（公共管理专业论文）完善我国房地产税收体系研究.pdf

完善我国房地产税收体系研究 摘要 我国一直比较重视房地产税制的建立与完善，特别是在改革开放初期，经济 成分以国有和集体所有制为主、个体经济为辅的经济体制下，我国的房地产税收 制度对国民经济的发展起到了积极的调节作用。但随经济体制改革的持续深入， 房地产市场的发展，尤其是在实行国有土地使用权有偿出让、转让制度以后，不同 的单位特别是个人对土地使用权和房产所有权的拥有比例产生了新的变化。现有 的房地产税收体系已不足以指导中国房地产课税实践。 房地产业属于特殊产业。房地产开发的土地要素由地方政府垄断、定价，基 本上非市场化；而建筑材料、商品房销售则完全市场化。这种情况下，房地产开 发商的大多数成本由非市场因素决定，而利润则由供求关系决定。这种现象造成 的后果，就是使土地开发具有了双重性格政府指导、规划土地的限量供应和 土地转让、住宅销售的市场供应；地价也因此出现了“剪刀差，容易产生房地 产过热现象。因此，国家必须通过宏观调控化解房地产业供求特殊矛盾，促进房 地产业健康快速发展。因此，有必要对现有的房地产税收体系理论进行认真地梳 理并加以科学地界定，以提出一个能够系统、完整地解释中国房地产课税实践的 理论框架，为房地产课税实践提供理论依据。 针对我国房地产业以及房地产税收体系的发展现状，本文在研究上主要是把 国内外学者对房地产税收体系研究取得的成果与新形势下房地产业发展的新动 向结合起来，实现理论与实践的统一。首先，交代房地产税收的基本概念、理论 依据以及房地产业在我国国民经济中所起的重要作用，为本文的研究提供了基 础。其次，分析我国房地产税收体系概况及存在的问题。我国房地产税收体系存 在的主要问题有：房地产内外税制不统一；税制结构不合理、重复征税现象严重； 课税范围狭窄、免税范围太广；房地产计税依据和税率不合理；税赋环节分布不 合理，保有环节税赋过低；房地产税费租概念混淆不清、税收征管配套制度和措 施不完善等。通过分析为房地产税收体系的完善提供了理论分析基础和历史参考 依据。第三，将海外各国对该课题的实践成果进行比对分析，抓住其特点：在税 种设计方面“重保有、少流通 ；在税负水平方面坚持“宽税基、少税种、低税 率 。第四，提出改革我国房地产税收体系的原则：合理税负、量力而征；正税、 明租、少费；宽税基、少税目、低税率；税制清晰；促进房地产业发展。第五， 提出房地产税收体系创新的政策建议：统一简化、规范税制，科学合理地设计税 种结构，注意房地产税种改革与其它税种税制之间关系的协调；建立并完善房地 产税收体系，开征物业税，强化房产保有环节税收；科学地确定税费体系，合理地 清费改税，改革行政事业收费体制：完善与房地产税收相关的制度建设。 关键词：税收体系：房地产税收；物业税；相关制度 r e s e a r c ho ni m p r o vin gt a x a tio ns y s t e minr e ai e s t a t eo fc hin a a b s t r a c t c h i n ah a sa l w a y sl a i de m p h a s i so nt h ee s t a b l i s h m e n ta n di m p r o v e m e n t o ft a x a t i o ni nr e a le s t a t es e c t o r ，e s p e c i a ll yi nt h ee a r l yp e r i o do fr e f o r m a n do p e n 。u pa n du n d e rt h ee c o n o m i cs y s t e mi nw h i c ht h es t a t ea n dc o l l e c t i v e o w n e r s h i po c c u p i e sm o s te c o n o m i cs e c t o r sw h e r e a si n d i v i d u a le c o n o m y e x i s t sa st h ea s s i s t a n c e ，t h et a x a t i o ns y s t e mi nc h i n e s er e a le s t a t e s e c t o rh a sp l a y e dap o s i t i v er o l eo fa d j u s t m e n ti nt h ed e v e l o p m e n to f n a t i o n a le c o n o m y b u tw i t ht h ec o n t i n u o u s l yd e e p e n i n ge c o n o m i cr e f o r m s a n d t h ed e v e l o p m e n to fr e a le s t a t em a r k e t ， e s p e c i a ll y a f t e rt h e i m p l e m e n t a t i o no fp a i dt r a n s f e ra n ds e l 卜o u to fs t a t e o w n e dl a n du s er i g h t ， t h ep r o p o r t i o no fl a n do w n e r s h i pa n dh o u s eo w n e r s h i po w n e db yd i f f e r e n t u n i t s ，e s p e c i a l l yb yi n d i v i d u a l sh a v eh a dn e wc h a n g e s t h u st h ee x i s t e n t t a x a t i o ns y s t e mo nr e a le s t a t e s e c t o rh a sn ol o n g e rm e tt h en e e do f d i r e c t i n gp r a c t i c e si nr e a le s t a t et a x a t i o ni nc h i n a r e a le s t a t ef a li si n t os p e c i a li n d u s t r i e s t h ef a c t o ro fl a n di nr e a l e s t a t ed e v e l o p m e n ti sm o n o p o l i z e da n dp r i c e db yt h el o c a lg o v e r n m e n t ，t h u s i t i sb a s i c a l l yn o tm a r k e t i z e dw h e r e a s t h es a l e so fa r c h i t e c t u r a l m a t e r i a l sa n dc o m m o d i t yp r o p e r t yi sc o m p l e t e l ym a r k e t i z e d i ns u c h c o n d i t i o n ，a no v e r w h e l m i n gm a j o r i t yo fc o s to fr e a le s t a t ed e v e l o p e r si s d e t e r m i n e db yn o n m a r k e tf a c t o r s ，b u tt h ep r o f i ti sd e t e r m i n e db yt h e r e l a t i o nb e t w e e ns u p p l ya n dd e m a n d s u c hp h e n o m e n o nr e s u l t si nt h a tt h e l a n dd e v e l o p m e n th a sad u a lc h a r a c t e r ：li m i ts u p p l yo fl a n dd i r e c t e da n d p l a n n e db yt h eg o v e r n m e n ta n dm a r k e ts u p p l yo fl a n dt r a n s f e ra n dh o u s i n g s a l e s ，t h u st h ep r i c eo fl a n da p p e a r ss c is s o r sd i f f e r e n c ew h i c ht e n d st o c a u s ea no v e r h e a t i n gr e a le s t a t es u p p l y i nv i e wo ft h i s ，t h es t a t eh a s t or e s o l v et h iss p e ci a lc o n f li c tb e t w e e nt h es u p p l ya n dd e m a n di nr e a l e s t a t eb u s i n e s sb ym e a n so fm a c r o a d j u s t m e n tt oe n h a n c et h eh e a l t h ya n d r a p i dd e v e l o p m e n to fr e a le s t a t ei n d u s t r y t h e r e f o r ei ti sn e c e s s a r yt o s o r to u tc a r e f u ll ya n dm a k eas c i e n t i f i cd e f i n i t i o no fe x i s t e n tt a x a t i o n t h e o r i e so fr e a le s t a t es e c t o rs oa st os u g g e s tat h e o r e t i c a lf r a m e w o r k w h i c hi sa b l et os y s t e m a t i c a ll ya n dc o m p l e t e l ye x p l a i nt h et a x a t i o n p r a c t i c e si nc h i n e s er e a le s t a t es e c t o ra n dp r o v i d et h e o r e t i c a lg r o u n d t ot h et a x a t i o np r a c t i c e si nr e a le s t a t eb u s i n e s s t a r g e t i n ga tc h i n e s er e a le s t a t e s e c t o ra sw e l la st h ed e v e l o p m e n t s t a t u si nq u oo ft h et a x a ti o ns y s t e mi nr e a le s t a t es e c t o r ，t h isp a p e r i nr e s e a r c hm a i n l yc o m b i n e st h eo u t c o m e sa c h i e v e db yd o m e s t i ca n df o r e i g n s c h o l a r so nt h er e s e a r c ho fr e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e mw i t ht h en e wt r e n d o ft h ed e v e l o p m e n to fr e a le s t a t ei n d u s t r yi nan e wb a c k g r o u n ds o a s t o r e a l i z et h eu n i t yo fp r a c t i c e sa n dt h e o r i e s f i r s to fa 1 1 ，i ti n t r o d u c e s t h eb a s i cc o n c e p t ，t h e o r e t i c a lg r o u n da sw e lla st h ei m p o r t a n tr o l er e a l e s t a t ei n d u s t r yp l a y si nc h i n e s en a t i o n a le c o n o m yw h i c hp r o v i d e sab a s i s f o rt h er e s e a r c ho f t h i sp a p e r s e c o n d l y ，i ta n a l y z e s t h eo u t li n eo f c h i n e s er e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e ma n dt h ee x i s t i n gp r o b l e m s t h em a i n p r o b l e m s w i t hc h i n e s er e a le s t a t et a x a t i o ns y s t e m i n c l u d et h e i n c o n s i s t e n c yb e t w e e ni n t e r n a la n de x t e r n a l t a x a t i o no fr e a le s t a t e ， u n r e a s o n a b l et a x a t i o ns t r u c t u r e ：t h e s e v e rp h e n o m e n o no fr e p e a t e d t a x a t i o n ：an a r r o wt a x a t i o ns c o p et o g e t h e rw i t h aw i d es c o p eo f t a x a t i o n f r e e ：u n r e a s o n a b l et a xb a s ea n dt a xr a t ei nr e a le s t a t es e c t o r ： u n r e a s o n a b l ed i s t r i b u t i o no ft a x a t i o np r o c e d u r e sw i t ha ne x c e s s i v e l yl o w t a xi nt h eo w n i n gp r o c e d u r e ；t h ec o n f u s e dr e n t ，t a xa n df e ec o n c e p t si n r e a le s t a t es e c t o ra n di m p e r f e c tt a xa d m i n i s t r a t i o ns y s t e ma n dm e a s u r e s t h r o u g ha n a l y s i st h i sp a p e rl a y st h ef o u n d a t i o nf o rt h e o r e t i c a la n a l y s i s a n db a s i sf o rh i s t o r i c a lr e f e r e n c et ot h ei m p r o v e m e n to ft a x a t i o ns y s t e m i nr e a le s t a t es e c t o r t h i r d l y ，t h i sp a p e rm a k e sc o m p a r a t i v ea n a l y s i so v e r t h ep r a c t i c a lr e s u lt sa m o n gd i f f e r e n to v e r s e a sc o u n t r i e ss oa st og r a b t h e i rc h a r a c t e r i s t i c s ：m o r ee m p h a s i so no w n i n gp r o c e d u r ea n d l e s s e m p h a s i so nc i r c u l a t i o ni nt h ed e s i g no ft a xt y p e sa n dt h ep e r s i s t e n c e i nw i d et a xb a s e ，l e s st a xt y p e sa n dl o wt a xr a t ei n t a x a t i o nl e v e l f o u r t h l y ，i ts u g g e s t st h ep r i n c i p l e st o r e f o r mt h et a x a t i o ns y s t e mi n c h i n e s er e a le s t a t es e c t o r ：r e a s o n a b l et a xa n dt oi m p o s ea c c o r d i n gt ot h e c a p a c i t y ：p o s i t i v et a x ，e x p l i c i tr e n ta n dl e s sf e e s ：w i d et a xb a s e ，l e s s t a xi t e m s a n d l o wt a xr a t e ：c l e a rt a x a t i o ns y s t e m ；a l lo fw h i c ha r et o b o o s t t h ed e v e l o p m e n to fr e a l e s t a t ei n d u s t r y f i f t h l y ，i tr a i s e s r e c o m m e n d a t i o n st ot h ep o l i c yi nt h ei n n o v a t i o no fr e a le s t a t et a x a t i o n s y s t e m ：u n i f o r m ，s i m p li f i e da n dr e g u l a t e dt a x a t i o ns y s t e m ，t od e v i s et h e s t r u c t u r eo ft a xt y p e ss c i e n t i f i c a l l ya n dr e a s o n a b l ya n dp a ya t t e n t i o n t ot h ec o o r d i n a t i o ni nt h er e l a t i o n so fr e a le s t a t et a xt y p er e f o r m sw i t h o t h e rt a xt y p e so rt a x a t i o ns y s t e m s ；t oc o n s t r u c ta n di m p r o v er e a le s t a t e t a x a t i o ns y s t e m ，t oi m p o s ep r o p e r t yt a xa n ds t r e n g t ht h et a x a t i o n i n o w n i n gp r o c e d u r eo fh o u s i n gp r o p e r t y ；t od e f i n e at a xa n df e es y s t e m s c i e n t i f i c a l l y ，r e a s o n a b l yc l e a rf e e sa n d a m e n dt a x e sa n dr e f o r mt h e c h a r g i n gs y s t e mo fa d m i n i s t r a t i o nf e e s ：t op e r f e c tt h ec o n s t r u c t i o no f r e l e v a n ts y s t e m si nt h et a x a t i o no fr e a le s t a t es e c t o r k e yw o r d s ：t a x a t io ns y s t e m ；r e aie s t a t et a x a tio n ：p r o p e r t yt a x ： r eie v a n ts y s t e m s 独创声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其 他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含未获得 ( 洼! 如遗查墓他霞蔓挂别直明数：奎拦亘窒2 或其他教育机构的学位或证书使 用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了明 确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名：痞j ，湾签字日期：略年垆月睑日 学位论文版权使用授权书 、 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，有权保留并 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人 授权学校可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用 影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文。同时授权中国科学技术信息 研究所将本学位论文收录到中国学位论文全文数据库，并通过网络向社会公 众提供信息服务。( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名： 窖j 洒 签字日期：办0 3 年弘月，2 日 导师签字： 签字日期：矽年；月弓日 完善我国房地产税收体系研究 u 刖吾 房产和地产是各种经济实体和家庭的基础性物质要素。人们的日常生活和 经济发展都离不开土地和房屋。房地产业的发展，可以为城镇经济的发展和城 镇居民生活居住条件的改善提供基本物质基础和前提。实践已经证明，每当经 济建设的高潮来临时，最先的投资热点总是在房地产业，而房地产业的兴旺又 会带动和促进金融、建材、装饰、家具等相关行业的繁荣。因此，房地产业是 与社会生产和社会生活密切相关的支柱产业。 房地产业己成为我国国民经济的支柱产业，房地产税收越来越成为我国财 政收入的重要组成部分。然而同房地产业蒸蒸日上的发展势头相比，我国的房 地产税收体系已不能适应我国房地产市场经济的发展要求，完善房地产税收体 系，加强房地产税收征管，将是我国房地产税收工作的重要内容。 0 1 课题来源 历经3 0 年的改革开放，我国已初步建立了房地产税收体系。房地产税收促 进了房地产业的健康发展，在完善税制、发挥税收聚财功能、进一步发挥税收 经济杠杆作用、保护和合理使用土地资源等方面起到了积极作用。但还应该看 到，我国虽然在土地使用权的出让和房地产开发、转让、保有诸环节分别征收 土地增值税、城镇土地使用税、耕地占用税、房产税、城市房地产税、契税、 营业税、企业所得税、个人所得税、印花税、城市维护建设税等诸多税种。但 有一些税种的性质与功能有相近之处。而且，部分税种当初的设立，更多地考 虑了当时条件下的经济状况，没有长远的综合规划和统筹安排，存在征税税基 重叠，或同一税基设两个税种的问题。这直接导致了房地产开发流通环节税费 多，税费负担重；保有环节课税少、负担轻。 此外，由于我国尚未建立起完全的房地产评估制度，使得房地产的占有、 使用和转让交易等诸多方面计税依据难以合理确定，难以发挥调节社会贫富差 距的作用，对抑制房地产投机的作用也十分微弱。例如，对房产税和土地使用 税均只能按静止价值计税，税收收入缺乏弹性，且不能反映真实状况。对房地 产转赠和遗产转移尚未开征新税种，不利于调控个人所得和财富。 内、外资企业房地产税收政策存在不一致。目前，我国房地产税收制度采 取“内外有别，两套税制并存 的政策，即两套房产税制和土地税制，城市维护 建设税和教育费附加内外有别，耕地占用税政策内外不统一。现行税制对外资 企业和外籍人员适用的是1 9 5 1 年颁布的城市房地产税暂行条例，并且对房 完善我国房地产税收体系研究 产和土地只征一种房产税，而对内资企业适用的是房产税暂行条例、城镇 土地使用税暂行条例。另外，对外资企业还有许多优惠政策，造成内、外资企 业税赋不公平。 0 2 国内外研究综述 国外关于房地产税收的研究可以追述到威廉配第时期，其代表作赋税论 中，对房屋税、土地税进行了早期研究，提出政府课征土地税的主要理论依据 是为了筹措财政收入。以亚当斯密的国富论为标志，房地产税收研究进入 古典经济学时期，代表人物有亚当斯密、约翰冯杜能、李嘉图、马歇尔、西 斯蒙第等古典经济学家等，这一时期研究的对象主要是农地税、房屋税之类的 古老房地产税种，研究重点是税负的转嫁与归宿问题。其中马歇尔在经济学 原理中采用局部均衡方法对房地产税收进行了分析。之后西方学者利用现代 经济学分析工具，将房地产税收的理论研究推进到了现代期。这期间代表人物 有凯恩斯、费尔德斯坦、h j 艾伦、米斯科夫斯基、纳泽等。费尔德斯坦在一 般均衡分析框架内利用两期经济增长模型对土地税的转嫁与归宿规律进行了理 论实证性研究。 纵观各国在利用税收手段调控房地产市场均有自己的观点和措施，如果抛 开文化背景和历史因素不看，可以总结出以下主要特点：一是大多数国家对房 产和土地合一征收，适用统一的税制；二是国外房地产税收的征税范围既包括 城镇，也包括农村：三是大多数国家按房屋和土地的评估值征收房地产税，评 估价值根据房地产坐落地点、建筑结构、成新程度等因素确定，相当于市场价 值的一定比例。与此相适应，大多数国家建立了比较完备的房地产评估机构和 评估制度，按照一定的周期对房地产进行评估；四是大多数国家房地产税的纳 税人是房地产的所有者，或者是对所有者和使用者均课税；五是在大多数国家 房地产税是地方政府的主要税种，构成了地方财政收入的主要来源。 在国际税收实践中，各国都设计了差别性税收政策体系，将房地产所有权 转让区分为有偿和无偿，并结合实际占有权属时间长短征税，在一定程度上实 现正常房产需求与投机性房产需求在税收政策上的差别性对待。 我国的房地产税收研究开始于2 0 世纪3 0 年代，比较权威的著作有王先强 的中国地价税问题( 神州国光出版社，1 9 3 1 年版) 、高信的南京市之地价 与地价税( 正中书局，1 9 3 5 年版) 、张辉的上海市地价研究( 正中书局， 1 9 3 5 年版) 等等。这阶段研究的重点主要在于房地产税种的税收立法、税制设 完善我国房地产税收体系研究 计、征收方法以及人们实际承受的税收负担评估等问题。 1 9 9 4 年税制改革以后，我国的房地产税收研究进入了高潮阶段，探讨房地 产税收研究的著作大量涌现：各国税制比较研究课题组编著的财产税制国际 比较( 中国财经出版社，1 9 9 6 年版) ，对国际范围内财产税制的政策事件给予 了系统的比较研究。孙钢的对土地税收制度的初步研究( 经济研究参考 1 9 9 7 年6 0 期) 介绍了中外土地税制的概况。蒋晓蕙的论文健全我国财产税制 是完善地方税体系的重要任务( 税务与经济1 9 9 7 年第3 期) 对1 9 9 4 年我 国新税制实施以后的财产税制现状、问题及其成因进行简要分析，并提出完善 我国财产税制的建议。李进都的房地产税收理论与实务( 中国税务出版社 2 0 0 0 版) 重点讨论我国的房地产税收实践问题。邓宏乾的中国房地产税制研 究( 华中师范大学出版社2 0 0 0 版) 比较系统的探讨了我国房地产税制的历史、 现状、问题与改革对策。财政部财政科学研究所课题组我国房地产税制改革 研究( 财贸研究2 0 0 2 6 ) 一文专门就我国房地产税制改革问题进行了系统 的讨论。谢群松的论中国不动产占有课税的改革( 经济研究参考2 0 0 2 年第9 0 期) 系统阐述了我国不动产课税的理论与实践。 我国的房地产税种设置主要分取得、交易、保有三个环节。从税费比例看， 费重税轻。从收益分享看，在土地征用过程中，县、镇级政府能够获得土地总 收益5 2 以上的收入，县以上政府获得1 5 的收入，掌握土地权的地方政府在土 地利益分配的博弈中处于优势地位，地方政府与开发企业均存在多征地的动机， 在现有税负水平下，国家通过征税的方式无法起到限制征地的作用；另外，我 国的房地产税收在房地产交易环节设置了营业税、城市维护建设税、所得税、 土地增值税、印花税以及教育费附加、印花税、契税共8 种税费。从税负水平 看，营业税及其附加适用税率5 5 、土地增值税3 0 9 卜6 0 、企业所得税3 3 ，房地产交易环节总体税负水平相当于销售收入或经营收入的2 3 左右，名 义税负水平明显偏重。由于房地产供给缺乏弹性而税收具有转嫁性，一部分开 发阶段的税费通过转让行为而顺利地转嫁到购买方身上，使得购买者必须付出 高额代价；房地产保有环节包括房地产居住、租赁等多种情况。在房地产居住 行为中，现行税制设计的税种非常少，主要有房产税和城镇土地使用税，且免 税范围极大，如对于个人所有非营业用的房产免征房产税；对于个人所有的居 住房屋及院落用地免征城镇土地使用税等，目前为止，房地产居住行为基本处 于无税负状态。在房屋租赁中存在着的一个重要问题是，许多城市尤其是一些 完善我国房地产税收体系研究 大中城市，房屋租赁情况非常普遍但相关税收收入却非常少。分析其原因，不 是由于税负水平设置过低，而是由于税收征管难度过大，税务工作人员无法逐 门逐户排查出租房屋情况，即使能够做到也很难判断其真伪，使得房屋出租过 程中的税收基本处于流失状态，造成实际税负水平过低。 o 3 理论意义和实际应用价值 本文拟在借鉴中西方研究成果的基础上，通过引入“正税、明租、少费 、 “宽税基、少税目、低税率 等思想、做法，尝试简化房地产税种结构，对物 业税的开征进行政策分析，确定最优的税种组合，努力解决税种重叠问题，提 高土地增值税等税种在实际征管工作中的可操作性；完善收入筹措机制和强化 宏观调控功能相结合，充分注意房地产税税制改革与其它税种税制之间关系的 协调，改变现行的房地产税收体系对经济调控不利的局面，更好地促进房地产 业的发展。 完善我国房地产税收体系研究 1 房地产税收的基本概念及理论依据 1 1 税收的一般原理 税收是国家依据其社会职能参与社会剩余产品分配的一种规范化形式，即 国家为了实现其职能，凭借政治权利，运用法律手段，按照预定的标准，强制 而无偿地取得财政收入的一种特定的分配形式。马克思认为，“赋税是政府机器 的经济基础，而不是其他任何东西 【i 】，“国家存在的经济体现就是捐税啦! 。 也有学者将税收定义为“国家为实现社会经济目标，按预定的标准进行的非惩 罚性地、强制地从私人部门向公有部门的资源转移 1 。 从税收的定义中可以看出，税收具有强制性、无偿性和固定性。 在市场经济条件下，税收的功能体现在：税收是取得财政收入的主要形式， 税收具有组织财政收入的作用：税收是调节国民收入分配的重要工具，国家可 通过调整税收政策调节国民收入分配：税收是政府干预、调节经济的重要杠杆， 可直接作用于价格、利润、地租、工资、利息等国民收入初次分配的经济杠杆 上，是国民经济的“内在稳定器 h 1 。 税收制度简称税制，是国家处理税收分配关系的总规范，是国家各项税收 法律、法规、规章、条例和税收管理体制的总称，是国家向纳税单位和个人征 税的法律依据和工作规程，也是纳税单位和个人履行纳税义务的法定准则。 税收制度由纳税义务人( 纳税人) 、课税对象、课税标准、税基、税率、起 征点与免税额、附加、加成和减免等要素构成。 1 2 房地产税收的概念和特征 房地产税收是国家凭借政治权力，依法强制、无偿、固定地参与房地产收 益分配和再分配而取得财政收入的一种税收形式。具体而言，就是指直接或间 接地以房地产价值或房地产收益为课税对象的各种税收的总称。按照房地产的 物质表现形式，可以有房产、地产和房地合一的房地产。与此相联系，房地产 税收事实上包括了单纯以房产价值或收益为课税对象的税收，即各种房屋税； 单纯以地产价值或收益为课税对象的税收，即各种土地税；以房地产价值或收 益为课税对象的各种房地产税收。 “房地产税收作为税收总系统的一个子系统，除具有一般税收所共有的强 【1 l 马克思，恩格斯马克思恩格斯全集( 第1 9 卷) 北京人民出版社，1 9 6 3 3 2 啪马克思，恩格斯马克思恩格斯合集( 第4 卷) 北京人民出版社，1 9 6 3 3 4 2 【3 】陈共财政学北京中国人民大学出版社，1 9 9 8 1 0 0 1 4 】林建荣房地产税收政策理论及创新山西财经大学学报，2 0 0 5 ，2 7 ( 4 ) ：1 0 7 11 5 5 - 完善我国房地产税收体系研究 制性、无偿性和固定性外，还有一些有别于其他税收的特征”畸1 。 1 征收对象的特定性 房地产税收是以特定的房地产投资行为、房地产价值或收益为征税对象。 从自然属性上看，其征税对象是土地和房屋；从法律上看，其征税对象是附着 在房地产上的各项权益。 2 税收体系的复杂性 房地产税收不是由单一税种组成的，而是由许多税种构成的复合体系，涉及 十多个税种，且税类多，是流转税、收益税、财产税、资源税和行为税的复合体。 3 调节范围的广泛性 房地产税收的调节范围涉及房地产市场运行的每一个环节，包括房地产开 发投资环节、流通交易环节、使用环节、收益分配环节等。 4 税收收入的地方性 房地产税收收入大部分属于地方财政收入，是地方税收的重要组成部分。 5 税源分布的零散性 涉及房地产的税种大多是一些小税种，征收对象很不集中，从农村到城镇， 从生产经营企业到行政事业单位、再到居民个人，而且税基较小，税率较低，征 管难度大。 1 3 房地产税收的理论依据 所谓房地产税收的理论依据，就是指政府对课税对象课税这一行为的基本 出发点是什么? 要达到何种目的或实现哪些社会经济目标? 房地产税收的理论依据目前尚末形成统一认识。但从总体上来看可分为两 大类基本观点。一类是公共经济学观点。公共经济学将土地及其上的土地改良 物( 即房地产) 看作一种财产，认为财产课税的理论依据同样适用于土地税收。 这种理论观点的实质是：认为一方面体现土地税收的政府财政收入功能和社会 财富公平分配功能；另一方面，土地税收更多的体现政府的强制性意识。第二 类是土地经济学观点，这类观点重点关注土地税收是否影响资源配置1 。 1 3 1 公共经济学观点 1 利益支付说 利益支付说的核心观点是，由于政府为土地所有者( 我国的城镇土地归国家 所有，在此是指土地使用者) 提供了土地财产、权利的安全保护，包括国内治安、 【5 1 华伟房地产经济学上海复日大学出版社，2 0 0 4 3 2 5 1 6 ) 陈多长土地税收理论初探中国房地产研究，2 0 0 1 ( 2 ) ：3 5 3 8 - 6 - 完善我国房地产税收体系研究 消防和国防安全保护等，从而保证了土地能够顺利地为其所有者( 或使用者) 带 来经济利益或其他利益，作为受益者理应为此付出一定的代价。所以，从这个 意义上讲，土地税收是土地持有者( 或使用者) 对从政府那里获得利益( 即公共产 品或服务) 的一种支付。特别是政府提供的各种公共设施的日益完善，使土地持 有者( 或使用者) 的房地产价值得到不断提高，从而获得额外的收益，根据利益 对等的原则，他们应当负担一部分或全部公共设施建造和维修等费用。从土地 税收的实践来看，许多国家都将土地房地产税当作地方性税收，作为地方公共 支出资金的重要来源之一。 2 财政收入说 公共经济学者认为，“财政收入说 主要适用于社会经济发展的早期阶段， 特别是以农业经济为主导经济形式的封建社会。封建国家庞大的政府支出需要 有稳固的税源作保证。房地产税是封建国家主要的财政收入来源，在财产品种 有限和土地私有制下，对土地课征各种税赋构成了房地产税体系中最为主要的 税种。因此，那个时代土地税收的主要依据是为满足国家财政支出而筹措财政 收入。事实上，不仅在社会经济发展的早期阶段，即使在高度发达的现代经济 社会里，以财政收入为目的而课征房地产税的做法也很多，此时的土地房地产 税只是作为一种地方税，不再是为了维持国家支出，而是用以提供地方公共产 品或服务为目的，这与公共经济学的“利益支付说 不谋而合口3 。 3 社会政治功能说 这种观点认为，土地税不仅具有充分体现负税能力的功能，而且还具有均 分土地财富、抑制不劳而获、消除社会贫困的社会政治功能。 该观点认为，土地及其改良物组成的不动产( 即房地产) 是衡量一国人民负 税能力的一个比较客观的标准。在其他条件相同的前提下，私人拥有的土地财 产或房产越多，其负税能力也越大。不仅如此，财富本身可以给其所有者( 或使 用者) 带来购买力和安全感，从而减少其储蓄意愿。综上所述，从税收“横向公 平 原则考虑，对财富课税并且课以重税是合理的。西方学者的这种观点同样 适用于土地税收。在西方公共经济学领域，把降低土地财富集中度、打击不劳 而获的不良社会现象等社会政治目的作为对包括土地、房屋在内的财富课税的 一个重要理论依据。 川曹振良房地产经济学通论第1 版北京北京大学出版社，2 0 0 4 ( 2 ) ：2 6 1 2 7 5 、 3 4 7 - 3 6 6 完善我国房地产税收体系研究 1 3 2 土地经济学观点 土地经济学家认为，随着人类社会步入工商业经济时代，土地税作为一种 主要财政收入手段的地位日渐削弱，所得税逐渐成为政府财政收入的主要来源。 所以，课征土地税己经不是或主要不是出于财政收入方面的考虑，而开始更多 地关注土地税收的经济效率功能与经济政策目标。从土地税收的经济效应角度 出发，土地经济学领域形成了三种主要理论观点：外部效应论；土地税收中性 论：土地税收非中性论。 1 外部效应论 投资外部经济效应论者认为，城市地区甚至是城市边缘地区以及交通干线 途径之地，其地价升值之主要原因是政府部门对一定区位上的土地进行公共投 资对相关区位上的土地产生了正向外部效应。由于这种正向外部效应给这些土 地的所有者( 或占用者、使用者) 带来了土地投资利用上的节约，或产生超额收 益，这种超额收益的折现值就是某个时点上土地价值增值的部分。政府公共投 资的资金来源主要是城市全体纳税人交纳的税金，为保证城市基础设施资金的 良性循环、保证公益性房地产的充足供应，同时为了体现社会公平原则，公共 主体应该吸收因公共投资外部经济效应而产生的土地增值收益的一部分，对此 多数国家都采用了强制性的土地税收手段。“外部效应论”在一定程度上体现了 税收的利益与义务对等的基本原则，从具体税种上来看，土地增值税和土地产 权转让所得税可以说是这种理论依据在土地税收实际中最恰当的体现或运用。 2 土地税收中性论 持此观点的学者认为，从公平和效率两个方面考虑，土地适宜于作为独立 的课税对象。其中，对土地租金的课税被视作对零弹性供给的生产要素一土地 所获得的经济租金的课税，这不会引起超额税负( 即课征税赋使得纳税义务人或 者社会付出的代价仅以税额为限) ，也不会影响经济主体的经济行为，因而对于 资源配置效率来讲，是一种中性的税收。同时土地税收可以增加政府的财政收 入，并通过政府公共支出政策促进政府实现缩小贫富差距的社会目标，因而土 地税收也是公平的。 3 土地税收非中性论 土地税收非中性论又称作土地税收经济政策论。其基本观点是，认为土地 税收可以当作一种经济政策手段来使用。灵活的运用某些土地税收，如：土地增 值税、土地转让所得税、空地税等，可以促进农地的利用、促进城市各产业对 完善我国房地产税收体系研究 土地的高效利用等，达到政府所期望的某些经济政策目标。因为土地税收可以 改变土地资源配置机制，从而影响经济主体的经济行为，即土地税收是非中性 税收，因此，这种观点被称为土地税收非中性论。 综合上述理论得出，征收房地产税收的理论出发点是：保证国家财政收入， 进一步建设良好的公共环境；调解贫富差距，实现横向公平；以税收杠杆原理 调解社会经济，实现社会经济良性健康发展。 2 我国房地产业在国民经济中所处的地位 房地产行业是指从事房地产综合开发、经营、管理和服务的综合性行业， 是一项新兴的独立产业，是城市第三产业的一部分。房地产行业应包括：土地 的开发，房屋的建造、维修、管理，土地使用权的有偿转让、划拨，房屋所有 权的买卖、租赁，房地产的抵押贷款，以及由此形成的房地产市场。房地产行 业所涉及的范围很广，其中房产是指建设在土地上的各种房屋，包括住宅、厂 房、仓库、商业、服务、办公、文教、医疗卫生和体育用房等；地产是土地和 地下各种基础设施的总称，包括供水、供热、供气、供电、排水排污等地下管 线以及地面道路等。房地产行业是国民经济的基本载体，是在工业化、城市化 和现代化过程中形成的独立产业，是现代社会经济体系中的一个重要组成部分。 房地产行业的繁荣和发展不仅能强有力地拉动国民经济的整体发展，而且能为 不断改善的社会投资环境和不断提高的人民生活水平，提供丰厚的物资条件， 成为社会发展的基本支撑点。 2 1 房地产行业是国民经济的重要支柱 由经济增长理论可知：一国经济的增长必须有资本和