（工商管理专业论文）《建造合同准则》的研究与应用.pdf

m i i i i i i m i i l l l l l l l l l l l l l l i m l l l l l l i y 2 13 0 4 6 0 r e s e a r c ha n da p p li c a t i o no ft h e c o n s t r u c t i o nc o n t r a c tgui d e l in e s 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独 立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论 文不合任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对本文所 涉及的研究工作做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式 标明。本人完全意识到本声明的法律责任由本人承担。 特此声明。 学位论文储鹳：于稚牡川、，年丁月7 日 学位论文版权使用授权书 本人完全了解对外经济贸易大学关于收集、保存、使用学位论文 的规定，同意如下各项内容：按照学校要求提交学位论文的印刷本和 ： 电子版本：学校有权保存学位论文的印刷本和电子版，并采用影印、 缩印、扫描、数字化或其它手段保存论文：学校有权提供目录检索以 及提供本学位论文全文或部分的阅览服务：学校有权按照有关规定向 国家有关部门或者机构送交论文：学校可以采用影印、缩印或者其它 方式合理使用学位论文，或将学位论文的内容编入相关数据库供检 索；保密的学位论文在解密后遵守此规定。 学位论文 导师签名 如l 年f 月7e l 如il 年，月 日 摘要 中国加入w t o 以后，建造承包企业得到快速的发展，并越来越多的走向国 际市场，为国家经济的发展和社会的稳定，以及提升中国企业在国际市场上地位 的提高做出了重要的贡献。建造合同准则的颁布，更是架起了密切中外经贸合作 的会计桥梁，提供了中国建造承包企业与国际建造承包企业进行对比的趋同标准 和可比互通的统一信息平台，有利二于二中国建造承包企业找准目标，增强核心竞争 力，推进国际化战略。本文论述了研究的背景和意义，回顾了国内外学术界关于 建造合同准则的研究成果，通过研究建造合同准则的基本理论，与施工企业会计 制度、旧建造合同准则以及国际建造合同准则的比较，总结了建造合同准则的优 点和缺点，并重点剖析了建造承包企业执行建造合同准则的难点和重点。本文还 通过总结笔者所在的a 建造承包企业集团执行建造合同准则的相关做法，实施效 果，结合a 建造承包企业集团建造合同准则中存在的问题，提出了更好的执行建 造合同准则的建议。 关键词：建造合同准则研究应用 a b s t r a c t a f t e rc h i n ai o i n sw 7 r 0 ，c o n s t r u c t i o nc o n t r a c t i n gb u s i n e s sh a sb e e nr a p i d d e v e l o p m e n t ，a n d m o r ea n dm o r et o w a r d st h ei n t e r n a l i o n a lm a r k e t f o rt h e d e v e l o p m e n to fn a t i o n a le c o n o m ya n ds o c i a ls t a b i l i t y , a n dp r o m o t ec h i n e s e e n t e r p r i s e si nt h ei n t e r n a t i o n a lm a r k e tp o s i t i o nr i s em a d ei m p o r t a n tc o n t r i b u t i o n b u i l dc o n t r a c tc r i t e r i o n ，i sb u i l tc l o s ec o o p e r a t i o no ft h ef o r e i g nt r a d ea c c o u n t i n g b r i d g e ，p r o v i d e s c h i n ac o n s t r u c t i o n c o n t r a c t i n ge n t e r p r i s e s a n di n t e r n a t i o n a l c o n s t r u c t i o nc o n t r a c t i n ge n t e r p r i s e sc o m p a r a t i v ec o n v e r g e n c ec r i t e r i aa n dc o m p a r a b l e i n t e r w o r k i n go ft h eu n i f i e di n f o - r m a t i o np l a t f o r m i sc o n d u c i v et oc h i n ac o n s t r u c t i o n c o n t r a c t i n ge n t e r p r i s e t a r g e t ， e n h a n c ec o r e c o m p e t i t i v e n e s s ，p r o m o t e t h e i n t e r n a t i o n a l i z a t i o ns t r a t e g y t h i sp a p e rd i s c u s s e st h er e s e a r c h b a c k g r o u n da n d s i g n i f i c a n c e ，r e v i e w st h ed o m e s t i ca n df o r e i g na c a d e m i cc i r c l e sa b o u tt h eb u i l d c o n t r a c tc r i t e r i o nr e s e a r c h ，t h r o u g ht h er e s e a r c ho ft h eb a s i ct h e o r yo fc o n s t r u c t i o n c o n t r a c tc r i t e r i o n ，a n dt h ec o n s t r u c t i o ne n t e r p r i s ea c c o u n t i n gs y s t e m ，t h eo l db u i l d c o n t r a c tc r i t e r i o na n di n t e m a t i o n a l c o n s t r u c t i o nc o n t r a c tc r i t e r i o nt o c o m p a r e s u m m e du pt h eb u i l dc o n t r a c tc r i t e r i o nh a sa d v a n t a g e sa n dd i s a d v a n t a g e s ，a n d e m p h a t i c a l l ya n a l y z e st h ec o n s t r u c t i o nc o n t r a c t o rc o n s t r u c t i o nc o n t r a c tc r i t e r i o na n d d i f j f i c u l tp o i n t t h i sp a p e ra l s os u m m a r i z e st h eac o n s t r u c t i o nc o n t r a c t i n ge n t e r p r i s e g r o u pc o n s t r u c t i o nc o n t r a c tc r i t e r i o nr e l a t e dp r a c t i c e s ，i m p l e m e n t a t i o ne f f e c t ， c o m b i n e dw i t hac o n s t r u c t i o nc o n t r a c t i n ge n t e r p r i s eg r o u pb u i l dc o n t r a c tc r i t e r i o ni n t h ep r o b l e mo fe x i s t e n c e p u tf o r w a r dab e t t e ri m p l e m e n t a t i o no fc o n s t r u c t i o nc o n t r a c t g u i d e l i n er e c o m m e n d a t i o n s k e y w o r d s ：c o n s t r u c t i o nc o n t r a c ts t a n d a r d s 、r e s e a r c h 、a p p l i c a t i o n e m b a 论文建造合问准则的研究j 应用 目录 第l 章绪论1 1 1 研究背景与意义1 1 2 研究框架与主要内容2 1 3 国内外研究现状3 1 3 1 国外研究现状3 1 3 2国内研究现状4 1 4 研究创新与不足6 1 4 1 研究创新6 1 4 2 不足6 第2 章建造合同准则出台的背景与比较分析7 2 1 建造合同准则出台的背景7 2 1 1 建造承包企业生产经营的特殊性7 2 1 2 经济全球化对全球可比的会计信息的要求7 2 1 3 施工企业会计制度存在一定的局限性7 2 2 建造合同准则适用的范围8 2 3 建造合同准则与施工企业会计制度的比较8 2 3 1 合同类型的比较8 2 3 2 合同收入确认方式的比较8 2 3 3 主营业务成本结转金额的比较8 2 3 4 合同预计损失处理方式的比较9 2 3 5 财务报表包含的信息量比较9 2 4 新建造合同准则与旧建造合同准则及国际建造合同准则的比较9 2 4 1 结构的比较9 2 4 2 建造合同定义的比较，9 2 4 3 建造合同类型的比较1 0 2 4 4 合同的分立与合并的比较1 0 2 4 5 合同收入的比较1 0 l e m b a 论文建造合l 刊准则的研究j 心用 2 4 6 合同成本的比较1 0 2 4 7 会计估计的变更的比较1 1 2 4 8 披露内容的比较1 1 第3 章建造合同准则基本理论研究1 2 3 。1 建造合同定义、分类及特点1 2 3 1 1 建造合同定义和分类1 2 3 1 2 建造合同的特点1 2 3 2 合同的分立与合并1 2 3 2 1 合同分立1 3 3 2 2 合同合并1 3 3 2 3 追加资产的建造1 3 3 3 合同收入和合同成本1 4 3 3 1 合同收入1 4 3 3 2 合同成本1 5 3 4 合同收入和合同费用的确认和计量1 7 3 4 1 合同结果能够可靠估计时的处理1 7 3 4 2 合同结果不能可靠估计时的处理2 0 3 4 3 合同预计损失的处理2 0 3 5 涉及的主要会计科目及使用说明2 1 3 5 1 设置的会计科目2 1 3 5 2 主要会计分录举例2 2 3 5 3 建造合同准则核算举例2 3 第4 章国内建造合同准则执行现状分析2 6 4 。1 建造合同准则的优点2 6 4 2 建造合同准则的缺点2 7 4 2 1为经营者调节利润提供了一定的通道。2 7 4 2 2 没有对涉及外币交易的建造合同的会计处理做出规定2 8 4 3 建造合同准则执行现状2 9 e m b a 论文建造合刚准则的研究0 臆用 4 3 1 重视程度不够，执行阻力人2 9 4 3 2 制度建设不完善，组织机构不健全2 9 4 3 3 建造合同准则执行不剑位2 9 4 3 4缺乏行之有效的考核3 0 4 4 建造合同准则执行的难点及重点3 0 第5 章建造合同准则在a 建造承包企业集团的应用3 2 5 1a 建造承包企业集团概况3 2 5 2 执行建造合同准则的历程3 3 5 3 执行建造合同准则的主要做法3 4 5 3 1 执行前的准备3 4 5 3 2 执行中的重点3 6 5 3 3 执行中的配套3 8 5 3 4 执行中的亮点一4 0 5 3 5 执行后的效果4 3 5 4 执行中存在的问题4 5 第6 章研究结论与研究展望4 7 6 1 研究结论4 7 6 2 对策性建议4 7 参考文献5 0 致谢5 2 个人简历5 3 e m b a 论文建造合h 准则的0 1 - 5 t1 应用 1 1 研究背景与意义 第1 章绪论 随着经济全球化趋势的深入发展，区域经济与跨国公司合作的日益加深，特 别是资本市场的飞速发展，我国的会计准则体系必须顺时应势，创新趋同。作为 国际会计准则委员会的成员国之一，加快与国际会计准则的国际协调就势在必 行。为顺应中国市场经济发展对会计领域提出的新要求，财政部于2 0 0 6 年2 月 出台了1 项基本准则和3 8 项具体准则( 具体包括1 6 项修订后的具体准则和2 2 项新制定的具体准则) ，首次构建了一套即适应我国社会主义市场经济发展进程， 又能够独立实施和执行的，与国际会计标准趋同的会计准则体系，强化了为投资 者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，实现了我国会计准则的跨越和历 史性突破，对提高国内公司会计信息透明度，增强外资并购吸引力，降低并购成 本，提升中国资本市场的国际竞争力具有现实的推动作用。 企业会计准则第1 5 号一建造合同( 以下简称新建造合同准则或建造合同 准则) 作为会计准则体系的重要组成部分，是用于规范特定企业( 即建造承包企 业) 建造合同确认、计量和相关信息披露的具体准则。其实施顺应了我国加入 w t 0 后，国外资本投资项目大幅度增加，以及我国建造承包企业更多的出现在国 际工程市场，面临按照国际建造合同准则履行合同项目，提供全球可比的会计信 息的需求。该准则2 0 0 7 年1 月1 日起在上市公司范围内施行并鼓励其他大中型 企业执行，2 0 0 8 年逐步扩大至中央企业以及金融企业，至此国内建造承包企业 均遵循新修订的建造合同准则。 建造承包企业的利润主要来源于建造合同，因此建造合同核算的准确性对正 确反映企业的盈亏情况至关重要，甚至直接关系到建造承包企业的生存发展。然 而，由于建造合同准则从西方国家引入中国，其所依据的经济背景是西方国家较 为发达的经济环境，而中国的法律环境、市场环境与西方国家相比尚存在一定的 差距，并没有完全适合建造合同准则生长的土壤；建造合同准则将收入确认与工 程结算相分离，是对传统收入确认规则的挑战，加大了理解、接受以及推广的难 度；建造合同准则的执行是个系统工程，涉及到企业管理的方方面面，需要企业 e m b a 论文 建造合l 司准则的研究j 应用 有较高的管理水平，很多建造承包企业很难适应；执行建造合同准则需要更多的 职业判断，对财务人员的职业素质要求较高；建造承包企业面临的完全竞争的市 场环境尚不规范，业主、供应商信用度缺失情况严重等内外部因素以及建造合同 准则自身的特点都在一定程度上降低了建造合同会计核算的准确性，也使得建造 合同准则在执行过程中不但会遇到巨大的思想阻力，而且在技术上也会遇到各种 难题。例如预计合同总成本编制的准确性，因合同变更、索赔等形成的收入确认 依据的充分性，合同预计损失计提的合理性等等。这就使得如何为建造合同准则 的执行创造更好的内外部条件，更为合理地确认、计量建造合同，提供高质量的 会计信息成为一个亟待解决并应重点研究的问题。同时，这些重点难点问题的研 究解决，也必然会对建造承包企业建造合同准则的执行起到推动作用，从而有利 于建造承包企业夯实各项管理工作，提高会计信息质量。 1 2 研究框架与主要内容 本文在广泛研究国内外建造合同准则理论著作，收集整理相关资料的基础 上，从研究建造合同准则基本理论为切入点，采用理论分析与现实案例剖析相补 充，重点分析与一般分析相结合的分析方法，在对建造合同准则相关内容与施工 企业会计制度、国际建造合同准则进行对比分析后，总结分析了建造合同准则相 关理论的优点和缺点，特别是通过对笔者所在的a 建造承包企业集团建造合同准 则执行情况的详细介绍，对建造合同准则执行中的重点难点问题进行了深入的剖 析，并提出了具体的解决建议。根据这一研究思路，本文的研究框架如下： 本文共分六章。第一章为绪论，重点阐述了本文的研究背景与意义、研究框 架与主要内容、国内外研究现状以及本文研究的创新性与不足。第二章从研究建 造合同准则出台的背景、适用范围出发，将建造合同准则与施工企业会计制度、 旧建造合同准则及国际建造合同准则进行了比较。第三章重点论述了建造合同准 则的基本理论，包括建造合同的定义、分类及特点，合同的分立与合并，合同收 入和合同成本的构成，合同收入与合同费用的确认，涉及的主要会计科目等内容。 第四章对国内建造合同准则执行的现状进行了分析，总结论述了建造合同准则的 优缺点，并分析了国内建造合同准则执行的难点和重点。第五章以笔者所在的a 建造承包企业集团执行建造合同准则的情况作为具体案例，对a 建造承包企业集 团执行建造合同准则的历程、具体做法和执行效果等方面的内容进行了详细的介 绍。第六章为研究结论与对策性建议，对更好地执行建造合同准则提出了具体的 建议，并提出了需要进一步研究的问题。 图1 本文的研究框架图 i 攀鬻攀| | ! | 寨麓爹 “一”一4 巧”8 一一、 i 鬻鬻鬻毒鬻獭蠖鬻鬻爹蘸鎏 1 3 国内外研究现状 1 3 1 国外研究现状 国际会计准则委员会成立于1 9 7 3 年6 月，由澳大利亚、加拿大等9 个国家 的1 6 个主要会计职业团体组成。国际会计准则委员会成立以后，为创制、发展 和促进国际性的会计准则以及推广这些准则在世界范围内的应用做了大量艰苦 而细致的工作。截至2 0 0 1 年1 月底，国际会计准则委员会先后发布了4 1 项国际 会计准则，目前仍然生效的有3 4 项。其中为正确核算各项建造合同的损益，防 止人为操纵利润，国际会计准则委员会于1 9 7 9 年批准通过了国际会计准则第1 1 号“建造合同会计”，用于规范建造承包企业建造合同的会计核算和相关信息的 披露。随后又于1 9 9 3 年重新修订了“建造合同会计”，并将其改名为“建造合同”， 弥补了原准则的缺陷。 2 0 0 1 年4 月国际会计准则委员会改组为国际会计准则理事会，确立了新的 工作系统和组织结构，并制定了国际财务报告准则，原由国际会计准则委员会发 墼 嚣瑟一 趣蒸一 塑鎏 墼 e m b a 论文建造合同准则的研究j 成用 布的国际会计准则只要未被新的国际财务报告准则取代，仍然有效。即现行的国 际财务报告准则由国际会计准则理事会发布的国际财务报告准则、仍然有效的国 际会计准则以及相关的解释公告组成。其中国际财务报告准n - 建造合同( 以 下简称国际建造合同准则) 仍然有效，并规定对自1 9 9 5 年1 月l 同或以后同期 开始的报告期的财务报表有效。 为规范建造合同的会计核算，世界上的一些国家和地区也颁布了关于建造合 同的会计准则，美国发布了会计研究公报第4 5 号“长期建造合同”，英国发布了 标准会计实务公告第9 号“存货和长期合同”，香港发布了标准会计实务公告第 3 号“存货与在制品”，台湾发布了财务会计准则公报第1 1 号“长期工程合同的 会计处理”。国际财务报告准则获得许多国际组织、地区组织、行业组织、有关 国家和跨国公司的广泛重视，欧盟、澳大利亚、新西兰等很多国家都建议或决定 采用国际财务报告准则。 1 3 2 国内研究现状 顺应我国社会主义市场经济发展的需要，财政部于1 9 9 2 年1 1 月发布了企 业会计准则，于1 9 9 3 年7 月1 日起执行，标志着我国的基本会计准则正式出台。 基本会计准则颁布后，为付诸实践解决其操作问题，财政部组织制定了13 个行 业会计制度，其中为规范和加强施工企业会计核算工作，发布了施工企业会计 制度。1 9 9 7 年5 月财政部陆续出台了9 个正式的具体准则。1 9 9 8 年6 月颁布了 企业会计准则一建造合同( 以下简称旧建造合同准则) ，自1 9 9 9 年1 月开始在 上市公司实施，2 0 0 3 年以后国有大中型企业也陆续按照建造合同实施会计核算。 2 0 0 6 年财政部发布了包含1 项基本准则和3 8 项具体准则的企业会计准 则，其中包括修订后的建造合同准则，规定2 0 0 7 年1 月1 日起率先在上市公司 范围内施行并鼓励其他大中型企业执行，2 0 0 8 年逐步扩大至中央企业以及金融 企业。企业会计准则一经问世，就立刻受到理论界、学术界、实务界的学者、 专家的广泛关注，全国掀起了学习和研究国内外会计准则的浪潮，各类文章、著 作如雨后春笋，财会月刊、会计之友等财经类杂志也经常刊登关于会计准 则的文章。汪祥耀与邓川( 2 0 0 5 ) 研究了国际会计准则产生的背景、基本内容和 要点，并将国际会计准则与美国、英国和我国的会计准则做了详细的比较。孑l 令 辉与汤湘希( 2 0 1 1 ) 分析了欧盟提出会计准则等效的背景，梳理了等效与趋同和 会计准则等效与趋同的关系，评价了会计准则等效是实务的选择，并对会计准则 国际等效的局限性进行了总体说明。刘锦芳( 2 0 0 7 ) 对我国会计准则国际趋同以 及与国际会计准则的差异进行了分析。刘树贵与房桃峻( 2 0 1 1 ) 论述了我国会计 准则国际化的动因和困难，分析了我国所处的角色和所作出的贡献，指出了我国 4 e m b a 论文 建造合准则的研究j 应用 未来在会计准则国际化中的战略。财政部会计司编写的企业会计准则讲解 2 0 0 8 对1 项基本准则和3 8 项具体准则的内容进行了详细的讲解，并将新旧准 则的内容进行了对比分析。 中央企业作为国有企业的重要组成部分，其建造合同准则执行的成败至关 重要。为加快中央企业执行企业会计准则的进程，国务院国有资产监督管理 委员会( 以下简称国资委) 作为中央企业的出资人，先后下发了关于中央企业 执行( 企业会计准则) 有关事项的通知和关于中央企业执行( 企业会计准则) 有关事项的补充通知，对中央企业执行企业会计准则工作进行了系统的柿 置和安排，其中就包括要求建造承包企业执行建造合同准则。很多学者、专家以 及建造承包企业的财务人员更是在深入学习和研究准则的基础上，积极的探索更 好的执行建造合同准则的途径和方法，并大胆的应用于企业的实际工作中，取得 了很好的效果。 在新建造合同与旧建造合同及国际建造合同的比较方面：张辉( 2 0 0 9 ) 通 过对新旧建造合同准则以及施工企业会计制度的比较，阐述了建造合同准则在实 际应用中存在的问题，并提出了具体的解决建议。刘艳云( 2 0 1 1 ) 对新旧建造合 同准则进行了对比，阐述了施工企业执行新建造合同准则的意义，并分析了施工 企业执行新建造合同准则存在的问题，提出了相关建议。吴欣( 2 0 1 0 ) 对新建造 合同准则与国际建造合同进行了比较，并重点论述了新建造合同准则的不足。 在境外工程建造合同核算方面：贾博( 2 0 0 8 ) 介绍了境外工程建造合同的 核算。吴岳( 2 0 0 6 ) 在对我国现有的会计准则下建造合同的会计处理方法、涉及 外币业务的建造合同的会计核算方法进行介绍的基础上，对存在的问题进行了分 析探讨，并提出了较为合理的会计! 处理方法。 在建造合同准则相关内容的研究方面：李志远与王晓焕( 2 0 0 9 ) 对建造合 同合同总收入与合同总成本的变更完工进度计算方法的选择，分包工程的确认 与计量、营业税金及附加的确认及其影响进行了研究。石磊( 2 0 0 8 ) 对建造合同 核算的对象、合理判断建造合同的结果、完工百分比的确定、合同收入和合同费 用的确认、对税务的影响及会计核算等内容进行了阐述。翁秋榕( 2 0 1 1 ) 论述了 实施建造合同准则的优势，并针对建造合同准则在造船企业实际应用中的问题提 出了具体的建议。郑奇洪( 2 0 0 9 ) 通过对施工企业特点对完工百分比法的影响的 分析，结合工作实践对确认完工百分比法的方法进行了论述。王伟彤( 2 0 1 0 ) 结 合建筑施工企业的特点，对建造合同收入确认方法的利和弊进行了分析。周立新 ( 2 0 1 0 ) 对施工企业建造合同审计的基本内容、分析性程序的基本概念，以及分 析性程序的运用进行了介绍。李玉燕( 2 0 0 7 ) 论述了新建造合同准则的会计核算 及其变化。 建造合准则的研究1 jj 衄用 在建造合同准则存在的问题及解决方法研究方面：刘文锋( 2 0 0 9 ) 分析了 施工企业执行建造合同存在的问题，总结了规范建造合同应采取的成本管理对 策。王志刚( 2 0 0 9 ) 分析了执行建造合同出现的问题，并提出了解决问题的建议。 耿丽艳( 2 0 0 6 ) 对会计准则：建造合同在中港系统旋工企业应用的案例进行 了研究，并对如何实施建造合同提出了具体的建议。毛莉( 2 0 11 ) 对施工企业执 行新建造合同准则存在的问题及对策进行了论述。 1 4 研究创新与不足 1 4 1研究创新 1 以笔者所在的a 建造承包企业集团建造合同准则的实际执行情况作为案 例进行深入的剖析，由于笔者亲自主持了a 建造承包企业集团建造合同课题的研 究，并在a 建造承包企业集团建造合同的执行过程中发挥了重要的领导作用，积 累了丰富的经验，归纳总结出一系列切实可行的操作方式和方法，能够对建造承 包企业建造合同准则的执行提供更多的借鉴和启示。 2 本文重点论述了建造合同准则应用的难点和重点，并提出了具体的解决建 议，较一般的纯理论研究更具有现实的指导意义。 1 4 2不足 1 由于笔者自身的外语语言能力有限，未能对国外建造合同准则的相关理 论、著作进行深入的研究和分析。 2 受笔者自身学识以及所在单位行业性质的影响，对建造合同准则的研究范 围不够广泛，且部分观点仍有待进一步论证。 6 e m b a 论文建造合h 准则的研究j 应用 第2 章建造合同准则出台的背景与比较分析 2 1建造合同准则出台的背景 2 1 1 建造承包企业生产经营的特殊性 建造承包企业的生产活动、经营方式、市场环境与销售企业等企业相比具有 其特殊性，一方面其所建造或生产的产品通常体积巨大，价值较高，且建造或生 产产品的周期较长，往往跨越一个或几个会计期问，有的甚至长达数年。由于建 造合同的开工日期与完工日期通常分属于不同的会计年度，为及时反映各年度的 经营成果和财务状况，就必须将合同收入和合同成本合理的进行配比，分配计入 实施工程的各个会计年度。另一方面建造承包企业特别是建筑施工企业整个行业 呈现出竞争不规范、流动性强、经济周期性强、竞争压力大、资金占用大、履约 风险大、受原材料价格影响大等特点。建造承包企业生产活动及经营方式的特殊 性决定了建造合同收入、费用的确认和计量的特殊性，会计核算就需要有单独的 准则进行规范。 2 1 2 经济全球化对全球可比的会计信息的要求 目前，世界经济全球化的趋势目益加强，资本正在全球范围内加速流动，全 球企业兼并步伐加快，客观上要求会计准则在全球范围内具有可比性。在世界购 并浪潮中，由于执行不同的会计标准而带来并购行为失败的案例也屡见不鲜，从 而也要求会计准则全球趋同。同时：中国加入w t o 以后，中国经济日益融入世界 经济体系，越来越多的中国建造承包企业走向国际市场，国外优秀的建造承包企 业也在积极抢占中国市场，我国会计准则国际化要求日益迫切。与国际建造合同 准则趋同的建造合同准则的出台，架起了密切中外经贸合作的会计桥梁，提供了 中国建造承包企业与国际建造承包商进行对比的趋同标准和可比互通的统一信 息平台，有利于外国投资者评价我国建造承包企业的财务状况和经营成果，从而 有利于中国建造承包企业走向国际市场。 e m b a 论文建造合同准则的研究o j 应用 2 1 3 施工企业会计制度存在一定的局限性 施工企业会计制度是与当时的市场经济发展阶段相适应的，其对建造合同核 算的相关规定，随着市场经济的发展和经济业务的同趋复杂，已经很难满足报表 使用者对高质量和大含量的会计信息的要求，已经暴露出其自身难以解决的局限 性。例如施工企业会计制度提供的会计信息数量有限，无法满足稳健性原则的要 求和精细化管理的要求，以及很难真正贯彻权责发生制原则和配比原则等。而建 造合同准则的出台适应了我国市场经济发展的要求，体现了稳健性原则，在保证 会计信息客观、公正的情况下，能够全面反映企业的财务状况和经营业绩，可以 满足投资者、债权人等不同报表使用者的不同需要。 2 2 建造合同准则适用的范围 建造合同准则是为规范建造承包企业建造合同的确认、计量和相关信息的披 露而制定的，是规范性文件。建造承包商包括根据合同为客户建造工程( 或大型 资产) 的承包建造房屋、建筑物等的建筑安装企业和承包建造船舶、飞机和大型 机械设备的制造企业，这类企业均适用建造合同准则。 2 3 建造合同准则与施工企业会计制度的比较 2 3 1 合同类型的比较 建造合同准则按照合同所包含风险的承担者不同的原则将建造合同分为固 定造价合同和成本加成合同，并根据合同的实质对合同的合并和分立作出了具体 的规定，规范了建造合同的会计核算对象。而施工企业会计制度没有对建造合同 做出具体的分类，从合同价款的确定方式上看，主要有施工图预算造价方式、投 标造价方式以及按照实际成本加一定比例利润确定造价方式确认的合同。 2 3 2 合同收入确认方式的比较 施工企业会计制度规定施工企业的工程价款收入应于其实现时及时入账，工 程施工和提供劳务、作业，以出具的“工程价款结算账单”经发包单位签证后， 确认为收入。而建造合同准则将传统的确认收入与工程价款结算相统一的原则， 变更为收入确认与工程价款结算相分离的原则，规定在确认收入时首先判断建造 e m b a 论文 建造合j 耐准则的研究4 j 应用 合同的结果能否可靠估计，其中对于建造合同结果能够可靠估计的企业采用完工 百分比法确认合同收入和费用。对于建造合同结果不能可靠估计的建造合同，则 具体区分两种情况进行会计处理。 2 3 3 主营业务成本结转金额的比较 施工企业会计制度规定企业按照办理了工程价款结算的已完工程实际成本 结转工程结算成本。而建造合同准则规定本期发生的成本，无论是否有收入都应 全部转入当期主营业务成本。 2 3 4 合同预计损失处理方式的比较 施工企业会计制度没有对建造合同亏损和提取损失准备做出规定。而建造合 同准则认为建造承包企业正在建造的资产，类似于工业企业的在产品，性质上属 于建造承包企业的存货，期末应当对其进行减值测算。当建造合同的预计总成本 超过合同总收入，则形成合同预计损失，应提取损失准备，并确认为当期费用。 合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。 2 3 5 财务报表包含的信息量比较 根据建造合同准则编制的财务报表，通过资产负债表中的“存货”项目下的 “已完工未结算”项目能够反映出建造承包企业工程结算进度，督促建造承包企 业积极采取措施提高与业主结算的进度，加速资金的流转；通过资产负债表中“预 收账款”项目中的“已结算尚未完工工程”能够反映出建造承包企业预收工程款 情况，在一定程度上可以督促建造承包企业通过加快工程建设进度，降低企业的 资产负债率，从而包含了更多的信息量。 2 4 新建造合同准则与旧建造合同准则及国际建造合同准则的比较 2 4 1 结构的比较 旧建造合同准则借鉴了国际建造合同准则的形式，其结构包括引言、定义、 合同分立与合同合并、合同收入、合同成本、合同收入与合同费用的确认、披露 和附则等八部分内容。而新建造合同准则采用的是中国法律“章节加条文”的形 式，共分为六章2 8 条，具体包括总则、合同的分立与合并、合同收入、合同成 9 e m b a 论文建造合i 刊准则的研究引避用 本、合同收入与合同费用的确认及披露。 2 4 2 建造合同定义的比较 旧建造合同准则将建造合同定义为“为建造一项资产或者在设计、技术、功 能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同”。而新建造合同准则将 建造合同定义为“为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切 相关的资产而订立的合同”。国际建造合同准则将建造合同定义为“为建造一项 资产或者一项在设计上、工艺上、功能上以及最终目的或用途上相互关联或依赖 的资产的组合项目而专门签定的合同”。可以看出，新建造合同准则与旧建造合 同准则和国际建造合同准则建造合同的定义基本一致。 2 4 3 建造合同类型的比较 新建造合同准则和旧建造合同准则都借鉴了国际建造合同准则的做法，将建 造合同按照所含风险的承担者不同分为固定造价合同和成本加成合同。国际建造 合同准则还规定，在某些情况下，固定造价合同可以附有成本上升的条款，而我 国的建造合同准则没有对此做出明确的规定。 2 4 4 合同的分立与合并的比较 我国新旧建造合同准则与国际建造合同准则关于合同分立与合并的条 件是相一致的，不同的是国际建造合同准则规定，建筑合同可以根据客户的选择 订有或修订有建造附加资产的条款。当满足下面两个条件时，该项附加资产的建 造应视同单独的建筑合同：一是处理该项附加资产与原合同中涉及的资产在设 计、工艺、功能等方面迥然不同；二是在商定该项附加资产的价格时，不必考虑 原合同的价格因素。新建造合同准则借鉴国际建造合同准则的规定，增加了追加 资产的建造。规定满足下列条件之一的，应当作为单项合同：一是该追加资产在 设计、技术或功能上与原合同包括的资产存在重大差异；二是商定该追加资产的 造价时，不需考虑原合同的价款。 2 4 5 合同收入的比较 我国新旧建造合同准则与国际建造合同准则都将合同的收入分为两部分，即 合同中规定的初始收入及因合同变更、索赔、奖励等形成的，可能产生收益并能 够可靠计量的收入。但对于合同收入的计量的规定与国际建造合同准则不同，国 1 0 建造合同准则的1 i = f 究1 j 应用 际建造合同准则规定合同收入应按己收或应收价款的公允价值予以计量，而旧建 造合同准则则规定，合同收入应以收到或应收的工程价款计量。新建造合同准则 没有规定明确的合同收入计量方法。 2 4 6 合同成本的比较 我国新旧建造合同准则参照国际建造合同准则，规定合同成本包括从合同签 定开始至合同完成止所发生的，与执行合同有关的直接费用和间接费用。国际建 造合同准则则规定合同成本包括三部分内容：与特定合同直接有关的费用，一般 情况下能够归属于合同所从事的活动并能够分配给该合同的费用，根据合同条款 应由客户负担的其他费用。国际建造合同准则对合同成本的构成表述相对更加完 备。 2 4 7 会计估计的变更的比较 我国新旧建造合同准则没有对会计估计变更的处理方式进行专门的规定，在 实践中建造承包企业均按照企业会计准则第2 8 号一会计政策、会计估计变更和 会计差错更正的有关规定执行。国际建造合同准则则明确规定：对合同收入和 合同成本估计变更的影响，或对合同成果估计变更的影响，要作为会计估计的变 化进行核算，在发生变化时，要在变化的当期及随后的期间内按变化后的估计数 在损益表中确认收入和成本的金额。 2 4 8 披露内容的比较 新建造合同准则规定披露的内容包括四项，具体为各项合同总金额，以及确 定合同完工进度的方法；各项合同已办理结算的价款金额；各项合同累计已发生 成本、累计已确认的毛利( 或亏损) ；当期预计损失的原因和金额。旧建造合同 准则规定披露的内容包括七项，具体为在建造合同工程累计已发生的成本和累计 已确认的毛利( 或亏损) ；在建合同已办理结算的价款金额；确定合同完工进度 的方法；当期确认的合同收入和合同费用的金额；合同总金额；当期已预计损失 的原因和金额；应收账款中尚未收到的工程进度款。新建造合同准则要求披露的 内容与旧建造合同准则相比重点更加突出，内容更为精炼。而国际建造合同准则 不仅要求建造承包企业披露以上各项内容，还要求企业披露本期确认合同收入采 用的方法，以及作为负债反映的向客户支付的合同工程的总金额。 e m b a 论文建造合同准则的研究j 应用 第3 章建造合同准则基本理论研究 3 1 建造合同定义、分类及特点 3 1 1 建造合同定义和分类 建造合同指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相 关的资产而订立的合同。合同的甲方为客户，合同的乙方为建造承包企业。这里 的资产，主要指房屋、桥梁、道路、水坝、地铁等建筑物以及飞机、船舶、大型 机械设备。 建造合同分为固定造价合同和成本加成合同两种，其中固定造价合同指按照 固定的合同价或固定的合同单价确定工程价款的建造合同。例如，建造一座合同 总造价为1 ，0 0 0 万元的办公楼；建造一条每公里单价为5 0 0 万元的高速公路。成 本加成合同指以合同约定或其他方式议定的合同成本为基础，再加上该成本的一 定比例或定额费用来确定工程价款的建造合同。例如，建造一架飞机，合同总价 款在建造该飞机的实际成本的基础上，再加收7 的费用；建造某段地铁，合同 总价款在建造该段地铁的实际成本的基础上，每公里加收3 0 0 万元的费用。固定 造价合同与成本加成合同根据风险的承担者不同来进行区别，其中固定造价合同 的风险主要由建造承包企业承担，成本加成合同的风险主要由发包企业承担。 3 1 2 建造合同的特点 建造合同本质上属于经济合同的范畴，它与一般的材料采购合同和劳务合同 明显不同，主要特点有：( 1 ) 先有买主，后有标底资产，且建造资产的造价在签 订合同时已经确定；( 2 ) 资产的建设周期较长，通常都要跨越一个会计年度，有 的甚至长达数年之久；( 3 ) 建造的资产不仅体积大而且造价高；( 4 ) 建造合同一 1 2 e m b a 论文建造合同准则的研究j 应用 般都是不能取消的合同。 3 2 合同的分立与合并 为准确确定建造合同的会计核算对象，从源头上杜绝调节损益的可能，建造 合同准则对合同的分立与合并进行了明确。企业通常都是按照单项建造合同进行 会计核算。但是，为了更真实的反映一项或一组合同的实质，有时也需要将单项 合同分立或将数项合同合并进行核算。 3 2 1 合同分立 资产建造有时虽然形式上只签订了一项合同，但各项资产在商务谈判、设计 施工、价款结算等方面都是可以相互分离的，实质上是多项合同，在会计上应当 作为不同的核算对象。一项包括建造数项资产的建造合同，同时满足下列3 项条 件的，每项资产应当分立为单项合同：( 1 ) 每项资产均有独立的建造计划；( 2 ) 与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条 款；( 3 ) 每项资产的收入和成本可以单独辨认。如果不能同时满足上述3 个条件， 则不能将合同分立，而应将其作为一个合同进行会计处理。 3 2 2 合同合并 有的资产建造虽然形式上签订了多项合同，但各项资产在设计、技术、功能、 最终用途上是密不可分的，实质上是一项合同，在会计上应当作为一个核算对象。 一组合同无论对应单个客户还是多个客户，同时满足下列3 项条件的，应当合并 为单项合同：( 1 ) 该组合同按一揽子交易签订；( 2 ) 该组合同密切相关，每项合 同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；( 3 ) 该组合同同时或依次履