（工商管理专业论文）xlh公司纳税筹划研究.pdf

重庆大学硕士学位论文 中文摘要 摘要 企业纳税筹划在中国是一个较新的课题。近年来学者关于纳税筹划的研究报告 不在少数，但深入企业内部经营过程，有实践指导意义的纳税筹划成果却不多。由 于我国相关税收政策及法律法规层次繁多、税制结构不甚合理，同时又具有时效性 的特点，纳税筹划的政策风险和执行风险等相对较高，影响企业纳税筹划活动的不 确定性因素也比较多。因此，企业迫税收切需要兼具专业性和综合性的纳税筹划a a - ， 既有深厚的理论知识以便提出筹划策略，又具有丰富的实践经验以指导企业实际工作。 房地产开发企业的纳税筹划与多种税种有关，比如城镇土地使用税、契税、营 业税、土地增值税、企业所得税、房产税、印花税和耕地占用税等。但筹划重点集 中在三个大的税种匕即营业税、土地增值税和企业所得税，这三种税金合计占 房地产开发企业税收总额的8 0 以上。 本文主要采取纳税筹划理论知识与纳税筹划实践相结合的方式，对企业纳税实 践中筹划的难点和重点一一剖析，并将纳税筹划活动中存在和可能遇到的问题加以 探讨。 本文首先介绍了国内外学者对于纳税筹划的概念描述，探讨企业纳税筹划的确 切内涵，将纳税筹划从定义、性质、最终目标、效果等方面与偷税、漏税、避税及 节税筹划等概念作出区别，为纳税筹划研究确立理论基础。 然后介绍房地产企业在丌发、建设、销售和使用各个阶段涉及到的税收种类。 分析房地产行业的税负趋势，以此说明纳税筹划的熏要性和必要性。 接着是实例分析部分：介绍x l h 公司的经营情况，分析企业税负水平。根据 x l h 公司的实际经营及税收状况，着重介绍有关营业税、土地增值税和企业所得税 这三种对x l h 公司财务指标影响最大税种的纳税筹划方案，紧密联系企业纳税实 践活动，将纳税筹划与税收政策和地方性税收法规联合进行分析，对筹划方案的可 行性进行谈讨，并提出解决办法。 最后揭示企业在纳税筹划过程可能遇到的四种风险，并探索纳税筹划的发展方向。 本文以x l h 公司为研究对象，通过详细论述对房地产企业影响较大的三大税 种的纳税筹划方法，以筹划理论与纳税实践相结合的方式对房地产企业的纳税筹划 活动进行了比较深入的研究与分析，对企业丌展纳税筹划活动具有一定的现实指导 意义。 关键词：纳税筹划，房地产，税负趋势，可行性 重庆火学硕士学位论文 英文摘要 a b s t r a c t c o r p o r a t et a xp l a n n i n gi san e ws u b j e c ti nc h i n a t h e r ea r ea l o to fr e s e a r c hr e p o r t s o ft a xp l a n n i n gw r i t t e nb ys c h o l a r si nr e c e n ty e a r sw h i l eo n l yal i t t l et a xp l a n n i n gw o r k s w e r ed e e pi n t oc o m p a n i e s i n t e r n a lb u s i n e s sp r o c e d u r ea n dc o u l db eu s e da sag u i d a n c eo f t a xp r a c t i c e a sar e s u l to fc o m p l e x i t ya n dt i m e - b o u n do ft a xp o l i c i e s ，r e g u l a t i o n sa n d l a w sa n du n r e a s o n a b l et a xs t r u c t u r e ，p o l i c yr i s ka n di m p l e m e n t a t i o nr i s ko ft a xp l a n n i n g w e r er e l a t i v e l yh i g h t h e r ea r ea l s om a n yi n c e r t i t u d ef a c t o r sw h i c hw i l li m p a c tc o r p o r a t e t a xp l a n n i n ga c t i v i t i e s t h e r e f o r e ，t a xp l a n n i n gp r o f e s s i o n a l si np r o c e s s i o no fs y s t e m a t i c a n dc o m p r e h e n s i v ec h a r a c t e r i s t i c sa r eu r g e n t l y r e q u i r e db ye n t e r p r i s e s t h e yh a v e p r o f o u n dt h e o r e t i c a lk n o w l e d g et op r o v i d et a xp l a n n i n gs t r a t e g ya n dh a v ea b u n d a n t p r a c t i c ee x p e r i e n c et og u i d eb u s i n e s st a x a t i o no fe n t e r p r i s e s t a xp l a n n i n gb u s i n e s so fp r o p e r t yd e v e l o p m e n te n t e r p r i s e sr e l a t e st om a n yt a x e s ， s u c ha su r b a nl a n du s et a x ，d e e dt a x ，b u s i n e s st a x ，l a n da p p r e c i a t i o nt a x ，c o r p o r a t ei n c o m e t a x ，r e a le s t a t et a x ，s t a m pd u t ya n dt a xo no c c u p a t i o no fc u l t i v a t e dl a n d , e t c b u tt a x p l a n n i n gf o c u so nt h r e em a j o rt a x e s , n a m e l yb u s i n e s st a x ，l a n da p p r e c i a t i o nt a xa n d c o r p o r a t ei n c o m et a x t h e s et h r e et a x e sa c c o u n t e df o rm o r et h a ne i g h t yp e r c e n to f t o t a l t a xe x p e n d i t u r ei nr e a le s t a t ed e v e l o p m e n tb u s i n e s s i te x p l o r e si ne n t e r p r i s et a xb u s i n e s sw i t ht h em e t h o do fc o m b i n a t i o no ft h e o r i e sa n d p r a c t i c e so ft a xp l a n n i n g ，a n a l y z e sd i f f i c u l t i e sa n dk e yp o i n t si nt a xp l a n n i n gp r o c e d u r e a n ds t u d i e st h ee x i s t e do rc o n t i n g e n ti s s u e si nt h ep r o c e s so ft a xp l a n n i n ga c t i v i t i e s f i r s t l y , t h et h e s i si n t r o d u c e sc o n c e p td e s c r i p t i o no ft a xp l a n n i n g c o n c l u d e db y i n t e r n a t i o n a la n dd o m e s t i cs c h o l a r s i ts t u d i e st h es o c i a la n de c o n o m i cm e a n i n g s ，n a t u r e a n do b j e c t i v e so fe n t e r p r i s et a xp l a n n i n g t h e nl i s t e da l lk i n d so ft a x e si n v o l v e di nt h ev a r i o u ss t a g e so fd e v e l o p m e n t , c o n s t r u c t i o n ，s a l e sa n du s eb yp r o p e r t yd e v e l o p m e n te n t e r p r i s e s a n a l y z et h et r e n do f t a x a t i o nb u r d e ns oa st oi l l u s t r a t et h ei m p o r t a n c ea n dn e c e s s i t yo ft a xp l a n n i n g f o l l o w i n gp a r ti sc a s ea n a l y s i s i tg i v e sab r i e fi n t r o d u c t i o no fb u s i n e s sc i r c u m s t a n c e o fx l hc o m p a n y ，a n a l y z e st a xb u r d e no ft h ec o m p a n y a c c o r d i n gt oa c t u a lb u s i n e s s c i r c u m s t a n c ea n dt a x a t i o no fx l h c o m p a n y , t h et h e s i sp r o v i d e st a xp l a n n i n gs c h e m e s r e l a t i n gt ot h r e em a j o rt a x e ss u c ha sb u s i n e s st a x ，l a n da p p r e c i a t i o nt a xa n dc o r p o r a t e i n c o m et a xw h i c hh a v em o s ti n f l u e n c et of i n a n c i a li n d e x e s i ti sc l o s e l yb o u n du pw i t h p r a c t i c eo ft a xp l a n n i n g ，s t u d i e so nt h ef e a s i b i l i t yo f t a xp l a n n i n gs c h e m eu n i t e d 谢也t a x 重庆大学硕士学位论文 英文摘要 p o l i c i e sa n d l o c a lt a xl a w sa n dr e g u l a t i o n sa n dp r o p o s e ss o l u t i o n s f i n a l l y , t h et h e s i sd i s c l o s e sf o u rr i s k si nt a xp l a n n i n gp l 删哪a n de x p l o r e si nt h e d e v e l o p m e n td i r e c t i o no f t a xp l a n n i n g i ns h o r t , t h et h e s i so f t a xp l a n n i n go nx l hc o m p a n yd e t a i l e di l l u s t r a t e st a xp l a n n i n g s c h e m e so ft 1 1 r i m a j o rt a x e sw h i c hh a v eg r e a ti m p a c t st or e a le s t a t ee n t e r p r i s e s ，a n d m a k e sad e e pr e s e a r c ho nt a xp h n n i n ga c t i v i t i e sw i t ht h em e t h o do fc o m b i n i n gt a x # a r m i n gt h e o r yw i t ht a x a t i o np r a c t i c e , w h i c hw i l la s s i s to t h e re n t e r p r i s e st od e v e l o p t a x p l a n n i n ga c t i v i t i e si ns o m ew a y s k e y w o r d s ：t a xp l a n n i n g ，r e a le s t a t e ，t a xb u r d e nt r e n d s ，f e a s i b i l i t y i i i 学位论文独创性声明 作及取得的研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文 中不包含其他人己经发表或撰写过的研究成果。与我一同工作的同志对本研究所 做的任何贡献均己在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者签名：夕农 签字日期：矽。夕办动 导师娩兹荡 签字日期： 学位论文使用授权书 f o 咖 本人完全了解重庆大学有关保留、使用学位论文的规定。本人完全同意中 提交中国学术期刊( 光盘版) 电子杂志社( c n k i ) 在中国博士学位论文全文数 据库、中国优秀硕士学位论文全文数据库以及重庆大学博硕学位论文全文 数据库中全文发表。中国博士学位论文全文数据库、中国优秀硕士学位论 文全文数据库可以以电子、网络及其他数字媒体形式公开出版，并同意编入c n k i 中国知识资源总库，在中国博硕士学位论文评价数据库中使用和在互联 网上传播，同意按“章程 规定享受相关权益和承担相应义务。本人授权重庆大 学可以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文，可以公开论文的全部或部分内 容。 作者签名：导师签名： 如移7 年l o 月劢日 备注：审核通过的涉密论文不得签署“授权书一，须填写以下内容： 该论文属于涉密论文，其密级是，涉密期限至年一月一日。 说明：本声明及授权书! 逐装订在提交的学位论文最后一页。 重庆大学硕士学位论文1 绪论 l绪论 1 1 选题背景及研究意义 1 1 1 选题背景 纳税筹划不是一个新生事物。早在1 9 世纪中叶，意大利就已出现税务专家，为 纳税人提供专业的税务咨询，包括提供纳税筹划方案。近3 0 年来，随着西方各国税 法的完善和日益复杂，纳税筹划得到纳税人的普遍认可。与此同时，纳税筹划成为 一个新的研究领域，随着对其研究的全面展开和不断深入，逐渐成为一门专业性和 综合性很强的学科，在企业经营中被广泛运用。 纳税筹划在中国的发展比较缓慢。在改革开发初期，纳税筹划还是鲜为人知的。 随着改革开发的深入，市场化的推进和国外跨国公司的进入，直到二十世纪九十年 代，纳税筹划才逐渐为国人所熟悉。但真正将纳税筹划投入企业经营当中的，或是 接受事务所或咨询公司专业性的纳税筹划服务的企业寥寥无几。其地域性分布也主 要集中的北京、上海等较发达城市，中、西部地区企业缺乏对纳税筹划的系统性认 识。中国加入w t o 以后，在经济全球化的大趋势下，近十年以来纳税筹划在中国 得到了很大的发展。不仅是纳税人，而且作为征税主体的税务机关也对纳税筹划有 了全新认识。纳税筹划的内容也从企业经营过程中的避税、节税活动向贯穿企业整 个经营周期的税务筹划、系统性分析、策略安排转变。 1 1 2 研究意义 我国的税收制度层级多而且结构复杂，房地产企业面临的税负尤为沉重。因此， 房地产企业特别需要纳税筹划活动以实现企业税收风险最小化，利润最大化。 现阶段我国的纳税筹划研究仍处于初步发展阶段，由于中国税制本身还需完善 和调整等原因，纳税筹划除了要适应税法改革的步伐之外，现有企业的纳税筹划活 动或多或少存在一些问题：筹划理论研究和技术方法较为单一、分散，缺乏系统性 和深度；筹划理论与纳税实践脱节，纸上谈兵，筹划方案脱离实际，难以真正实施； 税收政策及法律法规没有及时更新，脱离国税与地税的最新政策法规等等。鉴于此， 纳税筹划迫切需要国家和税务部门进行j 下向的政策引导和广泛宣传，以解除企业的 后顾之忧；同时，需要中介机构提供专业性和系统性的纳税筹划服务和方案指导， 需要学界深入细致的筹划理论与技术方法的研究，最后也离不开企业的实践经验认 证。 本文根据当前企业纳税迫切关注的问题，根据纳税筹划的相关理论联系企业实 际，深入研究、剖析具有代表性的筹划案例，对于提高企业依法纳税的意识和水平， 重庆人学硕+ 学位论文1 绪论 净化税收法律环境，鼓励企业充分利用自身经营条件和社会资源，合理、合法利用 纳税筹划的权利，降低企业税收成本，以及实现国家产业结构的调整、资源的合理 配置都具有重要的意义。 1 2 研究现状 国际上对于企业纳税筹划的研究是随着各国的税收实践包括纳税人偷漏税、避 税及合法的纳税筹划行为和政府惩罚偷漏税、反避税及税收鼓励政策的发展而产生 的。其研究最早起源于对纳税人偷漏税的研究。美国经济学家卡甘( c a g a n , p ) ，在其 论文“与货币总供给相应的通货需求 ( t h ed e m a n df o rc u r r e n c yr e l a t i v et ot h et o t a l m o n e ys u p p l y ) q b ，通过运用现金比率法来测估美国由于存在地下经济活动和纳税人 故意向国内收入署少申报应纳税所得而进行偷漏税的规模。之后以古特曼( g u t m a n n , p m ) 、法伊格( f e i g e ，e l ) 、坦齐( t a n z i ，v ) 为代表的一批经济学家更为深入地结 合纳税人通过各种地下经济活动形式进行偷漏税的研究，接着西方学者在7 0 年代通 过建立抽象的数学模型对偷漏税与反偷漏税进行最优分析。 另一方面对纳税筹划的研究还源于专家、学者对税收与经济关系方面的宏观研 究。在西方经济学方面，一直以来运用以供求理论和弹性理论为基本内容的市场模 型来解释政府征收货物税对商品价格、商品供求关系以及货物税负运动的影响。米 勒( m i l l e r ) 和莫迪利亚尼( m o d i g l i a n i ) 在其提出现代资本结构理论的无税条件m m 模 型的基础上，加入了公司所得税的因素，由此得出有税条件的m m 模型。有税条件 的m m 模型成为研究资本结构与所得税负担关系的理论基础。 国际上对纳税筹划的微观研究主要来自国际会计税务咨询公司为跨国公司开展 税务咨询代理业务中关于国际避税方面的研究。国际会计师事务所普华( p r i c e w a r t e r h o u s e ) 编印的公司税收( c o r p o r a t et a x e s ) 和永道会计师事务所( c o o p e r s & l y b r a n d ) 编印的国际税收概论( i n t e r n a t i o n a lt a xs u m m a r i e s ) ，集中了国际税务专 家在为跨国公司从事国际避税筹划业务的典型案例的分析。 从研究对象来看，国外大多数学者都是以发达国家税制结构为背景，重点研究 所得税的避税问题。对企业纳税筹划的微观研究都是以跨国公司的国际避税为主， 特别研究发达国家的资本流动于发展中国家，利用这些国家之间的税制差异及漏洞， 通过运用关联交易价格方式达到调节跨国公司纳税事务的效果。其研究方法偏重于 宏观经济数学模型分析方法。通过设定严格的假设条件，建立宏观经济数学模型， 反映经济与税收负担之间的宏观关系。 国内对企业纳税筹划研究从9 0 年代初期丌始，研究范围包括： 对外商投资跨国公司避税及防范问题研究。这部分研究主要借鉴国内外对国 际投资热门国家的不同税制比较研究成果，针对国际经济合作与发展组织制定的关 2 重庆大学硕士学位论文1 绪论 于对所得和财产避免双重征税的协定范本( 简称为“经合组织范本 ) 和联合国提 出的发达国家与发展中国家关于避免双重征税的协定范本( 简称为“联合国范本 ) 关于在协约国之间对纳税人跨国投资、经营各项业务所得规定不同税收利益分配原 则的差异，以及我国政府提供的外商投资税收优惠差别待遇政策，结合外商投资企 业在我国投资、经营中避税和涉外税务机关实施反避税案例的实际情况，对有跨境 业务的外商投资企业在我国投资、经营取得的经营利润所得、股息所得、利息所得、 劳务所得、转让不动产所得、转让无形资产所得、个人工资薪金所得等进行专项避 税和反避税的研究。其中具代表性的有王铁军编著的国际避税与反避税，唐腾翔、 唐向编著的税收筹划等。 对国内企业纳税筹划进行分类、局部筹划研究。这些研究借鉴国外关于跨国 公司避税、节税研究成果的基础上，以税种分类、局部筹划的方式研究我国企业的 避税、节税筹划。主要内容包括：将我国企业纳税实践中关于避税、节税筹划的案 例按其涉及的税种进行归类分析，综合得出运用该税种各要素进行避税及节税的做 法，或者将企业避税、节税的案例按经济活动进行归类分析，综合得出企业局部不 同形式经济活动避税、节税的方式。这方面研究具代表性的有张中秀等编著的避 税节税转嫁筹划，刘建民等编著的企业纳税筹划理论与实务等。另有一部分是 以纳税筹划技术方法为研究对象进行研究。盖地、付建设等在其合著的税务筹划 一书中，运用数学公式来描述纳税事项在某些假定下的纳税组合筹划，提出令纳税 人的纳税总额绝对减少，从而取得绝对收益的“绝对收益筹划原理，以及纳税人在 一定时期内的纳税总额没有减少，但某些纳税期的纳税义务递延至以后的纳税期实 现，取得了递延纳税额的时问价值，从而取得了相对收益的“相对收益筹划原理”。 还有一部分专家学者从财务会计与纳税筹划关系方面研究，如宋献中、沈肇章等著 税收筹划与财务管理和梁云凤编著的所得税筹划策略与实务，就着重从财务 会计处理与所得税的税务事项调整的相互关系角度，研究企业所得税的纳税筹划问 题。 1 3 研究思路和研究方法 企业纳税筹划是一个由多种要素彼此关联的复杂系统，本文围绕房地产企业整 体利益最大化这一核心要素，按照从理论到实务的研究思路，采取规范研究与实证 分析相结合的方法，综合运用税收理论、企业管理和财务管理等理论和方法对企业 纳税筹划进行系统分析。首先介绍企业纳税筹划理论和基本方法，界定纳税筹划的 内涵。然后分析房地产企业整体税负水平及其趋势，指出房地产企业纳税筹划的必 要性及重要性。最后根据x l h 公司实际经营情况，结合国家税收政策及法律法规， 提出适合x l h 公司的纳税筹划方案。 3 重庆大学硕士学位论文1 绪论 本文主要采用理论联系实践的分析方法，在扼要介绍国内外纳税筹划研究学术 成果的基础上，灵活运用纳税筹划理论对企业的纳税筹划实例进行研究和分析。在 坚持纳税筹划理论论述的基础上，强调在企业整体利益最大化之前提下进行纳税筹 划，注重筹划理论在企业纳税实践应用中的综合性、可操作性及时效性。 1 4 研究的主要内容 基于本文的研究范围和研究思路，论文正文分为六个部分，分别如下： 第一部分：绪论。说明论文选题的背景、意义、研究现状、研究的思路、方法 及主要内容。 第二部分：纳税筹划相关理论基础。结合宏观经济形势论述纳税筹划的重要性 及必要性，阐述纳税筹划的概念及内涵，揭示纳税筹划的影响因素并介绍纳税筹划 的技术和方法，为后文分析企业纳税筹划实务奠定理论基础。分析纳税筹划与避税、 偷税、漏税及节税的区别，从本质上将企业纳税筹划同背离纳税立法精神的避税相 区别，提出企业纳税筹划的最终成果是企业整体利益最大化，与单纯以税收成本最 小化的节税相区别。 第三部分：房地产行业整体税收状况。介绍房地产行业在开发、经营、销售及 使用环节涉及的主要税种。根据上市公司不同行业之间税负的横向比较，及房地产 行业税负趋势的纵向比较，从而论证房地产企业进行纳税筹划的必要性及重要性。 第四部分：x l h 公司纳税现状及存在问题分析。简要介绍x l h 公司经营情况。 分析该企业税负水平及具体税种所占比重，分析x l h 公司在税负方面的主要问题 及原因，提出占企业税金总额比重最大之三项税金为企业纳税筹划重点的观点。 第五部分：x l h 公司纳税筹划实例。首先阐明纳税筹划的目标。接着运用多种 纳税筹划技术方法对x l h 公司最重要的三项税种进行纳税筹划案例分析，广泛联 系国家税收政策、法律、法规和地方性的税收实施细则及规范，采用数量分析的方 法对纳税筹划方案进行对比、研究和分析。引用最新的国家和地方税收政策、法律 及法规，重视纳税筹划理论在实践运用中的可操作行和税收政策、法律法规的时效 性。最后揭示房地产企业纳税筹划的四大风险，提示企业需要在筹划过程中重点监 控和防范。探索企业纳税筹划的发展方向，并指出国家、企业和个人的责任与义务。 第六部分：结论。 4 重庆大学硕士学位论文 2 纳税筹划相关理论基础 2 纳税筹划相关理论基础 2 1 纳税筹划的重要性及必要性 美国著名文学家、政治家弗兰克林有一句名言：“人的一生有两件事是不可避免 的，一是死亡，一是纳税。”这旬在西方家喻户晓的名言说明了纳税的重要。随着社会 主义市场经济的不断深入和发展，中国的税制建设不断完善，影响企业最终利润的 关键因素之一的税收就成了人们重点关注的对象。减轻企业税收负担、提高企业利 润的纳税筹划不可避免的出现于中国学者、专业人士和各大企业的研究领域。 对于房地产企业来说，纳税筹划显得尤为重要。从1 9 9 7 年至2 0 0 7 年，房地产 行业进入一个稳步上升的阶段。施工房屋面积保持以每年1 8 0 4 的幅度增长，其中 2 0 0 1 年、2 0 0 3 年及2 0 0 7 年为历史最高点。新开工面积已保持年均2 1 1 3 的高速增 长速度。行业竞争非常激烈，开发利润呈下降趋势。为控制房地产市场过热发展， 国家在2 0 0 4 年及2 0 0 7 年进行宏观调控政策并打击囤积土地的行为，防止土地过高 溢价。在一系列的宏观调控政策作用下，房地产企业经营逐步规范，房地产竞争趋 于理性化，行业利润空间下降。为提高企业利润，唯有利用纳税筹划增强企业投资、 经营、理财的预测，提高决策能力和准确度，从而提高企业的经济效益和管理水平， 增强企业竞争力。 企业涉税种类多达1 9 个税种，且税费占企业成本支出的比例较高。从国家统计 局发布的2 0 0 8 年统计文鉴可以计算得出，企业税负水平逐年增长。这也为纳税筹划 提供了较大空间。i l j 表2 1 中国税负率分析( 1 9 9 0 2 0 0 7 ) t a b l e 2 1 a n a l y s i so nc h i n a t a xb u r d e nr a t i o ( 19 9 0 - 2 0 0 7 ) 单位：亿元 5 重庆大学硕士学位论文2 纳税筹划相关理论基础 续上表2 1 ： 数据来源：中国统计年鉴2 0 0 8 年及本次分析 2 2 纳税筹划的概念 纳税筹划( t a xp l a n n i n g ) 在西方已有近8 0 年的历史了，但时至今日，仍然没有统 一而权威的定义。国际上对纳税筹划概念的描述主要有以下几种具代表性的观点。 1 9 3 6 年英国上议院议员汤姆林爵士( l o r dt o m l i n ) 针对“税务局长诉温斯特大 公”( i r cv d u k ew m s m i n s t e r ) 一案，作的关于纳税筹划的声明，可以作为纳税筹划 的最初定义：“任何一个人都有权安排自己的事业，依据法律这样做可以少缴税。为 了保证从这些安排中得到利益而不能强迫他多缴税。”这个案例被看作是纳税 筹划产生的标志性事件。 1 9 4 7 年美国法官汉德在一个税务案件中的判词更成为美国纳税筹划的法律基 石，原文如下：“法院一直认为，人们安排自己的活动，以达到降低税负的目的是不 可指责的。每个人都可以这样做，不论他是富人还是穷人，而且这样做是完全正当 的，因为他无须超过法律的规定来承担国家的税收。税收是强制课征而不是无偿捐 献，以道德的名义来要求税收纯粹是奢谈”。 国际财政文献局( i n t e m a t i o n a lb u r e a uo f f i s c a ld o c u m e n t a t i o n ，i b f d ) 在国际税 收词汇( i n t e r n a t i o n a lt a xg l o s s a r y ) q b 这样表述：“纳税筹划是指通过纳税人经营活 动或个人事务活动的安排，达到缴纳最低的税额的目的。”1 2 1 印度税务专家n j y a s a s w y 在个人投资和纳税筹划( p e r s o n a li n v e s t m e n t & t a x p l a n n i n g ) 一书中说，纳税筹划是“纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税务法规 提供的包括减免在内的一切优惠，从而获得的最大的税收利益。”【3 】 6 重庆大学硕士学位论文2 纳税筹划相关理论基础 美国南加州大学的w a l t e rb m e i g s 与r o b e r tem e i g s 在合著的，已发行多版的 3 0 ( y - 1 3 0 5 ，得出y = 1 7 7 5 7 。也就是至 少要使收入提高1 1 6 1 ，销售收入到1 7 7 5 7 之上时，提价后的销售收入高于土地增 值税的增加值，提价才有意义。 用下表可以列示出销售价格与利润之间的关系： 表5 2 开发项目销售价格与利润对比表( 一) 羔尘堕兰g q 堡p 型塑旦垒盟竺翌型箜塑堡趔盥鱼! q ! 堕! 型q 巳婴鲤! 画堕墅型! ) 面积单价震交蒸巢营业税要皆增值额增值率嚣蓑曩訾金辇叁霎荔 重庆大学硕士学位论文 5x l h 公司纳税筹划实例 也可以用图示表示两者的对比关系： 图5 1 销售价格与士地增值税后利润对比图( 一) f i g 5 1c o m p a r i s o nb e t w e e ns a l e sp r i c ea n dp r o f i ta f t e rl a n da p p r e c i a t i o nt a x ( c h a r t1 ) 从图5 1 中可以看到，增量曲线有两个拐点。一个是在销售价格为1 6 5 9 6 ( 假设 开发成本为10 0 ) ，这个拐点是免税的零界点，在此点之下增值率不超过2 0 ，税后 利润随销售价格的上升而增加；第二个拐点是销售价格为1 6 7 5 时，是土地增值税 税后收益的最低点，从1 6 5 9 6 至1 6 7 5 区间，税后收益随销售价格的上升而急速降 低。经过第二个拐点之后，税后收益与销售价格成正相关的关系。但在销售价格位 于1 6 5 9 6 至1 7 5 区间时，无论销售价格如何上升，价格提高所带来的收益都不足以 弥补价格提高所增加的税收负担，越涨价收益越低，增量差额为负；从1 7 5 至1 7 7 5 7 区问，销售收入与税金的增量差额不会超过免税零界点的增量差额1 4 6 ，因此也不 如利用免税优惠，不去提价。但当销售价格超过1 7 7 5 7 点时，税后收益随价格的上 升而不断增长。因此如果考虑提高售价，需要将价格提高到1 7 7 5 7 点之上企业才能 获得更大的收益。当然，并非是售价越高越好，需要营销部门结合市场的接受能力， 综合分析利弊，不然过高的销售价格会影响销售总量。 对于销售非普通住宅，由于不能适用普通住宅的优惠税率，因此需要研究销售 价格与税后收益的关系。仍假定开发成本为1 0 0 ，计算结果如下表5 3 所示。 重庆大学硕士学位论文 5x l h 公司纳税筹划实例 表5 3 开发项目销售价格与利润对比表( 二) 面积单价裁纂营业税蠹謦增值额增辞裂锗震霎肇全辇羹霎蓑 也可以用图示来表示。 图5 2 销售价格与十地增值税后利润对比图( _ 二) f i g 5 2c o m p a r i s o nb e t w e _ ms a l e sp r i c ea n dp r o f i ta f t e rl a n da p p r e c i a t i o nt a x ( c h a r t2 ) 3 1 重庆大学硕士学位论文 5x l h 公司纳税筹划实例 从图中可以直观的看到，销售价格与收入税后收益、收入增量、税金增量都成 正比关系，即提高销售价格，可以使销售收入、土地增值税及税后收益都增长，但 收入的增长幅度最大，税金的增幅最小。因此，价格的提高有助于收益的显著增长。 尽管土地增值税是超率累进税率，但由于收入的增量大于税金的增量，仍可以通过 提高售价来获得更大的利润。 当然，对于高增值率的项目来说，不仅仅要考虑土地增值税的影响，还需考虑 项目的长期可持续性发展、品牌形象、营销策略以及消费者对房屋质量的较高要求 所引起的成本上升因素等。 2 ) 关于可扣除项目 假设开发项目的销售价格不变。通过增加可扣除项目能降低增值率，从而减少 增值额或是适用低一级税率，有效减少土地增值税的税额。 增加可扣除项目金额的途径有很多，归纳起来主要有两方面的内容。一是增加 房地产项目的开发成本和开发费用的支出。二是充分利用地方税务文件关于扣除项 目的若干规定。 对于增加项目的开发成本和开发费用，一般房地产开发企业很少直接增加实际 支出。实际操作中有一些小的技巧可以参考。 土地增值税的扣除项目包括： a 取得土地使用权所支付的金额 b 开发成本 c 开发费用( 5 的丌发成本+ 资本化利息) d 税会( x l h 公司仅有营业税) e 其他扣除项目( 加计扣除项目第1 、2 项合计的2 0 ) 由于开发费用和加计扣除项目都是以丌发成本为计算基数的，提高丌发成本金 额l 元能增加整个扣除项目的金额1 2 5 元，所以在进行账务处理时，应合理区分开 发成本、开发问接费用和期间费用( 包括管理费用、销售费用和财务费用) ，尽量将 能归属到夕f ：发成本及开发间接费用科目中的成本及费用记入该科目，扩大扣除项目 中的开发成本的范围。比如营销设施( 售楼处或是样板房) 的设计、建造及装修等的 工程成本及材料费用，可以记入开发成本而不是营销费用中；某些营销咨询协议可 以做成前期开发调研协议以便记入开发成本中；由于现行的会计政策和会计制度没 有对土地使用税有明确规定，可以记入开发间接费用中；还可以将企业总部管理人 员发生的部分费用根据工作量或其它方式合理划分到丌发成本中去。当然，这些方 法都需要通过事前筹划，使之合理合法的记入开发成本。否则仅靠账务处理就有偷 税的嫌疑。同时在会计角度来看是合理的处理方式，并不意味着税务部门同样认可， 应以税务部门的最终认定为准。 3 2 重庆大学硕士学位论文 5x l h 公司纳税筹划实例 关于开发费用的扣除， 驯( y + z ) 。 此外，采用c 方案还可以避免b 方案中购房者对装修公司不信任的缺陷，对购 房者来说，房地产企业承担了选择装修公司的风险；而对房地产企业来说，由于装 修公司是关联企业，可以控制装修质量并容易调节企业利润。 4 ) 方案对比 例4 3 ：接前例4 1 该小高层预计建筑面积约为4 5 0 0 0 平米，毛坯房的建造成本 4 0 0 0 元，；预计毛坯房的销售价格为6 0 0 0 元平方米。装修成本为1 0 0 0 元平方米。 计算在不同假设前提下的土地增值税。本例中暂不考虑普通标准住宅的优惠政策以 及装修成本增加对购买的影响。 钆不做装修房，毛坯房开发成本4 0 0 0 元平方米，售价6 0 0 0 元平方米。 b 利用a 方案筹划：精装修房屋，假设可将总成本分解为开发成本4 2 0 0 元 平方米，装修成本8 0 0 元平方米。销售合同上的房屋销售价格5 8 0 0 元平方米，装 修价格1 2 0 0 元平方米。 c 利用b 方案筹划：精装修房屋，成立装修公司。开发成本4 0 0 0 元平方米， 装修成本1 0 0 0 元平方米。房屋销售价格6 0 0 0 元平方米，装修价格1 0 0 0 元平方米。 d 利用c 方案筹划：精装修房屋，成立装修公司。开发成本4 0 0 0 元平方米， 装修成本1 0 0 0 元平方米。房屋销售收入7 0 0 0 元平方米。 e 利用a 方案，装修公司报给开发企业的装修价格为1 5 0 0 元，其他同b 。 利用b 方案，装修公司报给开发企业的装修价格为1 5 0 0 元，其他同c 。 g 利用c 方案，装修公司报给开发企业的装修价格为15 0 0 元，其他同d 。 h 利用a 方案，装修公司报给丌发企业的装修价格为2 0 0 0 元，其他同b 。 i 利用b 方案，装修公司报给丌发企业的装修价格为2 0 0 0 元，其他同c 。 j 利用c 方案，装修公司报给丌发企业的装修价格为2 0 0 0 元，其他同d 。 计算结果如下表： 3 9 重庆大学硕士学位论文 n寸 5x l h 公司纳税筹划实例 r - n 卜口 ”卜岭 n o n”卜d 价卜岣 摹q 摹岔 摹i - 摹。装吼 零h 摹n 一0 i 。吼一 o n n no 卜3 一n 一一一 o n n n一n v n 卜岭 o i o 吼心no 价卜寸no 卜n 口nn 崎n no n 卜寸n”n 心nn n o n 摹西 。价n n o 价卜寸n 一价s 装乱 o n n n n 寸 【岭no n 卜寸n o o 一。价n 一 o o 【 o o 一”n 8 吨n no 卜n 寸n d 一 n 卜一n n o n n 一心一n 卜n 一o n n 一 n 卜n 【 o n n 一 o o n no 卜n 寸no n n 吼no o n no 卜价寸no o 史n n o o o 卜n o o o 一 o o 岔【 o 价卜寸n o o o 一o o a 一 o o n n n o o o 一o o 饥一 o o o 岭n o o o 卜no o _ 【岭n o n 卜n n o o o 卜n 8 h 口no o n 一no o o 卜n 8 h n o o o 岭 o o o 寸o o n 寸 o o n n o o o 寸o o n 寸 o o o ”o o o 寸 o o n 寸 0 ( ) 0 o o o 口o o no o n 卜o o o 岣o o n o o o 卜 o o o 咕o o ” o | o o ，oo o o ，寸o o o 口o o 价，no o o 寸o o n no o o no o o 寸8 0 ” o o o 匕寸 o h o o o 口 n 寸 o o o 乜寸 o o n 卜o o o o o 价卜o o o 卜o o o 口o o o 卜 n 寸”寸n 寸匕寸乜寸n 寸 ooo【 o o o 卜n o o o 寸 o o o 口 80寸。oo n 寸 醛捌琳基娶趔磬舞州 镁珀 窭$ 珀 滔坝 一【_qq二|)qgo二u_11丫岩皿-o_ooiiio一葛一ju一对u o召矗h啊n11iiou 价no一蚕 jv懈琳基丑靛帐恹 磐群梁 乜n 懈 重庆大学硕士学位论文5x l h 公司纳税筹划实例 一 n寸 ” 口 卜o o 4 1 摹n _摹全 零o n 摹= 摹o n 摹小【 摹式 摹寸n 摹【 o n 史h hn o q h h o o n 卜0 9 n 吼n n o 小n _ 【n 卜o 卜。寸叼n n 寸卜 装n n ”卜 d o o n n o o n n o o o 西 。价n 一一o n n 一一 o o o 小0 8 仓0 0 1 0 吼o o o 吼 。卜o nn n n o o 一 。卜o ，n o n 口一 。卜no 卜n o o ”寸 o o n 寸 0 8 a o o o ，岔 凸i o ”寸 o o n 寸 ooo小凸60西 o o _ 0 0 0 示 。小一 。吼一 n q n 口一 n h a h o 心一n n 卜n 一 n n n 一口一。一卜一 n hn 卜咆h o o o 吼 n n o n o n n 一 o o o 卜n o o o 一 o o o 卜n n o n o n n 一 o o n 寸 。价卜心 0 8 ，岔 o n 卜寸n n o n ”c in n o ”n n o o 价寸 o n 卜心 o o o 小 。 。o()0饥 o o o 一 o ”卜寸n )0”事r10n寸