（会计学专业论文）基于evab系统的企业综合绩效审计研究.pdf

重庆大学硕十学位论文中文摘要 摘要 企业综合绩效审计是指对被审计企业的总体效益进行评价，审计范围遍及经 营管理的所有方面，审计结束后要就经济效益提出综合性的审计结论，同时指出 效益方面存在的问题，并提出改进建议。目前，我国企业面临着多方面前所未有 的挑战：如何适应日趋激烈的市场竞争? 如何使企业经营管理获得成功? 如何为 企业创造价值? 要应对这些挑战、使企业各项目标得以实现，客观地评价经营者 的业绩是必不可少的。而管理审计尤其是企业绩效审计就是进行客观、有效评价 的手段之一。 管理审计是审计领域中的一个重要分支，是随内部审计的发展而产生和发展 起来的，自产生以来在对企业经营者的评价中起到了重要的作用。而且随着管理 科学方法在企业中地位的增加，管理审计尤其是企业绩效审计的作用越来越明显。 但是，企业的绩效审计如何适应新形势需要，探求更为科学合理的审计方式、方 法和技术，以期最大程度地发挥其在企业发展和竞争中的作用，是当前理论界摆 在我们面前的一个具有现实意义的课题。 本文主要研究管理审计中企业综合绩效审计的问题，其研究主要涉及三方面 的内容：绩效审计内涵、绩效审计程序和绩效审计方法。绩效审计内涵方而主要 通过研究管理审计理论和绩效审计理论来讨论企业绩效审计的本质性问题：它是 管理审计的重要组成部分，适合管理审计内涵的共性部分；它所包含的具体内容 及研究对象；与其他财务审计、绩效评价的区别等。绩效审计程序方面，主要是 结合现代内部审计程序、财务审计程序及绩效审计特有程序方面的内容，具体设 计了基于e v a b 系统的绩效审计实施流程。本文的重点是e v a - b 绩效审计方法的 研究，目前有关企业绩效审计的方法技术研究很少，笔者建立了一个e v a b 系统 来进行企业绩效审计，e v a b 系统就是把e v a 和b s c 相融合，通过对e v a 的分析评 价企业总的绩效水平，同时将平衡计分卡的指标作为补充评价指标具体分析各个 方面的绩效。然后，对e v a - b 系统的体系和运作进行了详尽的阐述，同时对于 e v a b 绩效审计方法的合理性和科学性，笔者还从理论上和实证上分别进行了论 证。 关键词：管理审计，综合绩效审计，e v a b ，绩效审计方法 重庆大学硕十学位论文英文摘要 a b s t r a c t t h ee n t e r p r i s ec o m p r e h e n s i v ep e r f o r m a n c ea u d i ti s a p p r a i s i n g f o rt h ea u d i t e d e n t e r p r i s e sc o l l e c t i v i t yb e n e f i t ，t h er a n g e so f t h ea u d i t i n gi n c l u d ea l lt h ea s p e c t so ft h e m a n a g e m e n t a f t e rf u l f i l l i n g t h e a u d i t i n g , t h e r e m u s tb e b r i n g i n gu p w i t ht h e c o m p r e h e n s i v ea u d i tc o n c l u s i o na b o u tp e r f o r m a n c e ，a tt h es a m e t i m ep r e f e r r i n gt ot h e p r o b l e mo f b e n e f i ta n de o m pu pw i t ht h ei m p r o v e m e n ts u g g e s t i o n s a tp r e s e n t ，o u r n a t i v ee n t e r p r i s e sa r ef a c i n gu pl o t so fc h a l l e n g e s ：h o wt o a d a p tt h em a r k e t sd r a s t i c c o m p e t i t i o ni n c r e a s i n g l y , h o wt os u c c e e d ，h o wt oc r e a t ev a l u e sf o rt h ee n t e r p r i s e i n o r d e rt od e a lw i t ht h e s ec h a l l e n g e sa n dt oa t t a i nt h ea l lg o a l so ft h ee n t e r p r i s e ，i ti s a b s o l u t e l yn e c e s s a r y t o a p p r a i s e t h e o p e r a t o r sp e r f o r m a n c eo b j e c t i v e l y , w h i l e m a n a g e m e n ta u d i t ，e s p e c i a l l ye n t e r p r i s ep e r f o r m a n c ea u d i ti so n eo f t h em e t h o d st h a t a p p r a i s e s i to b j e c t i v e l y , e f f e c t i v e l y t h e m a n a g e m e n ta u d i ti sab r a n c ho f t h ef i e l do fa u d i t ，a n dd e v e l o p i n gw i t ht h e i n t e r n a la u d i td e v e l o p i n g i ti sv e r yi m p o r t a n tt oa p p r a i s et h ee n t e r p r i s eo p e r a t o r sa tt h e b e g i n n i n g o ft h e i m t i a t i o n f u r t h e r m o r e ，m a n a g e m e n t a u d i t e s p e c i a l l ye n t e r p r i s e p e r f o r m a n c ea u d i tp l a ym o r ei m p o r t a n tr o l e sw i t ht h em a n a g e m e n ts c i e n c ea p p l y i n gi n t h ee n t e r p r i s em a n a g e m e n tm o r ea n dm o r e i ti sar e a l i s t i ct o p i cf o rt h ea c a d e m i ct h a t t h ee n t e r p r i s ep e r f o r m a n c ea u d i ti s a d a p t i n gn e wp o s i t i o na n dh u n ta f t e rt h em o r e s c i e n t i f i ca u d i tm o d e w a y sa n dt e c h n o l o g y t oc x e r 七o nt h e d e v e l o p m e n t s a n d c o m p e t i t i o n so f t h ee n t e r p r i s ef u r t h e s t t h ep a p e ra i m st or e s e a r c ht h ee n t e r p r i s ec o m p r e h e n s i v ea u d i tp r o b l e m so ft h e m a n a g e m e n t t h e r e a r et h r e ec o n t e n t si nt h e p a p e r ：p e r f o r m a n c e a u d i t m e a n i n g ， p e r f o r m a n c e a u d i t p r o c e d u r e s a n dp e r f o r m a n c ea u d i tm e t h o d p e r f o r m a n c ea u d i t m e a n i n gd i s c u s s t h ee s s e n c eo ft h e e n t e r p r i s ep e r f o r m a n c et h r o u g hs m d ) r i n g t h e m a n a g e m e n ta u d i tt h e o r ya n dp e r f o r m a n c ea u d i tt h e o r y i ti st h ei m p o r c a n tp a r to f t h e m a n a g e m e n ta u d i t ，i n c l u d i n gs p e c i f i cc o n t e n ta n ds t u d yo b j e c t , t h ed i f f e r e n c ew i t ho t h e r f i n a n c ea u d i ta n dp e r f o r m a n c ea p p r a i s i n g t h ep e r f o r m a n c ea u d i tp r o c e d u r ee x p a t i a t e t h ep r o c e d u r ef o l l o w i n gb yt h ep e r f o r m a n c ea u d i tp a r t i c u l a r l y t h r o u g hi n t e g r a t i n g m o d e r ni n t e r n a la u d i t p r o c e d u r e ， f i n a n c ea u d i t p r o c e d u r e a n d p e r f o r m a n c e a u d i t i n h e r e n c ep r o c e d u r e t h ec o r e p a r to f t h e p a p e r i st h er e s e a r c ho ft h ep e r f o r m a n c ea u d i t m e t h o d sa n dt h ep e r f o r m a n c ea u d i t p r o c e d u r e a tp r e s e n t ，t h e r ei sa f e wr e s e a r c ha b o u t t h ee n t e r p r i s ep e r f o r m a n c ea u d i tm e t h o d sa n dt e c h n o l o g y t h ep a p e rt r yt ob u i l du pa i i 重庆大学硕士学位论文 英文摘要 e v a - b s y s t c mt oa u d i tt h ee n t e r p r i s ep e r f o r m a n c e t h ee v a b s y s t e mi st h ec o m b n a t i o n o fe v aa n d b s c ，a p p r a i s i n g t h e e n t e r p r i s e o v e r a l l p e r f o r m a n c e l e v e l s t h r o u g h a n a l y z i n ge v a ，a tt h e s a m et i m ea c c o r d i n gt ob s ci n d i c e sa st h e c o m p l e m e n t a r y i n d i c e st o a n a l y z e a 1 11 h e a s p e c t sp e r f o r m a n c ep a r t i c u l a r l y f o rt h er a t i o n a l i t ya n d s c i e n t i f i co ft h e e v a bs y s t e m ，t h ep a p e ra r g u m e n t s i tf r o mt h ea s p e c to ft h et h e o r y a n dt h ed e m o n s t r a t i o n a t l a s t ，t h ea p p l i c a t i o no f t h es y s t e mi se x p a t i a t e dp a r t i c u l a r l y k e y w o r d s ：m a n a g e m e n ta u d i t ，c o m p r e h e n s i v ep e r f o r m a n c ea u d i t , e v a - b p e r f o r m a n c e a u d i tm e t h o d i i i 重庆人学硕士学值论文 1 绪论 1绪论 1 1 研究背景与意义 1 1 1 研究背景 2 1 世纪的中国经济正处于一个变革时代，作为市场经济重要的参与主体之 的企业也面临着方方面面变革的考验，企业的经营方式、组织结构、管理模式等 都发生了深刻的变化，企业目前面临的是一系列前所未有的挑战：如何满足社会 的需求? 如何适应目趋激烈的市场竞争? 如何使企业经营管理获得成功? 如何为 企业创造价值? 这些都是企业发展中极重要又极有难度的问题。在对这些目 标追逐的过程中，如何客观评价企业经营者的业绩逐渐成为各方主体关注的重点 问题。其中，审计所起的作用是不容忽视的，事实已经证明并将继续证明，现代 企业需要审计监督，管理审计尤其是企业绩效审计，将在企业发展和竞争中发挥 着特定的积极作用。 从企业产权角度看绩效审计 现代意义上的企业以所有权和经营权相分离为主要特征，而拥有所有权的所有 者和拥有经营权的经营者都是企业的控制主体。在两者的关系中。一方面是所有者 对经营者的控制，表现为所有者拥有对经营者的任免权和决定其报酬的高低的权 力，因此可以说经营者的经营是在所有者的监督控制之下进行的；另一方面，虽 然所有者拥有企业的最终控制权，但在经营过程中企业的控制权实际上为经营者 所拥有，所有者必须依靠经营者“尽心尽力”的工作才能实现其资本的扩张和企 业价值的增加。从这个意义上说，所有者又受到经营者的牵制。现代企业最突出 的矛盾是双方“利益不一致”和“信息不对称”，而企业综合绩效审计则可在这相 互对立和矛盾的两个主体之间架起一座彼此信任的桥梁。 首先，对企业所有者而言，他最关心的是其投入资本的安全性和收益性，即实 现资本保值、增值目标。企业综合绩效审计的重要目标是获取真实、相关、及时 的评价信息。所有者通过该信息可及时了解企业的财务状况和经营情况，掌握资 本的安全性和收益性。 其次，对经营者而言，经营者直接管理着企业，他对企业的经营、运作有直接 责任，因而他有着得天独厚的信息优势。许多信息从所有者财富最大化角度考虑 应该披露，而经理层从自身利益出发，只会选择少量披露甚至不披露，从而可能 损害股东利益。由于信息不对称可能引起经营者的“偷懒”动机和“道德风险” 等问题，因此企业综合绩效审计是促使其履行受托经济责任，实现企业经营效益 最大化目标的重要保证。 重庆大学硕士学位论文 最后，企业综合绩效审计能够协调经营者与所有者之间的利益冲突，使控制双 方建立起相互信任的关系。企5 1 k 的所有者和经营者处于不对等的控制地位，有不 同的控制目标，借助绩效审计能够起到约束双方行为，并对未来合理运筹的作用。 从企业管理角度看绩效审计 企业综合绩效审计在企业管理审计中居于重要地位，它有助于协调决策过程， 促使组织中的个体采取一致行动。绩效审计的工作目的就是通过检查或检测企业 经济活动的效率性、效果性、经济性为企业提出建议和相关措旌。 企业综合绩效审计同时还是促使企业建立激励与约束机制的重要手段。开展全 面的绩效审计，通过对经营者的业绩进行全面、客观、正确的评价，有助于做好 对经营者业绩的考核，建立有效的激励与约束机制。 企业综合绩效审计有利于促使企业有限资源的合理利用。企业综合绩效审计包 括对企业获利能力、资本运营、债务状况、经营风险、企业竞争地位变化、持续 发展能力等多方面的内容评价，可以全面系统地剖析影响企业目前经营状况和长 期发展能力的多方面因素，同时全方位地判断企业的真实经营及财务状况。因此。 通过绩效审计可以促使企业对有限资源进行合理配置，将企业的当前利益和长远 目标结合起来。 1 1 2 研究意义 如何使企业的综合绩效审计适应新形势需要以及探求更为科学合理的审计方 式、方法和技术，以期最大程度地发挥其在企业发展和竞争中的作用，是当前审 计理论界中的个具有现实意义的研究方向。 企业综合绩效审计是内部审计和管理审计发展到知识经济时代应蕴而生的一 个重大课题，而其中核心的理论与实践问题是：在绩效审计中如何正确评价企业 的经营业绩：运用什么样的绩效标准才能对企业的价值和贡献进行合理审计；对 企业的绩效审计应包括哪些内容以及涉及哪些衡量标准内容等。在新经济浪潮的 推动下，人们普遍认为：传统的绩效测评指标主要是会计、财务指标，注重对过 程结果的反映，带有静止、单一和被动的特点。然而，随着市场竞争程度的提高， 产品和服务更新换代的周期缩短，企业感受到了越来越大的竞争压力，一个成功 的企业不再仅仅依赖于它对传统财务评价指标体系的运用，而是更多地取决于它 对非财务指标体系( 如企业创新能力、可持续发展能力等等) 的重视。如何将财 务指标与非财务指标有机结合，促进管理审计理论的推进，是一个十分值得研究 和探讨的课题。 本文把目前评价理论中较为前沿和具有创新性的e v a 法与平衡计分法结合起 来，形成企业综合绩效评价所需要的e v a b 绩效审计方法。对该方法的探讨分两 个层次进行。首先，我们用e v a 综合评价企业价值，然后通过平衡计分卡分析企 2 重庆大学硕士学位论文1 绪论 业财务、客户、内部经营、学习和成长方面，把企业的短期价值业绩与长期的发 展能力相联系，全面系统的对企业的综合绩效进行评价与分析。 将e v a b 绩效审计方法用于企业综合绩效审计，也是对管理审计标准问题的 一种探讨。这个问题是长期困扰管理审计发展的问题。管理审计的实施，首先需 要确定审计的目的和范围，然后是建立管理审计的评价标准。管理审计的评价标 准是管理人员有效的评价管理系统的基本依据。审计人员根据评价标准，才能运 用适当的审计程序和方法进行审计活动。缺乏合理、有效的管理审计评价标准， 就无法进行科学的管理审计。因此，建立科学的管理审计评价标准是管理审计的 重点，更是绩效审计的核心。从这个意义上来说，本论文对管理审计评价方法的 探讨，对于管理审计理论的发展有深刻的意义。 本文的实践意义就在于：建立一个比较完善和创新的评价系统，以体现企业的 长期价值创造。在这个系统中，不再一味的采用单层财务指标衡量方法，而是采 用两层指标来衡量，兼顾了企业四个不同的方面：财务、客户、内部经营过程和 学习与成长。 1 2 研究思路 本文的研究思路如图1 1 所示。 图1 1 文章结构 f i g u r e1 1e t h e s i s l ss t r u c t u r e 重庆大学硕士学位论文t 绪论 1 。3 研究创新点 1 、构建了e v a b 绩效审计方法。 在所有权和经营权相分离的企业中，如何客观评价企业经营者的业绩逐渐成 为各方主体关注的重点问题。其中，审计所起的作用是不容忽视的，管理审计尤 其是企业绩效审计，在此发挥着特定的积极作用。但如何使企业的综合绩效审计 适应新形势需要，探求更为科学合理的审计方式、方法和技术，是当前审计理论 界中的一个具有现实意义的研究方向。目前企业绩效审计的最大局限在于，几乎 所有的绩效审计方法均来自于财务指标，但财务指标本身具有滞后性、短期性、 片面性等局限性。 因此，笔者建立了一个e v a b 绩效审计方法体系，该体系将目6 口绩效评价体 系中较为前沿e v a 方法和平衡计分卡法结合起来运用，既实现了财务指标与非财 务指标的有机结合，体现出企业的长期可持续发展能力，又使绩效评价指标体系 始终弘企业真实价值为导向。 2 、对e v a b 系统的运作作了具体设计。 对e v a b 系统的运作进行详尽的阐述，首先对顶端指标进行说明，并解释选 取e v a 作为第一层指标的原因及具体计算过程；接着，分析第二层指标的体系的 选择，说明为什么需要第二层指标的补充以及选取平衡计分卡的原由。最后，设 计评价结果分析表，用以作出绩效评价。 3 、将e v a b 绩效审计方法引入具体审计实施流程， 文中还将e v a ，b 绩效审计方法引入窜计实籀，设计了基于e v l a - b 方法的审计 实施流程。从而实现了将前沿的绩效评价方法与管理审计方法进行有机的结合。 这从研究方法i - _ 看是的一种全新的尝试，通过将先进的评价方法引入审计方法， 充实和发展了了传统审计技术方法。 4 重庆大学硕士学位论文2 相关的发展研究现状 2 相关的发展研究现状 2 1 国内外有关管理审计的发展研究现状 本文所指的企业综合绩效审计实质上属于管理审计的重要范畴，是管理审计 中的企业经济效益审计。与目前国内外有关文献中的绩效审计所不同的是，目前 许多文献所指的绩效专指经营者绩效或政府绩效，而本文所提的绩效问题着重于 研究企业管理审计中经济效益审计的部分( 包括经营者绩效) ，目前这方面的理论 研究多集中于管理审计范畴，因此对其文献研究就主要集中在管理审计方面。 2 1 1 国内有关管理审计的发展研究现状 国内理论界对管理审计问题的研究始于8 0 年代，主要是随着内部审计研究的 发展而发展起来，主要集中在对管理审计必要性、内涵、基本理论等方面的研究。 关于管理审计内涵研究的相关文献主要包括：论管理审计的概念( 王光远，1 9 9 4 ) ；论内向型管理审计与业务审计的同质性( 王光远，1 9 9 5 ) 【2 】；管理会计 的新发展( 上) ( 王光远，1 9 9 9 ) 3 1 ；受托管理责任与管理审计( 王光远，2 0 0 1 ) h ；管理审计鉴证的基本准则( 王光远，2 0 0 3 ) 【8 】。这些文章从内涵上论述了管 理审计的一系列基本问题，包括管理审计的对象、内容、本质等，但大多是对国 外研究成果的一种综述或基础理论上的研究。 涉及对管理审计的重要性及结合中国国情进行研究的文献主要包括：论管 理审计在中国发展的契机( 邵贤弟，1 9 9 6 ) 5 】；谈谈新形势下管理审计的内容 ( 路世昌，仲维清，刘敬军，1 9 9 4 ) 【6 ；管理审计模式发展与管理制度变迁( 贺 松泉，2 0 0 3 ) 【7 j ；关于现代会计科学的若干重大问题( 王光远，贺颖奇2 0 0 0 ) 9 j o 这些文章分析管理审计发展的必要性和必然性，指出管理审计是现代化的社会主 义市场经济的必然要求，它可以促使企业走向市场。同时，文章还阐述了管理审 计目前应发展的方向及新形势下的内容，但并未研究具体管理审计方法的问题。 目前有一篇文章提到管理审计方法问题，试论管理审计中的平衡计分卡( 王 光远，2 0 0 2 ) 【j ，文章提及可把平衡计分卡的方法引入管理审计。但仅提出思路并 未进行具体的应用研究。 综上所述，从国内的研究成果来看有以下特点：着重于对管理审计基础理 论的探讨，并大多依赖于国外成果；明确了管理审计的重要性，但并未提出有 效的审计技术方法。 2 1 - 2 国外有关管理审计的发展研究现状 二十世纪三十四十年代是管理审计活动和管理审计科学萌芽时期，其推 动力量主要在内部审计领域和管理职业界。内部审计可谓源远流长，尽管内部审 5 重庆大学硕士学位论文2 相关的发展研究现状 计有很长的历史，它的重要性却是直到二十世纪三十年代才得到承认。发生这种 变化的原因来自两个方面：首先是经济的衰退使企业的管理当局无法通过扩大销 售来增加利润，而只能通过控制成本来增加利润；第二是经济的衰退使公众呼吁 责任人承担更大的受托责任。这两方面的原因直接导致审计的重大发展。 1 9 3 4 年证券交易委员会( s e c ) 成立。在s e c 成立之后，外部独立审计在审 计目标和审计技术上都发生了变化。s e c 要求上市公司提供经独立审计审查的财 务报表。这一要求促使上市公司成立内部审计顾问，来帮助独立审计师进行工作。 但当时内部审计师的工作只是检查会计记录，发现财务错弊，作为外部独立审计 的协助者。尽管他们积极地从事财务事项审计和内部控制检查，从而为管理当局 提供了极有价值的服务，从事着后来出现的“管理审计”概念所涵盖的某些工作 内容，但在当时的审计职业界并未得到广泛的承认。反而管理职业界在两次世界 大战之间首先提出了“管理审计”的概念，并率先系统地讨论了管理审计的理论 和方法。若干年后，关于管理审计的卓有成效的理论研究和实践活动才由管理职 业界转向审计职业界1 在1 9 3 2 年，英国机械工程师协会、生产工程师协会和管理协会等三大协会的 会员、管理专家罗斯( t g r o s s ) 写出了第一部管理审计的著作( ( t h e m a n a g e m e n t a u d i t ) 。罗斯认为 1 “，应将企业划分为若干职责不同的部门，并建立用效率来衡量 管理的技术程序。罗斯所主张的是以职能部门业绩评价为核心的管理审计，即使 用今天的观点来看，这也是先进的审计思想。也是在二十世纪三十年代，美国的 麦金瑟( j 0 m z k i n s e y ) 创造性地提出 j 3 对企业定期实行管理审计的思想，亦即按 照企业现在及未来的环境，对企业的各个方面作出评价。由于这种审计的目的和 方式在于揭示并纠正管理中存在的问题，所以曾被评论为是“在众多探索问题的 方法中最具综合性也最得力的一种说法”。 此后，在二十世纪四、五十年代，管理职业界在罗斯的思想影响下，创立和 发展了访谈式管理审计，成为当时管理审计的基本形式。其间，美国管理协会不 仅为管理审计理论研究提供了学术阵地，而且对数百家大公司实施了管理审计， 并注重总结实践经验，推动了管理审计实务的发展。 自五十年代后半期，受美国管理协会的影响，内部审计领域开始从理论上和 实践上对管理审计进行了大量的探讨。管理审计研究中心由管理职业界转向审计 职业界。内部审计职业对管理审计的研究是在内部财务审计扩展为内部经营审计 的基础上开始的。1 9 5 7 年，国际内部审计师协会( i i a ) 发布了第2 号内部审计 师责任说明书0 4 1 ，这是内部审计发展的一个里程碑。该说明书认为内部审计的 目的是通过客观地分析、评价、建议和检查有关活动，来帮助所有的管理人员行 其应尽的职责。因此，内部审计师参与能为管理者提供服务的所有公司活动。换 6 重庆人学硕士学位论文2 相关的发展研究现状 言之。应将管理审计的内容视为内部审计的一个方面，这成为内部审计师工作的 基本方针。该协会的有关调查也表明，内部审计师充当管理审计师是经济社会的 客观需要。 五十年代，正当管理职业界、内部审计、政府审计大张旗鼓地开展管理审计 的时候。民间审计领域也开始宣传和实施管理咨询服务，有组织地拓展审计鉴证 职能。在实践上，许多国际会计公司开展了较少的管理咨询业务。六十年代，民 间审计职业开始了关于管理咨询服务是否影响c p a 独立性的探讨。最终导致 a i c p a 成立专门的机构制定出管理咨询服务实务准则，标志着c p a 管理咨询服务 的准则化、规范化时代的到来。这种c p a 管理咨询服务中的部分内容逐渐成为服 务于企业管理当局的管理审计。从此，民间审计职业开始提倡和推行以c p a 为主 体的外部管理审计来满足信息用户的需求【1 9 】。 可以看出，管理审计的产生和发展是两大职业力量共同作用的结果，并在四 个领域并行发展。所以，不能单纯地从任何一个领域的角度来研究管理审计，而 应以融合、借鉴的观点看问题。 管理审计仍然是一个年轻的学科。迄今为止，在管理审计文献和实践中，对 管理审计的本质问题尚无普遍接受的定义。较有代表性的有如下一些： 内部审计大师l a w r e n c eb s a w y e r 认为管理审计旧式以管理者和管理咨询 师的眼光去审查组织的各种活动，它与其它审计形式的区别在于它的思维而不在 于它的技术方法【1 5 。 著名会计大师e l k o h l e r 在其撰写的会计师词典中指出，管理审计指 由外部人员对管理业绩所作出的评估。任何一份管理审计合约对具有对管理活动、 管理业绩甚至管理者本人进行审查的性质，这种审计的首要特征是它的独立性 1 “。 在美国，r o b e r th o w a r df a r r a r 博士在其博士论文中将管理审计扩大范围， 认为是双重目的的管理类审计，作者研究了综合管理控制审计的目标、范围、主 体、准则等内容【1 7 。 2 2 国内外有关绩效评价的发展研究现状 为了寻求一个比较科学、有效的审计方法，我们试图在绩效评价体系中寻找 可以借鉴或改进的技术方法。为此，笔者对国内外绩效评价方法的进行了研究。 2 2 1 国外有关绩效评价的发展研究现状 西方企业经营绩效评价发展史大致可划分为3 个时期：成本绩效评价时期( 1 9 世纪初 2 0 世纪初) 、财务绩效评价时期( 约2 0 世纪初2 0 世纪9 0 年代) 和企业 绩效评价指标体系的创新时期( 2 0 世纪9 0 年代至今) 。 成本绩效评价时期 7 u n i ts e r i a ln o ：b 3 2 9 8 8 n e t w o r ka d d r e s s ：0 0 ：4 0 ：a f ：7 c ：1 9 ：7 c n e t w o r kt o p o l o g y ：e t h e r n e t n e t w o r ks p e e d ：i 0m e g a b i t s v e r s i o n ：0 2 5 2 b c o n n e c t o r ：r j 4 5 n o v e l ln e t w o r ki n f o r m a t i o ne n a b l e d p r i n ts e r v e rn a m e ：r d pb 3 2 9 8 8 p a s s w o r dd e f i n e d ：n o p r e f e r r e df i l es e r v e rn o td e f i n e d d i r e c t o r ys e r v i c e sc o n t e x tn o td e f i n e d f r a m et v i d e ：8 0 2 20 n8 0 2 3 p e e r - - t o - p e e ri n f o r m a t i o n f r a m et y p e ：8 0 2 2o n8 0 2 3 n e t w o r ki d ：0h t c p i pn e t w o r ki n f o r m a t i o n f r a m et y p e ：e t h e r n e ti i s u b n e tm a s k ：2 5 5 0 0 o a p p l e t a l kn e t w o r ki n f o r m a t i o n f r a m et y p e ：8 0 2 2s n a po n8 0 2 3 p r o t o c o la d d r e s s ：n e tn u m b e r6 5 3 8 4 p r e f e r r e da p p l e t a l kz o n e ： p r e f e r r e da p p l e t a l kt y p e ： m o v e l li n a c t i v e p e e r - t o p e e rc o n n e c t i o ni n f o r m a t i o n p r i n t e rn a m e ：r d p b 3 2 9 8 8 a p p l e t a l kc o n n e c t i o ni n f o r m a t i o n a p p l e t a l kp r i n t e rn a m e ：r d p b 3 2988 t c p i pc o n n e c t i o ni n f o r m a t i o n p o r tn u m b e r ：1 0 0 0 1 e n a b l e d e n a b l e d p r o t o c o la d d r e s s ：1 9 2 1 6 8 0 1 0 7 d e f a u l tg a t e w a y ：0 0 0 0 e n a b l e d n o d en u m b e r2 2 4s o c k e tn u m b e r1 2 9 d e f a u l tz o n e l a s e r w r i t e r 重庆大学硕士学位论文2 相关的发展研究现状 早期的成本思想是一种很简单的将本求利思想，成本计算也是一种简单的以 盈利为目的的计算。这一阶段的经营绩效评价指标就是成本，诸如每码成本、每 磅成本、每公里成本等等。这种绩效评价带有统计的性质。随着成本会计第一次 革命和资本主义商品货币经济的产生，简单的成本绩效评价已越来越不能满足工 厂的管理需要，于是，在人类早期的成本思想和简单成本绩效评价的基础上出现 了较为复杂的成本计算和绩效评价。19 世纪末，髓着资本主义市场经济的进一步 发展和竞争意识的加强，这种较复杂的成本会计核算与评价制度已不能满足资本 家最大限度地提高生产效率以获取利润的目的要求，这是因为已有的成本核算是 事后的分析计算，反应迟钝，不便于成本控制。于是，1 9 1 1 年，美国会计一1 ：作者 哈瑞设计了最早的标准成本制度，实现了成本会计的第二次革命。标准成本制度 的建立，标志着人们观念的转变，由被动的事后系统反映分析转变为积极、主动 的事前预算和事中控制，达到了对成本进行管理的目的【2 0 。 财务绩效评价时期 到了2 0 世纪初，资本主义市场经济已进入了稳步发展时期，自由竞争已过渡 到了垄断竞争，这时期从事多种经营的综合性企业发展起来了，为企业绩效评价 指标体系进一步创新提供了机会。1 9 0 3 年，杜邦公司的最高层管理者设计了多个 重要的经营和预算指标 2 “。这其中持续时间最长的也最为重要的指标就投资报酬 率，投资报酬率为企业整体及其各部门的经营绩效提供了评价的依据。至此，综 合的财务绩效评价指标体系形成了。 2 0 世纪6 0 年代以前，运用得比较广泛的财务绩效评价指标是销售利润率。这 是因为在当时的情况下，许多控股公司的重点目标是税负最小化，然而，随着杜 邦公司、通用汽车公司这类多部门企业组织形式的发展，投资报酬率指标的应用 范围得到进一步拓展。到了2 0 世纪6 0 年代，运用得最为广泛的绩效评价指标主 要是预算、税前利润和剩余收益等，并把它们作为对企业管理者补偿的依据。这 时期的绩效评价始终与产量相联系。 2 0 世纪7 0 年代，在绩效评价指标方面，麦尔尼斯( m e l n n e s ) 做出了重要贡 献。他对3 0 家美国跨国公司1 9 7 1 年的绩效进行评价分析后，发表了跨国公司 财务控制系统实证调查一文，强调最常用的绩效评价指标为投资报酬率包括 净资产回报率，其次为预算比较和历史比较 2 “。 2 0 世纪8 0 年代后，对企业经营绩效的评价形成了以财务指标为主、非财务指 标为补充的绩效评价体系。 企业绩效评价创新时期 1 ) 平衡计分卡法的发展现状分析。 国内夕卜专家对于平衡计分卡法的研究主要有以下成梁： 重庆大学硕士学位论文2 相关的发展研究现状 1 9 9 0 年，在美国石水公司、f m c 公司等1 2 家公司的协助下，美国诺顿研究 所进行一项题为“衡量未来组织的绩效”的课题研究，经过一年多的工作，该课 题组提出了一套全新的绩效衡量系统，即著名的“平衡计分卡”( n e b a l a n c e d s c o r e c a r d ) 。该系统主要用于衡量企业在财务、客户、内部营运与技术以及学习与 成长四个各具特色方面的绩效，之所以将该方法取名为“平衡记分卡”是因为这 一名称可以综合反映和兼顾企业长短期目标、财务和非财务指标、滞后和先行指 标，以及外部与内部等多方面的综合绩效评价情况【2 ”。 1 9 9 2 年1 月，罗伯特s 卡普兰在哈佛工商评论( h a v a r db u s i n e s sr e v i e w ) 上发表的一篇论文平衡计分卡提升经营效绩的评价系统 2 4 1 中总结了1 9 9 0 年小组研究的一项课题“如何评价未来组织的效绩”的结果这种新型的平衡 计分卡评价系统统筹兼顾了长短其目标，财务和非财务评价系统，外部和内部效 绩等方面，是可行而有益的。 之后，1 9 9 3 年9 月，罗伯特s 卡普兰在哈佛工商评论上发表的另篇 论文平衡计分卡的应用介绍了 2 “，由于s t o n e w a r e 公司总裁钱伯斯和f m s 公 司当时的执行副总裁( 后晋升为总裁) 布雷迪的加盟，使平衡计分卡的研究又产 生了新一轮的发展。两位老总不仅仅将该卡看作一个评价系统，他们两个都想利 用这一新的评价系统来传播战略，并使自己的组织与新战略相衔接。这种战略不 再像以往那样急功近利，一味追求降低成本和低价竞争，而是提供特制的，高附 加值的产品和服务，从而创造增长机遇。 1 9 9 6 年1 月，罗伯特s 卡普兰在哈佛工商评论上发表的把平衡计分 卡用作战路管理系统一文中【2 “，又总结了1 9 9 3 年中期之后，诺顿担任了复兴方 案公司总裁，该公司的主要服务之一就是提供战略咨询，利用平衡计分卡作为工 具帮助各公司采纳和实施战略。该公司与吉米尼公司的联手为大规模的改造吸收 计分卡开辟了机遇。这些经验进一步改善了计分卡的种种战略衔接。 1 9 9 7 年5 月，罗伯特s 卡普兰发表的为什么公司需要平衡计分卡一文 2 ”则反映了平衡计分卡向战略管理系统的迅速演变。他进一步发现，平衡计分测 评法可以作为新的战略管理体系的基石。传统的管理体系依赖于财务测评指标， 这些指标同公司在实现长期战略目标方面取得的进展毫无关系。b s c 法引入了四 个新程序，这些程序有助于公司把长期目标和短期行动联系起来。 2 ) e 、，a 国外的研究现状 在189 0 年，a l f r e dm a r s h a l l 就提到了剩余收入的概念，他把经济利润定义为 净收入减去投入资本的同期利息，剩余收入的概念在2 0 世纪早期的会计理论文献 和6 0 年代的管理会计文献都曾出现过，e v a 常被称为经济利润( e c o n o m i c p r o f i t ， 简称为e p ) ，以避免因商标权而引起的问题1 4 “。 9 重庆人学硕士学佗论文2 相关的发展研究现状 投资者越来越关心股东价值，我们不能不提到s t e ms t e w a r t 公司所做出的贡献： s i e n as t e w a r t 公司是一个全到化的财务咨询公司，创始人是乔尔斯特和贝内特- 斯 图尔特。其服务领域在于通过基于现代财务理论的工具的运用，帮助其客户公司 衡量或创造股东价值该公司对e v a 进行了深入的研究并进行了大量的推广工作， 目前，e v a 已成为该公司的注册商标h “。 专家学者十分重视e v a 的实证研究，因此，其研究成果颇丰。 美国学者s t e p h e n0 b y r n e ( 1 9 9 6 ) 瞄7 】的研究结果表明，e v a 对公司市场价值的 解释力( 一o ，5 6 ) 远远大于n o p a t 对公司市场价值的解释力( 一0 1 7 ) 。j a m s ， l ，g r a n t ( 1 9 9 6 ) p 8 1 的实证研究表明，e v a 对公司的市场增加值m v a 具有显著的影响。 g a r y c b i d d l e 等j k ( 1 9 9 7 3 9 1 】对1 0 0 0 家美国上市公司在t 9 8 3 1 9 9 4 年的数据进行 分析，比较了e v a 、剩余收益( r e s i d u a li n c o m e 。) 、盈余( e a r n i n g s ) 、经营现金流量 ( o p e r a t i n gc a s hf l o w ) 四种指标的价值楣关性，结果表明，e v a 没有显示出比另外 三种指标更具有价值相关牲。s h i mi nc h e n 和j a m e sl d o d d ( t 9 9 7 4 0 1 ) 的实证研究发 现，e v a 变量和股票收益间有很高的相关性，并且高于会计变量与股票收益阀鹄 相关性。s r r a j a n ( 1 9 9 9 4 ”) 对美国1 9 9 8 年的电力行业上市公司的业绩评价指标( 包 括标准化的e v a 、标准化的净收益、净资产收益率、总资产收益率