（会计学专业论文）全面预算管理问题研究.pdf

摘要 全面预算管理作为我国企业制度建设、强化管理的基本方略已经受到政府、 学术界、各类企业的广泛关注。我国严格意义上的全面预算管理出现在2 0 世纪 9 0 年代初，在国家经贸委和财政部的大力推动下，目前我国企业特别是国有企 业基本上都开始实施全面预算管理，并取得了重要的经验。本文正是在这样的 背景下，进一步研究和丰富全面预算管理的内容。 本文首先从全面预算管理的基本理论出发，分析了全面预算管理的特征及 内涵，明确了企业开展全面预算管理的必然性和重要性，在此基础之上，形成 完整的全面预算管理的框架，包括预算的编制、执行和考评。接着本文结合我 国全面预算管理开展的实际情况，说明我国的全面预算管理还只是处于开始阶 段，在认识上仍存在许多的误区，在实践上更是有很多的问题需要梳理和改进。 文章提炼了预算管理中的四个主要难点问题进行分析，包括预算编制起点的选 择，预算差异分析，预算松弛和预算考评，并提出相应的对策及建议。并在当 前的信息时代的背景下，对我国的电子预算管理的发展进行分析和展望。 实践证明，企业全面预算管理是一项重要的管理工具，企业通过全面预算管 理来监控战略目标的实施进度，又有助于开源节流，预测公司的现金流量和利润， 达到各项资源优化配置，确保最终实现公司的战略目标。推行全面预算管理是发 达国家成功企业多年积累的经验之一，对企业建立现代企业制度，提高管理水平， 增强竞争力有着十分重要的意义。 关键词：全面预算管理预算差异预算松弛预算考评 a b s t r a c t a st h eb 蠲i ct a d i cf o f ( 、h i n e s ee n t e r p f i s et ob u i l dt h es y s t 锄sa l l de l l h a l l c et l l e m a a g e m e n t ，c b mh a sb e e np a i dc x t e n s i v ea t t 训o nb yt l l e9 0 v e m m e t ，a c a d e m i a a n de n t e r p r i s e s i n 伍i n a ，t h ep r o p e r ma r o s ej l le a n y1 9 9 0 s d r i v e ng r e a u yb y s t a _ t ee c o n o m i c 弛dt r a d ec o 删血踮i o n 蛆dm i n i s t r yo ff i n 蛆c e ，c h i n c s ee n t e r p r i s e s ， e s p e c i a l l yt h es t a t e 一0 w n e de n t e l p r i s e s ，b c g 明t oi m p l e m e n tc b m 卸d 踟m u l a t e d 蛔挪f r t a n te x p e r i e n c c s b a s c do nt h e 蛐a l y s i s0 ft h ec u r r e n ts i t u a t i o n t l l ep a p e rf u r m c r r e s e a r c h e sc b m t h c o r ya l l de l l r i c h e st 1 1 e0 0 n t e n t so fc b m 皿ep a p e rf i r s te x p a t i a t e st h eb 鸽i ct h e o r i e so fc b m ，a n a l y z e st h ec h a r a c t e r 蛆d c o n n o t 撕o no fa 3 m ，锄dp o i m so u tt h en e c c 疆i t y 壮di m p o n a n c ef b rc n t e r p r i s e st 0 i m p l e m e n tc b m b a s e do nt h i s ，t h ep a p c rf i g i l r e st h ei n t e g r a t e ds t n l c t u r eo fc b m w h i c hi n c l u d i n gc o n s t i t u t i o n ，j m p l e m e n t a t i o na de v a l u a t i o no fc b m c o m b i i n gt h e a 咖a ls i t u a t i o no fi m p l 锄e n t a t i o no fc b m ，t h e nt h ep a p e rd 锄o i l s t r a t e s 恤tc b mi l l c h i n ai sj u s ta ti t sb e g i n n i n gs t a g e t h e r e r em 卸ym i s 明d e r s t a n d i n g so nc b mi t s e i f a l l dal o to fp m b l e m st ob es o l v e di np m c t i c e t h ep a p e ra i l a l y z e st h e4m a i l l d i 施c u l t i e so fc b m ，i e ，t 1 1 es e l e c t i o no fj 啪p i i l 争。仃p o i t d i 电r c n c ：ea n a i y s i s ，s l 耐k 柚de v a l u a l i o n ，a n dp u t sf o 御a r dm er c l e v 强tc o u n t 咖e a s u r c s 孤ds u g g e s t i o n s f i n a l l y ，t h ep 印e rm a l 【e sa n a l y s i s 柚dp r o s p e c t0 nt l i ed e v e l o p m e n to fc b mi l l l n f o m l a t i o n 啊m e si nc h i n a p r a c t i c ep r o v e st h a tc b mi so n eo ft h ei m p o r t a i l tm a m 西n gt o o l sf o re n t e r p i i s e s c b mc a nb e 叩p l i e dt oc o n t m l t h ei m p l e m 锄t a t i o no fs t r a t e 西ct a r g e t s ，p r e d i c tt l l e c a s hf l o wa n dp r 0 丘t s ，b a l a n c et h cc o n f i g i l r a ! t i o no fr e s o u f c ea n dr c a c ht h em a t e 舀c t a r g e t sa sar e s u l t t h e 印p l i c a t i o no fc b m i ss i g i l i 丘c a l l tf o re n t e r p r i s e st oe s t a b l i s 量l m o d e me n t e r p r i s es y s t e m ，i m p r o v em a n a g e m e tl e v e la n di n c r e a s et h ec o 玎币缸i o n c a p a b i l i t y ni so n eo ft h ee x p e r i e n sa c c u m u l a t e db yt h o s es u c c e s s f u le n t e r p r i s e si n d e v e l o o e dc o u n t r i e s k e yw o r d s ：锄p r e h e n s i v eb u d g e tm 卸a g e m e m ， b u d g e t d i 瓶r e n c c锄a l y s i s ， b u d g e ts l a c k ，b u d g e te v a l u a t i o n 第一章导论 第一章导论 1 1 全面预算管理的提出及国内外研究状况 1 1 1 全面预算管理的提出及背景 最早的西方预算观念，源于公元1 2 1 5 年英王约翰在民众反抗“王权神授” 大起义的迫使下签订的六十三条大宪章。此后，英国议会牢牢掌握了征税权， 即掌握了政府的钱袋。1 3 世纪后，预算被法国等国家应用于政府部门的财政费 用控制，并逐渐演变成为传统的费用预算制度。到了1 9 世纪末，它开始应用于 公司。美国是最早将预算作为管理手段的国家。美国的工业生产得到了急速的 发展。伴随着工厂规模的扩大，管理人员急剧增加，这迫使公司管理者开始寻 求有效的集权分权控制模式。同时，由于一些公司规模过大，产生了供过于求、 生产过剩从而销路不畅的现象。这就促使公司经营者认真分析市场、以销定产， 规划自己的生产能力，协调各部门之间的关系。这就为预算管理进入公司起到 了一定的促进作用。同时，成本控制思想及其相关理论的产生以及早期成本控 制行为的发生也为预算管理的发展奠定了基础。 2 0 世纪初期美国管理学家f j w 泰勒在其著作科学管理的原则和方法中 对“标准成本制度”的确立奠定了思想及理论基础。其核心思想是用集集体智 慧于一体的标准成本去度量实际成本，分析和处理成本差异，目的是增进成本 管理、加强成本控制。这种方法后来发展成为预算管理中常用的方法，它的提 出成为公司预算管理理论进一步发展的推动力。 1 9 2 1 年美国预算与会计法案的颁布，是预算控制思想产生过程中的又 一个里程碑。著名学者麦金西依据该法案的精神编写的预算控制一书于1 9 2 2 年问世。这标志着预算管理制度的初步形成。麦金西较为系统的阐述了实行科 学的预算控制方面的问题。1 9 2 2 年美国全国成本会计师协会第三次会议还以预 算的编制和使用为专题，对公司预算问题展开研究，而且掀起了1 9 2 3 年至 1 9 2 9 年全美会计师与工程师协同研究预算控制问题的高潮。在此期间，预算作 为协调、控制公司内各职能部门的经济活动，从而控制成本、改善管理的方法， 开始引起人们的重视。杜邦化学公司和通用汽车公司率先将政府预算引进到公 司，实行以分部或事业部为基础的预算管理，成功地解决了集团公司的整合问 题，为2 0 世纪的美国乃至世界其他国家集团公司管理提供了可供参照的蓝本。 1 1 2 国内外对全面预算管理的研究状况 1 、国外的研究状况 第三次科技革命以后，为适应社会化大生产的要求，跨国公司纷纷出现， 国际竞争日益激烈。为此，公司管理者在其理论体系中吸收了自2 0 世纪3 0 年 第一章导论 代发展起来的成本会计和随后的管理会计中的一些有效的方法，如盈亏平衡点 分析、弹性预算方法、变动成本计算法及现金流量分析法等，建立了许多量化 的财务管理模式，用以作为公司进行预测、决策、组织和控制生产的指导。 当世界进入2 0 世纪7 0 年代以后，零基预算在西方国家兴起，这种新型的 预算方法最初是由美国德州仪器公司于2 0 世纪7 0 年代创建的。由于零基预算 不受传统预算的约束，一切支出均以零为起点来对预算金额进行观察、分析和 衡量，具有很多优点，所以很快就被很多大公司所采用。随后，零基预算法逐 渐传到加拿大、英国等国家，被企业界公认为是管理公司间接费用最有效的方 法。 在2 0 世纪8 0 年代的1 0 年里，西方国家的公司管理界提出并广泛采用了“制 造资源计划”的管理理念即( m a n u f a d u r i g r e s o u r c c s p l 趴i l j n g ，m r p ) ，是以 物料需求计划为核心，将生产、财务、销售、工程技术、采购等各个子系统集 成为一体，能够有效利用制造资源的生产管理思想和方法。它主要是针对生产 制造方面的管理，同时辅以公司运营所需的财务管理系统。m r p i i 可在厨密的 计划下有效地利用各种制造资源，控带愤金占用、缩短生产周期、降低成本。 进入2 0 世纪9 0 年代以后，在m r p i i 理念的基础上，美国g a r t n e rg r o u p 公司 提出并推广了公司资源计划( e n t e r p r i s er e s o u r c e sp 1 a n n i n g ，e r p ) 。它将公 司包括人、财、物、产、供、销等资源在内的各种资源纳入资源预算系统进行 充分调配和平衡，保证公司在激烈的竞争中能够合理的配置公司内部资源和外 部资源，全方位的发挥各方面的能量，从而使公司取得更好的经济效益。著名 管理学教授戴维认为全面预算管理是为数不多的几个能把组织的所有关键问题 融合于一个体系之中的管理控制方法之一。目前全面预算管理已经是国际上公 司通行的管理方法。美国几乎所有的大型公司都运用这一方法，其中大型生产 企业1 0 0 都实行全面预算管理，9 7 批发和零售商和9 4 的交通运输企业实行全 面预算管理。 西方学者从契约经济学的角度将预算认为是企业的经营者和所有者之间签 订的份契约，这份契约规定了经营者( 预算执行人) 要按照所有者预期的目 标来实旌经营活动，并规定了执行人完成目标所应获得的奖励以及未达到标准 所应承担的损失。双方实质上是一种委托代理关系。在这一关系里，传统的年 度预算不能克服经营者追求短期经营业绩的偏好而损害所有者长期利益的问 题，而用全面预算的框架则可以做到经营者和所有者之间长短期利益的均衡， 并尽可能做到尽量弥补所有者信息不对称的缺点从全面预算的组织结构来 看，其最终的授权来自董事会下属的预算委员会，其直接对代表所有者； 口益的 董事会负责，并将反映所有者长期利益的公司战略贯彻到预算过程中，并用来 2 第一章导论 指导日常的经营过程。经理入只是一个预算的执行人，虽然在年度预算的执行 过程中，短期利益和长期绩效还会有一个妥协的过程，但是是任何一个管理决 策过程所必须的协调程序，同时这也是契约双方利益的协调，其结果应该是在 双方都能接受的双赢。 从交易成本理论角度看，根据科斯在其企业的性质一文中的观点，企 业之所以存在，是由于企业的交易成本低于一系列的市场交易行为而获得同样 的产品或服务的成本。因此，能在竞争中存活的企业，必须在组织内部产生的 契约中具有一种比较优势。这样，市场不仅要对决策制定者的经营业绩进行衡 量，而且还将对这类行为实施奖惩。从预算管理的环节来分析，预算的编制是 以特定的权责中心为基础的，在确定目标的同时就将其权利和责任具体化、数 量化，使对分权体系的完善；另外，预算目标的设立也就确定了业绩评价的重 要标准。预算执行过程中的记录系统为事后自争评价提供了依据，预算体系的另 一个重要环节就是进行预算考评，将实际业绩与预算目标进行对比分析，并根 据分析评价的结果进行相应的奖惩。因此，根据科斯的企业理论和詹森、麦克 林的组织结构理论，企业的组织结构就是由分权系统、评价系统及奖惩系统构 成的，预算构成了企业组织结构的重要部分，是企业能够超越市场存在、发展 的主要机制。 最近几年，欧洲一些学者提出了“超越预算”( b e y o n db u d g e t i n g ) 的概念， 它否定了现行预算理论和方法，主张放弃预算作为业绩指标的做法，在学术界 和实务界都引起了不小的轰动。 2 、国内的研究状况 在长期的计划经济条件下，公司以安全生产为关注焦点，于是形成了传统 的生产技术财务计划模式。在这种模式下，产品、设备、材料和人力的价格和 供求数量都是国家计划既定的，只要财务人员做简单的计算，就可得出成本和 利润。这样就造成公司各级人员的成本效益观念淡薄，生产经营过程中存在严 重的浪费现象，从而导致公司的经济效益和经验效率低下。在改革开放以后， 这种弊端就逐渐显现出来了。 2 0 世纪9 0 年代以后，随着改革自q 逐步深化，国有公司逐渐成为市场经济 中自负盈亏的经济实体。公司要发展，必须具备对复杂多变外部环境的应变能 力，必须选择灵活的经营战略，以适应环境的各种变化。于是，不少公司开始 推行目标利润目标成本管理。由于目标利润与公司的利益挂钩，收入与成 本等财务指标开始受到公司的重视。但是在具体的实践中，各公司注重的主要 是总体利润指标，而相对忽视了资金的使用效率、资产质量和经营质量等指标， 因而在更深入的利用预算管理以改进决策与控制、提高公司管理水平和内部控 第一章导论 制能力方面，还有一定的缺陷。 进入2 1 世纪以来，经济一体化的发展趋势使公司面对的市场环境越来越复 杂多变，面临的市场竞争也越来越激烈。有关企业预算编制与管理的理论方法 和成功经验日益被我国企业所重视。它作为我国企业制度建设、强化管理的基 本方略已经受到政府、学术界、各类企业的广泛关注。许多公司逐渐认识到必 须把预算管理关注的重点从经营结果延伸到经营过程并扩展到经营质量，才能 真正控制住公司运行，真正实现利润目标。同时，公哥还应该从战略全局上对 资源进行重新整合和优化配置，并发挥公司人力资源在资源优化配置中的积极 和主导作用。正是在此基础之上，如宝钢、中原油田、新兴铸管等许多优秀的 公司成功推行了全面预算管理，并取得了显著效果。 同时，在我国理论界，对于全面预算管理的研究也正日趋成熟和完善。1 9 9 9 年，上海市委组织部，上海市监察委员会，上海市财政局，上海市国有资产管 理办公室联合颁发了关于建立健全全市国有企业监管体系，加强财务监控的 若干意见的通知，要求国有大中型企业执行全面预算管理。国家经贸委也早 在4 年前就把“推行全面预算管理”写进了关于国有大中型企业建立现代企 业制度和加强企业管理的规范意见中，财政部关于企业实行财务预算管理 的指导意见已经颁布实施。一批企业已把这两年称为“全面预算管理年”，不 少公司把在董事会下设立“预算委员会”作为完善公司治理的内容之一。汤谷 良博士于2 0 0 3 年在新理财三月号上发表封面专题从财务预算到全面预算 从概念上准确把握了全面预算管理的定位，全面预算管理的制度框架、预算编 制的组织和编制技巧，论述了全面预算实施过程中的主要难点问题，以及预算 考评与薪酬计划的对接问题，推行全面预算管理几个问题的分析。同年，清华 大学经济管理学院教授于增彪在其预算有用面又令人头疼的现代企业管 理方法中着重对预算管理不到位的原因进行了讨论，其中涉及到预算失败， 预算编制，预算行为问题和超越预算。他认为预算是管理现代企业最有用的方 法之一，不可或缺，但是它的确又是一种比较复杂的管理方法，往往令人头疼。 在实务上，否定、放弃预算，或者将预算简单化都是不恰当的，都可能给经营 管理造成损失，在市场竞争中失利。南京大学会计系系课题组发表在会计研 究上的中国企业预算管理现状的判断及其评价( 2 0 0 1 ) 更是引起了对全面 预算管理的关注。它是对中国企业预算管理现状的调查报告。调查主要针对五 方面问题进行，即企业对预算管理科学性的评价、预算编制工作的组织情况、 预算编制的种类及方法、预算控制情况和预算调整情况。通过实证研究，结果 显示，大多数企业都认识到了实施预算管理的重要性，但企业预算管理尚存在 一些认识与实务的盲区，在其科学性与合理性方面也有待改进。企业对于预算 第一章导论 管理认识不够全面，对于预算执行的跟踪调查、预算调整、预算激励作用，以 及在全过程中权限的划分与制衡未给予应有的重视，这些都是在今后的预算管 理中有待改善的方面。相关研究文献还包括余绪缨，简论( 孙子兵法) 在战 略管理会计中的应用( 1 9 9 7 ) ，王斌，企业预算管理及其模式( 1 9 9 9 ) ，冯 巧根，2 l 世纪管理会计发展展望( 2 0 0 1 ) ，吕佳，企业预算管理的战略定位 ( 1 9 9 9 ) 。此外，在预算编制起点问题上，我们引进西方教科书，其中无一例外 的说“以销售量为起点”，2 0 0 2 年，于增彪教授在现代公司预算编制起点问 题的探讨一文中则提出“以利润为起点”。他认为在市场经济条件下，那些处 于垄断性或者供不应求行业的企业，以生产能力为起点，那些处于非垄断性或 非供不应求的独资和合伙企业，以销售量为起点，而公司则以利滑为起点。在 全面预算管理不断发展的过程中，电子预算管理模式也开始受到关注并得到广 泛应用。相关文献有刘宏宇，互联网对传统商业的机遇与挑战( 2 0 0 0 ) ，王京 文、胡进平，网络财务时代扑面而来( 1 9 9 9 ) 等。2 0 0 2 年，作为在财政部重 点科研课题，由杨雄胜担任课题主持人进行了管理会计应用与发展的典型案例 研究，在其研究成果报告江苏电力公司财务管理信息系统研究中对该公司 的f m i s 进行了详细的介绍，对基于网络的预算管理进行了专题的研究。 全面预算管理是实现公司治理和公司整合的最基本、最有效的手段。然而 全面预算管理在我国还只能说仅仅是开始，在认识上仍然存在许多误区需要澄 清，在实践上更是存在许多操作层面上的问题需要梳理。 1 2 全面预算管理的研究意义 我国严格意义上的企业预算出现在2 0 世纪9 0 年代初期。目前我国企业特 别是国有企业基本上多在搞预算管理，并取得了重要的经验。但总的来说，全 面预算管理在我国还是刚刚起步，大部分企业的预算管理并不到位。对全面预 算管理中问题的探讨研究，具有积极的理论意义和实践意义。 全面预算管理是根据企业的战略目标，从全局出发，在充分认识企业各个 部门在企业发展中的地位与作用的基础上，运用科学的方法，对未来进行预测， 根据所要达到的目标来确定所需的资源。在企业进行投资决策的时候，由于运 用了科学的方法进行预测，最大限度地排除了人为因素的影响，避免了资源浪 费的同时也能够减小财务风险。 企业的战略目标是企业在遵循自己的宗旨时所要达到的长期的特定规赳， 它是企业有计划行动的最终结果。而全面预算管理在制定预算目标时，正是以 企业的战略目标为依据和宗旨盼。针对具体的经营活动，将企业的战略目标分 解为若干个预算目标，两者在实质上是一致的。同时，预算执行的情况形成的 南京大学会计系课题组，中国企业预算管理现状的判断及其评价，会计研究，2 0 0 1 年第4 期 5 第一章导论 反馈信息是调整战略的主要依据。因此，全面预算管理是能够使企业及时调整 战略目标以适应多变的市场环境的重要手段。 预算管理关系到企业的各个部门的经营活动，在预算编制过程中需要各个 部门的参与，每一个部门都能正确地认识自己的地位和作用，同时也可以充分 认识其他部门的重要性，有利于部门之间的相互配合。另一方面，由于通过预 算使各个部门的责任明确，可以有效避免责任不清和相互推诿的出现，有利于 问题的分析与解决。也就是说，通过预算管理这个手段将相对独立的各种经营 活动有机的结合起来，使企业成为一个高效率的组织。 全面预算管理还有其重要的意义在于它为公司绩效的评价提供了标准，便 于考核，强化了公司内部控制。预算是公舌r 计划的数量化和货币化的表现，全 面预算本身提供了明确的、在一定期间要求达到的目标。因此，编制预算便于 对各部门实施量化的业绩考核和奖惩制度，也方便了对员工的激励与控制。 由此可见，开展预算管理是加强、完善内部控制和管理决策的重要工作。 本文正是针对全面预算管理在我国刚刚起步的现状，在系统的理解全面预算管 理流程的基础之上，对一些“发展中的问题”、“改革中的问题”进行分析和研 究，提出解决办法，希望使全面预算管理对我国企业管理、公司业绩发挥应有 的功能和作用。 1 3 研究思路和创新点 1 3 1 研究思路 本文首先通过对全面预算管理从概念到体系的论述，整体上把握全面预算 管理流程。在此基础之上，针对我国还处于预算管理冈4 刚起步的阶段，在认识 和实践上都还存在许多问题的现状，本文结合我国实际情况对全面预算管理中 的部分重点和难点问题进行分析研究，并提出相关的建议及对策，借以推进我 国全面预算管理在理论和实务上的发展和完善。具体结构安排如下： 第一章导论。本章论述全面预算管理产生的背景及提出过程，本文的研究 意义和研究方法等。 第二章全面预算管理基础理论。本章着重明确了全面预算管理的概念和 特征。论述了全面预算管理体制的构建。本章从全面预算管理的总体流程出发， 介绍了全面预算管理的三个步骤，包括预算的编制、执行和考评。提出基于企 业战略目标的全面预算管理。 第三章全面预算管理现实问题研究。本章是全文的重点。在介绍了全面 预算管理在我国的应用状况后，结合我国现阶段全面预算管理中所出现的部分 重点和难点问题进行了分析和研究，并提出相应的对策。包括预算编制起点的 选择，预算管理中的差异分析，预算松弛问题和预算的考核。 6 第一章导论 第四章二十一世纪我国电子预算管理发展研究。本章介绍了在目前的网 络信息时代的电子预算管理的产生、特点以及在我国的应用和发展及应注意的 相关问题。 1 3 2 创新点 本文采用规范研究方法通过对全面预算管理相关理论的分析，针对全面预 算管理在我国应用中存在的一些问题，提出完善全面预算管理模式的措旖及建 议，从而为建立全面预算管理做一点有益的探索。本文的创新之处在于： ( 1 ) 本文通过在对全面预算管理整体把握的基础上，提炼了全蘧预算管理 中独立的四个问题分别进行了分析研究并提出相应的对策，同时也使全面预算 管理具有了一定的实践指导意义。 ( 2 ) 在现代管理不断发展的今天，在信息技术发达的二十一世纪，电子预 算管理逐渐发展完善起来，通过对电子预算管理模式的应用研究，提出了发展 的新思路。 第二章全面预算管理基础理论 第二章全面预算管理基础理论 2 1 全面预算管理的概念 在现代的公司管理中，不同类型的公司管理的方式也不同，包括全面成本 管理模式、全面质量管理模式以及整合营销战略计划管理模式等等。以上所提 到的管理模式，都是单一层次的，也就是说，他们都是以解决某一个问题而提 出的管理模式。但是，更多的公司是需要兼顾生产、营销、人力资源等多方面 多层次的系统管理。而这种管理模式就是全面预算管理。 美国著名管理学家迈克尔波特认为，公司预算管理是“由目标的设定，事 先激发管理者达成预算的意愿，而与实际比较作为评价的方法”：2 安达信公 司认为，“预算是一种系统方法，用来分配公司的财务、实物及人力等资源，以 实现公司既定的战略目标。公司可以通过预算来监控战略目标的实施进度，有 助于控制开支，并预测公司的现金流量与利润”。 在我国财政部关于企业实行财务预算管理的指导意见中明确提出“预 算管理就是利用预算对公司内部各部门、各单位的各种财务及非财务资源进行 分配、考核、控制，以便有效地组织和协调公司的生产经营活动，完成既定的 经营目标。”3 因此全面预算管理是现代公司建设中的一个体系和系统工程。它 以对市场的科学预测为前提，以公司的战略目标为中心，综合考虑公司日常发 生的采购、生产、成本、费用等各个方面，以货币的形式反映出公司在一定期 间内所应实现的战略目标和完成的任务，然后进一步分解落实到公司内部各层 次和各责任人中，借以实现未来期间的经营状况和经营成果的一个计划、控制 和考核系统。也就是说，它是公司最高权力机构对未来一定期间的经营思想、 经营目标、经营决策的财务数量说明和经济责任约束依据。 2 2 全面预算管理的内涵及特征 2 2 1 全面预算管理的内涵 在企业管理方式的选择中，预算管理以其在企业经营中的独到功能和作用， 越来越引起人们的重视。现在，我国已置身于国际市场竞争的大环境中，如何 提高管理水平以更好地应对日益激烈的市场竞争，是个值得思考的问题，预算 管理作为一种有效的管理手段，值得我们学习和合理应用。 随着我国经济体制改革的不断深入，企业的产权结构发生了变化，出现了 分散的多元化的投资者群体，企业也出现了所有权与经营权的两权分离。企业 投资者不仅关注企业当前的经营成果，而且关注企业未来的发展前景；不仅关 注企业当前实现的利润，而且关注企业未来的盈利能力和发展能力；不仅关注 2 迈克尔- 波特，竞争战略，华夏出版社，第1 0 版 3 财政部，关于企业实行财务预算管理的指导意见，2 0 0 2 年4 月 8 第二章全面预算管理基础理论 利润的总额，而且关注利润的质量。在这种情况下，为了适应投资者的需要， 经营者对企业的控制和规划，当然也要从经营结果( 利润预算) 扩大到经营过 程( 业务预算和资金预算) ，并进而延伸到经营质量( 资产负债预算和现金流量 预算) 。因此，推行预算管理是企业投资者和经营者在产权制度变革新形势下的 必然选择。 预算管理是利用预算对企业内部各部门、各单位的各种财务及非财务资源 进行分配、考核、控制，以便有效地组织和协调企业的生产经营活动，完成既 定的经营目标。财务预算、业务预算、资本预算、筹资预算共同构成企业的全 面预算。因此，预算管理不单纯是财务、会计或某个特定职能部门的管理，而 是企业综合的、全面的管理，是具有全面控制约束力的一种机制。 同时应该明确的是，预算不等于预测，预测是一种事先的估计，它可以是 口头形式，也可以是书面形式，并且程序化不明显，而预算是根据预测所制定 的几种方案，并从这几种方案中选择出一种最好的方案，必须是程序化的和书 面形式的；预算是对预测的一种反映，是对预测的规划。因此，企业预算既是 由销售、采购、生产、盈利、现金流量等单项预算组成的责任指标体系，又是 公司的整体“作战方案”，还是到期( 年终) 奖惩的标准，激励和约束制度的核 心。 2 2 2 全面预算管理的核心思想 全面预算管理的核心在于“全”，具体表现在全员、全额、全程三个方面。 “全员”是指预算过程的全员发动，包括两层含义，一层是指“预算目标” 的层层分解，人人肩上有责任，让每一个参与者学会算账，建立“成本”、“效 益”意识。“全员”的另一层含义是企业资源在企业各部门之间的一个协调和科 学配置的过程，通过企业各职能管理部门和生产部门对预算过程的参与，把各 部门的作业计划和公司资源通过透明的程序进行配比，从而可以分清“轻重缓 急”，达到资源的有效配置和利用。 “全额”是指预算金额的总体性，不仅包括财务预算，更重要的是包括业 务预算和资本预算。现代企业经营管理不仅关注日常经营活动，还关注投资和 资本运营活动；不仅考虑资金的供给、成本的控制，还要考虑市场需求、生产 能力、产量、材料、人工及动力等资源间的协调和配置。只有在业务预算的基 础上形成资金预算和预计的财务报表，才能合理预测、统筹安排企业的资源， 才能将资源的使用与相关活动结合起来以达到有效控制，保证目标实现。 “全程”是指预算管理流程的全程化，即预算管理不能仅停留在预算指标 的下达、预算的编制和汇总上，更重要的是要通过预算的执行和监控、预算的 分析和调整、预算的考核与评价，真正发挥预算管理的权成性和对经营活动的 第二章全面预算管理基础理论 指导作用。这就要求企业的预算管理和会计核算系统密切配合，会计核算过程 同时也就是预算的执行过程，预算执行过程中的任何反常现象都应该通过会计 核算系统地体现出来，通过预算的预警制度，及时发现和解决预算执行过程中 出现的经营问题或预算目标问题，并通过预算的考核和评价制度，有效地激励 经营活动按照预期的计划顺利进行。 2 2 3 全面预算管理的特征 全面预算管理的特征主要体现在以下四个方面： 1 、综合性。在西方，一些管理上较为先进的企业已经在削弱企业内部职能 的界限，使之能相互融合在一起，以便于更好地进行综合协调，减少资源闲置 现象。 2 、战略性。战略问题要分析动态环境，包括国际、国内环境，政治、经济、 金融、法律、自然环境等，预算管理也要将市场和企业有机地联系在一起。预 算不仅仅是某个时点的预算，而是一个滚动式的概念，是持续不断的。预算必 须考虑企业的生命周期，不同的时期其预算管理也各不相同，特别是对于目前 国内企业资产重组、企业合并、企业兼并、企业拍卖、股份制等改革实践，在 做预算时必须将这些因素充分考虑进去，否则，预算必然失真，缺乏可行性。 3 、机制性。预算本身是个机制化的过程，具有鲜明的程序性，需要立项、 编制、审批、执行、监督、考评等，机制设立的目的是为了降低预算风险。从 预算本身的管理角度看，它是自我约束、自我管理的一种机制。 4 、市场性。预算本身是仿市场性的，因此预算管理是以效益为出发点，以 市场为导向，以企业财务管理体系作保障进而全面控制企业生产经营活动的市 场化的计划管理模式。 2 3 全面预算管理流程概述 由于我国开展预算管理的时间较短，经验不足，许多公司的管理者都把预 算管理仅仅理解为预算编制，而对预算体制如何架构、如何进行预算监控和考 评等工作则很少涉及。其结果导致了预算管理不是被当作一个由若干个阶段组 成、可运行、可操作的管理控制系统，而是被局限在财务部门作为控制费用的 工具，不能充分发挥其应有的效率。因此，我们必须全面掌握预算管理的内容 框架。一个完整的预算管理制度，如图2 1 所示，应该在成立预算管理组织的 前提下包括预算的编制、预算的执行和预算考评与激励。 2 3 1 全面预算管理组织 全面预算管理是对企业集团的决策目标以量化方式进行资源配置、并使企业 集团的整个经营活动协调运转的控制系统，预算的编制、执行、评估激励，需要 有一个具有独立性、战略性、权威性的专门管理机构来全面负责预算的协调、控 第二章全面预算管理基础理论 制和考评工作。根据公司经营规模、发展方向、集团化的公司架构，可以设立预 算管理委员会，对董事会或经理办公室负责。预算管理委员会的职责主要包括： 集团预算目标、预算政策、预算程序的制定；将预算提交董事会审核报批；已获 批准预算的下达与组织实施；各项责任预算的审定、控制与调整修订；奖惩标准 与奖罚形式的制定；预算纠纷的仲裁等。 公司预算经批准在各责任中心间进行分解、下达，各子公司和部门成为公司 预算的责任单位。各责任单位按照预算责任分别承担业务预算、费用预算及资金 预算等各类预算的执行职能，并共同构成严密的预算责任网络。 2 3 2 全面预算的编制 全面预算管理是一个循环过程，其中编制预算是全面预算的起点，预算制 定过程有自上而下式、自下而上式、上下结合式三种。上下结合式的预算编制 方法是目前企业中运行效果最好也是运甩最多的方法。它一方面通过上下结合 达到预算意识的沟通和集团公司预算目标的完全执行，另一方面通过上下结合 避免了单纯的自上而下的沟通不利和自下而上的管理松弛等不足。 预算的编制首先需要明确的就是预算目标。其中包括预算总目标和分目标。 预算目标必须按照预算责任网络系统对各预算单位和部门依其职责范围、企业的 预算总体目标进行层层分解。需要说明的是预算目标不仅仅包括效益指标( 费 用和利润) ，还要考虑规模指标( 如房屋出租率、市场占有率等) 。对于具体指标 的选择，一般是根据企业集团自身生产经营特点加以确定，并没有统一的模式。 各子公司和职能部门按照董事会批准的年度目标、管理制度，分别编制相应 的业务计划，如经营计划、生产计划、固定资产更新计划、组织管理计划等，并 据以估算相应的业务收入和支出预算。同时，各职能部门按其管理职责，对各业 务支出计划中的费用项目进行分类，形成归属该职能部门管理的各项费用预算。 这其中包括业务预算、财务预算、投资预算、筹资预算。财务预算是在预测和 决策的基础之上，围绕公司的战略目标，对一定时期舟发生的公司资金的取得与 投放、各项收入和支出、经营成果及其分配等资金运动过程所做出的具体安排。 业务预算是反映公司在预算期内可能形成现金收付的生产经营活动( 或营业活 动) 的预算，一般包括销售预算、生产预算、制造费用预算、产品成本预算、营 业成本预算、采购预算、期间费用预算等。投资预算是公司在预算期内进行资本 性投资活动的预算，它主要包括固定资产投资预算、权益性资本投资预算和债券 投资预算三个部分。筹资预算是公司在预算期内需要新借入的各种长短期借款、 经批准发行的债券以及对原有借款、债券还本付息的预算。 预算编制专门机构除负责其自身职责范围内的预算外，还负责汇总各子公 司、各职能部门的业务预算，并依据企业战略目标、中长期规划和年度经营目标 第二章全面预算管理基础理论 进行试算平衡，最终形成企业的全面预算方案。 2 3 3 全面预算管理的执行 全面预算管理的执行主要体现在预算控制和预算的差异分析。预算执行的 第二章全面预算管理基础理论 控制主要反映在以下几个方面：一是日常责任控制。如设立预算台账就是加强预 算日常责任控制的重要手段。二是责任报告体系。责任报告体系是依托于预算控 制体系、对预算执行情况进行汇总、分析及比较的信息反馈系统。责任报告由各 预算责任部门编制，由预算管理部门汇总后，上报公司预算领导机构。评价预算 执行的责任报告包括日常统计报表、预算分析表和中期预测表等。 预算控制具体包括预算监控、预算调整和仲裁。理想的监控体系应该是全方 位、多元的监控。所谓全方位，是指预算控制必须渗透到企业的各个业务过程、 各个经营环节，覆盖所有的部门和岗位，不留任何“盲点、盲区、盲人”。所谓 多元，是指既有事前监控措施，又有事中和事后监控手段；既有约束制度，也有 激励安排；既有财务指标的设定、会计信息系统的跟踪，又有人事生产等一体化 的策略。其中涉及监事会、总经理、预算管理委员会、相关职能部门等多重监控 主体，还有突破预算的调整原则和仲裁制度。 因此预算控制不是一种单纯的管理方法。而是一种具有战略性的管理机制。 它是指科学地量化公司的决策目标以及公司的资源配置规划，以促使该目标和规 划能得以顺利实现。而预算差异分析是在预算管理过程中的一种事后管理，是为 预算委员会对整个预算的执行过程进行动态控制提供资料依据。分析预算与实际 差异的原因，明确责任归属，及时采取措施或修正预算，并将这些信息作为制定 下一次预算有价值的参考资 2 3 4 全面预算管理的考核 企业预算管理，除了应有一个好的预算环境、高质量的预算方案外，以预算 为基础的考核评价是预算管理的硬约束。如果没有以预算为基础的考核，预算就 会流于形式，失去控制力。对于预算考核，从整体上看是对企业调配资源、适应 市场变化能力的评价和检验，从局部看，是对企业各组成部分对企业实现整体目 标的贡献的评价和检验。预算考评的基本要求是客观、公正、合理，因此各责任 主体以其责权范围为限，仅对其可以控制的预算差异负责，通过科学合理的考核、 赏罚分明的奖惩，全面确保预算管理落到实处。需要指出的是，预算指标和预算 绩效的考核指标并非等同。预算指标主要表现为大量的财务和非财务定量指标， 它应该是绩效考核的重点，侧重于预算的结果评估；而绩效考核指标不仅包括定 量指标，还包括定性指标，如对预算行为进行评估。 2 4 基于企业战略目标的全面预算管理 2 4 1 企业的战略目标 所谓企业的战略目标是企业战略构成的基本内容，是企业在实现其使命过 程中所追求的长期结果，是在一些最重要的领域对企业使命的进一步具体化。 它反映了企业在一定时期内经营活动的方向和所要达到的水平，既可以是定性 第二章全面预算管理基础理论 的，也可以是定量的。与企业使命不同的是，战略r 标要有具体的数量特征和 时间界限，一般为3 5 年或更艮。因此，它是一个全局性的总体奋斗目标。 任何一个企j f k ，在其自身不断发展的过程中都有自己的战略目标。不同的 企业根据其特点制定了不同的战略目标。比如竞争地位、业绩水平、发展速度、 经济规模、产业布局等等。企业所有部门的工作及其运转都是为了实现既定的 企业战略目标。这其中也包括了全面预算管理。正是企、世战略目标的实现使得 整个企、不断的发展壮大。 2 4 2 全面预算管理与企业战略目标 从图2 2 我们可以看出全面预算管理是公司战略实施的保障与支持系统。 对十现代企业来说，战略的重要性是不言而喻的，公司战略管理的任务就是要 通过战略来明确外来的具体目标、统一管理思想，这只有通过定量化的预算指 标体系才能完成。目前不少关于公司战略管理方面的书籍中都会用不少的篇幅 阐述预算、战略预算或预算管理的内容。我们强调预算管理足一利r 战略管理， 首先是预算目标，实际上就是企业战略目标的细化和分解。没有战略意识的预 算不可能增强企业的竞争优势。从这个角度柬说，预算的战略性就应该体现不 预算执行 吲2 2 同类型企业战略重点的差异。小同企业和同企业的不同时期预算管理的目标 与重点绝对应该刁i 一样。同时，预算管理的战略性体现于他沟通了企业战略j 经营活动的关系，使企业的战略意图得以具体贯彻，长短刳预算计。划得以衔接。 可以说，没有预算支撵的公司战略是不具备操作性的、空洞的公司战略，而没 有战略引导为基础的公司预算，是没有目标的预算，也就难以提升公司的竞争 能力和公司价值。 为此，在强调战略管理的企业，一定要投入相当多的时间和精力，以保证 年度目标恰当合理，与陡期目标一致并支持企、l k 战略的实施。批准、修改或否 决年度预算绝不是橡皮图章的过程。 第三章全面预算管理现实问题研究 第三章全面预算管理现实问题研究 3 1 全面预算管理在我国企业中的应用 在我国计划经济时代，在企业的生产经营中，很少或根本没有在科学的预 测和决策的基础上，用定量的方式，将企业的各项经济活动决策目标及资源配 置规划加以量化，当然就谈不上有效的组织和协调企业全部经济活动，更不要 提及改善企业管理水平和提高经济效益了。在我国实行改革开放后，随着改革 的逐步深化，我国的国有企业作为市场经济中自主经营，自负盈亏的经济实体 也在不断的转换经营机制，提高经营管理水平，不少企业开始推行目标利润和 目标成本管理，对未来的工作也从计划转变为预算，这并不是简单的文字游戏， 而是观念上的根本转变。一些全新的企业经营管理的观念如市场确定起点的观 念，体现责权利的观念等等应运而生，企业管理控制的中心目标从完成生产的 品种、质量、产量计划，逐渐转移到实现企业的经济效益上来。据一项对5 8 家 国有大中型企业的内部管理状况的调查表明，其中有三分之一左右的企业在生 产经营管理中开始实行全面预算管理，其中也不乏由于推行全面预算管理而改 善了企业的经营管理水平，提高了企业经济效益的成功案例。如宝钢集团通过 实施以现金流量为核心的全面预算管理，仅1 9 9 6 年一年银行日平均贷款额减少 约3