（会计学专业论文）基于erp的作业成本管理系统设计研究——以大型超市为例.pdf

摘要 作业成本法( a b c ) 自上世纪9 0 年代引入我国后，学者们对其进行了大量 的探索和研究，对于其思想也给予了肯定，但是在实践领域的研究却很少涉及， 因而制约了作业成本法在企业中的应用。随着基于信息技术、结合了价值链和供 应链理论的企业资源计划( e r p ) 在企业的实施，为作业成本法在企业的深入应 用提供了基础，同时也使得企业成本管理能够从成本控制提升到精细化管理。近 年来，我国的学者们也成功的把作业成本法应用到企业之中，并取得了一定的成 效，但大多都是运用于制造业中，鲜见于商业和服务业。 本文就针对商业企业本身所具有的复杂性，提出应该构建更精确的成本核算 体系，借助于信息技术，研究基于e r p 系统的作业成本管理系统，将有助于商 业企业建立更加符合企业实际情况的作业成本核算模型，更好地反映企业实际的 运作情况，进而促进企业的发展。本文首先探讨了作业成本思想与企业资源计划 的理论基础，并深入探讨了两者结合的可行性和必要性；其次构建作业成本管理 系统；最后举例在具体的企业中借助e r p 实现作业核算与管理。本论题力求使 作业成本法进入到可操作的实际运用阶段，相信将对改进国内成本管理方法起到 积极作用。 关键词：作业成本法：企业资源计划：作业成本管理系统 a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g ( a b c ) i n t r o d u c e di n t oc h i n a s i n c et h el a t e1 9 9 0 s ，s c h o l a r sh a v ed o n e al o to fe x p l o r a t i o na n dr e s e a r c ha b o u ta b c ，f o rt h e i rm i n d sa r ea f f i r m e d ，b u tt h ea r e a so fr e s e a r c h i np r a c t i c ei sr a r e l yi n v o l v e di nt h er e s e a r c hf i l e d ，w h i c hr e s t r i c t st h eo p e r a t i o nc o s to fm e t h o di n e n t e r p r i s ea p p l i c a t i o n w i t ht h ei n f o r m a t i o n b a s e dt e c h n o l o g y , c o m b i n e dw i t ht h ev a l u ec h a i na n d s u p p l y - c h a i nt h e o r yo fe n t e r p r i s er e s o u r c ep l a n n i n g ( e r p ) i m p l e m e n t a t i o ni nt h ee n t e r p r i s e ，t o p r o v i d ei n - d e p t ha p p l i c a t i o no fa c t i v i t y - b a s e dc o s t i n gi ne n t e r p r i s eb a s e ，a l s oe n a b l e se n t e r p r i s e c o s tm a n a g e m e n tf r o mc o s tc o n t r o lt ot h em e t i c u l o u sm a n a g e m e n t i nr e c e n ty e a r s , s c h o l a r sh a v e a l s os u c c e s s f u l l ya p p l i e dt ot h eo p e r a t i n gc o s ta m o n gb u s i n e s s e s ，a n da c h i e v e dc e r t a i nr e s u l t s ，b u t m o s to f t h e ma r cu s e di nm a n u f a c t u r i n g ，r a r e l ys e e ni nc o m m e r c i a la n ds e r v i c ei n d u s t r i e s t h i sa r t i c l ea i m sa tt h ec o m p l e x i t yw h i c hc o m m e r c i a ld e p a r t m e n ti t s e l fh a s ，p r o p o s e ds h o u l d c o n s t r u c tt h em o r ep r e c i s ec o s ta c c o u n t i n gs y s t e m ，b ym e a n so fi n f o r m a t i o nt e c h n o l o g y ， r e s e a r c h - b a s e de r ps y s t e m ，o p e r a t i n gc o s tm a n a g e m e n ts y s t e mw i l lb eh e l p f u li nt h ec o m m e r c i a l d e p a r t m e n t ，w i l lr e f l e c tt h ee n t e r p r i s ea c t u a lo p e r a t i o ns i t u a t i o nw e l l ，t h e np r o m o t i o ne n t e r p r i s e s d e v e l o p m e n t f i r s t l y ，t h i sp a p e rd i s c u s s e st h eo p e r a t i n gc o s t so ft h o u g h ta n dt h e o r e t i c a lb a s i so f e n t e r p r i s er e s o u r c ep l a n n i n g , a n dl o o k i n gi n t ot h ef e a s i b i l i t ya n dn e c e s s i t yo fac o m b i n a t i o no f b o t h ；s e c o n d l y , t h ec o s to fb u i l d i n gm a n a g e m e n ts y s t e m so p e r a t i o n ；f i n a l l y ，a l le x a m p l ei nt h e s p e c i f i ce r pi m p l e m e n t a t i o nw i t hb u s i n e s so p e r a t i o n si nt h ea c c o u n t i n ga n dm a n a g e m e n t t h i s t h e s i ss e e k st om a k ea b ci n t ot h eo p e r a t i o n a ls t a g eo fp r a c t i c a la p p l i c a t i o n ；t h a tw i l li m p r o v et h e i n t e r n a lc o s tm a n a g e m e n tp l a ya na c t i v er o l e k e yw o r d s ：a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g ( a b c ) ；e n t e r p r i s er e s o u r c e sp l a n n i n g ( e r p ) ；a c t i v i t y b a s e dc o s t i n gm a n a g e m e n t ( a b c m ) 第一章绪论 1 1 研究背景及意义 第一章绪论 随着全球经济的的加速发展，客户对商品的要求逐渐向“多样化、个性化、 系统化和国际化”的方向发展，这使得企业面向的生产制造环境发生了很大的改 变。企业由少品种大批量的传统生产方式转变为多品种小批量的生产方式。现代 企业生产方式的改变使得企业的生产自动化程度也逐渐提高，这最终导致了间接 费用的比例越来越大，这种情况使得传统的成本计算方式不能再提供准确的成本 信息，会使得成本计算结果出现偏差。企业经营者如果通过这些存在偏差的成本 信息做决策，则会严重影响公司的定价指标、盈利分析的正确性、企业的战略决 策。因此，现代企业应相应的改变传统的成本计算方法，同时现代社会各企业间 竞争的日益激烈、消费者自主意识的提高也要求企业能够更好地进行精细化管 理。 作业成本法( a b c ) 作为一种全新的企业管理理论，以作业为成本核算对象， 以“产品消耗作业、作业消耗资源 为根本宗旨核算产品的成本。因其能够准确 提供成本信息、改善经营过程、并能为资源决策和产品定价决策提供更为完善的 信息而受到广泛关注。通过对美国物流与运输企业的相关调查显示，有2 9 左右 的企业用作业成本法代替了传统的成本方法，而有超过5 0 的企业则完全使用作 业成本法取代传统的成本计算方法。另外，还有大约1 5 的企业采用作业成本法 作为成本系统和成本分析的辅助工具。作业成本法自1 9 9 5 年进入我国，到目前为 止仍然处于实际应用的探索阶段，只有极其少数的企业真正的将作业成本法完全 应用于成本管理。研究中可知影响作业成本法在我国应用的的主要原因包括作业 成本法实施的复杂性、采用作业成本法后的收益不确定、员工不熟悉、缺少经验、 实施费用高，这些原因限制了其在我国企业中的发展，使得有些企业对a b c 法望 而却步n 1 。但近年来，随着信息技术的普及和i n t e r n e t 的广泛应用，尤其是企业 资源计划( e r p ) 的出现，使的a b c 的实证研究又出现了新的热潮。基于信息技术、 结合了供应链和价值链理论的企业资源计划( e r p ) 系统是个比较完善的集成化信 息系统，它吸收了先进的管理思想，融合了企业的信息流、物流和资金流等信息， 能够从企业全局角度进行生产和经营管理，体现了对整个供应链资源进行管理及 精益生产、敏捷制造、事先计划与事中控制的思想，这些有助于提高企业成本信 息的及时性和准确性的问题。e r p 正在向动态性、优化性、集成性和广泛性方面 深入的发展，它将成为企业在2 1 世纪强有力的管理手段。 综上可知，若能把a b c 的先进管理思想和方法与e r p 系统信息系统的管理思想 联系在一起，不仅对于丰富和完善a b c 理论具有重要的学术意义，而且通过e r p 高效的信息系统环境下运用a b c ，对于完善企业的成本核算方法、预算管理、生 产管理、库存管理、顾客盈利能力分析等都具有重要的现实意义。因此，本文基 于a b c 管理思想，有机地结合e r p 系统，从而提高作业成本管理效率。 1 2 研究思路 本文的研究思路如图1 1 所示：其一，对相关文献进行集中回顾和梳理后发 现，基于e r p 的作业成本管理系统的现有研究有待进一步完善。首先，现有的作 业成本管理系统的研究中，大都集中于研究传统成本与作业成本之间的对比，而 对于作业成本的实施和绩效的研究相对不足，尤其对于基于e r p 的作业成本管理 系统的系统研究；其次，对于现有成本管理的研究中，成本管理的实施还有待进 一步深究。现有研究中，成本管理系统主要是面向制造企业，以及产品种类较少 的零售业，对于多品种的生产业或服务业却很少见。鉴于此，提出本文的主要研 究问题。其二，为了深入研究基于e r p 的作业成本管理系统的实施，本文分析研 究问题时，一方面在对原有系统研究的基础上将其重新界定为成本管理系统，另 一方面详实分析与e r p 系统的有效结合。其三，在基于e r p 系统的作业成本管理系 统影响因素和现实状况分析的基础上，提出解决两者融合的理论模型。其四，以 典型的大型超市为研究案例，对本文提出的作业成本管理系统模型进行实证检 验，并据此提出在实践中运行作业成本管理系统的相关对策。最后，在前文分析 的基础上提出本文结论并为后续研究提出展望。 第一章绪论 1 3 研究目的及创新之处 研究背景、目的 j 研究的基础理论 i a b c 、e r p 的a b c 与e r p 理论研究 融合的分析 l 基于e r p 系统的作业成本管理系统的构建 上 l 基于e i 冲系统的作业成本管理系统的实施 0 以大型超市为例研究 0 结论与展望 图1 1 研究思路结构图 近年来，随着科学技术水平的不断提高，企业生产的自动化程度也越来越高， 因此在产品成本结构中，人工费用比例日益减少，而间接费用比例日益增加。传 统的成本核算方法已经不能及时而准确地反映不同产品的成本信息；而且直到现 在，e r p 系统的成本核算体系也没有由于环境的变化而做出改进，采用的还是传 统的成本核算方法并凭借成本吸收和成本卷积在计算机上得以实现。这样的e r p 系统给出的成本信息既不及时又不准确，大大降低了管理者进行决策的质量。有 效的成本管理系统是企业实现全面成本领先战略、获得竞争优势的重要手段。在 成本计算上相对科学准确的作业成本法是企业实现有效成本管理的重要技术手 段，但是作业成本法在实施过程中遇到的信息搜集困难这一问题阻碍了其在企业 中的进一步应用。 因此，将作业成本管理的思想引入e r p 系统中，使二者有机地结合起来将 是一个双赢的结合，必将使e r p 焕发出新的活力，有助于企业提高经营决策能 力，提高市场竞争能力。对基于e r p 的企业作业成本管理系统( a b c m ) 的研 究，将能够为企业的成本核算和产品定价提供强大的理论支持，为企业的产品优 3 化和效益提高提供强大的决策支持。 基于上述考虑，通过研究分析国内外专家学者的观点，来阐述基于e r p 的 企业作业成本管理系统的可行性，并将之运用于一个大型超市，借以构建起一个 较为完善的超市作业成本管理系统，希望通过对基于e i 冲的作业成本管理系统 的开发和实施，来完善现行成本核算方法和预算管理，从而实现对企业资源的有 效配置和对成本的精确管理。通过论题研究，将努力达到以下目的：研究和实现 与大型超市行业相适应的作业成本管理系统的关键技术，为作业成本管理系统提 供理论基础，并在此基础上实现作业成本管理系统原型系统。 1 4 研究方法 在研究方法上，以规范研究方法为主，并结合具体案例进行说明。本文以作 业成本管理理论为基础，分析e r p 与作业成法结合的理论基础，从理论上分析了 e r p 与作业成本法结合的具体内容。在构建了基于e r p 的作业成本管理系统的基础 上，结合具体案例说明了作业成本法在e r p 系统中的应用。通过规范研究、模型 构建、系统设计等方法开展研究。 1 理论研究部分以资料收集为主，通过对相关研究的综述，总结出传统成 本法在实际应用中存在的问题，以及作业成本管理系统的可行性分析。 2 系统的构建主要围绕两个方面：( 1 ) 系统的模型设计( 2 ) a b c 与e r p 的 集合。 3 系统设计介绍作业成本法和e r p 系统结合的具体运用，并结合超市作为 设计应用平台使作业成本管理系统得以运行，并对其未来的发展提出方向。 第二章国内外研究综述 2 1 国外研究综述 第二章国内外研究综述 随着市场竞争的日益加剧，传统的成本计算方法已经越来越不适合当今企业 发展的需要。因此，企业为了更精确的计算成本，开始寻求具有适应力强、灵活 多变以及发展迅猛等特点的作业成本系统。国内外有关基于e r p 的作业成本管 理系统的现有研究主要基于理论研究、实证研究几个方面展开。 2 1 1 关于a b c 的相关研究 作业成本法( a b c ) 起源于2 0 世纪5 0 年代，研究作业成本法的学者很多，也 产生了很多著作，主要集中于以下几方面的研究： 1 作业成本法的理论研究。美国著名的会计大师埃里克科勒教授首次提出 作业、作业账户、作业会计等概念。乔治斯托布斯教授( 1 9 7 1 年) 在作业成 本计算和投入产出会计( a c t i v i t yc o s t i n ga n di n p u t o u t p u ta c c o u n t i n g ) 一书中对“作业”、“成本 、“作业会计 、“作业投入产出系统 等概念作 了更加全面系统的讨论，这是第一部在理论上研究作业会计的宝贵著作比3 。美国 芝加哥大学的罗宾库伯和哈佛大学教授罗伯特开普兰，于1 9 8 4 年发展了斯托布 斯的思想，创立了作业成本计算，由此形成了现代成本管理模式口1 。随后，美国 的许多公司和会计界联系起来，共同研究这一新型的成本计算方法。在这期间比 较有代表性的著作有：詹姆斯布林逊( 1 9 9 1 ) 的作业会计：作业基础成本计算 法、彼得特尼( 1 9 9 1 ) 的a b c 的功效：怎样成功地推进作业基础成本计算 h 1 、库伯、开普兰等( 1 9 9 2 ) 通过对八大公司试点报告的分析，整理后写成的推 进作业基础成本管理：从分析到行动嫡3 等。 罗泊特c 克( 2 0 0 1 ) 阐述了a b c 模型是如何纳入一项作业的短期变动成本中， 而且颈瓶作业能力的运用为短期资源分配决策提供方便，并用多项事例描述了运 作的a b c 模型是如何运用于确定最佳产品组合的阻3 。约瑟夫克兰斯、哈珀艾露 ( 2 0 0 1 ) 认为将a b c 资料用于作业成本管理，使企业通过关注关键作业来提高决策 过程，包括他们是怎么做的、他们为什么这么做、成本是多少口1 。罗杰瓦迪 克森( 2 0 0 1 ) 认为a b c 法能提供利润中的无效作业成本信息以支持经营者的行动决 策睛1 。麦尼罗宾逊费克( 2 0 0 1 ) 认为作业工作成本法提供了一个简单而有效的 追踪成本的方法，并集成了预测、计划、工作成本和会计四项功能旧3 。 2 作业成本法的实证研究。安德里亚德雷克( a n d r e ad r a k e ) 、苏珊弗哈 卡( s u s a nfh ak a ) 和苏p 拉文斯科夫( s u epr a v e n s c r o r ) ( 2 0 0 1 ) 通过两组学 5 青岛大学硕士学位论文 生团队的仿真活动，发现团队成员之间相互交流越多，就越能产生更多的创新， 而且激励对员工运用作业成本法的信息管理成本和革新生产过程具有重要的影 响n 0 1 。罗泊特j 渥克卡( r o b e r r 。j v o k u r k a ) 、朗达r 拉斯( r h o n d ar l u m m u s 2 0 0 1 ) 假定了四家公司五种不同间接费用水平的产品，分别运用传统成本法和a b c 法计算公司的制造成本，发现运用a b c 法在不同间接费用水平均能提高产品成本 的精确度，然而只有当间接成本占总成本的比例大于或等于1 5 时，实施作业成 本法才会更有利u 。 3 将其他管理思想整合a b c 的研究。密斯拔、拉果特瓦斯曼( 2 0 0 1 ) 将企业 资源信息和管理激励因素纳入a b c 的分析中，证明了当经理拥有私人信息的不确 定性程度很高时，公司运用a b c 法能赚取更高的期望利润n 羽。 2 1 2 关于e r p 的相关研究 e r p 是由美国加纳公司( c a r t n e rg r o u pi n c ) 在2 0 世纪9 0 年代初首先提出来 的。关于e r p 的产生最早可追溯n 2 0 世纪5 0 年代，随着计算机的出现，美国i b m 公司的管理专家及其合作者，在不断探索装配型产品生产与库存管理问题的基础 上创立了以库存控制为核心的微机软件系统，在美国生产与库存管理协会( a p i c s ) 的大力宣传和组织推动下得到普及和广泛应用。 近年来，国外的专家和学者对e r p 的许多方面作了深入细致的理论研究，主 要有：马可斯格兰劳德( m a r k u sg r a nl u n d ) 、提牧马密( t e e m u m a lm i ) ( 2 0 0 2 ) 就集成的、企业范围内的信息系统对管理会计和管理会计人员的影响进行了深入 的探讨，他们收集了1 0 家有实施这种集成信息系统经验的公司案例进行了分析， 分析表明e r p 项目对管理会计和控制过程带来相对少的改变，而使管理会计人员 留出更多的时间从事分析工作而非局限常规任务h 引；丹尼尔( d a n i e le 0 l e a f y ) ( 2 0 0 2 ) 对知识管理在支持e r p 系统的整个生命周期中所起的作用进行了 调查，认为知识管理能够在支持e r p 的选择、实施和运用、输入和输出中发挥作 用n 钔；伊力沙白斯友保( e l i s a b e t hj u m b l e ) 、罗纳德哈夫特( r o n a l dr h a f t ) 、 恩米察乐友保( m m i c h a e lu m b l e ) ( 2 0 0 3 ) 认为e r p 系统是复杂系数高的信息 系统，他们通过对许多成功实施e r p 系统的案例进行调查研究，提出了成功实施 e r p 系统关键因素、软件选择步骤以及系统实施过程n 5 1 。 2 2 国内研究综述 2 2 1 关于a b g 的相关研究 关于a b c 的研究，自2 0 世纪8 0 年代末美国a b c 研究兴起后不久，我国开始对a b c 6 第二章国内外研究综述 方面进行研究与应用。余绪缨教授( 1 9 9 5 ) 在会计研究杂志发表文章首次向国 内介绍t a b c n 剐。通过查看我国学术界近几年关于a b c 方面文献后得知，发现目前 的研究还主要集中在以下几个方面： 1 a b c 的理论研究 我国学者在理论上对a b c 进行了细致的描述和深入的探讨，并提出了改进的 意见。例如李庆恒( 2 0 0 1 ) 通过与传统成本法的比较，证实了作业成本法更能适应 信息技术、全球经济一体化和会计发展的需求，并提出应从两方面进行作业成本 法的推行：一是创造良好的社会环境推行作业成本法，二是结合企业的具体环境 推行作业成本法n ；王刊良、苏秦( 2 0 0 1 ) 提出可以在对供应商进行选择时运用作 业成本法的模型、并分析通过作业成本法评价和选择供应商方面的适用条件，形 成相关决策支持系统的一般框架u 引。 2 a b c 法中融入其他先进的管理思想 这些先进管理思想包括价值工程、战略成本管理、业务流程重组等。例如： 王平心、欧佩玉( 2 0 0 0 ) 在作业分析法及其在我国先进制造企业的运用一书中 通过将价值工程理论和a b c 的结合，提出了作业分析法的模型，模型分析了影响 产出价值的各因素之间的关系，提出提高作业效率、作业价值和产出价值的途径 b g 。邓小龙( 2 0 0 1 ) 通过作业成本法在国有企业中的应用，得出从战略成本管理的 角度来进行研究，运用战略动因分析从战略经营的角度上做出作业成本决策啪1 。 3 a b c 的实证应用研究 实证方面的研究主要侧重于将a b c 深入运用于企业，并对企业运用a b c 情况的 成效进行分析和研究。例如：胡奕明( 2 0 0 1 ) 集合了关于企业较为成功的理财先进 经验5 3 1 个，并从中抽取3 9 7 个涉及作业成本管理方法的应用情况进行详细的统计 分析和案例研究，深入探究企业生产经营环境之间与作业成本管理运用之间的关 系瞳。朱云、陈工孟( 2 0 0 0 ) 对香港的某些企业应用作业成本法的情况进行了实证 调查和分析，通过研究发现，使用作业成本法的公司在规模上明显大于其他公司， 也得出了实施作业成本法的主要动因是为了获得更为准确的成本信息。欧佩玉、 王平心( 2 0 0 0 ) 在作业分析法及其在我国先进制造企业的运用中通过研究a b c 在某变压器厂运用的情况，提出了解决我国国有企业中普遍存在的资源浪费、成 本居高、市场竞争力不断下降的情况，并对这些情况提供了有益的借鉴和帮助瞄副。 王平心的作业成本计算理论与研究是第一本国内详细讲述作业成本法的 著作，他认为西方文献中提出的只有先进制造企业才能实施a b c 的结论是错误的， 并反驳了“a b c 不适合中国制造企业”的观点。提出了只要企业中存在“成本转 移 ，则无论哪种类型的公司，如果还是利用传统成本计算方法都会造成成本扭 曲，利用作业成本计算方法则能很好的弥补这些缺陷。从理论上提出了a b c 作为 一种先进的成本计算方法适合于任何成本转移的公司晗引。 7 青岛大学硕士学位论文 2 2 2 关于e r p 的相关研究 对于e r p 的研究，理论界主要集中于对e r p 产生、发展、功能、管理思想的介 绍及应用过程应关注的问题。曾垂壁、李慧敏( 1 9 9 9 年) 介绍了e r p 的核心思想和 功能组成，提出企业职能集成管理、企业内部集成管理、组建集成化e r p 动态联 盟位钔。胡小龙、华中生( 2 0 0 1 ) 详细阐述了e r p 的产生、发展和前景。罗扬( 2 0 0 1 ) 提出应用e r p 系统将在两个方面提高企业的竞争能力，包括e r p 软件引导企业进步 和对应用企业有制约作用，认为方便于实施是选择e r p 软件的重要条件瞳射。 王东迪( 2 0 0 4 年) 在( ( e r p 原理、应用与实践中提出，e r p 是由美国的g a r t n e r 公司于2 0 世纪9 0 年代初期提出的一个全新的管理理念。到目前，世界上学术界较 为一致的认识是：e r p 系统是一个集合企业内部的所有资源来进行有效的计划和 控制，以达到最大效益的集成系统。e r p 系统集中信息技术与先进的管理思想于 一身，反映时代对企业合理调配资源，最大化地创造社会财富的要求，成为企业 在信息时代生存、发展的基石瞳明。 田军( 2 0 0 7 年) 提出以欧美等工业化国家制造方式为背景产生的e r p ( 企业 资源计划) 系统，经过3 0 多年的不断应用、发展和创新，已成为企业管理的一个 有效工具。它以企业资源合理、有效利用为目标，帮助企业以较短的生产周期和 较低的成本对市场变化做出迅速反应。由于这种管理思想与应用技术的先进性， 西方发达国家一些大企业首先应用实施，并取得了显著的效益瞳 。 在我国e r p 系统实施应用问题研究：来自国内已实施企业的经验数据分析 一书中，可以看到，我国大型工业企业有5 0 0 0 多家，年营业收入5 0 0 万元人民币 以上的企业有3 0 多万个，目前已经实施或准备实施e r p 的大型企业约1 0 0 0 家，中 小型企业约3 0 0 0 家。尽管在机械、冶金、制药、制衣、电子、石油、化工、烟草、 出版、商贸等行业都有少量企业应用了e r p ，但大面积推广应用还很少，在银行、 证券、能源、交通等重要行业的e r p 应用也才刚刚开始，从总体上来说我国e r p 应用还处在起步阶段心引。 国内关于e r p 下的作业成本核算还处于起步阶段，有着各种不同的尝试：e r p 环境下作业成本法在新产品的报价、基于作业成本思想的e r p 成本核算流程设计、 基于e r p 的以需求驱动的资源分类型多层作业成本管理系统等等。将e r p 与作业成 本整合是研究的一个新的热点。例如：王平心、于洪涛、张枫( 2 0 0 1 ) 在作业成 本法的产生及其新发展中提出t a b c 和e r p 的融合会使a b c 研究上一个新台阶3 。 高建民、陈富民、马力、季瑞、刘志博( 2 0 0 1 ) 给出了e r p 系统与作业成本法和市 场价格引导的目标成本管理法集成的系统体系结构啪1 。在对e r p 成本核算系统的 理论研究中，学者们均提出运用作业成本法计算产品成本较运用传统成本计算方 法更能精确计算结果，但对于具体如何运用作业成本法计算产品成本等方面的研 8 第二章国内外研究综述 究则少之又少，本文则弥补了该方面理论研究中的不足，对在e r p 系统中如何运 用作业成本法计算产品成本、采购成本、客户服务成本作了理论上的设计研究。 2 3 关于a b c 与e r p 结合的实例研究 关于e r p 和作业成本管理的整合理论界存在不同的认识，有人认为整合后， a b c 和e r p 是两个独立但又相互关联的信息系统。如r u s s e l ls h a w ( 1 9 9 8 ) 通过对 e r p 厂商对a b e 的整合的探讨，认为a b c 和e r p 两者是一种伙伴关系瞄； b r o d e u r ( 2 0 0 3 ) 则认为e r p 的数据库可以被a b c 有效利用，而a b e 可以通过e r p 快速 获取大量非财务数据，所以两者的整合可以促进彼此的成功实施b 羽。也有人认为， 整合后a b c 已完全被融入至u e r p 的各个功能模块中了，即没有独立的子模块代表 a b c 或是为a b c 仓 建的。所以，对a b c 的整合实质上就是用a b c 的概念和方法对e r p 功能模块进行修正。 美国在2 0 0 3 年发表了对大公司( 财富5 0 0 强) 实施a b c 的调查报告。“在过 去2 0 年中，理论界和实务界都相当注意a b e ，但对其优缺点并没有作过适当的验 测。此次调查目的在于确定它在实务上的效用、优缺点、是不是应该作为企业成 本核算的重要组成部分。 调查对象是1 9 9 9 年1 0 月号财富杂志所n 5 0 0 强， 收回的答卷共有1 0 8 份，其中有用的8 5 份，因数据不全而不能用的2 3 份。这8 5 个 公司的员工数，全部都在1 0 0 0 人以上，其中超过5 0 0 0 人的占6 4 家( 7 5 3 ) ；从事 的行业，最主要的三种是服务业( 1 5 家) 、电气电子业( 1 1 家) 、食品业( 7 家) 。 问卷虽然是发给公司总裁、总会计师或公司财务总监、业务负责人，但8 5 份答卷 中有7 2 份都是公司的财务人员填写的。调查结果是，8 5 家公司中4 1 家没有采用 a b c ；4 4 家在不同程度上采用了a b c ，其中采用了1 年以下的4 家、1 2 年的1 7 家、 2 - - 3 年的1 2 家、3 - - 4 年的3 家、5 年以上的8 家。回答a b c 在本公司的实施情况时， 采用了3 年以上的1 l 家中的1 0 家认为，a b c 在本公司已经建立得很稳固了；其余3 4 家表示“采用不久，还没有充分实施，也就是说，对这个方法有用程度的评价， 还需要继续评价、研究。作者认为，“a b c 从概念到实施，如此迅速发展，是会 计史上所仅有的一例。 针对过去美国会计界把a b c 当作一次伟大的革命、一种 “万灵药 ，作者认为从这次调查的结果来看，不能作如此估计。作者最后的结 论比较低调，“在5 0 0 强中正在实施a b c 的至少还有4 4 家，因此这个方法仍应保留 在大学的会计课程内容川3 3 1 。 美国管理会计师协会( i m a ) 执行主任夏曼于2 0 0 4 年发表文章称：“根据b a i n 咨询公司近来所作做的调查分析：在美国实行过作业成本法( a b c ) 的公司曾多达 6 0 ，但坚持下来的，只有2 0 。据此，则实施a b c 的大部分公司，没有能够坚 持。i m a 组织的一个兴趣小组的另一项调查表明，在1 4 5 位答卷者中，只有3 0 位说 9 青岛大学硕士学位论文 他们在使用a b c 。两项调查的结果都是：有8 0 的企业继续使用着传统的成本计 算方法。这也许是两项调查所获得的最有趣的一个发现，a b c 的目的原先就是要 纠正传统成本分配方法所带来的扭曲问题，如果6 0 的企业一度试行过a b c ，但 大部分却没有以此取代传统的成本分配方法，那我们必须推断说，作此改革的理 由并不充分。 2 4 对国内外相关文献的评价 通过上述综述可以发现，就目前的研究状况而言，还存在一下应进一步研究 的地方。 1 关于将作业成本法融入e r p 系统中管理思想，e r p 系统在企业中的应用已进 入成熟阶段，但e r p 系统中的成本核算问题却没有得到及时的解决，导致成本核 算还停留在传统的成本计算方式，使得成本计算的结果不能满足现代企业的决策 需求。这种现象在我国企业中尤为明显。 2 大部分学者都只是在理论上探讨e r p 下的成本管理模型及成本计算方法， 而并没有真正的将其运用到实际中进行验证，关于在e r p 环境下融合标准成本管 理与作业成本管理的成本管理思想就更寥寥无几。 3 从总体上看，作业成本管理和e r p 都代表了企业经营方面最为先进的思想， 也是对经营环境变化的一种适应。现有的研究成果已经能够从理论上对两者进行 了有效的整合，但在实践性和指导性还存在着一定的滞后性。实际上，这也是作 业成本法应用的主要障碍。 1 0 第三章作业成本管理系统的研究基础 第三章作业成本管理系统的研究基础 3 1a b c 和e r p 的内涵和发展 3 1 1a b c 的基本理论 1 作业成本法的概念 作业成本法( a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ) ，简称a b c 法。起源于上世纪8 0 年代， 由美国的会计学者创建。作业成本法是一种以作业为基础，对各种主要的间接费 用分别计算其分配率并进行成本分配的一种成本计算方法。作业成本法的理论原 理认为：“企业的全部经营活动是由一系列相关联的作业组成，每项作业都要耗 用一定的资源，企业产品的生产需要通过一系列作业完成”泓1 。 其基本思想是：“作业耗用资源，产品耗用作业；生产导致作业的发生，作 业导致成本的发生 。作业成本法可以看作是作业成本计算方法上的一次历史性 突破。 2 作业成本法与传统成本法 作业成本法不再根据传统的以产品数量为重要的成本驱动因素，它找到了构 成产品成本中的主要因素，这使得成本的计算结果更加精细和准确，能为企业提 供有效的成本数据。 ( 1 ) 成本核算对象不同 在传统成本计算方法下，企业往往只看成本计算结果，这在另一方面也表现 为计算对象的简单性，传统成本计算的对象就只是企业生产制造的各个商品，而 且大都是关注于最终产品。相比较而言，作业成本法使得企业的视野不再局限于 成本计算结果，更多放在对于构成产品成本的来源，换一种说法，就是某个产品 的形成过程。这种改变导致作业成本法的计算方向不再单一，而是立体的，即包 涵了最终的产品本身，还把企业资源、各项作业都作为作业成本的计算对象。 ( 2 ) 对成本经济内容的看法不同 传统的成本方法认为产品的成本仅仅是指它的制造成本，也就是和生产产品 直接相关的各种费用；而作业成本法的观念认为，产品成本的范围应该更为广阔， 不仅包含产品的直接生产成本，还应该含有产品的完全成本，也就是生产相关产 品时用于管理和组织生产等的费用、产品的销售费用等。就企业的生产流程而言， 只要生产过程中的费用是合理的、有效地，都看作是产品增值的过程，也就应当 计入相关产品的成本构成。相比较而言，作业成本法更加关注费用支出的有效性， 在作业成本法计算的过程中，产品的成本项目按类别分，作业是成本计算的桥梁。 青岛大学硕士学位论文 综上可知，作业成本法能够为企业提供更加准确的成本信息。 ( 3 ) 对成本概念的认识不同 我们分别从经济学和会计学两个角度看成本概念，会产生不同的理解。传统 成本方法的观念体现了经济学中的成本内涵，并没有深入到会计学中，只有结合 了企业的经营过程和产品的生产过程，才能体会会计学中的成本概念。作业成本 法能够把这两方面结合，从不同的角度体现产品成本，它认为“企业的生产经营 过程是为了满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，它表现为相互联系的 “作业链”，作业推移的同时也表现为价值在企业内部逐渐的积累和转移，最后 形成了转移给顾客的总价值，即最终的产品成本”。 3 1 2e r p 及其体现的管理思想 1 e r p 概念 e r p 是由美国c a r t e r6 r o u pi n c 咨询公司首先提出的。它是建立在信息技术 基础上、面向企业供应链的管理系统。e r p 采用现代的先进管理思想，为企业提 供计划、经营、控制与决策评估的全方位、系统化的管理系统。e r p 根据市场的 需求，把需求和企业内部的生产制造活动以及供应商的资源结合在一起，对企业 内部所拥有的人、财、物、信息、时间和空间等综合资源进行全面规划和统筹安 排，以此保证各类资源得到充分、合理的应用。e r p 系统面向全球市场，协调企 业各管理部门，围绕市场导向开展业务活动，使其在激烈的市场竞争中全方位发 挥能力，从而取得最好的经济效益，是当今最先进的管理模式嘲。 要准确理解e r p 的概念，我们需要从三个层次上深入。首先，e r p 作为一种先 进的管理思想，它将j i t 、t q c 、d r p 、c r m 等现代的管理思想融于一身，利用企业 所有的资源，为企业生产产品和提供服务提出最优的解决方案，最终实现企业的 经营目标；其次，e r p 的管理思想的运用是建立在强大的软件系统之上，因而e r p 又是一种应用软件。它综合了c s 的结构体系，r d b m 、o o t 、c o i 、第四代语言、 i n t e r n e t i n t r a n e t 等技术，可是说它是现代管理思想开发的一个先进庞大的软 件产品；最后，e r p 的运行关系到企业的所有资源包括现金流、物流、信息流， 全面融合了企业的管理理念、基础数据、业务流程、人力、物力、计算机的软件、 硬件。因此它可以称为一个强大的现代企业管理信息系统。 2 e r p 管理思想 e r p 体现先进的企业生产管理思想，具体表现在以下几个方面口明： ( 1 ) 体现对企业整个供应链进行管理的思想 现代企业的竞争已经不再是企业与企业间的竞争，而是一个企业供应链与另 一个企业供应链之间的竞争，也就是说企业不但要依靠自己的资源，还必须把企 业生产经营过程中的有关各方例如供应商、经销商、客户、制造工厂纳入一个紧 1 2 第三章作业成本管理系统的研究基础 密的供应链中，这样才能对企业的管理做全面的分析，才能在市场上获得竞争优 势。e r p 更加面向经营过程、面向市场，它把供应商、经销商、客户等经营相关 方都纳入了企业的供应链系统，使得他们之间的信息沟通更为密切，实现了面向 供应链管理的信息集成，使客户的需求能够直接同经销商、生产商甚至供应商进 行沟通，从而达到利用社会一切资源快速占领市场的管理目标。 ( 2 ) 体现精益生产和敏捷制造的思想 e r p 系统支持混合型生产方式的管理，其管理思想主要表现为两方面：一方 面是“精益生产 的思想，它是由美国麻省理工学院提出的一种企业经营战略体 系，指企业按大量生产方式组织生产时，把供应商、经销商、客户及协作单位纳 入生产体系。企业同供应商、经销商和客户的关系，已不再是简单地业务往来， 而是利益共享的合作伙伴关系，这种关系组成了一个企业的供应链，即精益生产 的核心思想。另一方面是“敏捷制造”思想，当市场发生变化的时候，企业面对 特定的市场和产品需求，这时，企业会组织一个特定的由供应商、经销商等组成 的供应链，形成短暂的“虚拟工厂 ，把供应商和相关协作单位看成是企业的一 个组成部分，进行组织生产，用最快的时间将新产品打入市场，时刻保持产品的 高质量、灵活性和多样性。 ( 3 ) 体现事前计划与事中控制的思想 e r p 系统中的计划体系主要包含：生产计划、物料需求计划、采购计划、销 售计划、成本费用计划、财务预算、人力资源计划、价值控制等，计划体系已经 完全集成到整个供应链系统中。e r p 系统通过定义相关的会计核算科目与核算方 式，在事务处理发生的同时自动生成会计分录，保证了物流和资金流数据的同步， 从而实现了可以根据财务资金现状，追溯资金的来龙去脉，并进一步追溯所发生 的相关业务活动，便于实现事中控制和实时决策口6 l 。 综上所述，e r p 的形成和发展经历了许多发展阶段，是在对管理思想和软件 不断创新的基础上形成的，因此e r p 系统是一种先进的更高层次的管理理念和管 理模式。 3 2a b c 和e r p 融合的可行性研究 作业成本法作为一种新的成本核算和管理方法，它突破了传统的以产品为对 象的成本核算方式，使得成本的计算更为精确。企业资源计划系统是将企业的物 流、信息流、资金流进行一体化管理的管理信息系统，其核心思想就是实现对整 个供应链的有效管理。从本质上讲，e r p 与作业成本法存在管理思想上的一致性， 两者具有融合的必要性和理论基础。 青岛大学硕士学位论文 3 2 1e r r 系统与作业成本法融合的必要性 1 作业成本法对e r p 系统功能的发挥有十分重要的作用 e r p 是反映了现代管理思想的软件系统，它必然要求有相应的管理组织方法 与之相适应。e r p 系统是一个由无数计划构成的系统，企业实施e r p 后企业的各种 运营活动都是由各种计划管理和控制的。计划的合理性、详细准确的数据才能确 保e r p 系统的正常运行。成本数据是科学决策的依据，是e r p 系统运行的基础。e r p 系统决策科学性的保证在很大方面上取决于成本项目的划分上。作业成本法是将 企业所进行的生产和提供产品或服务的过程划分为作业。连续的作业构成了企业 的作业链，也就是企业的价值链。作业划分为增值作业和非增值作业。企业的目 标就是增加增值作业，减少非增值作业，也就是加强价值管理。作业的划分针对 的是相同增值功能的行为区域，它比产品的划分范围更小。作业成本法可以提供 更加精细、更为准确的成本信息，这是实现成本计划、成本控制和成本决策等成 本管理目标的基本保证。 2 e r p 系统是作业成本法实施的技术保证 作业成本法把传统的由资源到产品的二维空间扩展为由资源到作业再到产 品的三维空间。它认为企业的产品形成是由一系列作业引起的，将作业划