行政机构对代表公众的立法机构承担以下 责任：政治责任、行政责任、法律责任和经济责任。经济责任是基本责 任，与当代国家审计密切相关，是国家审计的直接目标。1 9 世纪末2 0 世纪初，许多国家先后推出具有独立性和权威性的国家审计制度，从而 拉开了当代国家审计发展的序幕。 2 1 国外国家审计体制类型 目前，世界上已有1 6 0 多个国家建立了政府审计机构，实行审计监 督制度。由于各国政治制度、经济制度以及民族文化传统不同，现代国 外政府审计的体制亦有很大的差别。现代审计理论界按照审计机构的隶 属关系，将不同形式的国家审计体制分成4 种类型：立法型审计体制、 司法型审计体制、行政型审计体制和独立型审计体制。不同的体制模式 具有各自的组织形式和特点。 2 1 1 立法型的审计体制 所谓立法型的审计体制，主要是指审计机关隶属于立法部门，审计 制度在某种程度上是一种确保三权分立的制衡机制。这种体制最早产 生于英国，完善和成熟在美国。公元1 3 1 4 年，英国国王任命了历史上 第一位国库主计长。从此以后，历代王朝都设立了审计机构，国家审计 职责和权力得到不断发展和加强。1 8 6 0 年6 月2 8 日，英国议会通过国 库和审计部法，将监督行政部门经济责任的权力交由议会掌握，标志 9 着第一个立法模式审计体制的诞生。该法案第一次在法律上明确了国家 审计是议会对承担经济责任的行政部门和官员进行监督的工具，是当代 国家审计独立于行政部门的开始。1 9 8 3 年，英国议会通过了国家审 计法，并于次年实施。本法重新规定主计审计长的任命和地位，重新 规定政府部门、机构和团体必须提高使用公共资金的经济性、效率性和 科学性。从而加强了议会对公共资金支出的控制和监督，英国立法型国 家审计制度也进一步得到发展与完善。 美国于1 9 1 9 年通过了预算和审计法，确认了美国审计总署的地 位，也进一步完善了立法型审计模式。该法案规定，在美国国会之下设 置独立的国家审计机构一审计总署，独立于行政部门之外，负责对政府 的会计资料进行审计，并就联邦政府的运转情况向国会提出报告。该法 案明确表明了立法审计监督的思想，是对英国立法审计思想的继承和发 展，加强了立法部门对行政进行监督的力量。 继英、美之后，加拿大、澳大利亚等很多国家的审计模式都向着立 法型靠拢，并在理论、方法、组织和准则等诸方面为这一模式的进一步 完善作了大量尝试。目前这种模式被认为是一种比较理想的国家审计模 式，成为目前世界审计制度的主流。 2 1 2 司法型的审计体制 所谓司法型的审计体制，主要是指国家审计机构隶属于国家的司法 部门，具有一定的司法性质，显示了国家对法治的强化。这类审计机构 一般都拥有司法权，国家审计人员具有司法地位，享有司法权力，强化 了国家审计职能，有些国家还在审计机构内部设置审计法庭，直接对违 反财经法纪和造成重大经济损失的案件进行审理，具有很高的权威性。 司法型审计体制最初源于法国，1 3 2 0 年法国设立审计厅，作为皇家的 行政法院。法国是一个司法权力很大的国家，将审计置于司法系列更显 示出审计的权威性。1 8 0 7 年法国通过法令决定国家审计院采用最高法 院体制，地位仅次于最高法院，是个具有权威性的国家审计机构，拥 有终审权。各个机构的公共会计官员均须按时向法院提交账目，反映一 年的收支情况，违者罚款。审计法院经过审查，如果证明他们在收支和 遵守法律方面尽职尽责，就发给一张账目清楚的证明书，否则就判决为 l o 结欠，勒令他们向国库偿还所欠款项。审计法院的建立，是对国家审计 职能法制化的尝试。它不仅解决了国家审计机关的权威性问题，也宣告 了司法模式审计制度的最终确立。当时的审计法院是一个服务于皇帝的 具有权威性的审计机构。此后，随着国家政治的现代化发展，审计法院 得到了进一步的完善，从皇帝的职权中分离出来，成为一个独立于立法 和行政之外的最高审计司法机构，协助议会和政府监督财政收支的贯彻 执行。审计法院的另一个特色是其稳定性一终身制，有效地避免了动乱 年代可能出现的报复行为。 以法国和意大利为代表的司法类型审计体制，是国家审计现代化过 程中的第二条道路，其作用和影响十分突出和独特。西欧、南美和非洲 的一些法语国家尽管各自具有不同的文化、经济、政治背景，但先后都 按照这种类型建立起当代国家审计制度。 2 1 3 行政型的审计体制 所谓行政型的审计体制，主要是指国家审计机构从属于政府行政部 门，具有经济监督与行政监督相结合，审计机关成为国家行政管理的重 要手段。这种情况下审计机关以隶属关系划分有两种形式：一种是审计 机构作为政府组成的一个部门；另一种是审计机构直属于某一政府行政 机构。这种类型由原苏联率先建立，并主要为原东欧一些社会主义国家 所采用，目前采用这种审计体制的国家为数不多，主要有巴基斯坦、泰 国、越南和我国等。其中，巴基斯坦与泰国的行政型审计体制具有代表 性。1 8 1 1 年，沙皇政府建立监督机构一国家会计检查总署；1 8 3 6 年， 改为国家监察部，主要负责财务监督和预算收人部门的会计帐目审计工 作。十月革命后，苏维埃政权接管并改造了国家监察部，成立国家监察 委员会；1 9 6 5 年底成立苏联人民监察委员会，主要任务是对各部委、 地方各级政府、大小企业、人民团体的经济业务和计划执行情况，以及 对社会文化建设进行监督。该委员会是全国人民监察体系的领导机关， 受苏联部长会议领导，在全国范围内形成了统一的组织网络，加强了人 民监察的民主性，并吸纳了人民群众参加监督国家和社会事务。二战以 后，东欧国家仿照苏联体制，建立国家监督机构，但不久进行了不同程 度的改革，演变为三类：一类仍以苏联人民监察模式为监督体系；一类 是审计机构划归财政部门领导；一类改为隶属于立法机构的监督模式。 2 1 4 独立型的审计体制 所谓独立型的审计体制，主要是指国家审计机关不隶属于任何权力 部门，而是一个独立的监督机构，只对法律负责。德国最早走出了这条 “独立审计模式”之路。1 7 1 4 年德意志联邦共和国成立总会计院实施审计 制度，该院当时是独立于行政部门之外的审计机构。1 9 5 0 年通过了创 建联邦审计院的法律，并于1 9 6 9 年修改，规定了审计机构直接向议会 报告工作，使审计法院与立法机构的联系越来越密切。1 9 8 5 年又颁布 新的联邦审计法院法，规定审计法院既不属于立法部门，也不属于 司法部门和行政部门，而是一个独立的财政监督机构，只对法律负责， 只作顾问，为立法部门和政府提供帮助。但是法院院长和副院长由议会 选举产生，他们拥有公正无私的调查权，而没有处理权。日本的近现代 审计制度确立于明治维新时期。1 8 6 9 年，日本政府在财政部下设负责 会计检查工作的检查局，该局于1 8 8 0 年从财政部划出并更名为会计检 查院。二次大战后，日本仿效德国的做法，根据1 9 4 7 年新的会计检查 院法，将会计检查院定位为一个独立于国会、内阁和司法部门的经济监 督机构。其独立性主要表现在：人事权相对独立；制定规则权；特定事 项受托报告国会权；经费保障权。 2 2 国外国家审计体制类型比较 从上述四种体制类型介绍中，我们不难看出，尽管它们隶属部门不 同，法律地位有别，但其一般都是适应本国政治体制和经济基础的需求 而建立的，且共性在于均从国家法律角度都给予了较高的独立性和权威 性，审计工作不受政府行政部门的干涉；最终目的也大多向立法机构报 告工作。不同的是建立立法型国家审计模式的前提是，国家必须有强有 力的立法机构，否则国家审计很难发挥重要作用。例如，在英国人们奉 行议会至上原则；在美国，虽然奉行制衡原则，但国会对政府行政部门 拥有有效的制约手段。在这种情况下，国家审计才能发挥重要作用。司 法型则需要将政府审计法制化，通过权威性( 具有司法权) 突出国家审 计机构的独立性，从而强化其国家审计的职能和作用。行政型审计体制 1 2 的优势是这种行政执法地位使得审计机关有精力开展和落实经济监督 和审计建议。独立型体制虽独立于国家立法、司法、行政三权之外，只 对法律负责，不受任何干涉地履行职责，并向有关部门提供有价值的建 议与信息。但是，绝对的独立是不存在的，该类型对审计出来的问题没 有处理权，而要交与司法机关审理。而且即便作为独立型典型代表的德 国和日本，从其实际发挥作用情况来看，也还是为立法部门服务的。 第三章我国国家审计组织的历史沿革 新制度经济学中关于“路径依赖”的理论充分说明，“历史是至关重 要的”，“人们过去作出的选择决定了他们现在可能的选择”。我国古代 的政府审计在机构归属问题上曾出现过不同的体制模式，因此，研究审 计体制问题，必须认真研究我国政府审计体制的历史变迁，深刻认识其 演进的规律，古为今用，以史为鉴，才能找到当代政府审计体制改革的 正确方向。 3 1 我国古代及旧中国的审计制度 我国的审计制度经历了一个漫长而曲折的发展历程，纵观我国古代 及旧中国国家审计制度的沿革，大体可分为6 个时期。 3 1 1 萌芽时期一西周 据周礼记载，早在西周时期( 公元前1 1 世纪一公元前7 7 1 年) ， 在中央政权天官中小宰之下设宰夫下大夫一职，负责审查“财用之出 入”，并拥有“考其出入，而定刑赏”的职权。宰夫之职地位较低，权力 较小，但宰夫所从事的工作独立于财计部门之外，具有一定的独立性和 审计的性质。因此，标志着我国国家审计产生的萌芽。 3 1 2 雏形时期秦汉 秦汉时期是我国国家审计制度的确立阶段，主要表现在：“上计制度” 日趋完整。所谓“上计制度”，就是皇帝亲自听取和审核各级地方官吏的 财政会计报告，以决定赏罚的制度。此外，作为秦汉时期审计建制的重 要组成部分一御史制度的建立，使得御史大夫不仅行使政治、军事的监 察大权，还行使经济的监督大权，这一切制度和措施说明国家审计制度 至此日趋完善。 3 1 3 成熟时期一隋唐 到了隋唐时期，由于经济发达，政治稳定，审计地位提高，对中央 和地方的财政收支实行定期的审计监督，国家审计有了明显发展。政府 审计无论是组织机构设置、法规制度建设、财计系统控制，还是外部御 1 4 史系统的财计监察等都取得了长足进步。具体表现在：比部归属于刑部， 且已初具规模，人员构成也基本齐备；审计范围扩大、内容详细、司法 职能明确；审计方式多元化。 3 1 4 变革时期一宋代 宋朝初期，通过将包括财政审计在内的全部财权集中于三司一身， 来达到强化控制中央财计的目的。为此，相继创立了隶属于财政系统的 立部、勾院等许多审计机构，尤其是公元9 9 2 年设置的“审计司”、“审 计院”，是我国审计机构定名之始，标志着我国政府审计制度的创新和 发展。 3 1 5 徘徊时斯一元明清 元明清三代君主专制日益强化，未设专门的审计机构，审计虽有所 发展，但总体上讲是停滞不前的。元代取消比部，户部兼管会计报告的 审核，独立的审计机构随之消失。元末改制后，形式上虽曾恢复了唐代 比部的审计制度，但这时比部实际地位和作用已远非盛唐。明清虽都设 置都察院，以左右都御史为长官，审察中央财计，但其行使审计职能却 具有一定约束。 3 1 6 演进时期一中华民国( 1 9 4 9 年以前) 中华民国于1 9 1 2 年在国务院下设审计处，1 9 1 4 年北洋政府改为审 计院，同年颁布了审计法。1 9 2 8 年南京国民政府设立司法、立法、 行政、考试、监察五院，在监察院下设审计部，各省( 市) 设审计处。不 能按行政区域划分的企事业机构如国库、铁路局等，则根据需要可设审 计办事处，分别对中央和地方各级行政机关以及企事业机构的财政财务 收支实行审计监督。国民党政府的审计法及其实施细则和审计组 织法几经补充修改，但是由于当时的政府贪污腐败，政治不稳定，经 济发展缓慢，使审计制度徒具形式，并没有发挥应有的作用。 3 2 中央革命根据地及建国至今的审计制度 在第二次国内革命战争时期，中国共产党领导下的革命根据地在 1 9 3 2 年成立中央苏维埃政府审计委员会以后，于1 9 3 4 年颁布审计条 例，实行了审计监督制度。在抗日战争和解放战争时期，在山东、陕 甘宁、晋绥等革命根据地，也建立了审计机构，颁布了相关的审计法规， 开展了战争时期的审计监督工作。革命根据地的审计制度，对战争年代 节约财政支出、保障战争供给、维护革命纪律、树立廉洁作风，都起到 了应有的作用。 中华人民共和国成立后，由于相当长的时期实行的是高度集中的计 划经济体制，国有资产的所有权与经营权一体化，以及全面学习前苏联 经验等诸多因素影响，国家未设独立的专职审计机构，对财政经济的监 督由财政、银行、税务等部门通过其业务分别在一定范围内进行。自 1 9 7 8 年中国共产党第十一届三中全会以来，全党全国的工作重点转入 以经济建设为中心的轨道，实行经济体制改革，国民经济得到蓬勃发展。 1 9 8 2 年1 2 月第五届全国人民代表大会第五次会议通过修改的中华人 民共和国宪法，宪法第九十一条规定国家建立审计机关，实行审计 监督制度。据此，1 9 8 3 年9 月1 5 日，国务院正式设立审计署，随后地 方各级政府的审计机关相继建立，并颁布了一系列审计法规，卓有成效 地开展了审计监督工作。特别是1 9 9 4 年8 月3 1 日第八届全国人大常委 会第九次会议通过的中华人民共和国审计法，并于1 9 9 5 年1 月1 日 实施后，1 9 9 7 年1 0 月2 1 日，国务院发布了中华人民共和国审计法 实施条例，标志着我国国家审计正式