（会计学专业论文）知识经济条件下无形资产确认与计量改进探讨.pdf

摘要 虽然在国外无形资产已有近百年的研究历史，但其一直未受重视。随着近2 0 年来无形资产对经济发展重要性的日益显著，无形资产才越来越多的被人关注。 在工业革命以来的传统经济模式下，虽然在某些产业中，专利、非专利技术等无 形资产对提高生产效率、降低成本、增加企业经济效益方面也发挥了重要作用。 但从总体上看，经济的增长和企业的发展主要靠资本、土地等传统生产要素的投 入。无形资产发挥作用只是个别行业的个别现象，没有成为各产业中重要的资源， 人们也没有形成对无形资产的普遍重视。随着社会从工业时代向信息时代过渡， 以知识和技术为依托的知识经济时代的来临，在信息、通讯、交通、管理等领域 技术水平迅速提高，使得无形资产成为各国经济增长和企业发展的重要推动力， 人们对无形资产的关心日益增强。我国也进入知识经济时代，无形资产在企业资 产中所占的比重日益增大。企业经营者、投资家、政府机关、会计准则设计主体 以及研究者等各方面的相关者都将更多的视线投向了无形资产。 国内外学术界对无形资产确认与计量研究较多，但是国内学术界综合研究知 识经济条件下无形资产确认和计量与现行会计下确认与计量差异的较少。所以， 笔者将本文定位于我国现行会计下无形资产在确认与计量方面存在的不足与在知 识经济条件下无形资产在确认与计量方面要做出的改进。 本文首先分析了大量的国内外文献，从知识经济条件下无形资产入手，主要 讨论了知识经济、智力资本、无形资产的概念和内涵，随后阐述了现行无形资产 会计确认与计量理论。接下来，文章总结了我国新会计准则关于无形资产确认与 计量的新变化；在以上新变化的基础上找出现行无形资产确认与计量仍然存在的 缺陷；随后，笔者就国际会计准则关于无形资产确认与计量的经验得出启示，在 以上经验借鉴和启示的基础上提出在知识经济下的改进建议，改进措施分别从无 形资产的确认与计量两方面入手。本着在知识经济条件下，改进现行无形资产确 认与计量的目的，本文结构安排如下： 作为全文的引言部分，第一部分主要介绍知识经济条件下，对无形资产确认 与计量进行改进的背景和意义、国内外无形资产会计的研究历程以及本文的思路、 方法和框架。 第一章介绍本文所涉及的几个重要理论基础。包括：知识经济、无形资产、 知识资本以及无形资产确认与计量理论。 第二章通过对比我国新旧会计准则， 旧准则的新变化。 第三章分析我国新会计准则颁布后， 总结出我国无形资产确认与计量方面较 无形资产会计在确认与计量上仍然存在 的缺陷。首先，提出了无形资产在确认上存在的确认范围过窄和自行研究开发无 形资产的确认不够完善这两个问题；然后，从单一的货币计量单位、采用投入价 值观的计量方式、历史成本计量方法以及研究开发费用的计量几个方面，分析了 无形资产计量的缺陷。 第四章归纳了i a s b 和f a s b 关于无形资产确认与计量的经验借鉴，得出启示。 第五章提出了知识经济条件下无形资产确认的改进建议，包括：扩大无形资 产确认的范围、重新认识无形资产的确认标准、和设定合理的研究与开发支出确 认标准。 第六章就前文所述的无形资产计量方面的缺陷提出相应的改进建议：货币性 计量和非货币性计量相结合、采取产出价值计量方式、采用历史成本法以外的多 种无形资产计量方法、合理处理研究开发费用等。 【关键词】知识经济无形资产确认与计量研究与开发费用 2 a b s t r a c t a l t h o u g ht h e r eh a sb e e nh u n d r e do fy e a r sr e s e a r c ha b r o a d ，t h ei n t a n g i b l ea s s e t s w e r em o r ea n dm o r ei m p o r t a n tb e c a u s ei tp r o m o t e sq u i c k l yt ot h ei m p o r t a n c eo f e c o n o m i cd e v e l o p m e n ti nt h el a s t2 0y e a r s u n d e rt h et r a d i t i o n a le c o n o m i cm o d e la f t e r i n d u s t r i a lr e v o l u t i o n ，a l t h o u g hi ns o m ei n d u s t r i e s ，p a t e n t ，s e c r e tt e c h n i q u ee t c ，a r e i m p o r t a n tt oi m p r o v ep r o d u c t i o ne f f i c i e n c y ，r e d u c ec o s ta n di m p r o v ep r o f i t s b u ta sa w h o l e ，t h eg r o w t ho fe c o n o m ya n dt h ed e v e l o p m e n to fc o r p o r a t em a i n l yd e p e n do nt l l e i n v e s t m e n to ft h et r a d i t i o n a lf a c t o rs u c ha sc a p i t a ll a n de r e 。t h ei n t a n g i b l e a s s e t s f u n c t i o ni nt h ec o r p o r a t ew a sas e l d o mp h e n o m e n o ni naf e wi n d u s t r i e s t h ei n t a n g i b l e s w e r en o tt h ei m p o r t a n tr e s o u r c ei na l li n d u s t r i e s ，p e o p l ea l s oh a v en ot h ef o r m a t i o n a b o u tt h ei n t a n g i b l e s n o wt h es o c i e t yi st r a n s f o r m i n gf r o mt h ei n d u s t r ya g et ot h e i n f o r m a t i o na g e t h ea p p r o a c h i n go ft h ek n o w l e d g ee c o n o m yt i m ew h i c hd e p e n d so n t h ek n o w l e d g ea n dq u i c k l yi m p r o v e m e n to nt e c h n i q u ei ni n f o r m a t i o n , c o m m u n i c a t i o n ， t r a n s p o r t a t i o n ，m a n a g e m e n t ，e t c w h i c hm a d et h ei n t a n g i b l e si s t h em o t i v a t i o no fa l l c o u n t r i e se c o n o m i cg r o w t ha n dt h ec o r p o r a t ed e v e l o p m e n t , t h et e c h n o l o g ym a k e s p e o p l ep a ym o r ea n dm o r ea t t e n t i o nt ot h ei n t a n g i b l ea s s e t s o u rc o u n t r y a l s oe n t e r st h e k n o w l e d g ee c o n o m yt i m e ，t h ep r o p o r t i o no ft h ei n t a n g i b l ea s s e t sw h i c ho c c u p i e si nt h e e n t e r p r i s ep r o p e r t yi n c r e a s e sd a yb yd a y t h ee n t e r p r i s eo p e r a t o r s ，t h eb o n di n v e s t o r , t h e g o v e r n m e n ta g e n c y , t h ep e o p l ew h od e s i g nt h ea c c o u n t i n gp r i n c i p l e s ，r e s e a r c h e ra n d v a r i o u sa s p e c t sw h i c hh a v er e l a t i o n s h i p sa l lf o c u so nt h ei n t a n g i b l ea s s e t s d o m e s t i ca n di n t e r n a t i o n a la c a d e m i ah a sr e s e a r c h e d t h ec o n f i r m a t i o na n d m e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s l ；t sf o ral o n gt i m e b u tt h e r ei sl i t t l er e s e a r c ha b o u t 廿1 e d i l 3 f e r e n c e sb e t w e e nc o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s e t su n d e rt h e c o n d i t i o n so fk n o w l e d g ee c o n o m ya n dt h ec o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l e a s s e t sn o w a d a y s s o ，1w o u l dp a ya t t e n t i o nt ot h es h o r t c o m i n g so fc o n f i r m a t i o na n d m e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s e t sa n dt h ei m p r o v e m e n t o f c o n f i r m a t i o na n d m e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s e t su n d e rt h ec o n d i t i o n so fk n o w l e d g ee c o n o m y t h i sp a p e rf i l s ta n a l y z e sal a r g en u m b e ro fd o m e s t i ca n df o r e i g nl i t e r a t u r e s s t a r t i n gf r o mt h ei n t a n g i b l ea s s e t su n d e rt h ec o n d i t i o n so fk n o w l e d g ee c o n o m y , t h e p a p e rm a i n l yd i s c u s s e dt h ec o n c e p ta n d c o n n o t a t i o no fk n o w l e d g ee c o n o m y , i n t e l l e c t u a l c a p i t a l ，i n t a n g i b l ea s s e t so f , a n dt h e nd e s c r i b e d t h ec o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n t t h e o r yo fi n t a n g i b l ea s s e t so fe x i s t i n ga c c o u n t i n g n e x t ，t h e a r t i c l es u m m a r i z e st h en e w a c c o u n t i n gs t a n d a r d so fo u rc o u n t r yo nc o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l e 3 a s s e t sn e wc h a n g e s ；o nt h eb a s i so ft h e s en e wc h a n g e s ，t h ea u t h o ri d e n t i f yt h e d e f i c i e n c i e st h a ts t i l le x i s t ；s u b s e q u e n t l y , t h ea u t h o rg e tt h ee x p e r i e n c ea n di n s p i r a t i o n f r o mi n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n g s t a n d a r d so nt h ec o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to f i n t a n g i b l e sa s s e t s b a s e do nt h ea b o v ee x p e r i e n c ea n di n s p i r a t i o nt h ek n o w l e d g e e c o n o m y , t h ea u t h o rr a i s e st h ei m p r o v e m e n to fc o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to f i n t a n g i b l ea s s e ta n d u n d e rt h ec o n d i t i o no fk n o w l e d g ee c o n o m y , i no r d e rt oi m p r o v e t h ec o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s e t s ，t h i sa r t i c l ei so r g a n i z e da s f o l l o w s ： a st h ep r e a m b l eo ft h i sa r t i c l e ，t h ef i r s tp a r ti n t r o d u c e sb a c k g r o u n da n d s i g n i f i c a n c eo ft h ei m p r o v e m e n tt oc o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s e t s i nt h ek n o w l e d g ee c o n o m ya n dt h er e s e a r c hh i s t o r yo fa c c o u n t i n gi n t a n g i b l ea s s e t sa t h o m ea n da b r o a d a sw e l la st h ei d e a , m e t h o d sa n df r a m e w o r k so ft 1 1 i sa r t i c l e ，n l ef i r s tc h a p t e rd e s c r i b e si nt h i sp a p e ran u m b e ro fi m p o r t a n tt h e o r e t i c a lb a s e s i n c l u d e ：k n o w l e d g ee c o n o m y , i n t a n g i b l ea s s e t s ，i n t e l l e c t u a lc a p i t a la n dc o n f i r m a t i o n a n dm e a s u r e m e n tt h e o r yo fi n t a n g i b l ea s s e t s c o m p a r i n gt h eo l da n dn e wa c c o u n t i n gs t a n d a r d si nc h i n a , t h ec h a p t e ri is u m m e d u pt h en e wc h a n g e so fi n t a n g i b l ea s s e t s c o n f i r m a t i o n a n dm e a s u r e m e n ti nn e w a c c o u n t i n gs t a n d a r d s c h a p t e ri i ia n a l y z e st h es t i l ls h o r t c o m i n g so fa c c o u n t i n gi nt h ec o n f i r m a t i o na n d m e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s e t s ，a f t e rt h ee n a c t m e n to fn e wa c c o u n t i n gs t a n d a r d f i r s t o fa l l ，t h ec o n f i r m a t i o no fi n t a n g i b l ea s s e t si st o on a r r o wa n dt h ec o n f i r m a t i o no f s e l f - d e v e l o p e di n t a n g i b l ea s s e t si si n a d e q u a t e ；t h e n , f r o ms e v e r a la s p e c t so fas i n g l e c u r r e n c yu n i t so fm e a s u r e m e n t , u s i n gt h em e a s u r e m e n to fi n p u tv a l u e s ，h i s t o r i c a lc o s t m e a s u r e m e n tm e t h o d sa n dr e s e a r c ha n dd e v e l o p m e n tc o s t so fm e a s u r e m e n t ，t h ep a p e r a n a l y z e st h es h o r t c o m i n g so ft h ec o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s e t s c h a p t e ri vs u m m a r i z e st h ee x p e r i e n c eo fi a s ca n df a s bo nt h ec o n f i r m a t i o na n d m e a s u r e m e n to fi n t a n g i b l ea s s e t sa n dd r a w si n s p i r a t i o n c h a p t e rvp r e s e n t ss o m ea d v i c e so ft h ec o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n to f i n t a n g i b l ea s s e t su n d e rt h ec o n d i t i o n so fk n o w l e d g ee c o n o m yi n c l u d i n g ：e x p a n d i n gt h e s c o p eo fc o n f i r m e di n t a n g i b l ea s s e t s ，t h ei d e ao fi n t a n g i b l ea s s e t sc o n f i r m e ds t a n d a r d s ， a n dt os e tar e a s o n a b l er&d e x p e n d i t u r ec o n f i r m a t i o ns t a n d a r d c h a p t e rv im a k e sa p p r o p r i a t ei m p r o v e m e n tb a s e do nt h ep r e v i o u s l ym e n t i o n e d s h o r t c o m i n g s o fm e a s u r e m e n to f i n t a n g i b l ea s s e t s ：m o n e t a r y m e a s u r e sa n d n o n m o n e t a r ym e a s u r e sc o m b i n e ，t a k et h em e t e r i n go fo u t p u tv a l u e ，u s i n gav a r i e t yo f 4 m e a s u r e m e n tm e t h o d so t h e r 也a l lt h eh i s t o r i c a lc o s tm e t h o d ，r a t i o n a lt r e a t m e n to f r e s e a r c ha n dd e v e l o p m e n te x p e n s e se t c k e yw o r d s k n o w l e d g ee c o n o m yi n t a n g i b l ea s s e t s c o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n tr e s e a r c ha n dd e v e l o p m e n tc o s t s 5 独创性声明 本人声明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工 作及取得的研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢 的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写的研究成果，也 不包含为获得江西财经大学或其他教育机构的学位或证书所使用 过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在 论文中作了明确的说明并表示了谢意。 签名： 关于论文使用授权的说明 本人完全了解江西财经大学有关保留、使用学位论文的规定， 即：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅； 学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或其 他复制手段保存论文。 ( 保密的论文在解密后遵守此规定) 签名：刁毕导师签名：埠 0 引言 0 引言 o 1 研究背景和意义 长期以来，无形资产始终是会计理论与实务的难点之一。理论界和实践界对 无形资产的争论主要在两个方面，一是无形资产的界定问题；二是无形资产的确 认和计量问题。这虽然为无形资产的研究提供了一个良好的空间环境，然而同时 也制约着无形资产的规范和管理。由于各国的具体国情、经济发展水平以及人们 对无形资产认识的差异，使得各国在对无形资产的研究和会计处理上存在着相当 程度的区别，这些区别首先体现在无形资产的确认方面，而确认是会计计量的基 础和依据，会计计量则是确认的目的。能否妥善地解决这一问题，将在很大程度 上影响无形资产研究的开展与深化。传统会计模式是依据有形资产的确认与计量 理论来设计无形资产的确认与计量等问题，而没有根据无形资产自身特点的来设 计无形资产会计理论，无形资产已经明显滞后于知识经济的发展，在我国，这一 问题表现得尤为突出。2 0 0 6 年2 月，我国财政部公布了新的企业会计准则， 新会计准则实施后，虽然积极出台了一些关于无形资产会计处理及信息披露方面 的准则、制度，但对于无形资产的确认和计量问题仍然存在争议。因此，有必要 对新会计准则中无形资产的确认与计量进行研究，尽可能地完善无形资产确认与 计量理论。 本文主要从理论的角度对无形资产进行了界定和分析，探讨知识经济条件下 最为重要的资产之无形资产的确认与计量。考虑到知识经济的特点，本文 将对知识经济条件下无形资产的确认与计量问题进行探讨，通过比较国内外学术 界对无形资产的确认与计量在规定上的差异，分析新准则实施后，我国现行无形 资产在会计确认与计量上存在的缺陷和不足，并探讨了改进的设想。本文对于完 善无形资产的确认与计量理论、深化无形资产的研究，必将起到提纲挚领的作用， 具有一定的理论和实践意义。 o 2 国内外文献综述 1 ) 国外研究回顾 无形资产没有实物形态以及只代表企业所拥有的一种法定权利，或者拥有高 于普通收益水平能力的特点，使得无形资产在会计处理存在一定难度，世界各国 会计组织对此进行的研究已持续了几十年，并且取得了丰硕的理论成果。 知识经济条件下无形资产确认与计量改进探讨 在美国，最早于1 9 4 4 年出版的a r b 2 4 号无形资产把购入商誉确认为资产。 外购商誉是企业收购其他企业时所确认的项目，即收购价格与所收购企业净资产 之间的差额。当购买价格高于被收购企业净资产时，说明购入企业具备获得高于 一般收益的能力。在这种情况下，a r b 2 4 号无形资产将外购商誉作为企业的资 产进行确认与计量。1 9 7 0 年公开发表的a p b 意见书1 7 号无形资产会计规定， 确认为资产的商誉价值的摊销年限上限为4 0 年( p a r t s 2 4 2 9 ) 。在随后的近二十 年间，又陆续出现了不少关于无形资产的研究成果：财务会计准则公告第2 号一 研究与开发费用的会计处理( 1 9 7 4 ) ；财务会计准则第4 4 号汽车运输业的无 形资产会计处理( 1 9 8 0 ) ；财务会计准则公告第6 8 号研究与开发安排( 1 9 8 2 ) ： 财务会计准则公告第8 6 号出售、租赁或以其他方式上市的计算机软件成本的 会计处理( 1 9 8 5 ) 。在1 9 9 9 年1 2 月公开发表草案企业合并和无形资产中，将 购入商誉摊销年限的上限从四十年缩短为二十年，对于使用年限超过二十年的外 购商誉，作为无形资产计量，并且不对其进行摊销，但每年必须在一定条件下进 行减损测试。在以上文献的基础上，2 0 0 1 年6 月f a s b 公布了关于无形资产会计的 第1 4 1 号会计准则与第1 4 2 号会计准则，准则规定企业无须对商誉和没有确定使 用年限的无形资产进行摊销，而应对以上二者进行减值测试并按规定计提减值准 备。 在英国，列科、迪克希等人于2 0 世纪初曾在会计师杂志上发表了关于无 形资产的论文，在此后的若干年被理论界广泛引用。1 9 8 2 年1 0 月，英国会计准则 委员会( a s c ) 发布了第3 0 号征求意见稿( e d 3 0 ) ，正式表达了英国会计准则委员会 关于无形资产会计若干问题的立场，其中重点阐述了商誉问题。此后两年，英国 会计准则委员会广泛征求国内各界意见，于1 9 8 4 年1 2 月公布了s s a p 2 2 ，并于1 9 8 5 年1 月1 日起正式生效，这标志着英国会计处理正式走上了规范之路。1 9 9 0 年2 月，a s c 会公布了4 7 号征求意见稿( e d 4 7 ) ，除发布了有关无形固定资产的征求意 见稿( e d 5 2 ) 之外，还对第2 2 号标准会计实务公告进行了较完整的修订，在得到各 界的反馈意见后，于1 9 9 3 年1 2 月发布了商誉和无形资产( 讨论题) 。1 9 9 7 年 1 2 月，a s c 发布了f r s i o 号商誉和无形资产，其中规定无形资产和外购商誉应 该被确认。公告对于不存在收益年限或有效年限无法确定的商誉不进行摊销，但 要在出示相关证据的基础上每年进行减损测试。具体的，公告规定被确定为有效 年限的无形资产，摊销期为2 0 年；而使用年限超过2 0 年的，要求在出示合理证 据的基础上，每年对该无形资产进行减损测试。 国际会计准则委员会( i a s c ) 在无形资产相关问题上也做了一些规范。1 9 7 8 年 7 月，国际会计准则委员会发御了第9 号准则研究和开发活动的会计，此 后于1 9 9 3 年又颁布了此准则的修订稿。1 9 8 3 年国际会计准则委员会颁布的第2 2 2 0 引言 号企业合并会计准则中，对无形资产的相关理论做了规定，并被广泛认可。 1 9 9 8 年9 月i a s c 正式公布了国际会计准则第3 8 号无形资产( i a s 3 8 ) 。i a s c 在2 0 0 0 年进行全面重组并于2 0 0 1 年初改为国际会计准则理事会( i a s b ) ，并 于2 0 0 4 年对i a s 3 8 进行了细微的修订。 另外，欧洲共同体( e c ) 、加拿大、日本、澳大利亚、新西兰等国和香港的会 计组织对无形资产会计的研究和探索也从未停止。t h em e a s u r e m e n ta n d r e c o g n i t i o no fi n t a n g i b l ea s s e t s 一文把美国、英国以及国际会计准则委员 会已经发布的会计准则和公告中有关无形资产的部分进行了对比，对英国和国际 会计准则委员会关于无形资产的发展历程进行了比较，从而探索出无形资产在确 认、计量和披露上的改进措施，使其在探索中发展。 2 ) 国内研究回顾 一直以来，国内学术界在无形资产研究方面，取得了不少理论成果。1 9 2 6 年， 杨汝梅( 1 8 9 9 - 1 9 8 5 ) 获得了美国密西根大学的博士学位，而他凭借的正式一篇有关 无形资产研究的文章商誉及其他无形资产，1 9 2 7 年该论文正式以书籍的形 式出版，在国内外会计界引起了不小的轰动。此后的很长时间，美国会计界把商 誉及其他无形资产公认为关于无形资产的唯一专著，此后有关无形资产与商誉 的文献中的很多观点都出自此书。 杨汝梅在8 0 多年前专门对无形资产进行了深入研究之后，此后的5 0 年间， 国内关于无形资产的研究几乎是空白，这种现象主要是由我国计划经济下的基本 国情决定的。直到改革开放十年后，无形资产才开始被会计界重视起来。王久华 ( 1 9 9 0 ) 在企业资产评估一书中的“无形资产评估章节中简要归纳了无形资 产的基本概念。此后的近二十年间，国内出版了与无形资产有关的专著几十种， 其中大部分是以资产评估为出发点写的，只有少数专著，如：于长春教授的无 形资产会计、邓小洋博士的商誉会计论、蔡吉祥教授的无形资产学以及 于玉林教授的现代无形资产学等是专门研究无形资产会计理论的。 于长春( 1 9 9 9 ) 教授认为：“无形资产，亦称无形固定资产，与有形固定资产相 对，指企业中不具有物质实体的，而是以技术知识形态与某种特有权利等经济资 源存在并发挥作用的固定资产，尽管其价值形态缺乏横向比较，但它能使企业获 取高于一般水平的收益，在不确定的未来期间内为企业整体的生产经营提供服务， 使其能获得超额收益。 蔡吉祥( 2 0 0 2 ) 认为：“无形资产为无形固定资产的简称，指没有实物形态而主 要以知识形态存在的独占经济资源，它是为其所有者或合法使用者提供某种优势 于k 备无形资产会计上海：立信会计出版社，1 9 9 9 6 5 - 6 7 3 知识经济条件下无形资产确认与计量改进探讨 或权利的一种固定资产。这种资产应用得当可为其所有者或者合法使用者带来收 益。它与有形固定资产一起构成了固定资产的总体。 于越冬( 2 0 0 0 ) 在人力资本与企业商誉的经济实质中提出并论证了商誉的 经济实质是人力资本的超额效用，并且他认为对商誉加以确认和计量可以使企业 重视对人力资本的管理、开发和利用。 王志台，薛云奎( 2 0 0 1 ) 对于1 9 9 5 年- 1 9 9 9 年间在我国上海证交所上市的公司 进行实证研究后提出观点：我国上市公司会计报表中对无形资产尤其是无形资产 的研究与开发支出披露不够，在无形资产越来越重要的今天，这种行为显然不合 理，他们提出应该在会计报表附注中列示企业无形资产有关研究与开发支出的详 细信息，至少也应该列示该会计年度管理费用中有关无形资产研究与开发支出的 具体信息。 汪海粟( 2 0 0 2 ) 在 无形资产评估一书中提出：出于及时且良好地反映会计 目标，保证会计信息的相关性与可靠性的目的，企业应该合理地确认自创商誉， 并把自创商誉作为企业的无形资产加以开发、应用和管理。2 0 0 2 年，中南财经政 法大学会计学院编写的无形资产理论与实务问题研究一书中，对自创无形资 产的确认和计量、无形资产的投资以及无形资产的摊销等问题进行了深入的研究 和探讨，取得了一定的理论成果，此后几年被广泛引用。 葛家澍、杜兴强( 2 0 0 3 ) 在当代财务会计的发展趋势中针对当前财务会计 的诸多缺陷，对今后财务会计的趋势做了一些预测，其中关于无形资产会计的改 进探讨占了很大的比重。 马德林、朱元午( 2 0 0 5 ) 以近两年来发表的无形资产会计文献为研究对象，分 析了我国在无形资产会计领域的研究现状；总结了当前无形资产会计存在问题； 并且针对这些问题提出了无形资产会计的改进建议。 我国于2 0 0 1 年1 月1 8 日颁布了企业会计准则无形资产( 以下简称旧 准则) ，准则对无形资产的定义、确认、计量以及信息披露等方面做了详细的规定， 该准则是在我国要进一步发展资本市场，并为此制定和颁布了新的公司法，证 券法的基础上，配套制定和颁布实施的。并自2 0 0 1 年1 月1 日起在股份有限公 司实行。 2 0 0 6 年2 月财政部发布了新的会计准则体系，其中企业会计准则第六号一 一无形资产( 以下简称新准则) 针对2 0 0 1 年1 月发布的旧准则在实施过程中出 现的问题而对该准则进行了修订。 进入知识经济时代，无形资产成为企业的重要的经济资源，也出现了大量关 。于越冬人力资奉。j 企业商誉的经济实质会计研究，2 0 0 0 ( 2 ) ：3 3 3 4 4 0 引言 于知识经济下无形资产研究的文章，主要是关于知识经济下无形资产会计的不足 和改进。 通过以上文献资料的整理、分析可以看出：国外对知识经济下无形资产的研 究多是比较不同准则在知识经济下确认和计量的差异。尽管国内学术界对这一问 题的研究文献较多，但是综合研究知识经济条件下无形资产确认和计量与现行会 计下确认与计量差异的较少。所以，笔者认为应将本文定位于我国现行会计下无 形资产在确认与计量方面的不足与在知识经济条件下无形资产在确认和计量方面 要做出的变化。 o 3 研究的思路和方法 本文采用以规范分析为主，定性与定量分析相统一，归纳和演绎并重的方法。 主要从理论角度对知识经济条件下无形资产的确认与计量进行分析，在研究现行 无形资产确认与计量准则后，总结出其缺陷，最后给出相应的建议，如：对无形 资产确认范围的拓展和采用历史成本法以外的无形资产计量方法等。得出在知识 经济条件下，应该对无形资产采取适应时代条件的确认和计量方法，以反映企业 资产的真正价值。 0 4 研究内容和基本框架 本文首先分析大量的国内外文献，从知识经济条件下的无形资产入手，简单 介绍知识经济和无形资产的概念和特征，继而分析知识经济给无形资产带来的影 响以及变化，然后主要讨论知识经济条件下知识资本理论和无形资产确认与计量 理论这两个理论基础。文章第二部分主要分析了与旧会计准则相比我国新会计准 则中无形资产的新变化。接下来，本文将沿着“我国现行无形资产会计在确认与 计量上的存在的缺陷，而在知识经济条件下，这种确认与计量是不适用的，需要 改进 这样一个思路展开论述。文章将在第三部分从确认和计量两方面入手提出 我国现行无形资产会计的缺陷。第四部分是国际会计准则委员会和美国会计准则 委员会的经验借鉴。第五部分就我国现行无形资产会计确认上的缺陷，提出在知 识经济条件下的改进建议，主要是无形资产范围上的拓展和重新认识无形资产的 确认标准等。第六部分就我国现行无形资产会计计量上的缺陷，提出在知识经济 条件下的改进建议，主要从无形资产计量方法和自行开发无形资产研发费用的处 理等方面入手。 知识经济条件下无形资产确认与计量改进探讨 1 知识经济条件下无形资产确认与计量的理论基础 1 1 概念界定 1 1 1 知识经济的基本概念 当前，科学技术已经成为影响世界经济增长的重要因素，在科技水平比较高 的发达国家，影响经济增长的众多因素中，科学技术的贡献度甚至达超过了6 0 。 二十世纪初，科学技术对社会生产力的发展贡献只有5 左右，现在发达国家这一 比例已达6 0 - 7 0 。如今，世界上少数主要发达国家6 0 以上的国内生产总值是以 知识为基础的，同时，发展中国家经济的增长方式业在发生质的变化，知识在经 济发展中的地位逐年提高。国际贸易发展状况的相关数据表明，世界技术贸易增 长速度已经远远超过了有形商品的增长速度。1 9 6 5 年一1 9 8 5 年的二十年间有形商 品平均增长1 3 ，而技术贸易平均增长1 6 3 ，1 9 8 5 年- 1 9 9 3 年之间技术贸易增长 了1 9 ，最近几年技术贸易增长更快。2 0 世纪末及未来若干年世界经济将逐步过 渡到以知识为基础的经济时代知识经济时代，这一观点在1 9 9 6 年联合国经济 合作与发展组织的科学技术和产业发展展望报告中率先提出，并在此后得到了广 泛认可。一 知识经济是在市场经济条件下产生和发展起来的一门新科学，它是与传统的 农业经济以及工业经济相对的一个概念。知识经济和所有事物一样都经历了孕育、 发展、成熟的过程，它在工业经济社会母体之中孕育出来，再发展和成熟后又脱 颖于工业经济社会。早在1 9 6 0 年就有学者对知识经济进行了粗略的描述。如美国 经济学家弗里兹马克卢普在他的文章中提出了“经济产生 的概念：二十世纪 七十年代，“后工业经济 被托夫斯在其第三次浪潮一书中提出，并把它描写 成“超工业经济社会 ，这是第一个区别于工业经济的概念；同一时期，美国哈佛 大学教授丹尼贝尔的后工业社会的来临一书提出了后工业社会概念，并且对 该概念归纳地较为完整和系统，提出经济处于中心地位是后工业社会的主要特征， 并引导社会变革和企业创新；1 9 8 2 年，美国未来学家、经济学家约翰奈斯比特 在大趋势中将知识经济称为“信息经济 ，1 9 9 5 年，w 布拉马和温斯洛共同 出版了未来工作：在知识经济中知识投入生产一书，这是知识经济这一概念， 首次被使用，并且逐渐被各界所接受。 知识经济已经成为一种现实，各界的学者常常把它作为研究对象，但他们对 知识经济的定义存在差异。其中，1 9 9 6 年联合国经济合作与发展组织( o e c d ) 在以 。方光正知识绛济条件下的无形资产会计确认研究商场现代化，2 0 0 6 ，( 2 ) ：2 7 8 - 2 7 9 6 1 知识经济条件下无形资产确认与计量的理论基础 知识为基础的经济报告里所阐述的定义最具有代表性：知识经济是以知识与信 息的生产、分配和使用为基础的经济，相对于以土地资源为基础的农业经济和以 能源、原材料为基础的工业经济而言，它强调的是知识积累，以及对知识的发展 和利用。其中所述的知识，包括人类迄今为止所创造的所有知识，最重要的 是科技：管理以及行为科学。从某种意义上来讲，以知识为基础的经济是 人类面在新时期的发展宣言，在人类社会的发展过程中，知识和智能将更加 多地被人们所倚重，知识经济将取代工业经济成为新时代的主流。当前许多 发达国家已由传统的工业经济社会进入到了知识经济社会，广大较发达国家也在 逐步向知识经济社会转型，在以中国为代表的发展中国家中，知识经济作为一种 崭新的经济形态也正在悄然兴起，发展迅速。知识经济已经成为2 1 世纪的主导 型经济。 1 1 2 无形资产的基本概念 2 0 0 6 年，我国颁布了企业会计准备第6 号无形资产，其中将无形资产 定义为企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。旧准则将无形资 产定义为“企业为生产商品、提供劳务、出租给他人或为管理目的而持有的，没 有实物形态的非货币性长期资产 ，而新准则的显得定义更为准确和科学，通过对 比国际会计准则关于无形资产的规定可以发现，我国新准则在此方面已经与国际 趋同。准则规定企业对专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权和特 许权等六项内容进行确认，而企业的自创商誉，如内部产生的品牌、报刊名等， 不应确认为无形资产。 1 2 知识资本理论 知识经济时代的主要特征是企业的核心资本已经转变成了知识资本 ( i n t e l