（农业经济管理专业论文）税收筹划模型研究.pdf

摘要 随着市场经济体制的进一步完善，全球经济一体化进程的加快，企业竞争更 加激烈，税收筹划的作用也日益重要。税收筹划的过程，其实是对纳税方案进行 决策的过程。税收筹划模型是连接税收筹划理论与实务的桥梁，是连接税收筹划 目标与技术的纽带。对税收筹划模型的研究有助于提高税收筹划效率，使税收筹 划更为精确，为企业的经营管理决策提供强有力地支持。本文根据税收筹划目标 和税收原理，经过严密的数学论证，建立了税收筹划中普遍适用的一般模型，并 推导适用某一类情况的类别模型，这些模型都具有较强的实用价值。 税收筹划的目标是通过纳税最小化实现税后利益最大化，纳税最小化与税后利益 最大化是一个有机整体。根据税收筹划目标，建立税收筹划般模型，包括税后 利益最大化模型和纳税最小化模型。根据税收原理，提出税额计算的通项公式， 纳税人要实现纳税最小化，应尽量降低税基、应税收入和税率，尽量增加税收扣 除、税额抵扣和税额减免。 税收筹划类别模型包括相机决策模型、纳税禁区模型和统一调度模型。相机 决策模型又包括纳税无差别点模型和税后利益无差别点模型。纳税禁区模型可运 用于销售额、扣除额、增值率、利润额的起征点或临界点的税收筹划。统一调度 模型包括比例税率下统一调度模型和累进税率下统一调度模型，可运用于企业所 得税、个人所得税、消费税、关税和增值税。 关键词：税收筹划目标一般模型类别模型 a b s t r a c t w i t hf u r t h e lp e r f e c t i o no ft h em a r k e te c o n o m ys y s t e ma n dt h ea c c e l e r a t i o no f g l o b a le c o n o m i ci n t e g r a t i o n , c o m p e t i t i o n sb e t w e e ne n t e r p r i s e sa r eb e c o m i n gf i e r c e ra n d t a xp l a n n i n gi s 掣o w m gm o r ea n dm o r ei m p o r t a n t i nf a c t ，t a xp l a n n i n gi st om a k e d e c i s i o n so np l a n sf o rt a xp a y m e n t at a xp l a n n i n gm o d e li sab r i d g ew h i c hc o n n e c t st h e t h e o r ya n dp r a c t i c eo ft a xp l a n n i n g i ti sa l s oal i n kb c t 3 v e e r lt h eo b j e c t i v ea n d t e c h n o l o g yo ft a xp l a n n i n g t h er e s e a r c ho na t a xp l a n n i n gm o d e lh e l p si m p r o v et a x p l a n n i n ge f f i c i e n c ya n dm a k e s t a xp l a n n i n gm o r ea c c u r a t e t h i sp r o v i d e ss t r o n gs u p p o r t f o rt h em a n a g e m e n ta n do p e r a t i o nd e c i s i o nm a k i n go fa ne n t e r p r i s e a c c o r d i n gt ot h e o b j e c t i v e so ft a xp l a n n i n ga n dt h ep r i n c i p l e so ft a x a t i o n ，t h i sa r t i c l ee s t a b l i s h e sa u n i v e r s a lm o d e la p p l i c a b l et ot a xp l a n n i n ga f t e rc l o s em a t h e m a t i c a la r g u m e n t b e s i d e s ， t h i sa r t i c l ed e d u c e st h ec a t e g o r ym o d e la p p l i c a b l et oas p e c i f i ct y p eo fc a s e s t h e s e m o d e l sa r ep r a c t i c a l l yu s e f u l t h eo b j e c t i v eo ft a xp l a n n i n gi st om a x i m i z ea f t e r - t a xi n t e r e s t sb ym i n i m i z i n gt a x p a y m e n t t a xp a y m e n tm i n i m i z a t i o na n da f t e r - t a xi n t e r e s tm a x i m i z a t i o na r ea no r g a n i c w h o l e a c c o r d i n gt ot h eo b j e c t i v e ，t h i sa r t i c l ee s t a b l i s h e sau n i v e r s a lm o d e lf o rt a x p l a n n i n g , i n c l u d i n ga n a f t e r - t a xi n t e r e s tm a x i m i z a t i o nm o d e la n dat a xp a y m e n t m i n i m i z a t i o nm o d e l a c c o r d i n gt ot h ep r i n c i p l e so ft a x a t i o n , t h i sa r t i c l ea d v a n c e st h e g e n e r a lt e r mf o r m u l af o rc a l c u l a t i n gt h ea m o n n to ft a xt ob ep a i d t om i n i m i z et a x p a y m e n t , at a x p a y e rs h o u l dr e d u c et a xb a s e ，t a x a b l ei n c o m ea n dt a xr a t ea n di n c r e a s e t a xd e d u c t i o n , t a xc r e d i ta n dl a xb r e a ka sm u c ha sp o s s i b l e t h ec m e g o r ym o d e lf o rt a xp l a n n i n gi n c l u d e sa no p p o r t u n ed e c i s i o n m a k i n gm o d e l ， at a x a t i o nf o r b i d d e nz o n em o d e la n dau n i f o r ms c h e d u l i n gm o d e l t h eo p p o l - t u n e d e c i s i o n - m a k i n gm o d e li n c l u d e sa t a x a t i o nn od i f f e r e n t i a lp o i mm o d e la n da na f t e r - t a x i n t e r e s tn od i f f e r e n t i a lp o i n tm o d e l t h et a x a t i o nf o r b i d d e nz o n em o d e lc a nb ea p p l i e d t ot h et a xp l a n n i n go nt h es t a r t i n gp o i n to ft a x a t i o no rc r i t i c a lp o i n to fs a l e sa m o u n t ， d e d u c t i o n ，v a l u ea d d e dr a t e ，a n da m o u n to fp r o f i t t h eu n i f o r ms c h e d u l i n gm o d e l i n c l u d e sau n i f o r ms c h e d u l i n gm o d e la tap r o p o r t i o n a lt a xr a t ea n dt h a ta tap r o g r e s s i v e t a xr a t e i tc a nb ea p p l i e dt oc o r p o r a t ei n c o m et a x ，p e r s o n a li n c o m et a x ，c 0 1 - t s n n l p t i o n t a x 。t a r i f f a n dv a l u e a d d e dt a x k e yw o r d s ：t a xp l a n n i n g ，o b j e c t i v e ，u n i v e r s a lm o d e l ，c a t e g o r ym o d e l i l a ：税后利益 b ：税前利益 t ：税额或税收总额 b ：税基 i ：应税收入 d ：税收扣除 t ：税率 c ：税额抵扣 r ：税额减免 y ：应税年薪 m ：应税月薪 e ：年终奖 符号表 独创性声明 本人声明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究 成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人 已经发表或撰写过的研究成果。也不包含为获得湖南农业大学或其它教育机构的 学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已 在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 研究生签名：力互。移久 时问： j 一9 年胆月，。日 关于论文使用授权的说明 本人完全了解湖南农业大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权 保留送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅，可以采用影印、缩印或 扫描等复制手段保存、汇编学位论文。同意湖南农业大学可以用不同方式在不同 媒体上发表、传播学位论文的全部或部分内容。 ( 保密的学位论文在解密后应遵守此协议) 研究生签名：埕邯跌 时间： 2 9 年f 2 月，。日 新摊：南n 、芝 帅：刎钆月日 第一章绪论 l 研究目的与意义 本文研究目的是根据税收筹划目标和税收原理，寻找和发现税收筹划的规律 和共性，建立具有实用价值的税收筹划模型，包括税收筹划中普遍适用的一般模 型和适用某一类情况的类别模型，为纳税人进行税收筹划提供理论指导。 从企业层面上看，税收筹划有助于企业降低税收成本，增加税后利益，实现 经济利益最大化；有助于提高企业的经营管理水平和财务管理水平，增强企业竞 争力。从政府层面上看，税收筹划有利于减少偷税抗税，全面提高纳税意识；有 利于优化产业结构和资源的合理配置，最大限度地发挥税收调节经济的作用：有 利于涵养税源，促进国民经济稳定和持续增长：从而也有利于政府税收收入的长 期增长。从学术层面看，税收筹划的研究拓展了我国税收理论的研究范围与广度； 从税收筹划角度审视税法，有利于税收法律法规以及政府税收政策不断改进和完 善。 税收筹划模型是连接税收筹划理论与实务的桥梁，是连接税收筹划目标与技 术的纽带。税收筹划模型研究，是运用数学决策模型，将个别筹划案例归纳为一 般筹划模型，并运用于税收筹划实践。在税收筹划过程中，运用税收筹划模型， 可避免掉入税收筹划陷阱，使税收筹划少走弯路：有利于提高税收筹划效率使 税收筹划更为精确，在复杂的税收筹划中更能达到事半功倍的效果；为企业的经 营管理决策和财务管理决策提供强有力地支持。 2 国内外研究动态 2 1 国外研究动态 国外对税收筹划研究起步较早，关于税收筹划的基础理论及税收筹划目标研 究，大致经历了两个发展阶段。在早期的税收筹划发展阶段，税收筹划被认为是 使企业或个人纳税最小的筹划活动。国际财政文献局在1 9 9 8 年出版的国际税 收辞汇中的解释是“通过纳税人经营活动或个人事务的安排，以达到纳税最低 的目的1 1 1 。美国加州大学w - b 梅格斯博士在与人合著的会计学中指出“人们 合理而又合法地安排自己的经济活动，缴纳尽可能低的税收，他们使用的方法可 称之为税收筹划h 甜。印度税务专家n j 雅萨斯威认为，税收筹划是“纳税人通过 财务活动的安排，以充分利用税收法律所提供的包括减免税在内的一切优惠，从 而获得最大的税收利益- 3 1 。英国税务专家s 詹姆士和c 布若斯在其合著的税 收经济学中指出，会计师们强调避税的合法性，将避税称为“税收筹划”或“税 收减轻q ”。这种传统理论简单明了，但没有考虑成本，且只以纳税最小化为目 标，存在一定缺陷。鉴于这种情况，税收筹划与纳税最小化分离形成新的理论， 即有效税收筹划理论。诺贝尔经济学奖获得者s c h o l e s 等人运用现代契约理论的 基本观点和方法展开分析，研究在信息不对称的现实市场上，各种类型的税收筹 划产生和发展的过程，提出了税收筹划的目标是税后利益最大化1 5 1 。德国人a 马 勒泰克提出税收筹划是企业计划的组成部分，从科学发展的演进过程看，税收筹 划应该从企业财务计划独立出来，创建自己的一套理论、技术和方法【6 】。 关于税收筹划的定量分析和模型建立，d o n a l d j a y k o m b e 对年中税收筹划 模型进行了研究【“。t h o m a sj d w y e r , c r u n c ht i m e 指出，年底税筹划模型的几种 最普通的技巧是延缓收入加速扣减【8 j 。c h r i s t o p h e rr j a r v i s 等论述了利用扣减对 风险管理与资产保护筹划模型，利用捐赠降低所得税筹戈! 模型唧。j e f e a s c h e n e p p e r 介绍了在新收入税收法律颁布之际，充分利用还款、退款、不同税 率、退休筹划模型进行税收筹划【1 0 】。w i l l i a n mc 对国际税收筹划模型进行了论述 0 1 。j e f f r e yl r u b i n g e r 提出期权等衍生工具的税收筹划模型【1 2 1 。c h e o n g ( 1 9 9 4 ) 研究了跨国企业在不对称信息下对各国税收政策变化的优化决策，提出了跨国公 司在不对称信息条件下，面向公司所得税变化时对优化财务结构调整的均衡模型 f i 3 l 。 2 2 国内研究动态 关于税收筹划的基本理论及税收筹划目标研究，唐腾翔、唐向于1 9 9 4 年出 版了我国第一本税收筹划专著税收筹划，指出在法律规定允许的范围内通过 经营、投资、理财等活动的事先安排取得“节税”收益的构想【i4 1 。马朝洪( 1 9 9 5 ) 介绍了税收筹划的概念、特点及税收筹划与逃税避税的区别，并分析了税收筹划 的可靠性及应遵循的原则【i ”。岳方( 1 9 9 6 ) 分析了现代企业制度对税务会计筹划 产生及发展的影响，并介绍了税务会计的主要内容【l “。方卫平( 2 0 0 1 ) 介绍税收 筹划基本技术：免税技术、减税技术、税率差异技术、分劈技术，扣除技术、抵 免技术、延期纳税技术和退税技术1 1 7 l 。张中秀( 2 0 0 2 ) 提出纳税筹划目标是减轻 税收负担、实现涉税零风险、获取资金时阳l 价值、提高自身经济效益、维护主体 合法权益，提出纳税筹划的六大平台：价格平台、优惠平台、漏洞平台、空白平 台、弹性平台、规避平台，提出企业生命周期纳税筹划：企业创立阶段纳税筹划、 2 企业筹资阶段纳税筹划、企业投资阶段纳税筹划、企业采购阶段纳税筹划、企业 内部核算阶段纳税筹划、企业销售阶段纳税筹划、企业产权重组阶段纳税筹划l l ”。 周华洋( 2 0 0 2 ) 将税收筹划与会计要素结合起来，提出了资产的合理避税方法、 负债的合理避税方法、所有者权益的合理避税方法、收入的合理避税方法、成本 费用的合理避税方法、利润的合理避税方法i l ”。 关于税收筹划的定量分析和模型建立，陈红伟对三资企业自营出口与委托出 口进行了模拟定量分析【2 0 1 ，并对出口产品的生产商通过转让定价方式规避流转税 类进行了定量分析1 2 1 l 。张树岭、金帆建立了跨国公司关税和所得税筹划模型，分 析总税负与各影响因素之间的关系，确定最优纳税方式，进行总税负与各影响因 素之间的敏感性分析【2 2 】。章相云尝试建立税收筹划数学模型，利用动态规划来得 出最优选择，动态规划的基本思想是：把整个问题划分为若干阶段后，依次地为 每一阶段作出最优决策：因此，在确定了最后阶段的决策之后，整个问题的最优 决策序列也就随之产生【2 卦。吴粒等以追求企业利益最大化为目的，建立了一个盈 亏抵补的纳税筹划模型，为了求解方便，将该模型进行线性转换，最后将一实例 输入得出优化后的纳税筹划方案，通过对比分析，可得优化后的模型方案在以追 求企业利益最大化为纳税筹划目标时优于传统纳税筹划方法得到的方案州唐成 伟分析了税收筹划中临界点的运用：混合销售行为运用l 临界点选择经营主业的种 类，决定缴纳增值税还是营业税；通过临界点选择兼营时增值税与营业税是否分 开核算从而进行税收筹划；企业运送货物，是自营还是委托专门的运输公司经营， 可以通过l 临界点来进行筹划；在企业所得税与个人所得税之间运用i 瞄界点进行综 合考虑以降低税列2 6 1 。尹音频，刘科认为税收数学化是指数学方法以及数学模型 在税收计算中的运用，在税收筹划中主要运用有效税收筹划模型法、税负平衡点 法、转让定价法等数学方式【2 订。杨绮应用层次分析法原理，在分析和研究东道国 纳税环境的基础上，建立层次分析结构模型，依据层次分析方法，确定各经营地 点方案的相对重要性权重，为跨国公司纳税筹划中国外投资地点的优化决策，提 供一种可适用的数学方法和科学依据【2 引。 2 3 述评 国内外学者对税收筹划基础理论以及税收筹划目标，进行了系统深入地研 究。同时也对税收筹划模型进行了有益尝试和探索，但有些模型停留在纸面上， 不能具体运用：大多数模型基本上停留在个案阶段，没有发展为类别模型和一般 模型：少数模型虽然具备了类别模型的雏形，但研究不够深入，尤其不够系统。 本人将在前人的研究基础上，对税收筹划内涵和目标进行分析探讨，并建立税收 筹划中普遍适用的一般模型和适用某类情况的类别模型，解决税收筹划中复杂的 计算问题，使税收筹划更为精确、更有效率。 3 技术路线 3 1 研究思路 首先，将税收筹划与企业管理、会计、财务管理相结合，对税收筹划内涵和 目标进行分析探讨； 其次，根据税收筹划目标，将税收筹划与数学模型、企业管理决策理论、税 收原理相结合，建立税收筹划一般模型； 最后，根据税收筹划一般模型，将税收筹划与税收原理、税法、经济活动相 结合，建立税收筹划类别模型。 3 2 研究方法 第一，定性与定量研究方法，既有定性研究，又有定量研究。对税收筹划内 涵和目标以定性研究为主，对税收筹划一般模型和类别模型以定量研究为主。 第二，规范与实证研究方法，既有规范研究，又有实证研究。对税收筹划内 涵和目标采用规范研究方法，对税收筹划一般模型和类别模型采用规范与实证相 结合的研究方法。 第三，演绎推理与归纳推理，对简单问题进行演绎推理，从一般到个别；对 复杂问题进行归纳推理，从个别到一般。 4 第二章税收筹划内涵与目标 l 税收筹划内涵 1 1 税收筹划的定义 世界最古老的军事圣典孙子兵法有云：“故上兵伐谋，其次伐交，其次 伐兵，其下攻城”。最上乘的兵法是使用谋略，不战而屈人之兵。纳税人也可以 运用孙子兵法：上兵伐谋一税收筹划，其次伐交税务攻关，其次伐兵一 偷逃税收，其下攻城一暴力抗税。因此，纳税人最上乘的兵法非税收筹划莫属。 什么是税收筹划呢? 结合我国实际情况，我们认为，税收筹划( t a xp l a n n i n g ) 是纳税人为实现纳 税最小化及税后利益最大化目标，在遵守税法的前提下，对自身经济活动所进行 的事先安排。税收筹划的内涵包括税收筹划的主体、目标、前提、客体、职能和 范畴。 1 2 税收筹划的主体 税收筹划的主体是纳税人，包括自然人和法人。一般而言，税收筹划的主体 不包括税务机关和税务人员。税收筹划的主体也不是税务师事务所和注册税务 师。纳税人为了追求经济利益的最大化，需要进行税收筹划。纳税人的税收筹旬j 可以由内部财务、会计人员进行，也可以委托税务师事务所和注册税务师进行， 注册税务师只是纳税人的代理人。纳税人与税收筹划中介机构的关系是委托与代 理的关系，而不改变税收筹划的主体。因此，税收筹划的主体既不是税务机关和 税务人员，也不是税务师事务所和注册税务师，而是纳税人。 关于税收筹划主体存在一个误区：小企业无须进行税收筹划。该观点是站 在税务中介服务机构而言的，其实，小企业通常由企业内部财务、会计人员进行 税收筹划，小企业也有税收筹划活动。 1 3 税收筹划的目标 ， 税收筹划的目标是纳税最小化及税后利益最大化，或者说通过纳税最小化实 现税后利益最大化。该目标包括两层含义：一是税收筹划首先要减轻税负，不通 过减轻税负的方式增加税后利益不是税收筹划，而是财务管理：二是税收筹划 也不能盲目追求纳税最小，不考虑税后利益，掉进筹划误区。 国际税收辞汇认为税收筹划的目标是缴纳最低的税收，印度税务专家 n j 雅萨斯威认为税收筹划的目标是获得最大的税收利益。缴纳的税收越低，享 受的税收利益就越大，因此，两者的意思是一致的，只是表达方式不同而已。两 者都是就税收谈税收，存在缺陷。因为缴纳最低的税收，并不意味必然获得最大 的税后利益。如果通过筹划，税收降低了，税后利益也降低了，那么税收筹划是 失败的。因为，企业的经济目标不是税收最小，而是税后利益最大。 1 4 税收筹划的前提 税收筹划的前提是遵守税法。法治社会在税收领域的要求是以法治税，依法 征税和依法纳税。征纳双方必须以税法为准绳，用税法规范征纳双方的行为。如 果说，政府征税是通过合法方式使纳税人利益受到损失；那么，税收筹划则是纳 税人通过合法方式减轻这种损失。纳税人进行税收筹划要遵守税法，不违背税法， 不能以身试法，包括以身试税法。在西方法治国家，法制健全，无须强调遵守税 法。我国正处于从几千年的人治社会向现代法治社会转型的过渡时期，尤其要强 调遵守法律，包括遵守税法。 关于税收筹划的前提，存在两个误区。误区之一：税收筹划就是逃税。纳税 人减轻税负的手段有多种：税收筹划是纳税人合法地减轻税负，而逃税是纳税人 违法地减轻税负，两者存在根本区别。因此，要严格划分税收筹划与逃税的界线， 税收筹划不包括逃税，更不能以税收筹划的名义偷逃国家税收。误区之二：在符 合税法与违背税法之问存在第三种状态一不违背税法。其实，在经济领域，只 存在合法与违法两种状态，不存在合法与违法之间的中间状态。正如在足球比赛 中，球要么在界内，要么出界，不可能既不在界内，又没有出界。球没有出界就 是在界内，哪怕是擦边球；不违法就是合法，哪怕是打法律擦边球。 1 5 税收筹划的客体 税收筹划的客体是经济活动，包括印度税务专家n j 雕萨斯威所说的财务活 动，也包括国际税收辞汇所说经营活动或个人事务。纳税人的经济活动，从 企业成长阶段来看，可分为设立、扩张、重组和清算等阶段；从企业财务循环来 看，可分为筹资、投资和分配等环节；从企业经营流程来看，可分为采购、生产、 销售等过程。税收筹划是对经济活动的筹划，税收筹划不仅要贯穿于所有经济活 动，而且要贯穿于经济活动的始终。 关于税收筹划的客体，存在两个误区。误区一，日常活动无须进行税收筹划。 该观点是站在税务中介服务机构而言的，其实，r 常活动通常由企业内部人员进 行税收筹划，日常活动也须进行税收筹划；一些复杂或特殊业务，才委托外部人 员进行税收筹划。误区二，税收筹划是财会部门的事，与其他部门无关财会部 门主要负责筹资、投资、分配、会计核算等经济事项。而其他经济事项主要由别 的部门负责，比如，企业设立、扩张、重组、清算、采购、生产、销售，这些事 项也会影响税收，也是涉税经济活动。因此，税收筹划不仅与财务部门有关，跟 其他部门也相关。 1 6 税收筹划的职能 税收筹划的职能是事先安排。如果经济活动已经完成，纳税义务已经发生， 应纳税额已经确定，而去想方设法少缴税，甚至不纳税，不是税收筹划，而是逃 税。税收筹划是事前筹划，具有计划性和超前性。税收筹划有两种情况：一是在 经济活动尚未发生，设计未来，从多个纳税方案中选择最优方案，具有超前性： 二是经济活动已经发生，改变现状，用更好的新方案替代原方案，在未改变之前 按原方案纳税，改变后按新方案纳税。 1 7 税收筹划的范畴 税收筹划的范畴包括节税( t a xs a v i n g ) 和避税( t a xa v o i d a n c e ) ，但不包括逃 税( t a xe v a s i o n ) 。节税是利用税法优惠减轻税收，避税是利用税法漏洞减轻税收， 逃税是违背税法减轻税收。狭义的税收筹划仅指节税，比如印度税务专家n j 雅萨斯威的定义，中义的税收筹划包括节税和避税，广义的税收筹划甚至包括逃 税。本文持中义的观点。 节税是合法合理的，受到法律的保护，并为政府所鼓励：逃税是违法不合理 的，将受到法律的严惩。避税是一个极具争议的概念，因为避税合法但不合理， 具有两面性。避税是纳税人的权利，受到法律的保护。反避税是征税人的权利， 避税错不在纳税人，错在税法，反避税不是反纳税人，而是完善税法。税收征 收管理法第三十六条为反避税条款，2 0 0 8 年起执行的企业所得税法第六 章特别纳税调整是专门反避税的一章。避税有风险，包括税法完善的风险和道德 风险，避税应有所节制。因此，节税应多做，避税应少做，逃税应不做；正如做 人一样，高尚的事应多做，庸俗的事应少做，违法犯罪的事做应不做。 2 税收筹划目标的层次 根据我国实际情况，税收筹划的目标分为三个层次：是基础目标、中间目标 和最终目标。 7 2 1 基础目标 2 1 1 避免多纳税 由于纳税人对公式不理解，出现计算错误，导致多申报；纳税人符合税收优 惠条件，因没有申请，而不能享受；对于准予扣除项目，因没有报备，而不得税 前扣除。这些情况都导致多纳税。为了避免多纳税，纳税人必须通晓税法和税收 政策。另外，征税人为完成税收任务或者其他原因，也可能造成多收税和收过头 税。这就要求纳税人运用法律手段，维护自身合法权益。 2 1 2 避免纳税风险 法网恢恢，疏而不漏。偷逃税款，存在法律风险，轻则受到行政处罚，重则 受到刑事制裁。纳税人应严格遵守税法，认真履行纳税义务，这样可以做到纳税 风险最小化，实现涉税零风险。 纳税人常见的误区是：纳税人一方面偷逃税，另一方面却多纳税。当前，我 国纳税人税法意识不强，多纳税与少纳税( 偷逃税) 并存是客观事实。多纳税与 少纳税是将纳税人缴纳的税款与税法规定的税款进行对比，多缴了还是少缴了。 因此，纳税人进行税收筹划的初级目标是：依法纳税，不多纳税；诚信纳税，不 少纳税。即不缴纳比税法规定更多的税收，也不缴纳比税法规定更少的税收。 2 2 中间目标 2 2 1 纳税最小化 纳税最小化，是指在遵守税法的前提下，在税法允许的范围内，通过合理安 排，选择纳税最小的方案，从而减轻税收负担。纳税最小化，不是少纳税，不是 逃税。少纳税是违反税法规定，与税法规定相比少缴了；而纳税最小化遵守税法， 在多个纳税方案中选择纳税最小的方案。 税收筹划常见的误区是：一种税减少了，其他税却增加了。纳税最小化，不 能仅看个别税负的高低。一种税少缴了，另一种税可能要多缴。因此纳税最小化， 是指企业整体税负最低。 2 2 2 纳税最迟化 纳税最迟化，而是在税法允许的范围内，通过合理安排，选择纳税最迟的方 案，尽量推迟缴纳税款。纳税最迟化，不是欠税。欠税是违反税法规定，拖欠税 款；而纳税最迟化是遵守税法，在多个纳税方案中选择纳税迟的方案。虽然这笔 税款迟早是要缴纳的，但现在无偿占用这笔资金，就相当于从政府财政部门获得 了一笔无息贷款，获取资金时间价值。 2 2 3 筹划收益大于筹划成本 纳税最小化是绝对节税，而纳税最迟化是相对节税，都只考虑了税收筹划收 益，没有涉及税收筹划成本。税收筹划收益是指通过税收筹划而减少的税收，或 者说获得的税收利益，税收筹划成本是指为获得筹划收益而发生的耗费。税收筹 划应峰持成本效益原则。 税收筹划常见的误区是：只考虑税收筹划收益，不考虑税收筹划成本，筹划 取得了收益，但付出的成本更大。纳税人进行税收筹划时，要运用成本效益分析 方法，只有在筹划收益大于筹划成本时，税收筹划才是可取的。 2 3 最终目标 避免多纳税和纳税风险，纳税最小化和最迟化，筹划收益大于筹划成本，一 言以蔽之，都是实现税收利益的最大化。因此，税收筹划的基础目标和中间目标 可归纳为税收利益最大化。其实，税收利益只是经济利益的一种。在市场经济下， 企业作为独立的经济主体其总目标是经济利益最大化。税收筹划目标应服从和服 务于企业总目标。纳税人的经济利益除了税收利益之外，还有非税利益，用数学 公式表示如下： 经济利益= 非税利益+ 税收利益 经济利益是扣除税收之后的经济利益，即税后利益。非税利益是不考虑纳税 而获得的经济利益，即税前利益；税收利益是只考虑纳税而获得的经济利益，是 负的税收总额。因此上述公式也可表示为： 。 税后利益= 税前利益税收总额( 式2 1 ) 而税收总额与税前利益之间又具有相关性。纳税人进行税收筹划在追求纳 税最小化的过程中，可能出现下列几种情况： 税收筹划常见的误区是：只考虑纳税人的税收利益，不考虑纳税人的非税利 益，税收减少了，税后利益也减少了。片面强调税收利益，不重视非税利益和整 体经济利益，当税收总额减少的幅度小于税前利益减少的幅度时，是捡了芝麻， 丢了西瓜。税收筹划是减轻税收负担，但不能减少税后利益。 总之，纳税最小化与税后利益最大化，前者是中间目标，后者是最终目标， 纳税最小化与税后利益最大化是一个有机整体。税收筹划的目标可归纳为通过税 收利益最大化实现经济利益最大化，或者说通过纳税最小化实现税后利益最大 化。 表2 1 税收筹划的可行性 t a b l e2 i f e a s i b i l i t yo f t a xp l a n n i n g 3 税收筹划目标应注意的问题 3 1 税后利益的衡量标准 经济利益或税后利益有两类衡量标准：一是权责标准，二是现金标准。权责 标准是根据权责发生制建立起来的，而现金标准是根据现金收付制建立起来的。 3 1 1 权责标准 权责标准主要有两个衡量指标：一是绝对指标，即税后利润，二是相对指标， 即每股收益和净资产收益率。 税后利润 税后利润是会计收益与会计费用、损失之差。从长期来看，要实现税后利润 最大化，必须实现会计收益的最大化和会计费用、损失的最小化。在会计核算中， 企业缴纳的税款通常直接或回接计入会计费用或损失。 有些税种直接计入“营业税金及附加”科目，比如消费税、营业税、出口关税、 资源税、城建税、教育费附加； 有些税种直接计入“主营业务成本”科目，比如实行“免、抵、退”办法的出口 企业，按规定计算的当期出口物资不予免征、抵扣和退税的增值税额； 有些税种直接计入“管理费用”科目，比如房产税、土地使用税、车船税； 有些税种直接计入“所得税费用”、“以前年度损益调整”科目，比如企业所得 税； 有些税种先计入“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”科目，然后转入会计 0 费用或损失，比如自产自用的物资应交纳的资源税： 有些税种先计入“物资采购”、“在建工程”、“固定资产”、“固定资产清理”、“无 形资产”科目，最终转入会计费用或损失，比如进口消费税和进1 3 关税。 因此，要实现会计费用或损失的最小化，必须实现整体税收的最小化。 每股收益和净资产收益率 每股收益是一定时期税后利润与普通股股数的比值，净资产收益率是企业一 定时期税后利润与净资产的比率。这两个指标都由税后利润演变而来，是相对指 标，考虑了税后利润与投入资本之间的关系。 3 1 2 现金标准 现金标准主要有两个衡量指标：一是绝对指标，即税后净现值，二是相对指 标，即每股税后净现值和内含报酬率。 税后净现值 税后净现值是指纳税方案现金流入的现值与现金流出的现值之间的差额。该 指标考虑了资金时间价值和风险问题，兼顾了短期利益与长期利益，与税后利润 指标相比，更为合理。 每股税后净现值和内含报酬率 每股税后净现值是税后净现值与普通股股数的比值，内含报酬率是指能够使 纳税方案现金流入量现值等于现金流出量现值的贴现率，或者说是使纳税方案净 现值为零的贴现率。这两个指标都由税后净现值演变而来，是相对指标，是对税 后净现值指标的补充和完善。 3 1 3 标准选择 在税收筹划中，可根据具体情况，选择权责标准或现金标准。权责标准以会 计分期为假设，采用权责发生制，计算每一期间全部项目的税后利益，侧重于期 间概念；而现金标准以经济项目为假设，采用现金收付制，计算每一项目全部期 间的税后利益，侧重于项目概念。当权责标准与现金标准发生冲突的时候，应选 择现金标准。在选择权责标准的前提下，当税后利润指标与每股收益或净资产收 益率标准发生冲突，应选择后者。在选择现金标准的前提下，当税后净现值指标 与每股净现值或内含报酬率指标发生冲突，也应选择后者。 3 2 税后利益与税后年：i j n 的关系 会计中有税后利润概念，其计算公式如下： 净利润= 利润总额所得税( 式2 2 ) 或税后利润= 税前利润所得税( 式2 3 ) 税后利益包含税后利滑，但不完全等同于税后利润。税后利润是权责标准， 而税后利益既可以是权责标准，也可以是现金标准。式2 3 中的所得税不包括其 他税收，而式2 1 中的税收总额包括一切税收；式2 3 中的所得税根据权责标准一 般是所得税费用，而式2 1 中的税收总额也可根据现金标准是实缴所得税。式2 3 中的税前利润中的“税”仅指所得税，而式2 1 中的税前利益中的“税”可以是任何税 收，甚至可以包括增值税等价外税。 3 3 税收筹划目标与财务管理目标的异同 趋利避害是人的天性，追求经济利益是经济主体的本能。税收筹划与财务管 理都要服务于和服从于经济主体总目标经济利益最大化，这是税收筹划与财 务管理的共同点。但在财务管理中，一般只涉及企业所得税税率，在财务管理公 式中表述为： 税后成本= 支出金额( 1 税率) ( 式2 5 ) 税后收入= 收入金额( 1 - 税率 ( 式2 6 ) 税负减少额= 折旧额税率( 式2 7 ) 上述公式中的税率仅指所得税税率，也就是说财务管理一般只考虑了所得税 率，而没有考虑所得税的税基及其他要素；只考虑了所得税对财务的影响，而众 多的税收商品税、财产税、其他税并没有涉及。税收筹划不仅是考虑所得税 率，还要考虑所得税的税基及其他要素，税收筹划不仅考虑所得税，而要考虑全 部税收商品税、所得税、财产税和其他税。财务管理一般把税收看成一个常 量，而税收筹划往往把税收看成是一个变量。因此，在经济主体追求经济利益最 大化的过程中，财务管理更加侧重于非税因素和税前利益，通过增加税前利益， 实现税后利益的最大化：而税收筹划更加侧重于税收因素和税收总额，通过减少 税收总额，实现税后利益的最大化。这是税收筹划与财务管理的根本区别所在。 税收筹划诞生之初，主要是财务管理的一个附带部分，近半个世纪以来，税收筹 划的专业化趋势越来越明显，逐渐形成独立的理论体系，逐步从财务管理中分离 出来。 2 第三章税收筹划一般模型 税收遵循确定原则，即确定的经济活动，是否缴税、缴哪种税是确定的，其 纳税人、税率、税收优惠、纳税时间、纳税地点等要素也是确定的。也就是说， 对于确定的经济活动，在计算税额的时候，有些参数( 比如税率) 是税法事先规 定好的，在税收筹划时，把它作为常数，无须运用统计方法进行测算。只是在税 法设计的时候，才把这些参数当成变量，运用统计方法进行测算。 不同的经济活动，是否缴税、缴哪种税存在差异，其纳税人、税基、税率、 税收优惠、纳税时间、纳税地点等要素也存在差异。税负差异是指完成同一任务， 不同方案的税负存在差异。税负