（企业管理专业论文）基于成本企划的全面预算管理.pdf

学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取得的研究 成果。除文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包括任何其他个人或集体己经发 表或撰写的成果内容。对本文研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方 式标明。本人完全意识到本声明的法律后果由本人承担。 作者签名：花南媚 日期：毒眸每月巧日 专利权声明 本人郑重声明：所呈交的论文涉及的创造性发明的专利权及使用权完全归天津科 技大学所有。本人完全意识到本声明的法律后果由本人承担。 作者签名：诱荫确 日期：酬年弓月珂日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学校保留并 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。本人授 权天津科技大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以 采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 保密 i ( 请在方框内打“寸) ，在年解密后适用本授权书。 本学位论文属于 不保密i 卫( 请在方框内打“”) 。 作者签名：乱饧罚 日期：删年月玎日 导师签名： 彰厂夕踅 日期：一? 年弓月日 摘要 全面预算管理作为一种现代企业管理手段，在企业实践中发挥着越来越重要 的作用。通过对企业的资金流、业务量及信息流的整合，实现资源合理配置、战 略有效贯彻、经营持续改善、价值稳步增加的目标。 虽然全面预算管理在我国被越来越多的企业应用，但其存在很多问题，最大 的问题是其编制的依据标准成本不能经受市场的考量。本文从标准成本局限性分 析入手，指出基于标准成本的全面预算管理的缺陷。同时论述成本企划这种成本 控制方法的特点、优越性，以此证明将成本企划资料运用于全面预算管理的必要 性。 本文论述了一种新的全面预算管理模式，即“基于成本企划的全面预算管 理 。在论述其编制流程时，沿用了传统全面预算的编制框架，即分经营预算、 资本预算、财务预算三部分，但每部分的编制都会运用到成本企划的资料。根据 成本企划的“全生命周期成本思想 ，基于成本企划的全面预算体系还将“顾客 成本 包括进来。同时指出，这种新的预算管理体系并非在任何条件下都适用的， 因为成本企划的应用要满足一定的条件。因成本企划的“持续降低成本特性 ， 受成本企划资料改变的影响，全面预算应定期进行预算调整。 编制预算是为了控制，而考评与激励则是确保预算发挥作用的手段，基于成 本企划的全面预算考评与激励侧重于成本指标的选取，同时引入“责任目标成本 的概念作为激励的依据。就激励手段而言，采取“成本否决制度”这一负激励措 施。 关键词：全面预算管理；成本企划；标准成本；目标成本 a b s t r a c t t o t a lb u d g e tm a n a g e m e n t ( t b m ) i sam o d e mb u s i n e s sm a n a g e m e n ti n s t r u m e n t i ti sp j a y i n gm o r ea n d m o l ei m p o r t a n tr o l ei nt h ep r a c t i c e w i n lt h ei n t e g r a t i o no ft h e f u n d s ，b u s i n e s sa n di n f o r m a t i o n , i tc a l la e h i e v et h eg o a lo fa u o e a t i n gi e s o u l c e $ ， c a r r y i n go u ts t r a t e g ye f f e c t i v e l y , i m p r o v i n gt h el e v e lo f m a n a g e m e n tc o n t i n u o u s l ya n d i n c r e a s i n gt h ev a l u es t e a d i l y a l t h o u g ht b m i sa p p l i e dm o l ea n dm o r ef r e q u e n t l yb yt h ee n t e r p r i s e so fc h i n a , i ta l s oh 签al o to fs h o r t c o m i n g s n 圮m o s ti m p o r t a n to n ei st h es t a n d a r dc o s t 勰t h e b a s eo ft b mc a n ts t a n dt h eo v e r w h e l m i n go fm a r k e t 1 1 1 i sa r t i c l ew i l lb e g i nw i t ht h e a n a l y s i st h ed e f e c to f 删w h i c hb a s e s0 1 1s t a n d a r dc o s t , t h e np r i n to u tt h e s h o r t c o m i n g so ft h es t a n d a r dc o s t a st h es a m et i m e , t h ea r t i c l ew i l li n t r o d u c ec o s t d e s i g n 嬲am e t h o do fc o s tc o n t r o lt oi l l u s t r a t et h en e c e s s i t yo ft h ec o m b i n eo ft b m a n dc o s td e s i g n 1 f 1 把a r t i c l ed i s c u s s e san e w p a t t e r no ft b mw h i c hc a l l e dt o t a lb u d g e tm a n a g e m e n t b a s e do nc o s td e s i g n w h e ni i l l u s t r a t et h ec i r c u i to fh o wt om a k et h eb u d g e t m a n a g c m e l l t ，ia l s ou s et h ec i r c u i to ft r a d i t i o n a lb u d g e tm a n a g e m e n t 1 1 l ea r t i c l eu s e s t h em a t e r i a lo fc o s td e s i g nt oe s t a b l i s ht h eo p e r a t i n gm a n a g e m e n tb u d g e t ，c a p i t a l m a n a g e m e n tb u d g e ta n df i n a n c i a lm a n a g e m e n tb u d g e t t of o l l o wt h ei d e ao f t o t a l l i f ec o s t o fc o s td e s i g n , t h ei l e wb u d g e ta l s oc o n t a i n st h e c u s t o m e rc o s t t l l i sn e w b u d g e tm e t h o di $ 1 1 tf i t t e df o ra l le n t e r p r i s e sb e c a u s et h eu s i n go fc o s td e s i g nn e e d s s o m ec o n d i t i o n s b e c a u s ec o s td e s i g nh a sac h a r a c t e r i s t i co f c o n s i s t e n c el o wd o w n t h ec o s t , 也et o t a lb u d g e tm u s ta d j u s tt h ed a t ai nt i m e b e c a u s eo fl i m i t a t i o no fw o r d s ，t h i sa r t i c l eo n l yd o e si n i t i a lr e s e a r c ho fh o wt o c o n t r o l 、p r o m o t i n ga n de v a l u a t et h ea c h i e v e m e n to ft h ee n t e r p r i s eb a s eo nt b m n a l s ou s e sa c o n c e p to f r e s p o n s i b i l i t yg o a lc o s t 雒t h es t a n d a r do fb u d g e tp r o m o t i n g , a n du t i l i z e sam e t h o dc a l l e d c o s tr e j e c t i o n 缌am e t h o do f p r o m o t i n g k 锣w o r d b ：t o t a lb u d g e tm a n a g e m e n t , c o s td e s i g n , s t a n d a r dc o s t , t a r g e tc o s t 目录 第一章前言l 1 1 论文选题背景一l 1 2 论文研究目的。2 1 3 论文内容研究的历史与现状2 1 3 1 全面预算管理研究的历史与现状2 1 3 2 成本企划研究的历史与现状4 1 4 论文章节安排5 第二章成本企划的理论概述。6 2 1 成本企划的产生背景分析6 2 2 成本企划实施的关键因素：目标成本7 2 3 成本企划的核心思想7 2 3 1 市场导向思想7 2 3 2 顾客导向思想8 2 3 3 全生命周期成本思想8 2 3 4 源流式成本管理思想9 2 3 5 成本筑入思想9 2 3 6 战略成本管理思想_ ”1 0 第三章标准成本制度下的全面预算管理弊端分析1 1 3 1 目标成本制度与标准成本制度差异分析1 1 3 1 1 产生背景不同l l 3 1 2 制定方法不同1 2 3 1 2 控制时间的侧重点不同1 3 3 1 3 控制的范围不同”1 3 3 2 基于标准成本的全面预算管理的弊端1 3 3 3 全面预算与成本企划相结合的必要性1 5 第四章基于成本企划的全面预算编制方法研究“1 7 4 1 对新产品进行成本企划1 7 4 2 持续降低老产品的成本1 9 4 3 经营预算2 2 4 3 1 销售预算的编制2 2 4 3 2 生产预算的编制2 4 4 3 3 成本预算的编制2 6 4 3 4 费用预算的编制一2 7 4 4 资本预算”2 9 4 4 1 资本支出预算的作用“3 0 4 4 2 资本支出预算的核心：现金流量3 0 4 5 财务预算3l 4 5 1 财务预算的作用3 2 4 5 2 现金预算的编制3 2 4 5 3 现金预算的编制3 5 4 5 4 预计资产负债表的编制”3 6 4 6 基于成本企划的全面预算的预算调整3 9 4 7 基于成本企划的全面预算管理的实施条件”4 0 第五章基于成本企划的全面预算管理的控制、激励与考评4 3 5 1 基于成本企划的全面预算管理的控制4 3 5 1 1 前馈控制与反馈控制相结合”4 3 5 1 2 成本控制与费用控制相结合4 3 5 1 3 内部控制与外部控制相结合4 4 5 2 基于成本企划的全面预算管理的激励4 4 5 2 1 激励的基本理论一4 4 5 2 2 侧重于责任目标成本的预算激励4 4 5 2 3 预算激励实旌的关键：成本否决制度：4 6 5 3 基于成本企划的全面预算管理的考评4 8 5 3 1 基于成本企划的全面预算管理的考评应注意的问题4 8 5 3 2 基于成本企划的全面预算管理的考评体系构建”4 9 第六章结语及展望5l 参考文献5 2 论文发表情况5 7 致谢5 8 天津科技大学硕士学位论文 第一章前言 1 1论文选题背景 ，随着中国正式加入w t o ，我国企业面临的机遇和考验也就完全展示在世人面前。 历经2 0 年的改革开放，我国企业在建立现代企业制度、增强竞争能力等方面虽然己 经取得了巨大的进步，但是与国际水平相比还相差悬殊，特别是在完全融入世界分工 后，如何保证我国企业在国内外市场的竞争优势，正日益成为理论界与实务界关注的 焦点。 由于多年计划经济体制的影响，再加上理论界与实务界对企业管理方法探讨的可 操作性较差，使得先进的管理思想在企业，尤其是在国有企业的推广与实施较难。科 学的企业管理，要求实现有限资源的有效配置。在市场经济条件下，作为市场参与者 和利益拥有者的企业，如何在市场及其价格这只“无形的手一的作用下，有效的实现 其资源的配置，是2 l 世纪知识经济条件及资源稀缺背景下世界各国普遍关注的大问 题。对于我国企业来说，这个问题尤显突出。 作为两种截然不同的资源配置机制，计划与市场并不总是对立的，相反，在微观 层次，两者却存在着很大的互补性，市场经济下的企业管理离不开计划管理，这就是 预算管理的基本思想：计划中的市场与市场中的计划。即在市场经济条件下充分体现 计划与市场两种机制的有机结合。“计划中的市场体现着企业预算管理不是任意的、 主观的，它必须以客观存在的市场为前提；而“市场中的计划 则意味着市场的竞争 性和风险性要求企业管理者必须借助市场预测进行预算管理。 现代企业管理已打破了传统职能管理的界限，将企业视为一个整体，在战略目标 指导下从事企业内部的协调管理，它强调企业计划、组织、控制、协调等职能的一体 化。因为只有这样，才能让所有职能部门的子目标与企业整体目标相趋同，才能使得 多层委托代理关系下的累加代理成本最小。这种管理格局无疑需要一条主线，力图将 各职能部门的管理工作串起来，从而提高企业整体的管理效率。实践证明，这条主线 就是预算管理。预算管理以它独有的“市场中的计划导向管理模式一对于企业降低风 险，降低交易成本，提高资源配置效率及经营决策水平等都有极其重要的作用，它是 企业替代市场的一种内在机制和管理装置，离开预算，企业管理就会处于被动状态。 企业全面预算管理引进到我国企业管理中已经有一定的时日了，但应用的范围有 限，应用质量意识参差不齐。真正意义上的全面应用，应该是以财政部2 0 0 2 年下发 财企 2 0 0 2 1 0 2 号文关于企业实行财务预算的指导意见开始。i l j 该文执行几年来， 全面预算管理在企业中发挥的作用已经初见成效。该文同时也推动了我国学术界对 “全面预算管理 理论的研究。我国大多数企业都认识到了预算管理的科学性，但企 业预算管理仍然存在许多理论与实践的盲区，在科学性和合理性方面有待改进。 l i j 方凌全面预算管理模式研究【1 ) 】，武汉：武汉理工大学，2 0 0 6 第一章前言 1 2 论文研究目的 前面提到，预算在现代企业管理中发挥着越来越重要的作用，但我国的全面预算 管理却存在着种种问题，使全面预算管理的职能和作用不能得到很好的体现，这点在 第三章中将有详细介绍，在这里就不赘述了。但有一点要强调的是传统的全面预算管 理所依据的是标准成本，所以本文认为也可将之称为。基于标准成本的全面预算管 理 。但标准成本的制定有很多不合理之处，比如。直接材料、直接人工、制造费用 的标准单价、标准耗用量都是根据企业现行的生产条件所制定的，但若依其进行生产， 能否使企业获得足够的营业利润，产品的成本是否能在市场中具有竞争性，以其作为 全面预算的编制基础，是否会使预算的控制作用减弱。随着市场竞争日益激烈，产品 更新换代的频率逐步加快，现代企业的生产方式已开始从“大批量，少品种 转变为 “小批量，多品种力的定制化生产，产品生命周期缩短，除制造成本之外的其他生命 周期成本占的比重也有所增长，那么基于标准成本的全面预算管理能否对预算年度的 新品种的销量、售价、成本、生命周期其他费用给予合理预计。成本企划自产生以来 给日本企业的成本控制带来了福音，使其产品可以在国际市场上与欧美国家一较高 下，成本企化的关键在于。成本避免一，是一种成本前馈控制的有效方法，也可以为 企业提供详细的计划推向市场的新产品相关资料。其特性还包括了市场导向性和全生 命周期特性，若企业以成本企划分解的目标成本作为编制预算的基础，是否可以使全 面预算这种现代企业的管理控制工作更具先进性。这些疑问都有待于本文的研究。 综上，本文将通过对基于标准成本的全面预算管理分析，找出缺陷，再分析成本 企划这种成本控制模式可否弥补标准成本的缺陷。若可以改善标准成本的不足，解决 全面预算编制中的其他问题，本文将构建一个基于成本企划的全面预算管理模式，以 促使全面预算的职能可以得到更充分的发挥。 1 3 论文内容研究的历史与现状 1 3 1 全面预算管理研究的历史与现状 1 3 1 1 国外全面预算管理研究的历史与现状 最早将预算作为管理手段应用于企业的是美国，首先应用在广告分配上。第一次 世界大战后，美国工业生产得到了急速的发展，产生了分权化管理，如何使管理分权 而又不失控成为了一个突出问题。同时企业盲目扩张也导致一些企业出现了生产过 剩、产品销路不畅等现象。这些问题和现象迫使企业管理者开始寻求对市场进行预测、 计划其生产能力与销售、协调部门间经济活动的方法，于是一些企业管理者将预算引 入企业管理。1 9 2 1 年美国政府公布了 预算与会计法案，预算管理成为一种重要的 企业管理工具，其他国家如英国、日本、德国的一些企业开始仿效和采用，一些学者 也开始对预算管理理论进行研究。1 9 2 2 年麦金西出版了预算控制 一书，标志着企 业预算管理理论开始形成。1 9 2 5 年德国的李汉恩在其所著的工业成本预算一书中 论述了企业经营计划的内容，1 9 3 0 年他又出版了企业经济计划一商业预算一书， 2 这两部著作对德国企业预算管理的运用与发展产生了一定的影响。 第二次世界大战以后科学技术的迅速发展和大规模的应用于生产，使社会生产力 水平得到大幅度提高，资本进一步集中，出现跨国公司，同时由于国际、国内竞争的 日益激烈，出现了生产经营日益复杂、企业利润率下降等想象，这些变化使企业迫切 要求实现管理现代化。盈亏平衡点分析、弹性预算法、变动成本计算法、用于决策的 差额分析法、现金流量分析法等方法运用于企业管理中来，也促进了预算制度的发展 与完善。2 0 世纪4 0 年代末，组织行为学理论产生，预算管理在其发展过程中吸收了 组织行为理论，一些实行预算管理的企业开始提倡和实行分权式的民主参与管理，也 就是使预算的编制自上而下，自下而上的反复循环，使企业所有层次的管理者和关键 岗位的人员都参与预算的编制，形成参与型的预算管理。在编制预算过程中，预算执 行者直接参与了编制，从而使编制的预算更加接近实际。2 0 世纪7 0 年代，零基预算 在西方国家兴起，它的产生使预算管理理论和方法上都有了新的发展。零基预算最早 起源于美国，1 9 5 2 年美国人维恩刘易斯发表了一篇题为 预算编制理论新解的文 章，主张预算的编制应采用一种新的方法，刘易斯虽然没有明确提出零基预算的概念， 但他所提出新方法的内涵与后来的零基预算是完全一致的。1 9 7 0 年，美国得克萨斯仪 器公司德彼得派尔首先成功地将零基预算法应用于公司费用预算的编制；1 9 7 1 年该 公司所有部门的预算都采用了零基预算编制法，并取得了成功。零基预算承袭了预算 的计划性，使预算管理注重了长期、整体的概念。 进入2 0 世纪8 0 年代后，企业预算管理趋于成熟，成为西方现代企业的一种重要 管理方法。伴随着科技的进步，西方工业发达的国家步入了信息时代，通讯的发达和 计算机技术、网络信息的发展，使人们对信息的获取、分析处理更加准确可靠，从而 为预算管理的实施者提供了速度更快、质量更高的预测、决策信息资料，使其对企业 未来的经营预测、预算目标的制定，特别是中长期预算目标的制定，有了更为可靠、 科学的资料依据，增强了企业管理者在市场竞争中的预见和应变能力，降低了企业的 经营风险。同时，实现了会计信息上的迅速、准确传递，大大降低了信息传递成本， 对费用、成本预算的控制形成了更强有力的硬性约束，对预算差异的分析更为快捷、 准确、科学，对业绩的考评也更加合理。在2 0 世纪8 0 年代后期，西方国家的企业中 又出现了企业资源计划系统，把企业内部划分成了几个相互协作、相互支持的子系统， 企业将生产制造、质量控制、售后服务等环节全部纳入资源预算系统进行管理，形成 了一种面向企业供应链的预算管理。 1 3 1 2 我国业全面预算管理研究的历史与现状 计划经济时期，基于我国财政预算制度，企业的生产、销售等全部被纳入财政预 算，在国家的计划经济体制下运行。企业的预算只是附属国家财政预算而成为国家财 政预算的一个组成部分，没有形成自己完整、独立的预算管理体系。但是，随着市场 经济的发展，企业的管理模式需要不断的创新与完善。在这种背景下，为了在激烈的 3 第一章前言 市场竞争中进一步强化企业管理工作，使企业创造出更好的经济效益，企业预算管理 模式的理论与方法因其在西方国家企业的应用成功而被引入我国的企业管理的理论 与实务，我国的部分企业开始积极探索适合我国国情的企业预算管理模式。同时，一 些诸如以成本为导向的预算管理模式、以销售为导向的预算管理模式、以现金流量为 导向的预算管理模式及以利润为导向的预算管理模式也相继出现。目前我国虽然有少 数企业在实施预算管理，但企业预算管理还没有引起企业管理理论界与实务界的重 视，较全面系统地对企业预算管理进行专题研究的寥寥无几，它作为管理学的一个分 支在理论上还没有形成完整的体系，运作上仍缺乏一个坚实的理论基础作为基石。 1 3 2 成本企划研究的历史与现状 1 3 2 1 国外成本企划研究的历史现状 2 0 世纪6 0 年代以来，随着经营环境的不断变化，传统的标准成本制度对现代成 本控制越来越显得力不从心，适时生产系统尽管在相当程度上提高了现场管理的效 率，但经济的严竣现实迫使管理人员把目光从制造现场作更广的延伸，努力寻求事前 控制的对象，后来这种思路渐渐成为了一种成本控制方法，即日本的成本企划。 日本的学术界真正对成本企划的研究始于2 0 世纪8 0 年代后期，并很快成为理论 界讨论的热点。到2 0 世纪9 0 年代，大量的研究文献不断涌现，如贺将雄的佳能的 成本企划，从佳能企业入手分析成本企划的实施流程。田中雅康的 的报告草案。在该报告中对成本企划作 了明确的定义：搿成本企划是指在产品的策划、开发中，根据用户需求设定相应的目 标，希冀同时达成这些目标的综合性利润管理活动。一该报告草案把成本企划定位为 管理会计的一个研究领域，把成本企划视为综合性利润管理的一环，将其定性为企业 确立中长期竞争优势的、与产品开发相关的战略性管理方法。在当今的日本，只要谈 到管理会计与成本管理就必定会谈到成本企划。进入2 0 世纪9 0 年代，成本企划思想 逐渐被欧美企业认可并消化吸收，并将它称之为“锋利的日本秘密武器一，在许多国 家和企业得到应用，如美国通用公司，福特公司等。 1 3 2 - 2 我国成本企划研究现状 1 9 9 6 年以后，我国学术界也开始对成本企划加以关注并进行研究，对此做出卓越 成绩的是陈胜群博士，他先后在会计研究 上发表多篇论文，并著有现代成本理 论基于美日两大模式的战略性分析，主要是对成本企划进行了介绍、引入。在实 践上成本企划的萌芽已在中国出现，1 9 9 6 年初，在全国学习推广邯钢经验暨企业管理 工作会议上介绍的邯郸钢铁集团创造的“模拟市场、成本否决 法，蕴含着成本企划 思想，其市场、倒推、全员、否决的基本模式与成本企划活动程序基本相同，各个环 节的指导思想实质上也同成本企划的观念完全一致。 4 第二章将论述成本企划的基本理论，作为全文的理论基础。成本企划的核心是目 标成本，而成本企划本身有很多值得借鉴的思想：市场导向、顾客导向、全生命周期 成本等。这些思想都将体现在基于成本企划的全面预算管理中。 第三章实际上是回答为什么要实施基于成本企划的全面预算管理，也是对本文的 写作目的诠释。开篇通过从产生背景、制定方法、控制时间、控制范围等方面对标准 成本制度和目标成本制度进行比较，指出基于标准成本的全面预算管理的局限性。并 通过上章对成本企划相关理论的介绍，引出实施基于成本企划的全面预算管理的必要 性。 第四章是全文的核心，回答的是怎样编制基于成本企划的全面预算的问题。基于 成本企划的全面预算编制的关键是对预算期的新老产品实施成本企划。在全面预算编 制时，沿袭了传统预算编制的框架，依旧编制经营预算、资本预算、财务预算三部分， 但每部分的编制都会应用到成本企划的资料，对于预算期新产品而言，实质上是将成 本企划资料纳入全面预算体系；对于在预算期之前已经存在的老产品而言，则是将通 过成本企划“持续改善 的成本资料及其他资料纳入全面预算体系。由此可见，成本 企化是全面预算编制的基础。当然，对于成本企化不能管控的费用，需要通过全面预 算的编制进行管控。另外，本文将“顾客成本 纳入全面预算体系中来，这是对“全 生命周期成本 思想的一种体现。因为成本企划的突出特点之一就是成本的持续降低， 因此在预算执行过程中必然面临预算调整的问题，第四章最后，指出基于成本企划全 面预算管理的使用条件。 第五章论述的是基于成本企划全面预算的控制、激励与考评。本文论述了关于基 于成本企划的全面预算的控制与考评的特点和构建考评体系的初步设想，还有待以后 的深入研究。这也是本文的最大不足之处。在预算激励的部分，提出基于成本企划的 全面预算管理应侧重以责任目标成本完成情况为标准进行激励，强调负激励可以效仿 邯钢采取“成本否决 的方式。这些都是为了保证目标成本的实现以及成本企划的顺 利实施。 第六章结论部分，总结全文，指出本文的独创性和不足之处。 5 第二章成本企划的理论概述 第二章成本企划的理论概述 本文的题目为基于成本企划的全面预算管理，在正式论述为什么要实行这种模式 的全面预算管理之前，首先要讨论这种预算模式的理论基础一日本的成本企划的相关 内容。包括产生背景、关键因素及核心思想。这些内容都间接回答了为什么要编制基 于成本企划的全面预算以及如何编制的问题。 2 1 成本企划的产生背景分析 2 0 世纪6 0 年代以来，随着经营环境的不断变化，传统的标准成本制度对现代成本 控制愈来愈显得力不从心，适时生产系统尽管在相当程度上提高了现场管理的效率， 但经济的严峻现实( 如石油危机，泡沫经济的破灭等) 迫使管理人员把目光从制造现场 做更广的延伸，努力寻求事前控制的对象，后来这种思路渐渐成为了一种成本控制方 法，即日本的成本企划。 成本企划诞生于日本的汽车制造业，也成长、发展于日本。早在1 9 5 9 年，成本企 划就在日本丰田汽车公司开始推行，虬“。二这样的在企划设计阶段将成本限定在目 标内，然后运用价值工程手法实施新车开发和车型更新。同时，在设计、试产和生产 准备等阶段，各相关部门通力合作以达成目标成本，这样就逐渐开始走向所谓成本 企划的体制 ，这是丰田社史关于1 9 5 9 年推行成本企划的记载，成本企划这一术语 首次出现。1 9 6 2 年丰田开始导入成本企划的主要工具价值工程。1 9 6 7 年，丰田制定 了成本企划实施规划，规定了成本企划的实施步骤，逐步形成了一种制度化的组织活 动。1 9 6 9 年前后，丰田在对皇冠车进行改造的同时，逐渐形成了既包括公司内部又包 括协作企业的一体化成本企划活动。1 9 6 9 年后的成本企划不仅在新车开发设计阶段实 旄，而且扩展到了以全部车种为对象确保目标利润实现的管理活动。但成本企划真正 成为一种确保目标利润的手段还是1 9 7 3 年第一次石油危机之后。石油危机使得世界发 达国家受到重创，而日本却借此机会扩大了国际市场份额，其成功的秘诀主要得益于 具有能够大幅降低成本功效的成本企划。成本企划从改变设计入手解决了当时传统成 本管理无法解决的汽车成本快速上升的问题。进入2 0 世纪8 0 年代后，成本企划具有大 幅度降低成本的功效这点在日本企业达到共识。之后，以汽车业为代表，成本企划在 日本很多行业中得到迅速推广，许多有名的日本企业都采用了这种成本管理方法，例 如松下、东芝、夏普、佳能、卡西欧等。 “成本企划是日文汉字的译法，按其英文名称t a r g e tc o s t i n g 或c o s td e s i g n 直 接译为“目标成本计算 或“成本设计，也可按其日语的字意将其近义的译为“成 本策划或“成本规划 或“成本企划 。成本企划在日本有其独特的历史沿革，无 论从表意的准确性还是揭示其内涵的深刻性来看，直接沿用日文汉字的译法更能表达 6 天津科技大学硕士学位论文 其涵义口1 。 2 2 成本企划实施的关键因素：目标成本 对于“如何保持低成本这一普遍性问题，东西方有着不同的答案。欧美的公司 通常是先设计产品，再计算出成本，然后再估计产品是否可能有市场销路。而日本的 成本企划思想则截然不同。它先基于最可能赢得消费者认可的售价减去期望利润来计 算目标成本，再运用“价值工程”的手段来确保生产的产品满足目标，这样生产出的 产品在市场上适销的可能性更高。 成本企划是从目标成本思想延伸而来的，所以其最关键的因素是目标成本。成本 企划在产品的策划、开发、设计阶段就关注将要制造的产品成本允许是多少，成本是 事先限定好的，制造过程实际消耗的成本乃至顾客的使用成本不允许超越这一范围。 将成本思考的立足点从传统的生产现场转移到了产品的设计阶段，从业务过程的下游 转移到了上游。以往，成本控制是从产品生产开始时，才考虑如何降低成本，在现 代激烈、多变的竞争环境中，这种控制己经为时过晚。现代成本控制必须在产品开始 生产之前就开展降低成本的活动。产品的开发设计属于生产前的准备阶段，在此阶段 开始的成本企划对于如何降低产品成本，有充分的考虑余地并能实施有效的改进。成 本企划的实施步骤主要包括： 1 制定目标成本。首先进行市场研究，预测市场需求量及可能的价格，了解竞争 者的产品功能和价格，根据企业中长期目标利润计划，确定由市场驱动的目标成本。 2 改进设计以达到目标成本。将目标成本与产品的估算成本比较确定成本差距， 分解和传递成本差异形成的成本压力，通过多重循环挤压确保目标成本的实现，确定 能够满足顾客需求的产品与工序设计方案。 2 3 成本企划的核心思想 成本企划作为一种成功成本管理方法，尤其独特的思想性，正是这些科学的指导 思想，才使其作为基于全面预算编制基础更加科学和合理。 2 3 1 市场导向思想 现代经济是市场经济，市场经济的一个重要特征是市场导向。美国著名学者迈克 尔波特认为，“任何产业，无论是国内或国际的，无论生产产品或提供服务，竞争规 律都将体现五种竞争力量的作用力：现有竞争对手之间的竞争、潜在的进入者、替代 品的威胁、顾客讨价还价的能力和供应商讨价还价的能力。一这五种因素构成了一个 微观的竞争环境。可见，认真研究市场需求和顾客心理，生产出符合顾客需要的产品， 才能够稳定自己的顾客群，扩大自己的市场份额，建立企业的竞争优势。 传统的成本管理往往主要借助于标准成本计算，没有考虑市场价格、顾客需求等 市场因素，因于缺少市场导向，尽管成本可能降低，但最终生产经营的结果不尽人意。 嘲陈胜群成本企划从旧的管理实践到新的管理思想叨上海：上海管理科学，1 9 9 6 ( 3 ) 7 第二章成本企划的理论概述 而在日本人看来，研究开发部门设计新产品，营销部门出售产品，制造部门生产产品， 生产的目的是为了有效地满足市场的需求。日本企业的实践活动具有强烈的市场导向 特征。有7 6 的日本企业在建立他们的产品目标时采取了将他们的产品至少和一个竞 争对手的产品进行比较或市场价格预估的做法，而英国只有4 1 的企业采用了类似的 做法。成本企划以市场售价为依据，通过预计的目标利润，“倒推一出目标成本。换 句话说，也就是通过在设计阶段进行成本管理，以设计开发出品质与功能达到一定预 期，且成本不超过目标的产品。由于成本是建立在具有市场竞争力的售价基础之上的， 且同时考虑了质量、功能等具体情况，因此能够有效地增强企业的竞争力，防止新进 入者的威胁，并能够稳定顾客群体j 防止替代品的威胁，最终在市场竞争中取得有利 的地位。 2 3 2 顾客导向思想 1 9 9 4 年，美国学者菲利普科特勒提出了“顾客让渡价值刀的概念。所谓“顾客 让渡价值一，是指顾客总价值与顾客总成本之间的差额。顾客总价值是指顾客购买某 一产品与服务所期望获得的一组利益，它包括产品价值、服务价值、人员价值和形象 价值等。顾客总成本是指顾客购买某一产品所耗费的各种成本的总和，包括货币成本、 时间成本、精神成本和体力成本等。顾客在选购产品时，往往从价值与成本两个方面 进行比较分析，从中选择出价值最高、成本最低，即“顾客让渡价值 最大化的产品 作为优先选购的对象。因此，企业在竞争中必须坚持贯彻顾客价值导向，一是考虑如 何通过改进产品、服务、人员与形象，提高产品的总价值；二是考虑如何通过降低生 产与销售成本，减少顾客购买产品的时间、精神与体力的耗费，从而降低货币成本与 非货币成本。顾客是否会继续购买某种产品来自于使用产品后的评价与使用前对产品 期望值的比较。若使用后评价高于使用前的期望，则会产生满足感。 日本企业在成本企划时，首先要进行市场调研，了解市场顾客目前和将来的产品 需要以及顾客倾向等情况。一般采用三种方法进行研究：一是对经济、政治、人口、 产业等宏观或总体性资料的收集与预测；二是对过去、目前和将来的顾客作有系统的 消费需求问卷调查；三是选取特定顾客样本群体，对他们的需求作深入研究。一些日 本公司还利用质量功能矩阵表来收集分析一般顾客对新产品特性的需求，并与该产品 可能提供的各项功能适当性进行比较，供设计改良参考。通过这些研究，获取顾客需 求信息，产生出未来生产产品的规划书。从这一角度，成本企划的过程也是实现“顾 客满意 目标的过程。 2 3 3 全生命周期成本思想 通常经营管理实务中所说的生命周期是从产品的市场角度而言的，即指该产品从 进入市场到退出市场的循环过程。然而，就每件产品从形成到消亡的历程而言，它所 经历的则是从产品策划、开发设计、生产制造到顾客使用、维修保养、废弃处置这样 一种循环。从这一点上来说，生命周期的概念涵盖了生产者的视角和顾客的视角。 8 天津科技大学硕士学位论文 随着科学技术的进步和市场竞争的加剧，产品生命周期的缩短，导致人们对产品 的认识发生了重大变化，企业的产品成本结构也相应地发生了重大变化，集中表现为 生产制造成本在企业总费用中的比重呈下降趋势，而与产品相关的开发设计、售后服 务等活动引起的成本的比重逐步上升，其数额甚至远远超过了生产制造成本一此时， 传统的成本核算和管理已不能全面传送准确合理的成本信息，产品从设计、生产制造、 物流、销售、使用、维修以至于废弃，各个阶段的成本都己不容忽视。因此，必须从 全流程的角度对产品在整个生命周期发生的成本都予以关注和控制。而且，传统的成 本管理偏重于生产产品成本绝对节约额的控制，忽视了企业成本与市场的对接，如对 产品形成后顾客的使用成本重视不足。而从整个社会角度来着，只有当产品的整个生 命周期成本得到有效的控制，成本才会显著的降低，才能达到节约社会资源的目的。 成本企划中的基础工作是目标成本计算，目标成本所包含的内容是第一个要考虑 的因素。前面指出，成本企划的一个重要思想是。顾客满意的观念一，在这种观念的 支配下，全生命周期成本的观念自然成为企业在成本企划过程中所采用的成本观念。 2 3 4 源流式成本管理思想 传统的成本管理将成本管理的重点放在了产品的生产制造环节，也就是说在既定 的设计和工艺流程的前提下，尽量减少对生产要素的浪费。而实际上，这种成本管理 思维并没有抓住成本管理的根本。因为，据有资料表明：产品成本的8 0 是在产品设 计阶段就已经确定。产品一旦投入生产，降低成本的潜力就不大。因此，管理成本要 从成本发生的源流着手，成本管理的重点内容应该是成本发生的源流，成本管理措施 的着眼点也应该是成本发生的源流，做事前分析，通过“源流刀分析，减少和消除无 效的作业，使降低成本成为可能。 成本企划针对这一事实，提出了源流式成本管理的思想，将管理产品成本的重心 从生产阶段转移到设计阶段乃至构思、开发、策划阶段。所谓源流管理是指在设计阶 段乃至开发策划阶段就开始降低成本的活动，突出地表现为“有备无患一，即降低成 本活动要求从事物的最初起始点开始实施充分透彻的分析，以避免后续制造过程的大 量无效作业耗费无谓的成本。成本企划作为一种现代成本管理方法，其显著特点是从 市场需求出发，在新产品的设计之前事先制定出目标成本，这一目标成本是产品从设 计阶段到推向市场各个阶段所有成本确定的基础。负责成本企划人员首先从预测销售 价格中扣除期望利润后“倒挤 出目标成本。接着构想构成产品成本的每一个因素， 包括设计、工程、制造、销售等环节，然后再将这些因素进一步分解以便估算每一部 分的成本。源流式成本管理的实质在于其预防性，其早期实施使得大幅度削减成本成 为可能。 2 3 5 成本筑入思想 所谓“成本筑入一是指随着实物( 如材料、零部件) 装配成产品的同时，将成本一 并“装配 进去，达成“成本装配成形一，在成本发生的前期，确保成本降低的可能。 9 第二章成本企划的理论概述 成本筑入亦称成本装配。 成本企划作为一种先导性的综合性管理，对其具体表现形态可以作更为深入的描 述。一个完成的产品策划或设计，某种意义上是在图纸上就制造过程进行了一次“预 演 ，预演时赋予的各种条件就是实际生产过程中具体各项要求事项的体现。进一步 直观地说，开发和设计就是在图纸上“制造 产品。既然实际制造过程必然发生成本， 那么在“纸面上的制造”考虑成本发生这一因素就是理所当然的了。成本筑入思想正 是基于这样的先导性认识，即降低产品成本的重心应该从生产阶段转移到设计阶段乃 至开发策划阶段。 较之于欧美模式，成本企划模式的方法立足点有了重大的转换。传统欧美式的成 本管理是基于财务成本信息的管理，其管理方法在成本会计学科中有所体现，日本人 认为，成本绝非单纯是账薄的产物，既然它在制造过程中发生，就应该从工程学的、 技术的层面去把握成本信息，从开发、设计阶段开始结合工程学的方法对成本进行预 测、监控。 2 3 6 战略成本管理思想 战略成本管理就是指企业在生产与竞争者同质产品时，成本要低于竞争对手，使 顾客能以较低的代价，取得同样功能的产品。战略成本管理所追求的是不损害企业竞 争地位前提下的成本降低的途径，如果成本降低的同时削弱了企业的竞争地位，这种