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东北大学旧 专业学位论文摘要 论我国税收流失及其治理 摘要 本文在借鉴中外学者和我国税务工作者的研究方法和研究成果的基础上，从 税收流失概念入手，对税收流失的概念从狭义、广义两方面进行了界定。对我国 税收流失的现状、影响及渠道进行了分析，认为当前我国税收流失的现状十分严 重，指出了税收流失对我国经济秩序和经济发展的影响。着力对狭义税收流失的 渠道进行了分析，如常规渠道下的偷税、逃税、抗税、骗税、欠税、减税和免税的 滥用、吃税和包税。另外，本文将重点对当前社会经济生活中出现的造成税收流失 新的非常规渠道进行了分析，如企业改制过程中以及电子商务环境下的税收流失。 本文分别从税收流失产生的内在动因、制度因素和社会环境三个方面对产生税收 流失的根源进行了探究。在对美国、澳大利亚、日本等几个发达国家防治税收流 失的主要措旄进行研究后，总结了治理税收流失的些成功经验。从五个方面提 出了综合治理税收流失的对镱建议。第一，坚持依法治税；第二，深化税制改革： 第三，强化税收征管。第四，就前文提到的国有企业改制过程中和电子商务环境 下造成税收流失的两种新渠道提出了具体治理对策。 关键词：税收；税收流失：治理 一玎一 东北大学m p a 专业学位论文 a b s t r a c t o nt h et a xl o s i n ga n di t sc o n t r o li nc h i n a a b s t r a c t u s i n gt h e r e s e a r c hm e t h o da n d 。p r o d u c t i o nm a d eb yd o m e s t i ca n df o r e i g n s c h o l a r sa n dt a xo f f i c i a l sf o rr e f e r e n e e ，t h ea r t i c l es t a r tt os t u d yt h ed e f i n i t i o no ft a x l o s i n g ，a n dt r y t od e f i n et h ei n t e n s i o no ft a xl o s i n gi nw i d em e a n i n ga n dn a l t o w m e a n i n g t h e nt h ea u t h o ra n a l y z et h ea c t u a l i t y , s i z e ，e f f e c t sa n dc h a n n e lo ft a x l o s i n g ，a n ds u g g e s tt h a tt a xl o s i n gi no u rc o u n t r yi sv e r ys e r i o u s ，a n dl a yo u tt h ee f f e c t w h i c ht a xl o s i n gh a v em a d et oc h i n a se c o n o m y t h ea u t h o re s p e c i a l l ya n a l y z e st h e e x t e n s i o no fl a xl o s i n go nn a l t o wm e a n i n g ，w h i c hi n c l u d e st a xc l o d # r i g , t a xe v a s i o n ，t a x r e s i s t i n g ，t a xc h e a t i n g , t a xa r b i t r a g ea sw e l la st a xh o l d i n g , t a xi na r r e a r s ( o l da n dd e a d l i a b i l i t y ) ，d a t et a xc a u s eb ye x c e e da u t h o r i t y a n dt h i sa r t i c l et h e o m t i c a l l ya n a l y z et h e n e wm e t h o d so ft a xl o s i n gi nm o d e ms o c i a la n de c o n o m i c a ll i f e ，f o re x a m p l e ，t a xl o s i n g o fe n t e r p r i s es y s t e mr e f o r m a t i o na n dt a xl o s i n go fe c o m m e r c e t h ea r t i c l et h e o r e f i c a u y a n a l y z et h er e a s o no ft a xl o s i n g , e m p l o yt h eg a m et h e o r yt oa n a l y z et h ef a c t o r so ft a x l o s i n ga n dt h e na n a l y z et h er e g u l a t i o na n ds o c i a le n v i r o n m e n tf a c t o r s t h ea r t i c l e i n t r o d u c e st h ed e t a i l e dp r a c t i c eo fs o m ed e v e l o p e dc o u n t r ys u c ha su s a a u s t r a l i a ， j a p a n , a n dt h e ns u m m a r i z e ss o m es u c c e s s f u le x p e r i e n c eo ft r e a t i n gt a xl o s i n g , w h i c h w i l lb eu s e f u lt oo u rr e f e r e n c ei nc o n t r o l l i n gt a xl o s i n g f i n a l l yt h ea r t i c l ed i s c u s s e st h e c o u n t e r m e a s u r eo fc o n t r o l l i n gt a xl o s i n g ，w h i c hi sm u l t i f o r m t h ea r t i c l eg i v e s5 s u g g e s t i o n s ，w h i c hi n c l u d e ss t r e n g t h e n i n gl e g a ls y s t e mt oc o n t r o lo u rt a x a t i o n , r e f o r m i n gt a xs y s t e m ，s t a n d a r d i z i n gt h er e l a t i o nb e t w e e nt a x a t i o na n df e e s ，i n t e n s i f y i n g t a xa d m i n i s t r a t i o na n da l s og i v e ss u g g e s t i o nt oc o t r o l l i n gt a xl o s i n go f e n t e r p r i s es y s t e m r e f o r m a t i o na n de c o n m l e r c e k e y w o r d s ：t a x a t i o n ；t a x - l o s i n g ；c o n t r o l i l l 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是在导师的指导下完成的。论文中 取得的研究成果除加以标注和致谢的地方外，不包含其他人己经发 表或撰写过的研究成果，也不包括本人为获得其他学位而使用过的 材料。与我1 同工作的同志对本研究所做的任何贡献均己在论文中 作了明确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名： 碳纽英 日期： o w g 、j 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者和指导教师完全了解东北大学有关保留、使用 学位论文的规定：即学校有权保留并向国家有关部门或机构送交论 文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人同意东北大学可 以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索、交流。 学位论文作者签名： 张乙瑛 l t期： 妙j 一、g 、j 另外，女f f 作者和导师不同意网上交流，请在下方签名：否则视 为同意。 学位论文作者签名： 签字日划： 导师签名： 签字日期： 东北大学m p a 专业学位论文 引言 引言 西方国家流传句名言：“只有死亡和纳税是不可逃避的”，可见纳税在当今 人类社会、经济生活当中的作用已是深入人心。在我国，由于受税制的条件不完 善、征管手段的技术落后，公民纳税意识淡薄等诸多因素的影响，我国偷、骗、 抗税等现象严重。税收流失问题一直在困扰我国的税务管理部门，它既是当前税 收管理的一个难点问题，也是目前我国财税界普遍关心的热点问题。因此加强税 收流失的问题研究及治理，堵塞税收征管漏洞，在理论和实践方面具有重要意义。 从当今国内财税研究领域所作的有关税收流失的研究来看，研究成果还较不 够全面，大多以小篇幅的论文形式刊登在各种学术刊物上，内容相对比较单一， 往往只涉及税收流失某一、两方面的具体问题，缺乏全面、系统地研究。本文在 借鉴中外学者的研究方法及从事税收工作的同志们的实践经验的基础之上，从税 收流失的概念界定入手，对税收流失的产生原因及渠道进行理论分析，并且一些 发达国家在治理税收流失方面的经验进行比较研究，从而对我国的税收流失治理 提出一些有针对性的对策，在理论上满足了税收学术研究的需要。 研究税收流失理论，具有现实性和指导性。从对我国目前的税收实践来看， 税收流失情况愈演愈烈，对我国经济的各个方面都造成了很大的影响税收实践 工作迫切需要对税收流失问题提供一个较为全面透彻的分析和研究，以便为治理 我国税收流失问题提供有意义的理论指导和决策参考，同时也对提高和改进我国 的税收征管工作水平提出了具体的要求。 随着经济体制改革的不断深入，市场经济的发展，我国的税制改革也取得了明 显的成效。但是，由于我国受税制条件、税收成本、公民纳税意识普遍淡薄等因 素的制约，税收流失现象还依然存在。税收流失作为税收征管当中的难题，一直 在困扰着税务工作者，同时也威胁着国家经济的持续发展。因此，从理论和实践 的结合上，综合运用系统研究和实证分析的方法，就这一问题展开深入研究，既是加 强我国在这领域学术研究的需要，也是指导治理我国税收流失实践的需要，更是 落实国务院税务主管部门提出的“依法治税、从严治队、科技加管理”以及“堵 塞漏洞、惩治腐败、清缴欠税”的工作方略。有鉴于此，本文正是在借鉴中外学者 和我国税务工作者的研究方法和研究成果的基础上，从税收流失概念入手，对税收 流失的规模、影响与产生原因进行分析，并且列举了一些造成税收流失的渠道， 东北大学m p a 专业学位论文 引言 借鉴国际上治理税收流失的经验，对我国税收流失的治理提出了一些对策，特别是 对近年来两种造成税收流失的新渠道进行了较为深入地研究。 一2 一 东北大学旧 专业学位论文 第一幸税收流失概述 第一章税收流失概述 1 1 税收流失的内涵 1 1 1 学术界对税收流失的定义 税收流失在世冕各国是极其普遍的社会现象。在一定的社会发展水平、税收征 管水平和特定税制条件下，由于税收成本的制约，发生一定的税收流失是不可避免 的，只不过在不同的时期和不同的条件之下流失的程度不同罢了，从世界范围来看， 无论是发达国家还是发展中国家都或多或少地受到税收流失问题的困扰。税收流失 也是目前我国财税理论研究和税务管理部门讨论的热点问题。它经常被用来概括各 种导致政府税收收入减少的行为和现象，但如果深入研究起来，究竟什么是税收流 失? 它的内涵是什么? 答案却有较大的差别。综观散见于各种书刊中有关税收流失问 题的研究成果，大致可以归纳出以下3 种具有代表性的观点。 1 税收流失是各类纳税人利用各种手法增大利润或窃取税款而造成税收收入减 少的一种经济现象“。根据这一观点，税收流失的结果表现为税收收入的减少，而为 达到这一目的，纳税人可以使用各种手段，即包括非法的手段，也包括合法的手段。 因此如果从这方面看，该定义的概括性比较强，但是以此来界定税收流失，也是不够 全面的。因为在我国的税收实践中，显然纳税入方面的原因是导致税收流失最主要的 原因，但也不可否认，由于征税人方面以及社会其它方面的原因导致的税收流失也 极为严重。此外，把税收流失定义为税收收入的减少缺少比较的标准，即税收收入是 通过与什么标准相比较而言，似乎不够明确。 2 税收流失是实际税收收入与潜在税收收入之问的差额。1 。这一定义相当简明 扼要，但是也有它的不足。首先，仅仅把税收流失定义为一种静态的“差额”，是 不能完全反映它所包括的内涵的。其次，该定义中“潜在税收收入”一词也不够明 确，到底什么是“潜在税收收入”? 是按照税法征收的税收收入，还是完善的税制 下可征收的税收收入。或者是其它? 因此这样定义税i | 受流失的概念自然也就不够 明确。 3 税收流失是指税务部门应该征收而实际上没有征收入库的税收收入，即应 东北大学心a 专业学位论文第一章税收流失概述 收未收的税收收入。这是许多从事财税工作的学者们所持的定义。例如有的学者 认为，从广义讲，税收流失是就税收作为国家取得财政收入的主要形式而言，所有 无益于实现可取得税收收入的行为及其后果都可称为税收流失0 1 。但对于什么是应 收未收的税收收入，即以什么标准来判断税务部门应该征收还是不应该征收，是可 取得税收收入还是不可取得税收收入，大致又有三种意见：第一种是以现行税法 的有关规定( 不包括有关税收优惠和减免的规定) 或者是法定税率来作为判断应收 未收的标准，认为凡是按照现行税法或法定税率的规定应该征收而实际上未能征 收入库的税收收入，包括由于税收优惠和减免而导致的税式支出都属于税收流失。 第二种也是以现行税法的有关规定和法定税率来作为判断应收未收的标准，只不 过把有关税收优惠和减免的规定也视为现行税法的一部分，由此而导致的税收收 入减少不属于税收流失的范围，只有那些违反税法规定的任意减免、非法减免才 作为税收流失。第三种观点则是从完善税制的角度出发，认为在我国目前客观上 是可以存在一个较为理想的“最佳税制”或“最住宏观税率”的，按照这种理想 化的税制或税率来计算征收的税收额，就可以近似地作为我国目前的应征税收额， 而实际税收征收额与应征税收额之间的差距就可以视为税收流失。 从国外的研究情况看，关于什么是税收流失，国外学术界的认识不尽相同。 但是大部分学者认为，税收流失是纳税人违背政府立法意图而导致税收收入难以 按照预期入库的行为。其具体表示方法也有很多种，如税收损失( t a xr e v e n u e l o s s ) 、税收规避( t a xd o d g i n g ) 、税收免除( t a xe x e m p t i o n ) 、税收最小化( t a x m i n i 硼i z a t i o n ) 、税收限额( t a xl i m i t a t i o n ) 、税收减轻( t a xa 1 l e v i a t i o n ) 。在 所有的概念中，有3 个概念较为常用，即逃税( t a xe v a s i o n ) 、避税( t a xa v o i d a n c e ) 与节税( t a xs a v i n g ) 。 1 2 1 本文对税收流失的界定 在综合各种有关税收流失的不同观点的基础之上，笔者认为可以相应地把税 收流失的定义划分为两个层次：狭义的税收流失和广义的税收流失。 所谓狭义的税收流失，是指各类税收行为主体，以违反现行税法或违背现行 税法的立法精神的手段，导致实际征收入库的税收收入少于按照税法规定的标准 计算的应征税收额的各种现象和行为。这一类现象和行为大致包括偷税、逃税、 一 一 东北大学旧a 专业学位论文第一章税收流失概述 抗税、骗税、吃税和包税、欠税( 陈欠和死欠) 、减免税( 越权减免) 。 所谓广义的税收流失：就是在狭义的税收流失定义的基础上，把那些是否应列 为税收流失尚有争议的各种现象和行为( 如合法避税) 也考虑在内，它的范围和口 径比狭义的税收流失要大，基本上包括了前面所列的所有现象和行为。 本文对税收流失治理的研究将重点放在狭义税收流失问题上。 1 2 税收流失的现状、渠道及影响分析 1 2 1 我国税收流失的现状 从近几年的税收征管实践来看，我国各类企业和个人偷述国家税款的现象有 严重化的趋势，不仅在个体私营经济大量存在，在国有、集体、股份制及各种外 资企业中也普遍存在，流失的数额相当严重，税收流失的量大面广。据有关资料 2 0 0 2 年报道，目前我国国有企业偷逃税面为5 0 ，乡镇企业的偷逃税面为6 0 ，城 乡个体工商户和私营企业的偷逃税面为8 0 ，外商投资企业和外国企业的偷税面为 6 0 ，个体的偷逃税面在9 0 以上伽近年来曝光了不少偷逃税的大案要案，如刘 晓庆及其所有的北京晓庆文化艺术有限公司和北京晓庆实业发展有限公司，自 1 9 9 6 年以来，采取不列、少列收入，多列支出，虚假申报等手段，偷逃税款高达 1 4 5 8 3 万元；江苏铁本钢铁有限公司及其关联企业常州鹰联钢铁有限公司、常州 市三友轧辊厂，在2 0 0 1 2 0 0 3 年间共计偷迷税款多达2 9 4 亿元m 。 有关专家学者估计，2 0 0 0 年我国的税收流失应在3 0 0 0 亿元以上同，2 0 0 1 年 我国税收总体流失在3 2 0 0 至4 3 0 0 亿元，约占应纳税款的3 0 ，接近中国g d p 规模 的5 ”1 以个人所得税的流失为例，不仅个体经营者少缴或不缴个人所得税，国家 公职人员缴纳个人所得税的情况不理想。有的学者将税收流失划分为“地上经济” 流失和“地下经济”流失。1 。根据从事征管研究多年的专家多年探索，结合个案调 查和国、地税基层征收单位实际征收情况的分析，以及对未经工商登记注册的地下 工厂的有关资料分析后进行预测，地上经济流失又分为非农物质部门，即扣除农业 部门以外的第一、二、三产业的所有部门的税收流失、进口关税流失、个人所得 税流失。三项汇总得出地上经济税收流失规模。再加上地下经济税收流失规模， 即为我国税收流失的总体规模“1 。1 9 9 5 年我国税收流失额为4 4 7 4 亿元，当年税收 收入为6 0 3 8 亿元，税收流失率高达4 2 5 6 ；而2 0 0 0 年我国税收流失额为4 4 4 7 亿 一5 一 东北大学m p 专业学位论文第一章祝收流失概述 元，当年税收收入为1 2 5 8 2 亿元，税收流失率为2 6 ，1 1 ，减少了1 6 4 5 个百分点 “。在刚刚过去的2 0 0 4 年，税收收入实现新的历史突破，全年税收收入2 5 7 1 8 亿 元，增收5 2 5 6 亿元，比上年增长2 5 7 ：税收收入占g d p 的比重约1 9 ，比上年 提高1 5 个百分点左右。在税收收入连连大增的怠好环境下，我国税收流失额也 在趋于扩大。据保守估计，2 0 0 4 年我国税收流失额至少4 6 0 0 亿元。税收流失率在 1 5 左右1 。这一变化说明，随着税收治理的不断深入，我国在税收征管技术升级 和税务检查的更加严密等方面取得的成效明显，但是我国税收流失的现状仍非常 惊人。 1 2 2 税收流失的渠道 如前所述，狭义的税收流失是指各类税收行为主体，以违反现行税法：或违反 税法的精神而导致实际入库的税收按照税法规定的标准计算的应征税收额的各种 现象和行为，在日常生活中狭义的税收流失的渠道可分为两大类：一是常规渠道， 即通常导致税收流失的偷税、述税、骗税、抗税、欠税、非法任意减免以及征收 人违规导致的税收收入减少等渠道。这些渠道也是税收流失的基本形式。二是新 出现的渠道，如新的经济活动主体出现、新的经济活动形式的产生以及管理体制 或制度的变更产生暂时的税收征管真空造成的税收流失，成为上述税收流失基本 渠道在新形势下的花样翻新。 1 2 2 1 税收流失的常规渠道 1 2 2 1 1 偷税 中华人民共和国税收征收管理法( 以下简称税收征管法) 第六十三条 对偷税作的界定：纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账 簿上多列支出或者不列、少列收入或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行 虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。无论是财税理论界还是实际 工作部门都把偷税视为税收流失的一种主要形式，列为研究和防治税收流失的 重点。 1 2 2 1 2 逃税 - - 6 - - 东北太学m p a 专业学位论文 第一章税收流失概述 逃税是指纳税人在应税经济行为和纳税义务发生之前，利用非法的经济手段 单方面减轻或免除税收负担的行为，是一种非法的税收流失。在我国财税界中，逃 税与偷税是经常混用的同义词，往往也合起来称为偷逃税。逃税理所当然被认定是 税收流失。在市场经济条件下，由于经济交易方式的多样性，经营地点的可变性，一 次交易完成的对阐更为短暂。这就为迷税提供丁更大豹可能，往往使当地税务机关 难于征管和稽查，逃税引起的税收流失臼趋严重。因此研究在现代市场经济条件 下如何有效地防范逃税引起的税收流失，就成为一项值得高度重视的新课题。 1 2 2 1 3 抗税 我国税收征管法第六十七条，对抗税作了界定：以暴力、威胁方法拒不 缴纳税款的，是抗税。抗税作为种以暴力手段的极端方式来减轻税负的行为，在 现实生活中屡有发生，如果从经济分析的意义上看，去掉它的暴力特征，其本质上 也是一种偷逃税行为。因此，抗税也是税收流失的一种表现形式。 l 2 2 1 4 骗税 骗税是指利用非法手段骗取国家退税款的行为，主要是指骗取出口产品的增 值税税款的行为。我国现阶段由于在增值税发票管理及出口退税管理方面还存在 许多漏洞，一些不法分子利用虚假增值税专用发票和虚假出口报关票据大肆骗取 国家对出口产品的退税，使得骗税行为成为我国目前比较突出、影响十分恶劣的税 收流失行为。 1 2 2 1 5 欠税 欠税指纳税入，扣缴义务入超过税务机关核定纳税期限，因没有按对或足额 缴纳而拖欠税款的行为。有的欠税只是纳税人暂时拖欠国家的税款，欠款者所欠 税款最终要补足缴纳，并没有使国家的税收收入减少，这种欠税不属于税收流失。 但是那些难以补缴的所谓“陈欠”、“死欠”，税务部门根本就没有收回的可能，因 此，此类的欠税应视为税收流失的表现形式。 1 2 。2 1 6 税收优惠减免的滥用 查些垄堂壁! 主些兰堡垒圭 堑二主型垒堂堂 税收优惠和减免，即税式支出，是指税法为了照顾纳税人的某些特殊情况或 为了实现某些特殊的扶持目的而给予减轻或免除税收负担的各种优惠规定。现行 税法规定的税式支出是不能当作税收流失的。但从目前情况看，一些地方政府和 税务机关滥用优惠政策，任意减免和优惠所造成的税收收入减少应视为税收流失 的表现形式。 1 2 2 1 7 吃税和包税 所谓吃税是指极少数税务征管人员贪赃枉法，利用各种手段侵吞公款，损公肥 私的行为以及征税人与纳税人相互勾结，共同偷逃税的行为。包税是指某些地方和 税务征管部门违反税法规定采用承包税收定额方法来计算征收税额，使得纳税人 实际缴纳的税额比按照税法规定应该缴纳的税额要少，国外把这种现象称为税收 低估。吃税和包税都是由于征税人违规而导致税收收入的减少，因此应视为税收流 失的一种表现形式。 1 2 2 2 税收流失的新渠道 当今社会，可以导致税收流失的手段五花八门，几乎渗透到中国社会经济生活 的每一个角落，我们不可能列举出税收流失的所有手段和表现，在这里只对两个比 较突出的问题如发生在国有企业改制过程中和电子商务环境下的税收流失进行分 析。 1 2 2 2 i 国有企业改制过程中的税收流失 1 产权交易引发的税收流失 产权交易应该在规范的产权交易市场上进行，以公开交易为前提，由市场供 求关系自主决定，在多个交易者竞争的情况下进行。然而我国目前产权交易并不 是完全由市场来决定。首先，由于没有统一的产权交易市场和全国性的管理机构， 各地的产权交易比较混乱；其次是没有统一的立法规定和专门性的管理法规，仅 靠地方政策或行政规章的约束力远远不够。由此，造成地方政府及相关部门为支 持地方国有企业改制而各自为政出台一些优惠政策，使国有企业交易主体不明确， 交易难以定价，黑箱操作，将国家利益拱手让人，引起国有资产流失，进而导致 - - 8 - - 东北大学m p a 专业学位论文 第一章税收流失概述 企业所得税税基减少，造成了税收流失。 2 企业资产重组引发的税收流失 企业在资产重组过程中由于政策衔接、制度配套等原因促进会造成国有资 产的流失，同时也导致了税收流失问题。首先，增值税的流失。企业资产重组过 程中，部分资产在重组中政策界限模糨，如企业流动资产的重新组合实质是货物 交换行为，根据税法规定应该征收增值税，然而，由于企业流动资产评估中的不 规范，企业流动资产在评估中“缩水”，造成国有资产减值的同时也使增值税大量 流失。其次，营业税的流失。企业在资产重组时会发生房产设备、土地使用权转 让等问题，我国税法规定：对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不 动产的，要征收营业税，但往往由于税务机关掌握信息不灵无法及时确定营业税 的纳税业务人及征税对象使税款流失。 3 企业合资过程中引发的税收流失 日前国有企业进行合资改制按资金来源可分为两种形式，一种是中外合资， 另一种则是国有企业与私营企业合资。其中以中外合资引发的税收流失较为严重。 首先，中外合资企业创立时需要对双方的资产进行评估，但由于很多地方急于吸 引外资、促成合资合作项目，故意对中方国有资产不进行评估或者低估，对商标、 专利、土地使用权等无形资产不作价或作低价，使中方国有资产所占比例明显偏 低，造成国有资产在合资过程中严重流失。我国税法规定，对资产评估增值、资 产溢价所得应缴纳企业所得税，但是由于国有资产的流失而使得企业所得税的计 税基础减少，从而造成了税收的流失。同时外商利用价格转移，对进口原料、设 备，产品等采取高进低出的方法使企业应向国家上交的税、中方应得的利润大量 流入外方手中，造成实盈虚亏。此外，许多国有企业利用改制的机会，成立假“三 资”企业。这些假“三资”企业享受了本不该享有的税收优惠，如“两免兰减”、 免征城市维护建设税和教育费附加，使国家的税收遭到了严重侵蚀。 4 企业破产、清算过程中引发的税收流失 首先，我国破产法规定存在一些不足，例如在规定清算组的组成人员当 东北失学肝a 专业学位论文第一章税避叁蜒鎏 中，没有明确规定将税务机关列入必须参加的清算组成员，使得税务机关对国有 企业破产清算信息滞后，更不能参与清算其破产财产，进而使国有企业欠税问题 无法追回。其次，破产企业的欠税问题是导致其税收流失的主要因素。很多国有 企业的破产财产根本就不够清偿所欠税款或者被其他债权越位清偿；另外还有一 些国有企业，将存量资产中的有效部分剥离，把欠税和债务留给无偿还能力的原 企业，这也造成了税收的流失。最后，有些国有企业破产清算后，被其他企业兼 并、收购或重组，其名称、法人代表、经营地点、产权所有者等都有不同程度的 改变，按税法规定。他们应当在办理注销登记前，持有关证件向原税务登记机关 申报办理注销税务登记，然而事实情况是：很多企业没有到税务机关办理有关税 务注销手续，使税务登记正无法回收，发票的缴销工作也不能正常进行，而且新 企业如果没有按照规定及时办理有关税务登记手续，就会导致税务机关难以追缴 该国有企业所拖欠的税款，造成税收的流失。 5 企业资产评估过程中引发的税收流失 首先是资产评估的不规范。一些地方的国有企业改制一哄而起，导致评估工 作量较大，一些没有取得评估资格的人员参与评估。在各种社会关系的影响下， 某些评估人员为了自身利益而与当事人串通，往往不能客观地评估国有资产的价 值。其次，无形资产评估被忽视，对大量无形资产不予评估或不折价入股。再次， 企业在进行资产评估之前或评估期间，对原有库存产品进行大幅度降价处理，压 低库存价值，或者将部分实物偷偷转移出去，在帐目上作库存减少和坏账处理。 最后，有的企业对仍有使用价值的固定资产提前报废，或虚增其使用年限，以求 低估固定资产现值。 上述几个原因，使得企业国有资产的价值在评估中“缩水”，同时也造成了税 收的流失。首先，是由于库存产品价值的减少，出售这部门库存产品后需要缴纳 的增值税减少，流失了一部分增值税；其次资产评估价值的低估造成了大量的房 产税和印花税税款的流失。另外，固定资产评估增值处理中也存在国有资产税收 流失。根据中华人民共和国企业所得税暂行条例规定：“企业进行殷份制改造 发生的资产评估增值，应相应调整帐户， 旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。 所发生的固定资产评估增值可以计提折 资产范围应包括企业固定资产、流动资 东北大学泄 专业学位论文第一章税收流失概述 产等在内的所有资产。然而，许多企业在改制过程中，对固定资产评估所产生的 增值部分大量计提折旧，将其作为成本项目，在计税时予以扣除，减少了企业所 得税的税收收入。 1 2 2 2 2 电子商务环境下税收流失问题 电子商务是将业务数据数字化，并将数字信息的使用和电脑化的业务处理与 i n t e r n e t 集成一体化的全新的商务操作模式。作为一种新兴的交易方式，它冲破 了国界、地域的限制，使得越来越多的企业搬到网上经营，其结果是一方面带来传 统贸易方式的交易数量的减少，使现行税基受到侵蚀；另一方面由于电子商务是 一个新生事物，税务部门的征管及其信息化建设还跟不上电子商务的进展，造成了 网上贸易的“征税盲区域”，网上贸易的税收流失问题十分严重。 1 逃税有机可乘，税收流失严重。网上贸易发展迅速，越来越多的企业( 尤其是跨 国公司) 搬迂到互联网上进行交易，必然导致传统贸易方式的交易数量减少，而税 务机关又来不及研究相应的征税对策，更没有系统的法律法规来约束企业的网上 贸易行为，出现了税收征管的真空和缺位，使本应征收的税款白自流失。另外，由 于在互联网上企业可以直接进行交易，而不必通过中介机构，又使传统的代扣代 缴税款无法进行。 2 稽查难度加大，税收征管困难电子商务中的交易无纸化，使得凭证追踪审计 失去基础。帐簿、发票均可在计算机中以电子形式填制，电子凭证不仅易修改， 而且不留痕迹，税收审计稽查失去了最直接的纸质凭据，无法追踪。企业如不主 动申报，税务机关一般不易察觉其贸易运作情况，从而助长了偷逃骗税活动。另 外，随者计算机加密技术的发展，纳税人可以用超级密码和用户名双重保护来隐 藏有关信息。使得税务机关征管难度加大。 3 税收管辖权不强，税源易流失。目前世界上除少数避税港以外，绝大多数国家 为维护自身权益，避免税源流失，往往是属地和属人原则并行，一般遵循收入来 源地优先的原则。电子商务的发展使各国对所得来源地的判定容易产生争议，而 且来源国为国际公司提供的政治和经济环境，以及对跨国所得征税在时间和空间 上的优势，也随着电子商务的发展而消失，从而导致收入来源地税收管辖权弱化 一1 1 东北大学m p a 专业学位论文 第一章税收流失概述 和税收收入流失。 4 导致税务处理的混乱。随着网上贸易中有形产品和信息服务的区别变得日渐模 糊，税务机关对网上知识产权的销售活动及有偿咨询束手无策。许多贸易对象均 被转化为”数字化资讯在国际互联网中传送，使得税务机关很难确定一项收入所 得为销售所得、劳务所得还是特许权使用费。由于所得的分类直接关系到税务方 面的处理，上述问题导致了税务处理的混乱。网上交易发生在虚拟的、数字化的 计算机空间而不是在某一具体地点，所以要把收入来源和具体地点相联系几乎是 不可能的，确定纳税人也变得相当困难。 1 2 3 我国税收流失的影响 1 2 3 1 对财政状况的影响 税收流失将直接造成我国财政收入的减少，进而导致国家财政支出的减少或 财政赤字的增加，加剧了我国财政困难的局面，而且更为严重的是，税收流失还是 导致我国财政分配秩序混乱，造成财政收入机制不规范的根源。因为税收流失是 一种政府无法控制的，极不规范的“减税”，从税收流失中得到收益的各种偷逃税 的企业和个人受到这一利益的诱惑，往往会继续增加对各种产生税收流失的经营 活动的投入，而这些由于偷逃税等税收流失的刺激而膨胀起来的经济活动，大多 数仍处在政府税务部门的监控之外，继续干着偷选税等税收流失的勾当，因此这 些“膨胀、繁荣”起来的经济活动并没有给政府增加新的税源和税收收入“”。另 外，在我国目前对税收流失行为处罚不利的情况下，税收流失行为具有极强的传染 性，起到不良的示范作用。对纳税人来说，在处罚不严的情况下，一边是唾手可 得的丰厚收益，一边是无关痛痒的处罚措施，利益与风险极不对称。再加上看到 别人偷逃税成功后，心里感到不公平，这样会使得更多的纳税人加入到各种税收 流失活动中去，对我国的财政收入造成更大的损失。而面对日益严重的税收流失， 政府为了维持基本的税收或财政收入，不得不投入更多的人力物力来加强税收征 管，从而增加了税收成本，又相当于从另一方面减少了财政收入。更为严重的是， 税收流失还是造成和加剧我国政府收入和分配机制不规范，导致收费泛滥的深层 次原因之一。可以看到税收流失对目前政府收入和分配机制不规范状况形成的影 东北太学御 专业学位论文 第一章税收流失概述 响，正是由于存在税收流失严重的情况，使得我国财政收入中规范性税收收入增长 缓慢，而随着社会经济的发展，政府的职能加强得很快，财政支出增加很快，这 样导致财政收不抵支，财政赤字扩大，一些行政部门仅靠预算内财政拨款已经满 足不了它们支出的需要，甚至维持下去也很困难。于是政府迫于无奈，允许各部 r 搞一些收费和创收项目。以不靓范豹收入来弥补预算内不足。而这致策口子一 开，各级政府部门在本部门、本单位利益的刺激驱动下，对收费是“倩有独钟”、 乐此不疲，迫使各种创收和收费愈演愈烈。逐渐发展成为政府本身也难以控制的 “三乱”。 从企业和个人方面看，政府的不规范收入负担又主要落在政府各部门监控之 下的各类生产经营企业和个人身上。对偷逃税企业来说，它们既能逃脱税务部门 的监管，往往也能逃脱其他部门的收费。因此，政府部门的不规范收入负担又会 加剧税收流失所造成的税负不公的状况。遵纪守法、依法纳税的企业由于负担加 重，发展受至q 抑制；偷逃税企业由于偷逃各种税费。负担较轻而发展迅猛这种苦 乐不均，鞭打侠牛翦局蘧又会使遵纪守法、依法纳税静企业产生不公平感，有的 也干脆加入到偷逃税和各种税收流失活动中去，这又导致了更为严重的税收流失。 1 2 3 2 对社会稳定的影响 据资料显示，目前国有企业创造的价值约占全国的3 0 ，而缴纳的税收却占全 国的7 0 “。而作为“三分天下有其一”的个体私营经济为国家财政所傲的贡献与 其经济地位明显不相符。尽管这里有税制设计、税收政策等因素的影响，但在实 际征管中，确实存在对国有、集体经济管理较严，而对个体、私营经济管理偏松的 问题。这种状况的延续和加剧，必然导致两种经济成分间收入差距的进步拉大， 特别是在国有企业面槁困境及下岗职工数量大增的情况下，不利于社会的稳定。 1 2 3 3 对市场经济秩序的影响 首先。现代市场经济是一种竞争经济，它既要通过竞争的形式来配置资源，达 到经济效率的最大化，同时，又要求公平地、一视同仁地对待所有参与市场竞争的 微观市场主体：其次，现代市场经济又是种法治经济，它通过将一切市场行为纳 入法律体系，来规范与协调具有不同经济利益导向的市场主体行为，做到“有法可 东北大学册 专业学位论叉 第一章税收流失概述 _-一一。一_-_1-_-_-_-_一 依”与“有法必依”。最后，现代市场经济还应是一种诚信经济，各种复杂的经济 活动是在交易双方互相信赖的基础上进行的，诚实守信才有可能促使交易的成功。 因此，我们必须基于竞争、法治和诚信的统一来构筑社会主义市场经济下的税收 关系与税制建设，特别应强调所有税收征纳行为必须建立在诚信的基础上，使之 与依法治税共同构成税收发展有机整体的两个方面。就纳税行为而言首先，纳 税主体与政府之间的关系是以诚信为本的。政府的税收必须以纳税主体诚实披鼹 信息、真实确切报告其经济活动作为重要前提。就企业而言，必须经营账目真实： 就个人而言，必须全面报告自己的收入。税收能否“应收尽收”，从外部环境看， 关键是依法治税，而从内在因素看，前提是经济主体必须讲真话。在现代经济条 件下，当税收流失比较严重时原因之一是法制不健全、征管不严格或征管手段 不到位，二是竞争主体没有如实报告其经济活动或故意隐瞒其真实的收入，如果 存在一部分企业与个人通过包括作假账、虚报等违法的手段偷逃税，以此来减轻 或逃避税负，这种现象对整个社会是不公平的，也不符合市场经济下竞争的本质， 不利于经济的可持续发展。 东北大学心 专业学位论文 第二章我国税收流失的成因分析 第二章我国税收流失的成因分析 2 1税收流失的博弈分析 2 1 1 博弈论简介 博弈论是研究决策主体的行为发生直接相互作用时的决策以及这种决策的均 衡问题，又称为。对策论”“”。 税收流失发生在征管环节，它是一个博弈过程，参加博弈的双方是政府的税务 征管部门和纳税人。作为理性经济主体，纳税人认为税收是一种成本，追求成本 最小，利益最大。一方面税务机关依照税法通过一定的形式和方法来取得税收收 入。另一方面，纳税实际上是纳税人既得利益的一种减少在这一条件下纳税人总 是尽可能地少纳税以减少既得利益的损失。这样看来，税务机关要收税，纳税人 就要避税，就形成了税收征纳过程中税务机关与纳税人之间的税收博弈。税务机 关采取什么的征税方式和方法以有效地获取收入，对纳税人来说，依法纳税或避 税、欠税、偷税、逃税都是可供其选择的行为方式和策略。鉴于偷逃税是造成税 收流失的主要渠道，以下将着重从偷逃税的角度来展开分析。 2 1 2 偷逃税的博弈分析 在税收博弈结构中，纳税人的战略选择有偷逃税和不偷逃税两种：税务机关 希望尽量减少偷述税现象发生，也有两种战略选择：检查与不检查。纳税入获得 的支付以其可支配收入表示，在选择偷逃税时是y tx 偷逃税被查出罚款后的收益 ( 卜t ) y - l - i ( y - x ) 。其中，y 是纳税人的实际所得，为外生变量，纳税人知道而税务机 关不知道；t 是税率，为小于1 的正常数；x 是纳税人向税务机关申报的所得，为 纳税人的决第变量，x 薹y ；订是税务机关查出后对所偷逃税款征收的罚款倍数。 i - i t o 。在诚实申报纳税时，纳税人获得的预期收益为( t - t ) y 。税务机关得到的预 期收益是考虑稽查成本和补税罚款后的净入库收入。不进行税务稽查时，在纳税人 东北大学m p a 专业学位论文第二章我国税收流失的成压 分析 偷逃税和不偷逃税的情况下分别为t x 和t y ：进行稽查时，假定对某一纳税人进行稽 查需要花费固定成本c ，这时在纳税人偷逃税和不偷逃税情况下预计净收益分别 为：t y + y i ( y - x ) 一c 和t y 弋。 假定税务机关分别以p 和卜p 的概率选择稽查和不稽查，纳税人以q 和卜q 的褫率选择偷逃税和不偷述税。给定p ，纳税入选择偷述税和不偷逃税的预期收 益分别为： ( 卜t ) y n ( y x ) p + ( y t x ) ( 1 - p ) 和( 卜t ) y p + ( 卜t ) y ( 卜p ) 二者相等时，解得p * = t ( t + i i ) ，即如果税务机关稽查的概率p 小于p 丰，纳税人 的最优选择是偷逃税；p 大于萨，纳税人的最优选择是诚实申报；p 等于p 时， 纳税人随机地决定偷逃税或不偷逃税。 给定q ，税务机关选择稽查和不稽查的期望收益分别是： t y + 兀( y x ) 一c q + ( t y - c ) ( 卜q ) 和p t x + t y ( 卜q ) 二者相等时，解得q * = c ( y x ) ( t + l - i ) ，即如果纳税人偷逃税时的概率q 小于 q ，税务机关的最优选择是不稽查；如果q 大于q 术，税务机关的最优选择是稽查； 如果q 等于q 掌，税务机关随机决定稽查与否。因此，p * = t ( t + i - i ) ， q * = c ( y x ) ( t + i i ) 。即税务机关以t ( t + l - i ) 的概率稽查，纳税人以c ( y - x ) ( t + y i ) 选择偷逃税。 税收流失的博弈分析结论：纳税人偷逃税的概率p 与单位所得的边际稽查成 本c 呈正比，与偷逃税惩罚率n 呈反比，与应纳税额y 呈反比：税务机关稽查的概 率q 与偷逃税的惩罚率呈反比，与申报额x 呈反旧蚓。 如果博弈是重复进行的，纳税人的预期逃税是0 ，付出的预期支付等于法定税 负。 2 1 3 我国税收流失博弈分析的结论 在我国偷逃税者被查获的概率显然比西方发达国家要小，这也是在中国作无 本万利生意的偷逃税者要比发达国家多的原因。就己被查获的偷逃税者来说，其 代价则是必须为偷逃税行为承担法律责任。这个代价应包含两方面的内容：一是 名誉上必须付出代价，二是经济上必须付出代价。对于前者，西方发达国家要比 我国严厉的多。在西方，逃税者一经发现，轻则名誉扫地，重则锒铛入狱，达官 庶人，概莫能免。在中国，偷税者在“厌”税观念阴影的庇护下名声并不狼藉，一 东北大学m p a 专业学位论文第二章我国税收滇叁塑盛璺坌堑 些偷税人抱着偷逃税是赚的心态。虽然每年对一些偷骗税分子旋行法律制裁，但 和查处出来的偷逃税“大军”相比，数目微乎其微。更何况，还有大量的偷逃税 者未受到查处而逍遥法外。对于后者，中国的惩罚力度也比西方国家弱得多。在 诬方，偷逃税者在经济上付出的代价是倾家荡产，人财两空，甚至为此而断送一生 的生财之路。而在我国对偷逃税者的经济处罚在