（技术经济及管理专业论文）ERP系统框架下的制造型企业环境成本管理研究.pdf

e r p 系统框架下的制造型企业环境成本管理研究 技术经济及管理专业 研究生李华俊指导教师徐玖平教授 实施环境成本管理是现代企业为了获取竞争优势、打破贸易绿色壁垒的必 然选择，随着世界资源的消耗、能源的枯竭，这样的选择将成为世界的共同选 择。完善成熟的环境成本管理理论将成为企业实施环境成本管理的有效基础， 因此环境理论已成为世界研究的热点。同时，e r i 系统的强大功能已被世界所 认可，企业的管理效能随着e r p 成功系统实施得到了极大的增强。环境成本管 理与e r p 系统的结合，必将使企业更为有效的进行环境成本的管理，取得更大 效益。 本文首先从企业成本管理的角度，对制造型企业环境成本核算进行研究。 由于环境成本的特殊性，对其核算的研究相对较难，在环境成本的分配方面本 文率先采用了作业成本法。在对环境成本核算的基础上，本文利用清洁生产分 析来评价企业的环境影响，并研究了清洁生产的环境成本效益分析。在环境成 本控制研究方面，本文提出了一种环境价值链与寿命周期分析相结合的环境成 本控制方法，并运用a h p 方法进行寿命周期分析。这是治本的、主动型的环 境成本控制，其中的产品寿命周期思想与理念将使企业重新审视其产品的生产 过程以及整个价值链，这对企业降低环境成本、树立环保形象、增强竞争优势 都有积极的作用。 在对环境成本管理理论的研究的基础上，本文对e r p 系统的环境成本管理 进行了原型概念的研究，对引入环境成本管理的e r p 系统流程进行了分析。环 境成本管理引入e r p 系统必然为企业的环境成本管理带来新的理念和方法，也 为e r p 系统未来的发展指出一个方向。 关键词：环境成本；环境成本管理：清洁生产：e r p 系统 r e s e a r c hi nt h ee n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n t o fm a n u f a c t u r i n gc o r p o r a t i o n su n d e rt h e f r a m e w o r ko fe r ps ys t e m m a j o rt e c h n o l o g ye c o n o m y & m a n a g e m e n t p o s t g r a d u a t e l ih u a j u n s u p e r v i s o r x uj i u p i n g i m p l e m e n t i n gt h ee n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n ti st h ei n e v i t a b l ec h o i c ef o r m o d e r ne n t e r p r i s e st oo b t a i nt h ec o m p e t i t i v ea d v a n t a g e ，b r e a kt h eg r e e nb a r r i e ro f t r a d e w i t ht h ec o n s u m p t i o no fw o r l dr e s o u r c e s ，e x h a u s t i o no ft h ee n e r g y ，s u c ha c h o i c ew i l lb e c o m et h ec o m m o nc h o i c e o ft h ew o r l d t h e r i p et h e o r y o f e n v i r e n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n tb e c o m e st h ee f f e c t i v ef o u n d a t i o no fi m p l e m e n t i n g o ft h ee n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n to fe n t e r p r i s e s ，s ot h ee n v i r o n m e n t a lt h e o r y h a sa l r e a d yb e c o m et h ef o c u st h a tt h ew o r l dh a ss t u d i e d m e a n w h i l e ，t h ep o w e r f u l f u n c t i o ni ne n t e r p r i s e sm a n a g e m e n ta c t i v i t i e so fe r ps y s t e mh a sa l r e a d yb e e n a p p r o v e db yt h ew o r l d ，a n dt h em a n a g e m e n te f f i c i e n c y o fe n t e r p r i s e sg o tg r e a t e n h a n c e m e n tw i t hs u c c e s si m p l e m e n t i n go fe r ps y s t e m t h ec o m b i n a t i o no f e n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n ta n de r ps y s t e m ，w i l lm a k ee n t e r p r i s e sm o r e e f f e c t i v ei nt h ee n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n ta c t i v i t y , m a k eg r e a t e rb e n e f i t i nt h i s p a p e r ，f i r s t ，s t u d i e s t h ee n v i r o n m e n t a lc o s ta c c o u n t i n g o f m a n u f a c t u r i n gc o r p o r a ti o n s i nt e r m s o fc o s tm a n a g e m e n t b e c a u s eo ft h e p a r t i c u l a r i t yo ft h ee n v i r o n m e n t a lc o s t ，t h e r e s e a r c ho fa c c o u n t i n gi sr e l a t i v e l y d i f f i c u l t ，s ot h i sp a p e rh a st a k e nt h ei e a di na d o p t i n ga c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ( a b c ) t oc a r r yo nt h e d i s t r i b u t i o no ft h ee n v i r o n m e n t a lc o s t b a s e do nt h ea c c o u n t i n go f e n v i r o n m e n t a lc o s t ，t h i sp a p e rs t u d i e so nt h ea p p r a i s i n go ft h ee n t e r p r i s ea c t i v i t y s i m p a c t o ne n v i r o n m e n tw i t ht h em e t h o do fc l e a np r o d u c t i o na n a l y s i s ，a n d r e s e a r c h e so nt h ee n v i r o n m e n t a lc o s t e f f e c t i v ea n a l y s i so f c l e a n e rp r o d u c t i o n s e c o n d ，i nt h er e s e a r c he n v i r o n m e n t a lc o s tc o n t r o l ，t h i sp a p e rh a sp u tf o r w a r da k i n dm e t h o do ft h ee n v i r o n m e n t a lc o s t c o n t r o l s ，t h a t s ，o n em e t h o do f e n v i r o n m e n t a lv a l u ec h a i nc o m b i n i n gw i t hl i f e c y c l ea n a l y s i s t h i si sai n i t i a t i v e k i n do fe n v i r o n m e n t a lc o s tc o n t r o l sm e t h o d ，i nw h i c ht h ei d e ao fl i f e - c y c l em a k e s e n t e r p r i s e se x a m i n et h ep r o d u c t i o np r o c e s sa n dt h ew h o l ev a l u e c h a i no ft h e i r p r o d u c t s ，a n d t h i sm e t h o dc a nh e l pe n t e r p r i s e sr e d u c et h ee n v i r o n m e n t a lc o s t ， e s t a b l i s he n v i r o n m e n t a lp r o t e c t i o ni m a g e ，s t r e n g t h e nt h ec o m p e t i t i o na d v a n t a g e s b a s e do nt h e s t u d yo ft h et h e o r yo fe n v i r o n m e n t a l ，：o s tm a n a g e m e n t ，t h i s p a p e rs t u d i e st h ep r o t o t y p ec o n c e p to ft h ee n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n to fe r p s y s t e m ，a n da n a l y s e st h ep r o c e s so fe r ps y s t e mi n c l u d i n gt h ee n v i r o n m e n t a lc o s t m a n a g e m e n t t h ei n t r o d u c eo fe n v i r o n m e n t a lc o s ti n t oe r ps y s t e mm u s tb r i n gn e w i d e aa n dm e t h o df o rt h ee n v i r o n m e n t a lc o s tm a n a g e m e n to fe n t e r p r i s e s ，a n dp o i n t s o u tad i r e c t i o nf o rt h ef u t u r ed e v e l o p m e n to fe r ps y s t e m k e y w o r d s ：e n v i r o n m e n t a lc o s t ；e n v i r o n m e n t a l c o s t m a n a g e m e n t ；c l e a n p r o d u c t i o n ；e r ps y s t e m 2 矮强天掌蟆l ：学经论文 l 导论 目前，人们对环境问题日益关淀环境问题已成为世界各国学者广泛研 究的热门话题。 1 。1 研究背景 蠡簸产l k 革鑫疆爨，嚣方瓷零主义国家翔速了工翌蠢二步伐。隧罄秘掌技 术豹进步，堡产力求平羽提燕，谢璃经济的发震，为人类创造了大壁的镌攒 财富，饺人菲j 的物质生话有了缀大的改善。但是由于企业只追求高额利润， 在生产上只重视产品的科学试验。嫩得科学成果，而忽视了或无视了由于工 业排h 的废水、废气、废渣、垃圾对环境的污染和破坏。随着工业经济的发 展，对环境污染破坏的范围，幽犬到小，污染破坏程度由轻到重，日益对人 类产生严重的危害。在进入2 0 世纪以届，世界各国科学技术的迅猛发展，城 市化进程加快，人口大量增加，甜能源和各种资源的消耗剧增，人类对环境 资源的9 1 ：发利用程度更加的涤广。f _ l 予对备乖 自然资源的强取豪夺，对大气、 承源、地的罗重污染，造戏了人爨生存坯壤的惫机，到了禁二次氆赛大战 蕊矮，邕经锈显翡暴露毽来。褒一麓经济茇这鑫家邀至燕了震濠整赛鹣繇撬公 害事甏：，翔夫类簸晌了环境掇簧豹警耱。倒翔，1 9 4 3 年5 其到1 0 弼潮弱浓 杉矾光化学烟雾事件、1 9 5 2 年伦敦烟雾事件、1 9 5 3 年 ；j ；l 本九州的永俟攀棒以 及前苏联切尔诺贝利核泄漏事件等鳟都造成了严重的后果，都是人类造反 环境规律要求，所受到的严重惩罚。 环境问题成为人们关注的焦点，环境保护在人们心目中越来越重要。假 早期的环境法规只重视环境污染艏的补救措施，而忽视了环境问题的事先预 防。后来就顺应产生了环境管珊体系( e n v i r o n m e n tm a n a g e m e n ts y s t e m ， e m s ) 。国际标准佬组织( i n t e r n a t i o n a lo r g a n i z a t i o nf o r s t a n d a r d i z a t i o n ) 予1 9 9 6 年9 月发森了关于环境管理的毽繇标准l s o l 4 o 系列的第一份感0 1 4 l ， 秘e m s 蠹舔l ”，醚螽i s 0 1 4 0 0 0 系弼疆续发霉，毽撬了嚣凌寄菝、臻壤蔽凌 评估、环境标签、生命周期评估以及产品标准的环境考量等方面。 1 9 7 9 年我国颁和了环戆保护法。髓着我图热入w t o ，这就耍浓中疆 国内金l 必矮按骠謇嚣蓼僳公终秘稳关嚣嚣舔境壤溺秘耩准彝嚣嚣泰繇鬟供 符合环傈标志豹产品，并按照黼际公认会计准则和黼际审计准贼挺供环辘会 计信息，以提高中国企! i k 再图际市场的竞争里确立中国企业的环境形教和 环境业绩。 但憝，长期以来有些企渡在发展经济中，为了追逐个别灼“超额利澜”， 一臻爨辆疑爨然环境为 狳，镬生产经营孛一蹇遨弦耱“先污染，焉浚理或 不治瑗，与“实污染，靡治联”瓣繇褴循环。在魏静精撼+ f ，无沦企业还怒社会， 其成本均处于失控状态，个别企业所产生的盈利，通常都是以社会性亏损为 代价，其悯隐藏着经济的增陡与生态环境遭受损害这对抗性关系。环境成 本管理就是在这一背景下提出求的。 摄努辑，塞然琢境掰遭受鹣澎染凌大约有弱袋垂金遂，魏蠡瓣凌经涛 发展和强境绦护的矛羼成为鬣赛各国共同关注静全踩往阚筵。翩逡照楚戳物 质产品的开发、生产为主体的产业，它是创造人獭财富的支柱产业，同时又 是环境溺染的主要源头之一一。据统计，全世界制造业每年大约产生5 5 亿吨无 害废物和7 亿吨有害泼物。嗣此，研究制造业实施环境成本控制具有鞭大的 意义秘必甏蝗。 1 1 。1 众娩经营理念盼变化 企龇的经营活动从来不是孤立进行的，一个企她的运作会影响着数它个 体，同划也会受到其它个体姻影响。从而在企业外帮，形成了一个利鼹关系 嬲终。魏弼溪薅金蓝产生彩豌，弱黩毽受垒曼豹溪勰、决策、战臻、纷为秘 蠢标豹影嗡。环境与一锈个体鹃利益相关，一镯令俸的活动受玮壤的锻终， 也同时对环境产生影响。环境的恶化使人们对念北姆环境的关系有了新的认 识。柱2 0 世纪7 0 年代，人们将企业与环境看成怒对立的，政府采用命令和 控制手段强制企业进行排污处理。9 0 年代可持续发展理论豹提出，则使人们 谈洪到熬决环壤闷题裹不开众娃静会终。当杜会不弼把擎纯遥求经济穗妖谗 为享主会避步游鼙稼，瑟楚瑷稀持续菠疑为蠢标露，蘑金鲎迸行霹凳绥旋骜熬 四川大学磺士学位论文 要求也就大大提高了。 企业的存在在于满足社会要求，并以获得利润作为回报。如果企业的目 标违背了社会的需求，从长远看将无法获得回报。因此，现代企业必须改变 传统的只考虑股东经济利益的股东价值最大化的经营目标，转为追求考虑到 众多利益相关者的，包括环境、经济和社会三方面综合效益最大化，即生态 经济效率1 3 l 最大化这样一个可持续经营目标，以对环境和社会造成较少的影 响为代价而创造更大的经济价值。 企业追求可同时产生经济效益的环境改善措施，关注产品流程再造、产 品重新设计等方面的机会，对环境成本实施有效控制，在对环境负责的同时 也追求盈利能力。在此过程中，企业与利益关系网络共同合作，最终时整个 经济和社会对产业结构进行重新调楚，实现社会的可持续发展。而对企业自 身而言，加强环境成本控制不但可以在贯彻执行有关环保法规和标准下，尽 覆减少环境成本，实现利润最大化：而且还可以使企业资源利用合理化、废 弃物产生少量化和无害化，有效地降低企业的能源、原材料消耗，控制和减 少污染物的排放，大大提高产品的绿色程度、提升企业的环保形象，从而提 高企业的市场竞争能力和可持续发展能力。 i 1 2 获取竞争优势的需要 美国的迈克尔波特在其竞争优势一书中阐述了关于竞争优势的原 理，对于理解环境成本对于企业的重要意义很有启发。从本质上说，竞争优 势源自企业能够为顾客创造出的价值，应是顾客乐意支付的超过成本部分的 金额。企业要有优于其他企业的价值，必须是以低于其他企业的价格提供给 顾客同样的功用，或者价格略高但提供格外的功用足以抵消价格的增量。竞 争优势的基本战略就是出自这两种思路：即“成本统率战略”与“差别化战 略”。这两种战略如果结合具体战略目标来考虑，即为排斥特定对手使竞争 行为有针对性，这又衍生出第三种基本战略：“集中战略”。集中战略具体 表现为成本集中与差别化集中两种实施方法。波特的竞争优势理论所阐述 的三种基本战略可用图1 表示。 资料来源t 迈克尔波特竞争优势华夏版杜1 9 9 7 3 | ! 】门1 人学硕l 学位论文 战略目标r 全体 的范围 t 局部 竞争优势 比其氍五1 钥。或 1 成本统率2 差别化 f3 a 成本集中3 b 差别化集中 图1 竞争优势理论的三种基本战略 而企业对环境成本进行控制有助于其运营消耗的降低，资源的高效可持 续利用，产品的回收再使用，在此基础上形成企业竞争优势和增加企业赢利。 现在发达国家越来越多的企业已开始将环境成本管理视作赢得竞争优势，实 现可持续发展的一个重要工具。许多西方学者对环境成本管理与企业竞争优 势之间的关系已作了大量研究，得出企业通过环境成本管理可获取诸多竞争 优势因素，如图2 所示： 1 2 研究思路 图2 环境成本管理可获取的竞争优势 本文研究问题遵循了从一般到特殊。从理论到应用的研究思路。从企业 成本管理的角度，围绕现代企业成本管理的一项新内容环境成本的管理 进行研究。 具体研究流程如图3 所示： 四川大学硕士学位论文 - 氤= 洲造型裔 薰等歹 ， 、 收集资料 o 专家咨询 l j 确定研究目标与范 詈上么，。，们跫埋， 裔 搜集整理资料 一 竺 f 谴过对有关资料的分析整理与拿、 墩 师的讨论，获得有助于此研究的 理论准备 、粤论性的知识， 区撞盛查枣竖卜 + 矗用作业成本法对环境成采、 进行分配结合差额计量、 匿撞堕查坌耋卜- ， ， 全额计量、按比例分配计量 曩匾驻 _ 环境成本核算研究z 一、孽究环境成本的核算 篓匦菌 r， j 、 墩罴i清洁生产分析ijl 蔷i 霎值链，井结台利用寿命周期 - = 二= = 二二二二1，评价法研究控制环境成本的 i 环境价值链h ，一些理念与方法。 h 环境成本控静i 研究f 、 i 壹鱼旦塑鲤鱼卜j ”。 ，+ 葑e r p 系统进行环境管理诤、 p 翟嚣成本h 价介绍引入环境成本管理的 一 。h e r p 系缔的环埔成本管坪” e r p 系统的特点。详细分析 一l 入环境成本管删i 一“一m 7 一。e r p 糸统吾主璺搋崔甲蚪境 ， l 的e r p 系统i l、磅本管理的引入 ， _ f 一 0 l 结 结论与思考 i 论 二l 图3 本文研究工作流程图 5 1 3 研究方法 本论文主要采用的研究方法t 即理论联系实际的方法、定量与定性相结 合的方法。理论联系实际的方法主要解决如何将环境成本管理的理论应用到 企业实际中的问题 定量分析和定性分析相结合的方法，主要用来说明e r p 系统框架中企业环境成本管理的引入问题。 1 4 研究内容 本文研究的主要内容是对制造型企业的环境成本的核算、控制方法和理 论进行了细致的分析，并结合e r p 系统，分析了e r p 系统如何核算和控制环 境成本。 制造业的环境成本核算主要包括环境成本的定义、分类、成本分配、计 量，由于环境成本的特殊性。对其核算的研究相对较难，在内容上环境成本 的分配本文采用了作业成本法。在探讨环境成本计量方法时，本文采用差额 计量、全额计量和按比例分配计量的环境成本计量方法。然后在核算的基础 上，利用清沽生产分析方法来评价企业的环境影响，并研究了清洁生产的环 境成本效益分析。在环境成本控制研究方面。本文提出了一种环境价值链与 寿命周期分析相结合的环境成本控制方法。本文还在分析e r p 系统几个主要 模块功能的基础上，从管理思想的角度研究了环境成本管理如何引入e r p 系 统中。 四川大学硕士学位论文 2 相关基础理论 根据论文的需要，要在e r p 系统应用的基础上对制造型企业进行环境成 本管理分析，必须对制造型企业的特点、环境成本的基本概念和有关理论背 景以及e r p 的发展、实施现状等有充分的把握。在本章中，将对相关理论做 出阐述。 2 1 制造型企业的类型特点 我们首先讨论一下制造型企业的生产类型。很显然，企业根据市场需求 而采取满足客户需求的组织生产方式决定了企业的生产类型。 如图4 所示，制造型企业的生产类型有以下几种： ( 1 ) 面向订堆设计( e n g i n e e rt o o r d e r e t 0 ) 是指接受客户订单以后， 将客户需求进行定义并设计产品。首先定义产品规格然后开发物料清单， 订购所需物料并保留生产能力。整个交货提前期包括设计时间、物料采购时 间和生产时间。这种生产计划方式主要用于高度客户化的订单，如水电站的 大型发电机等。 产： i 铺 的 批 量 性 生产的连续性 图4 生产类型、生产连续性和产品批量的关系 ( 2 ) 面向订单生产( m a k et oo r d e r ，m t 0 ) ：指产品生产计划主要根据用 7 四川= 学颂j j 学位论文 户定单，一般是接到用户的订单后才开始生产产品。特征是产品的设讨1 工作 已经完成，而生产用的物料尚未订购：生产和存贮这些产品的费用较大，产 品是为专门的用户而生产的，销售量通常较少市场需求允许在一定时期后 交货。 ( 3 ) 面向订单装配式生产( a s s e m b l y t o o r d e r ，a t o ) ：是根据m t s 方式 先生产和存储定型的零部件，在接到订单后再根据订单需求装配成各种产品， 以缩短产品的交货期，增强市场竞争力。这些零部件一般是通用的零部件， 且在客户订货之前就计划、生产并存储入库的，当客户需要时，将它们装配 起来就可以了。其生产特征是该产品的生产周期长，有许多可选特征，而客 户又不愿等待符料及“：产所需的时州。 ( 4 ) 按库存生产( m a k et os t o c k m t s ) ：是指在收到客户订单以前，已 经开始生产。库存式生产主要根据市场预测，有计划地进行生产，并在接到 用户定单之前己生产出产品为库存生产为特征的企业，产品需求一般比较稳 定并具有预见性，产品规格及品种较少，产品允许保留较长时问，产品存 储在仓库中，根据需要随时提取。 ( 5 ) 按批量生产类型：在按批量生产模式中，产品是根据一组配方或是 原材料清单来制造的，产品的配方可能由于设备、原材料、初始条件等发生 改变。此外，原材料的构成和物理化学特性可能有很大的不同，所以必须存 在制造一个产品的一组不同的配方。而且，后续产品的制造方法往往依赖于 以前产品的制造过程，在经过多次批量生产之后，可那个会转入重复生产类 型。 ( 6 ) 重复生产：又被称作大批量生产，是指生产大批量标准化产品的生 产模式。卜产商可能需要负责整个产品系列的原料、并且在生产线上跟踪和 记录原利料的使用情况。重复生产模式往往需要用倒冲法来计算原材料的使 用，所谓倒冲法是指根据已生产的装配件产品，通过物料清单的记录，将用 于该装配件或子装配件的零部件或原材料数量从库存中减去。 ( 7 ) 连续生产：漕一产品的生产永不停止，机器设备一直运转。连续生 产的产品一般是企业内部其它单位所需的原材料，产品基本没有客户化。 由以上分析，可以看出制造型企业一般具有如下特点：a ) 生产任务多， 四川大学硕士学位论文 生产过程控制困难：b 1 生产基础数据多，且数据的收集、维护和检索工作量 大：0 原材料、半成品、产成品、废品频繁出入库、成本对象复杂，需要针 对成本对象并随着生产过程进行成本的归集和分配。另外，制造业是以物质 产品的玎发、生产为主体的产业，它是创造人类财富的支柱产业，同时又是 环境污染的主要源头之一。因此把握制造型企业的特点，对其进行环境成本 管理，对其实现可持续发展，对世界的环境保护事业都有重要的意义。 2 2 环境成本 环境成本与其他生产成本同样重要，污染必须由企业或早或晚付出代价 因此环境成本必须纳入生产成本以反映产品的真实劳动耗费。 2 2 1 环境成本的定义 关于环境成本的定义，联合国国际会计和报告标准政府问专家工作组第 15 次会议的文件环境会计和财务报告的立场公告认为”】：环境成本是指 本着列环境负责的原则，为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求 采取的措施的成本，以及企业因执行环境目标和要求所付出的其他成本。 这一定义，以明确企业的环保责任为中心，将企业对环境的影响负荷费 用和预防措施丌支列入核算对象，提出环境成本管理的目标是管理企业活动 对环境造成的影响及执行环境目标所应达到的要求。 2 2 2 环境成本的分类 为了有效地管理环境成本，并提供决策有用的环境成本信息，必须对环 境成本进行合理的分类。同时，环境成本控制的必要前提条件正是选取合适 的环境成本分类对其进行核算。从目前来看，环境成本分类方法众说纷纭， 下面对一些主要分类方法予以说明。 1 1 i 资抖来源：盂凡利环境会针研究大连 资料来源：陈魄圭环境会计和报告的第 【作组笫1 5 玫会议会计研究1 9 9 8 东北财经大学f l 版社，1 9 9 9 份国际指南联合国国际会计和报告标准政府间专家 9 四川大学硕士学位论文 2 2 2 1 广义和狭义分类 环境成本有广义和狭义之分陋i 。从广义环境成本来看，环境成本可以分 为外部环境成本和内部环境成本。其中，外部环境成本指的是那些由本企业 经济活动所导致，但还不能明确计量，并由于各种原因没有由本企业承担的 不良环境后果。尽管还不能称之为会计意义上的“成本”，但它已经对社会 环境质量造成了影响甚至破坏，即事实上已经发生了环境成本，只不过目前 的承担者是社会，这是可持续发展战略思想下试图予以内化的环境成本。 内部环境成本，即狭义环境成本，是指企业所承担的环境成本，包括那 些由于环境方面因素而引致发生，并且己经明确是由本企业承受或支付的费 用，如排污费、环境破坏罚金或赔偿费，以及环境治理或环境保护设备投资 等，其显著特点是可以对其予以货币计量，当前可确认的环境成本一般都属 于内部环境成本概念的范畴。 借助于这一分类，政府部门可以明确企业已承担的内部环境成本，并以 此为参照来制定和实施环境保护政策。随着新的环保法规的颁布，内部环境 成本所占比例会日渐增大，从而广义环境成本和狭义环境成本将趋于一致。 2 2 2 2 加拿大特许会计师协会分类 加拿大特许会计师协会( c a n a d ai n s t i t u t eo fc h a r t e r e da c c o u n t a n t ， c i c a1 9 9 3 ) 将环境成本分为：环境预防成本( p r e v e n t i o nc o s t s ) 、环境维持 成本( c o n s e r v a t i o nc o s t s ) 和环境损失成本( e n v i r o n m e n t a ll o s s e s ) 。 环境预防成本是指在实际环境损失发生之前的主动性环境成本支出，如 由于改进产品环境属性的设施或设备、生产工艺调整、材料采购变更等发生 的环境成本支出：环境维持成本是指和负面环境影响同步发生，用以维持环 境现状而不至于恶化的环境成本支出，如企业为将污染排放量和排放浓度控 制在一定范围，专门设立环境管理机构和人员经费支出及其他环境监测费用： 环境损失成本是指对以前期间或当期环境破坏后果进行补偿所发生的环境成 本支出，其特点是环境损失已经发生，如三废排放、重大事故、资源消耗失 控等造成的环境污染与破坏的损失。 以上三种环境成本中，环境损失成本属于消极性环境成本，是对污染导 致的物质耗损的弥补或是对污染导致的他人健康耗损的补偿。不会形成任何 资产增量或收入增量，而预防性环境成本和维持性环境成本都属于积极性环 境成本，它们会导致其他资产( 如环境保护或治理设施) 的增加或生产能力的 改善，客观上需要在支出发生前进行成本效益分析。 2 2 2 3 日本环境省的分类 日本环境名 ( j a p a nm i n i s t r yo fe n v i r o n m e n t ，j m e ，2 0 0 0 ) 将环境成本分 为：生产领域成本f b u s i n e s sa r e a c o s t s ) 、上游下游成本 ( u p s t r e a m d o w n - s t r e a mc o s t s ) 。管理活动成本( m a n a g e m e n ta c t i v i t yc o s t s ) 、 研发成本( r e s e a r c ha n dd e v e l o p m e n tc o s t s ) 、社会活动成本( s o c i a la c t i v i t y c o s t s ) 及环境损害成本( e n v i r o n m e n t a ld a m a g ec o s t s ) 。 其中，生产领域成本指的是为了控制生产领域的产品生产服务提供活动 所导致的环境影响而发生的成本，包括全球变暖防止成本( 主要指c o ：排放量 控制) 、资源有效使用成本、资源循环活动成本和环境风险控制成本；上游， 下游成本指的是为了控制在上游或下游由于产品生产服务提供的活动所导致 的环境影响而发生的成本。主要是环境友好产品设计成本；管理活动成本指 的是环境管理活动中发生的成本，包括了相关环境管理员工工资、i s 0 1 4 0 0 0 认证成本以及环境审计成本、员工培训和教育成本；研发活动成本指的是环 境友好产品、生产流程的研发活动中发生的成本；社会活动成本指的是社会 活动中发生的环境成本，包括社会捐赠和环境信息披鼯成本；环境损害成本 指的是环境损害引致的环境成本，主要是由上述经营活动之外原因所导致的。 本文结合已有研究成果，从环境管理的要求出发从物质流转和能源消 耗的流程分析企业所发生的环境成本。按照环境资源输入企业和企业活动对 环境输出的资源流转平衡理论来进行环境成本分类。其各类环境成本之间联 系如图5 ： 四川大学碉士学位论文 圈5 以环境赉源流转平餐为基础的环境成本分类 图5 中的环境负荷是指企业由于环境保护方面的缺陷而给环境带来的不 利与人类健康的影响之和。企业通过环境成本核算所反映出来的环境保护工 作业绩，将极大地影响环境负荷的大小。图5 的结构不仅反映了企业生产经 营活动与环境的关系，而且以此为基础可划分为如下四种类型的环境成本。 1 自然资源耗减成本。耗减成本是指由于经济活动开发、使用而发生的自 然资源实体数量减少的价值。自然资源是人类进行经济活动的物质基础，要 进行经济活动必然要利用自然资源由于资源的利用，使自然资源的储量随 着开采、利用的规模而逐渐减少。自然资源的耗减成本应构成最终消费品成 本的主要部分，耗减应包括经济资源的耗减和自由取用资源的耗减。 2 生态资源的降级成本。它是指由于废弃物的排放超过环境容量而使生态 资源质量下降所造成损失的货币表现，也可叫污染损失成本。如空气、水源 等的污染，恶劣环境对人类健康的影响，等等。当废弃物的排放超过环境稀 释、分解、净化能力时造成环境污染，环境污染实际上是生态资源等级的 下降，如通过悬浮颗粒的等级来说明空气的污染程度。由于生态资源等级的 下降给人类和经济活动带来的损失用货币计量，成为降级费用。 3 资源维护成本。它是指为维持自然资源目前的状况而发生的成本。由于 人类的繁衍和经济的发展，自然资源的储量迅速下降。要保持经济的可持续 发展。应以总体资源不枯竭为前提。为实现这一前提，人类要付出一定的人 力、物力、财力，其货币表现构成维持自然资源维护成本。 四川大学硕士学位论文 4 环境保护成本。指为避免生态资源降级或生态资源降级后消除其影响而 实际发生的费用。环境保护费用包括废弃物再循环及其处理，环境卫生的维 护等，其中废弃物处理包括垃圾的收集、运输、处理和处置；废水的收集和 处理；废气的净化：噪音的消除等。 2 3 环境可持续发展 我们认为研究可持续发展问题的关键在于如何与环境协调发展。因此 研究环境的本质以及环境成本的内部化问题是非常有必要的。 2 3 1 环境问题的本质 环境总是相对于某一具体事物而言的，是不能脱离具体事物的。由于具 体事物不同，同各个具体事物相联系的环境的含义也就不同。我们这里讨论 的环境是从环境经济的角度来说的。按照中华人民共和国环境保护法对 环境的定义，环境是指影响人类生存和发展的各种天然的和经过人工改造的 自然因素的总体，包括大气、水、海洋、土地、矿藏、森林、草原、野生生 物、自然遗迹、人文遗迹、自然保护区、风景名胜区、城市和乡村等。 环境是自然环境和人工环境的统一体。自然环境和人工环境相互联系、 相互影响、相互依存，共同组成了人类的生态环境。自然环境支撑、调节、 涵养人工环境，以适应人类生活和生活的需要。如果自然环境恶化，会破坏 人工环境，造成难以弥补的损失。同时，自然环境并非全是人类最理想的生 存环境，它有赖于人工环境的美化、衬托、补充，使之更利于人类的生活和 生产。但是，人工环境的不适当的开发和利用，也会损害自然环境，直接或 间接她危害人类的生存和发展。 而环境问题正是大多由人类不合理的经济活动产生，这实质是经济发展 和环境保护的矛盾表现，是人与自然关系失调的结果。环境问题本质上一个 经济问题，这可以从以下几个方面来理解： 第一，环境问题是随着人类社会经济活动而产生的。由于以前人们错误 的认为环境资源是用之不尽的，因此，人类活动脱离了自然规律的作用，不 磐删厶堂堡尘堂堡丝塞 顾环境的承受能力，单纯强调对自然界的征服改造能力，对自然资源进行了 掠夺式的开发、利用无限制地从环境中掠取资源和肆意污染环境，从而造成 了如今严重的环境问题。 第二，环境问题限制着经济的发展。在这个意义上，是说环境问题反过 来可以限制经济的发展，使人类社会发展受到巨大的阻碍和损失。 第三，环境问题的最终解决依赖于社会经济的进一步发展。虽然经济发 展会造成环境问题，但是治理环境污染、解决环境问题，还必须依靠经济的 发展。解决环境问题需要投入大量的人力、物力和财力，必须依靠一定的经 济基础。只有经济不断发展，才能为解决环境问题提供物质条件和奠定物质 基础。 2 3 2 成本的内部化 环境成本内部化，就是根据“污染者付费”的原则，将环境与资源费用计 算到产品成本中去，从而根本上反映了产品的真正价值，解决环境污染和生 态破坏。环境成本内部化是相对于外部化的问题提出的，所谓经济活动的外 部化( 外部的不经济性) 是指一个单位所进行的经济活动导致其它单位支付 无偿的成本。经济活动造成的环境成本不计算入产品和交易的成本中去，这 是导致环境污染问题产生的主要动因。学者们对环境成本外部化的产生都已 从市场失灵和政府失灵两个方面做过较为细致的分析。最终，解决问题的最 直接办法就是将环境成本内部化。 环境成本内部化的理念渊源于2 0 世纪中期产生的环境经济学。环境经济 学理论认为，环境是一种稀缺资源，污染实际上对这种资源的一种消耗。环 境是特殊商品，或者说是个公共消费品，它的价格应由边际效益与边际费用 的平衡点来确定。从短期来看，这一理论似乎会给企业带来增加产品的成本 问题。但从长远来看，可以促进企业改善产品结构增加技术研发，提高产 品技术含量，达到降低污染、增强产品竞争力的目的。而且，环境成本内部 化对自由贸易必将产生一定影响，主要表现在边际成本优势的突破，同时必 须承认，环境成本内部化更加有利于资源合理配置，消灭贸易壁垒。只有企 业考虑到环境成本时，才会采取许多手段降低该成本，从而引导产业向绿色 四川大学硕士学位论文 化发展，绿色贸易壁垒在这样的情况下就会不攻自破。从这一角度来看，牺 牲短期的利益而赢得长远的良性发展是具有意义的。随着可持续发展战略的 展开，环境成本内部化的意义就在于弥补传统的自由市场经济及经济体制的 缺陷，代替其只考虑直接的、不可持续发展的经济效益的理念，从而可以真 正将可持续发展的理念贯穿于社会经济活动全过程中，在生产、分配、消费、 交换的全过程实行对环境资源有偿使用，使经济的外部性内在化。 2 3 3 可持续发展理论 本世纪7 0 年代围绕着“环境危机”、“石油危机”和罗马俱乐部提出的增 氏的极限，全球曾经爆发了一场关于“停止增长还是继续发展”的争论。联 合国指定的世界环境与发展委员会( w c e d ) 经过长期研究，于1 9 8 7 年发布 了长篇报告我们公共的未来。该报告首次提出了“可持续发展”的定义， 即“既满足当代人的需求又不危机后代人满足其需求的发展”。这个定义鲜明 地表达了两个基本观点：一是人类需要发展，尤其穷人要发展；二是发展有 限度不能危机后代人的发展。 可持续发展思想认为发展和环境是一个有机整体。里约宣言强调：“为实 现可持续发展，环境保护工作应当是发展进程的一个整体组成部分，不能脱 离这一进程来考虑。”可持续发展理论涉及的内容极其广泛，大体上包含以下 基本思想： 可持续发展不否定经济增长，但要求将生产方式从粗放型转变为集约型， 减少单位经济活动造成的环境压力。 可持续发展以自然资源为基础，同环境承载力相协调。要求竭力降低自 然资源的耗竭速率，使之低于资源的再生速率或替代品的开发速率。 可持续发展承认并要求体现出环境资源的价值。应当把生产中环境资源 的投入和服务计入生产成本和产品价格之中，并逐步和完善国民经济核算体 系。 可持续发展的实施强调“综合决策”和“公众参与”，提倡根据周全的社 会、经济、环境考虑和科学原则、全面的信息和综合的要求来制定政策并予 以实施。 四川大学硕上学位论文 1 9 9 4 年我国国务院通过的中国2 1 世纪议程从可持续发展的基本原 则和中国的国情出发，将可持续发展的基本任务和可持续发展的能力建设结 合起来提出了中国经济、社会、环境相互协调发展的战略目标： 第一，在保持经济快速增长的同时，依靠科技进步和提高劳动者素质， 不断改善发展的质量。 第二，促进社会的全面发展与进步；建立可持续发展的社会基础。 第三，控制环境污染，改善生态环境，保护可持续利用的资源基础。 第四，逐步建立国家可持续发展的政策体系、法律体系，建立可持续发 展的综合决策机制和协调管理机制。 2 4e r p 概述 e r p ( e n t e r p r i s er e s o u r c ep l a n n i n g ，企业资源计划) 的概念首先是由 g a r t n e r g r o u pi n c 公司提出的，在提出后的短暂时间里，e r p 系统迅速成熟起 来，现已成为企业新代管理信息系统的主导。据统计，全球5 0 0 强企业有 8 0 使用了该系统。e r p 系统是知识经济时代背景下的产物，在e r p 系统思 想罩充分考虑了企业的所有资源有效参与市场竞争的问题，这些资源包括供 应商、制造商、分销网络、客户等，并且有效的安排企业整条供应链的产、 供、销活动，全而提高效率和获取市场竞争优势。 2 4 1 基本概念 g a f l n e rg r o u pl n c 公司在2 0 世纪9 0 年代初，根据当时信息技术的发展和 企业供应链管理的现状，预测未来制造业管理信息系统的发展将发生变革， 提出了企业资源计划e r p 的概念。o a r c n e rg r o u pi n c 公司的定义分为管理思 想、软件产品、管理系统三个层次： 首先是根据g a r t n e rg r o u pi n c 提出的整套企业管理系统体系标准，e r p 实质上是从制造资源计划m r pu 基础上发展而来的面向供应链( s u p p l y c h a i n ) 的管理思想： 其次，e r p 是综合应用了c s ( 客户机服务器) 体系、关系数据库结构、 1 6 强川大学硕士学娩谚文 溅淹黠象按零、蚕形弱户赛嚣、纂嚣健滋客、弱终逶谖等绩意技拳裁曩，势 潋e r p 管理愚想为灵魂的软 牛产裱： 总之，e r