（公共管理专业论文）湖南地方税收的成本与效率分析.pdf

国防科学技术大学研究生院公共管理硕士( m p a ) 学位论文 摘要 我国于1 9 9 4 年建立了分税制财政管理体制，初步确立了较为完善的中央税体 系，同时在体制上相对固定了中央与地方之间的财政分配关系，这标志着我国地 方税体系的初步确立。分税制改革十多年来，地方税体系的建设有了很大的发展， 地方税的收入总量不断增长，地方税收作为一个地方财政收入的主要来源，同时 也是地方进行基础设施建设的重要资金来源，与地方经济发展十分紧密，与基层 纳税人自身利益也息息相关，在地方和国民经济中具有举足轻重的地位。 尽管我国地方税收体系在建立后取得了很大的成绩，但同时也存在一些问题。 本文在对国内外研究动态进行总结的基础上，首先对税收成本、税收效率以及税 收成本和效率之间的关系进行了界定，并分析了地方税收的特点和存在的必要性； 接着建立了评价地方税收成本与效率的指标体系，并参照指标体系，以湖南省的 地方税务数据为基础，分析了湖南地方税成本与效率的现状，找出了影响湖南地 方税收成本与效率的因素；最后，针对发现的问题，提出了降低地方税收成本、 提高湖南地税效率的对策建议。 主题词：地方税收成本与效率，层次分析法，地方税收环境 第i 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕士( m p a ) 学位论文 a bs t r a c t a r e re s t a b l i s h e daf i n a n c i a lm a i l a g e m e n ts y s t e mo ft a xd i s t r i b u t i o ni nl9 9 4 ，c h i n a a l s oe s t a b l i s h e dar e l a t i v e l yp e r f e c tc e n t r a lt a xs y s t e m ，a tt h es 锄et i m ef - e db e t w e e n t h ec e n t r a la n dl o c a lf i n a n c i a la 1 1 0 c a t i o nr e l a t i v e l yi nt h es y s t e m n i ss i g n j f i e st 1 1 a t c h i n a sl o c a lt a xs y s t e mh a sb e e n “t i a l l ye s t a b l i s h e d m o r et h a nt e ny e a r sa n e rt 1 1 e r e f o 咖o ft h et a xs y s t e m ，t l l eb u i l d i n go ft l l el o c a lt a x e sh a sb e e nm a d eg r e a tp r o g r e s s ， t l l et o t a ll o c a lt a xr e v e n u eg r 0 、拥n g t h el o c a lt a x e si sn o to n l yt l l em a i ns o u r c eo f i n c o m ef o rl o c a lf i n a n c e ，b u ta l s op l a c e sa l li m p o r t a n tr o l ei ni n 觚仉i c m r e ，a si t sv e 巧 c l o s e l yw i mt h el o c a le c o n o m i cd e v e l q ) i n e n t 锄dt l l e 伊a s s - r 0 0 t st a ) 【p a y e r s ，t l l el o c a lt a x s y s t e mp l a y sad e c i s i v er o l eo nm ei l a t i o m le c o n o r n y a i t l l o u g hg r e a ta c l l i e v e m e n t sh a v eb e e nm a d ea r e rt h ee s t a b l i s l l i l l e mo fl o c a lt a x s y s t e mmc h i n a ，t h e r ea r es t i l ls o m ep r o b l e m s b a s e do nt h es u m m e du po fs t u d i e sb y t h ed y n 锄i ca th o m ea i l dd b r o a d ，t h j sp a p e ri n 仃o d u c e dt h et a xc o s t ，t a ) 【e 衔c i e n c ya 1 1 d t l l er e l a t i o n s l l i pb e 似e e nt h e m a na n a l y s i so nt l l ec h a r a c t e r i s t i c sa i l di t sn e e dt oe x i s to f t l l el o c a lt a xs y s t e mw a sd o n ea tf i r s t t h e ne s t a b l i s h e d 锄i n d e xs y s t e mt oe v a l u a t i o n 1 0 c a lt a ) ( c o s ta n de m c i e n c y ，a j l du s et 1 1 ed a t ao fh u n a np r o v i i l c et oa n a l y z em ec o s ta i l d e 伍c i e n c yo fl o c a lt a x e sq u 0 踮札i o n ，i d e n t 饰e dt h ef a c t o r sw h i c hi m p a c t e dt 1 1 el o c a l 伽【e sc o s ta i l de m c i e n c yo fh 吼a l lp r o v i n c e ，f i n a l l y ，i i lv i e wo ft h ep r o b l e m si d e n t m e d a b o v e ，、v eg i v es o m ep o l i c yp r o p o s a l so nh o wt 0r e d u c i n gc o s t sa n di n l p r 0 v et l l e e 伍c i e n c vo fh u n a nl o c a jt a 【) 【e s k e yw o r d s ：c o s t sa n de f f i c i e n c y o f i o c a it a x e ss y s t e m ，a h pm e l h o d ， e n v i r o n m e n t0 fi o c a it a s y s t e m 第i i 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕士( m p a ) 学位论文 表目录 表3 1 不同类型企业纳税直接货币成本2 9 表3 2 地方税收成本与效率评价指标体系3 1 表3 3 子系统层各指标权重的确定3 2 表3 4 地税体系税法执行情况子系统各个体指标的判别矩阵与权重3 3 表3 5 湖南省各地区税收成本与效率指标原始值3 5 表3 6 指标数据的标准化处理结果3 6 第1 v 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕十( m p a ) 学位论文 图目录 图3 1 湖南省地税机构设置图2 0 图3 2 湖南省2 0 0 5 年各类型纳税户分布比例。2 2 图3 3 湖南省历年地税收入总额2 3 图3 4 湖南省历年地税收入总额增长率2 4 图3 52 0 0 5 年湖南省地税收入来源2 4 图3 62 0 0 5 年湖南省地税收入地区分布2 5 图3 72 0 0 5 年湖南省地税主要成本项构成2 6 图3 81 9 9 5 2 0 0 5 年湖南省地税成本总额增长情况( ) 2 7 图3 92 0 0 5 年湖南省各地区人均地税征收额2 8 图3 1 02 0 0 5 年湖南省各地区税收成本与效率综合指标。3 7 第v 页 独创性声明 书人声明所呈交曲学位：论：屯是我本人存导师指导下迸行的研究二仁互，敢褥 ：；i j 硒琵成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方夕；、，论宠中彳：筑音 曩瞅，：j 已经发表釉挎写过的研究成果，也不包含为获得国防科学技术大学或其它 磬鸳巩构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对率研究所敞钧1 乇 谬置越均巳在沧文中作了明确的说明并表示谢意。 竿在论z 题翟：一塑蛊盟友煎蝗鲮盛奎曼熬空筮堑一一 学位论文作者签名：一娅 日期：夕口。尹年3 月莎薯 学位论文版权使用授权书 本人完垒了解国防科学技术大学有关保留，使用学位论文的规走。誊人援扳 潜笏柠学拶- 术大学可以保留并向国家有关部门或机构送交论文酶复印件和电予 ：社允许论文菝查阅和借阕；可阻将学位论文的全部或部分内容编，k 舂关教罨 霉蹙行检索可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、正编学位论冀 f 保密学位论文在鼹密后适用本掺权书) 圣位癌z 题目：麴瘟照麦毯蝗鲮盛奎生煎室金堑 一一 _ i j 期：；矿。步年3 尼石画 日期：二伊孵方月夕g 国防科学技术大学研究生院公共管理硕士( m p a ) 学 _ 7 = 论文 第一章绪论 1 1 选题的背景和意义 我国于1 9 9 4 年建立了分税制财政管理体制，初步确立了较为完善的中央税体 系，同时在体制上相对固定了中央与地方之间的财政分配关系，这标志着我国地 方税体系的初步确立。分税制改革十多年来，地方税体系的建设有了很大的发展， 地方税的收入总量不断增长，仅2 0 0 4 年，全国总税收收入为2 5 7 2 3 5 亿元，其中 地方税收总额为9 2 0 3 9 亿元，地方税专门征收机构的设置提高了地方税征收管理 的效率，地方聚财理财的积极性得到提高，促进了地方经济的增长。 但是，由于我国分税制的改革是在保留既得利益的条件下进行的，主要是为 了扭转中央财政收入比重过低的分配格局，过多地考虑了中央集权的需要，这导 致中央税收收入占整体税收收入比重逐年增加，中央税收体系得到了加强，而地 方税制改革则严重滞后，地方税缺乏对地方财力具有决定性影响且规模大、来源 长期稳定的主体税种，地税征收存在增长幅度小、税源零星分散、受限制因素多、 征收难度大且征收成本高、征税效率低等问题，有学者的研究指出，仅以湖北省 为例，从1 9 9 8 年到2 0 0 2 年间，该省税收年平均增长率为1 7 9 2 ，而征税的支出 年平均增长率达到了2 8 0 5 ，税收效率则平均每年平均下降0 6 9 ，可见大量税 收增加的同时，也伴随着更大的征税成本以及更低的征税效率，并且随着我国经 济的发展，地方税体系中存在的这些问题不但没有解决反而越来越突出，影响了 地方经济的进一步发展，也不利于我们进一步深化财税体制改革，不利于我们建 立规范化的分税制财税体制。在这样的背景下，研究地方税收的成本与效率问题 就成了当前我们讨论的热点问题。 地方税收是一个地方财政收入的主要来源，同时也是地方进行基础设施建设 的重要资金来源，与地方经济发展十分紧密，与基层纳税人自身利益也息息相关， 在地方和国民经济中具有举足轻重的地位。本文的研究具有以下理论和实践上的 意义：( 1 ) 理论上，将税收的成本和效率分析的理论应用到地方税收体系，对于 修正相关的理论体系、增强理论体系的适用能力、完善税收相关理论体系建设具 有重要意义。( 2 ) 实践方面，有利于更好地深化地方税收征管体系改革、简明机 构设置、降低成本、提高征管质量：有利于尽可能将税源潜力转化为现实税源、 改进征管稽查手段、方法，提高征管效率、完善征管体系、切实履行税务机关的 职责、防止税收流失、创建和谐纳税体系，实现真正意义上的分级分权分税；有 利于构建新型的适应市场经济要求的财政运行机制，实现各地区以及全国范围内 未来财力的稳定快速增长和重点行业的健康快速发展。 第1 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕士刚p a ) 学位论文 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外关于税收成本与效率问题的研究 国外关于税收成本与效率的理论是随着税收活动乃至整个社会经济活动不断 发展而形成和发展的，它起源于经济学家提出的税收原则理论。 1 7 世纪，英国古典政治经济学创始人威廉配第( w i l l i 锄p e t t y ) 在其代表作 赋税论和政治算术中首次提出了关于税收成本的问题，指出当时英国税 收制度“征收手续既不简便，费用也不节省，它是包给捐税承包人征收的，而捐 税承包人又不确切知道怎样做才算合理，就把收税的权利层层转包下去，以致到 了最后，贫民所被课征的金额，竞达到国王实际拿到的二倍【l 】，并且提出了“征 税费用不能过多，应注意尽量节约f 2 】，的节约标准。此后，德国后官方学派代表人 物尤斯蒂( j o h a i m h e i n _ r i c hg o t t l o b e v o nj u s t i ) 发展了威廉配第的思想，提出了 国家征税要“挑选征收费用最低的货物课税纳税手续要简便，税金分期缴纳， 时间安排得当 等暗含税收成本的经济思想p j 。 进入1 8 世纪后，资本主义迅速成长，社会经济快速而稳定地发展，资产阶级 在经济上普遍要求自由竞争，减少国家干预，此时，另一位英国古典经济学家亚 当斯密( a d 锄s m 池) 在他的著作国民财富的性质和原因的研究中，提出了 著名的税收四大原则，即平等、确实、便利和最小征收费用原则。其中最小征收 费用原则又称为行政原则，是指人民交纳的税款必须尽可能多地归入国库，否则 就是浪费f 3 j 。 1 9 世纪，资本主义社会各种矛盾日益激化，贫富两极分化严重，一些西方学 者试图在资本主义经济制度不变的前提下，借助于某些所谓“社会政策”，实现对 资本主义的“改良 ，提出了税法是实现其“社会政策，即解决社会问题的最重 要工具。以此为基点，法国学者让巴蒂斯特萨伊( j e a n - b a t i s t cs a y ) 在继承斯密 的税收最小征收费用原则的基础上，从税收收入的角度谈到了他自己对税收成本 的理解【4 】。他提出，要提高税收收入，就必须注意两个方面的问题，一是应该赋税 公平，以最大限度地保护纳税人；二是应该适度征税，以尽可能地保护税基和税 源。德国社会政策学派代表人物阿道夫瓦格纳( w 起n e r ) 则提出了“财政政策原 则 、“国民经济原则 、“社会正义原则 、“税务行政原则 ，他认为收入要充分， 税收要有弹性；选择税源和税种要适当：要普遍、平等；要确实、便利、征收费 最省，而且不仅要求税务部门的稽征费用小，还要求纳税人在服从税法、履行纳 税义务所发生的费用也应尽可能的小。 进入2 0 世纪后，资本主义社会阶级矛盾更加尖锐，经济危机愈加频繁，使一 些西方学者对传统的自由经济竞争学说和“供给能自动创造需求”的“萨伊定律” 第2 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕士( m p a ) 学位论文 等产生了怀疑，开始寻找新的经济理论来取代。于是，国家以财政政策和货币政 策来干预经济的凯恩斯主义应运而生【5 1 ，其后，与凯恩斯主义对立的货币学说派、 供应学派亦相继问世，他们各自提出了自己的税法基本原则理论，西方税收理论 有了长足的发展【6 j 。如6 0 年代的著名经济学家哈伯格( a h a r b e r g e r ) 提出了额外 税负“三角形理论，它既包括了税务系统范围内的征收管理成本，又考虑了由 于课税形成的纳税成本和扭曲成本，大大丰富了税收成本的内涵r 7 1 。2 0 世纪8 0 年 代，随着轰轰烈烈的纳税人权利运动的兴起，美国、英国、加拿大、澳大利亚等 发达国家纷纷制定纳税人权利宪章，税收遵从成本作为影响纳税人权利的重要 因素，开始受到各国税务当局和专家学者的广泛关注，取得了非常丰富的研究成 果。如美国财政学家马斯格雷夫( m u s g r a v e ) 在他的课税三原则中，提出“应该 尽量节省征收费用和纳税费用1 8 p 。此外，美国的斯莱姆罗德( s l e m r o d ) 和索罗姆 ( s o m m ) 、阿瑟李特尔( a n b l l r d l i t t l e ) 、霍尔( h a l l ) 、佩尼( p a y n e ) 等学者还 专门就美国的所得税制纳税成本作了大量的调查研究。 尽管当代西方经济学界不同学派对税收原则的阐述不尽一致，但较为流行并 得到社会广泛认同的是“效率一、“公平一和“稳定 原则，税收效率原则是指税 收制度的设计应讲求效率，必须在税务行政、资源利用、经济运转的效应等三个 方面尽可能讲求效率，以促进经济的稳定与发展，它包含了两层含义：一是要尽 量缩小纳税人的超额负担，尽量减少税收活动对经济运行的干扰，从而提高经济 效率：二是要尽量降低税务行政费用和纳税人纳税遵从费用，使征纳双方花费的 费用尽量的小，从而增加税收的实际收入数量。 1 2 2 国内关于税收成本与效率问题的研究 ( 1 ) 关于税收成本问题的研究 关于税收成本概念的研究对于税收成本的概念和内涵，国内学者的观点都 比较一致，一般都认为税收成本是在现存经济条件和体制下，国家( 政府) 实施 税收分配全过程所发生的一切有形和无形成本，包括征税成本、纳税成本和经济 成本【9 】。其中征税成本是税务部门在行使征税权、组织税收收入过程中所花费的 各种直接成本和间接成本，【l o j ；纳税成本是纳税人在履行其纳税义务时所支付的 各种资源的价值【1 1 l ；经济成本是指由于课税而使纳税人被迫改变经济行为所造成 的效率损失i l 引。 关于税收成本现状及其影响因素的研究，学者们的研究指出，税收制度、 税收征管以及纳税人纳税意识都会对税收成本产生重大影响【l3 1 ，由于我国税制不 尽合理【9 j ，政府通过计量收入、财富或消费能力来量度纳税能力需要较高税务部 门由于要尽力阻止税务套利机会产生额外的税负成本，政府控制避税、逃税需要 第3 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕十( m p a ) 学位论文 支付相关的费用【l 引，地方政府行政干预过多，以及纳税人的纳税观念淡薄【l 引、人 员素质较低且配置不合理i l6 1 ，使得我国当前税收成本偏高。 关于降低税收成本的对策研究，不同学者从不同角度提出了降低税收成本 的对策，包括必须实行税权的高度集中，逐步简化与完善税制模式，实现人员机 构设置精兵简政，大力优化税收环境【1 7 l ，积极发展经济，培植涵养税源【1 8 j ，加强 经费管理，加强税收宣传，建立信用体系，开展税务代理【2 0 1 ，推进税收征管现代 化进程【1 9 j ；完善提高税收净收益水平的配套措施以及建立和完善税收成本与核算 机制【”】；构建和谐的税收征纳关系2 0 0 6 1 2 。 ( 2 ) 关于税收效率问题的研究 关于税收效率内涵的研究，学者们认为收入并不就等同于效率，人数多也 不代表征税效率越高【2 2 j ，税收效率一般通过税收成本与税收收益的比率来衡量， 至少包含三个层次的含义：第一层次是税收的行政效率：第二层次是税收的经济 效率：第三层次是税收的社会生态效率【2 引。而且，税收效率是一个历史的范畴， 具有广泛的社会、经济影响1 2 4 j 。 关于提高税收效率的研究，提出了提高税收效率的必须进一步完善税制改 革，兼顾中央与地方利益，充分调动各级政府积极性，保证宏观经济健康协调发 展【2 2 1 ；进行税制的优化；建立“低效税收舍弃制度”；合理配置资源，依靠资源 配置提高税务工作质量和效率；实现税收管理信息化，依靠科技手段提高经营效 率；健全税收法律体系，依靠科学税制提高税收管理效率【2 5 】。深化征管改革，提 高征管质量和效率【2 q ；稳步推行机构改革，保证人员精干、决策科学：强化成本 意识，厉行节约，将降低税收成本作为提高税收效率基础环节抓实1 2 7 】。 ( 3 ) 关于税收成本与效率问题的研究 认为实现征管社会化，减少成本，是提高税务工作效率和行政效率的主要途 径：加强内部管理，提高干部素质是降低成本提高效率的内在因素1 2 8 】；指出税收 效率除了税收本身的效率外，更应注重经济效率，而且不能离开税收成本空谈效 率，应从市场与经济的运作中考察税收成本与效率，使税收效率建立在税收成本 核算的基础之上【2 9 】；同时还指出尽管降低税收成本不是提高税收效率的惟一途 径，但提高税收效率的最有效途径就是降低税收成本p o 】；此外，还有学者认为 虽然降低税收成本是提高税收效率最主要的方面，但是提高税收效率，要在税收 收益不变的情况下，通过降低成本来实现p 。 1 2 3 国内关于地方税收成本与效率问题的研究 国内针对地方税成本与效率问题的研究并不是很多，主要有以下几位学者进 行了相关的研究： 第4 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕士( m p a ) 学位论文 熊矛，刘黎明对湖北省某市三个县的税收成本与效率情况进行了调查，发现 由于经济发展滞后、地方税制不完善、税收环境不好、征税水平不高、内部管理 不严等原因，导致现有地税成本与效率呈现出税收成本总体偏高、人均贡献明显 偏低、支出结构不尽合理、区域成本差异较大等特点，针对上述问题，作者提出 要从五个方面来降低地税成本，提高地税效率：一是优化传统产业结构，增强税 收增长后劲；二是改革现行地方税制，拓宽地税收入渠道；三是健全地方收入体 系，改善税收征管环境；四是深化税收征管改革，加速征管信息化进程；五是建 立成本核算制度，强化财务管理监督【3 2 】。 张炳华分析了我国地方税收征管改革中出现的一些深层次矛盾，提出深化地 方税收征管改革的目的是实现税收法治，提高征管效率；重点要着力解决的问题 是：政策法规的贯彻与执行是否全面彻底、经济税源的调查与监控是否严密有力、 税务信息的采集与处理是否灵敏科学、纳税申报的信息与质量是否真实可信、税 收征管的行为与手段是否规范合法等【3 引。 王卫东以河南省禹州市和长葛市为例，发现这两个市通过改变以往一个乡镇 设一个税务所的做法，将不同乡镇的税务所进行合并之后，不仅加强了税收管理， 提高了征管质量，加强了队伍建设，同时也节约了经费支出，降低了税收成本， 加强了监督制约。因而，作者认为，实行区域集中化管理是解决地方基层税收建 设的一个好途径瞰j 。 此外，四川大学的柳英以“完善我国地方税体系的研究作为自己的硕士论 文研究方向，在对当前我国地方税体系存在的主要问题进行分析的基础上，作者 选择从地方税收入规模的完善、地方税结构的完善、地方税税权划分的完善三个 方面，对如何完善我国地方税体系进行了论述【3 5 1 。北京林业大学的蒋颖以“北京 市地方税收征管体系分析与改革研究 作为自己的论文方向，通过深入认真地对 北京市地方税收征管体系所面临的国内外经济环境、税制及其征管模式改革的总 体状况、自身现状以及国内外先进经验进行分析，认为目前北京市地方税收征管 体系还存在一些问题，指出应当积极借鉴国内外先进的研究与实践经验，根据我 国经济发展形势需要，结合北京首都经济特色及发展方向，立足自身，不断总结 经验教训，开拓进取，树立税法的执法刚性，实现机构简明高效、征管稽查体系 日渐科学规范、干部队伍素质不断提高、信息化建设不断推进、纳税服务水平不 断提高的改革目标，集中力量创建具有首都经济文明特色的现代化的公共管理部 门【3 6 l 。 1 2 4 发展趋势及简要评述 国外关于税收成本与效率的理论侧重于对税收原则进行阐述，从宏观的角度 第5 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕十州p a ) 学位论文 对整个国家的税收原则进行研究，缺乏针对地方税收成本效率的研究。国内关于 税收成本与效率的研究较多，从不同的角度就降低税收成本、提高税收效率进行 了研究，同样他们的研究也没有把国税和地税区分开来，事实上这两者还是存在 很大的差异，地方税收的目标、面对的经济环境、各种制约条件都与国税有很大 的不同，不能简单地把两者等同起来。而国内针对地方税收的成本与效率问题虽 然有学者进行了研究，但是他们的研究并不充分，基本上还是套用与国税相同的 研究思路，缺乏针对地税特点的创新和独特研究。此外，对于成本与效率问题， 国内很多学者都简单地认为降低成本就能提高效率、提高效率就是要降低成本， 事实上两者的关系要复杂一些。随着我国中央与地方税制体系的建立，学者们对 地方税收体制的作用及不足的研究在不断的加深中，本文顺应这一趋势，将重点 研究湖南省地方税的成本与效率，在对两者关系以及对地方税收成本与效率现状 进行分析的基础上，结合地方税收的特征及其它条件，提出降低地方税的成本、 提高地方税效率的措施，以期弥补相关方面研究的不足。 1 3 研究方法、创新点和篇章结构 1 3 1 主要研究方法 定性分析与定量分析。从整体上看，都要运用定量分析和定性分析相结合的 方法，但在分析湖南省地方税收体系成本与效率现状、构建我国地方税收成本与 效率指标体系时侧重于定量分析；在阐述地方税收基本理论、分析影响地方税收 成本与效率的因素以及对策的提出时则测重于定性分析。 层次分析法。使用此方法来计算指标权重，在对指标体系划分层次的基础上， 通过专家意见得到判别矩阵，以矩阵来计算特征值和特征向量，并对所的特征向 量进行归一处理，最终得到地方税收成本与效率指标体系中各指标的权重。 1 3 2 本文创新点 第一，构建了具有普遍意义的评价地方税收成本与效率状况的指标体系，得 到了综合评价指数的计算公式，收集相关变量数据并进行相应处理，就能很少地 对我国各地方税收体系进行评价，此为研究内容的创新。 第二，采用理论结合实际的分析方法，通过对湖南省地方税收的成本与效率 现状进行分析，找出一对各地区税收成本与效率都会产生影响的关键因素，在此 基础上提出降低地方税收成本、提高地税效率的相关对策，此为研究内容的创新。 第三，与以往单纯研究税收成本，或者单纯研究税收效率，或者单纯研究中 央税收成本，或者单纯研究地方税收税制等不同，本文仅以湖南省地方税收作为 第6 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕士( m p a ) 学位论文 研究对象，研究一般意义上的地方税收，并且将地方税收的成本与效率问题结合 起来，考虑两者的内在联系。此为研究视角的创新。 1 3 3 本文篇章结构 第一章，首先明确了研究地方税收成本与效率问题的目的和意义，之后简单 阐述了国内外对税收成本与效率问题的研究现状，最后介绍了本文的研究方法、 创新点和篇章结构。 第二章，对地方税收成本与效率的一般原理进行介绍，首先介绍了关于地方 税收的基本理论，之后明确了税收成本与税收效率的内涵，最后简单阐述了税收 成本与税收效率的内在联系。 第三章，对湖南地方税收成本与效率状况进行了简单分析，介绍了如何评价 地方税收系统的成本与效率问题，建立了综合评价指标体系，并从地税税制、征 管水平、管理水平、人员素质和税收环境等方面分析了导致地方税收成本过高、 效率低下的因素。 第四章，从完善税制、加强征管、加强成本意识等方面提出了降低地税成本、 提高地税效率的对策建议。 第7 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕七( m p a ) 学位论文 第二章地方税收成本与效率分析的基本理论 2 1 地方税概念和特点 研究地方税收的成本与效率问题，首先要对地方税的基本理论有所了解，本 节就对地方税的概念、地方税的特点地方税收体系在我国存在的必要性进行简单 的介绍。 2 1 1 地方税的概念 地方税的概念是我们研究地方税收问题的前提，过去，我们通常将地方税定 义为“划归地方财政作为固定收入的各种税收 。关于地方税概念主要有过以下几 种观点：凡是地方政府管理的税种就是地方税；在一国地方税收管理体制中 划分为地方固定税的就是地方税；由地方支配使用的税就是地方税；历史上 一直作为或者习惯性作为地方性税收的就是地方税。1 9 9 4 年实施分税制改革之后， 地方税的内涵和外延都发生了变化，原来的定义显得很不周全，从现代意义上讲， 地方税不仅是一个关于收入归属的分配概念，它还应该包括立法、政策制定、征 收管理和机构设置等等一系列内容。 地方税是与中央税相对应的概念，确定一种税是中央税还是地方税，从国际 惯例上看，主要取决于五个方面：由谁确定征税和不征税；由谁确定税基； 由谁确定税率：由谁确定征收管理；由谁获得最后收入。也就是说，地方 税不仅仅是根据收入归属来进行划分，它还包含了税收征管以及税收立法等多方 面的内容。从世界范围看，通常西方国家的地方政府有权选择税基和确定税率， 几乎所有的发达国家都赋予地方政府至少一种税率的制定权，有一些国家则是让 地方政府在一定的税率范围内进行选择。对于大多数发展中国家来说，主要税种 和税基税率都是由中央政府统一制定，地方政府无权设置税率，没有独立的调整 权，只能对地方税税权起到监控的作用。 结合中国目前的实际和国际划分地方税的标准，我们认为，我国的地方税是 指“根据中央与地方事权划分的状况，按照财政管理体制的特点和要求确定的， 由中央或地方立法，由地方负责征收管理，其收入由地方专享的各类税收的总称 。 它是地方财政收入的重要来源，也是国家在中央政府与地方政府之间对各种税收 收入的归属和管理权限进行划分的产物。要正确的理解这一概念，我们应该注意 两个问题：一是地方税属于财政管理体制的范畴，而不是简单的地方收入问题， 是适应分税制财政管理体制的要求而产生的，是分级政府和分级财政的要求：二 第9 页 国防科学技术人学研究生院公共管理硕十( m p a ) 学位论文 是地方税作为国家税收的一个重要组成部分，属于税收范畴，反映的是中央与地 方税收权益的分配关系，是对原来中央所拥有的税收管理权限和收入的分配，而 不是政府与纳税人的分配关系。 2 1 2 地方税的特点 地方税除了具有税收的一般特点以外，与中央税相比，它还有自己的特点： ( 1 ) 税源的地域性 地方税是具有地方区域性的税收。首先，由于各省、市所处的地理位置不同， 各地方的经济来源不同，地方税也就不同；其次，各省市经济发展程度不同，税 收资源也就不同：最后，每个地方有各自的地理结构特点，相应的有适应地理结 构特点的经济结构，由于各地产业结构不同，导致地方税结构不同，尤其是对于 我国这样一个国土面积广阔的国家来说更是如此，东部与西部、内陆与沿海在地 方税方面有着很大的差异。 ( 2 ) 税源的分散性 对于税基宽、收入弹性充足、便于征收管理的税种，一般划归中央税；而对 于那些税基窄、收入弹性不高、零星分散的税种，一般纳入地方税。因此，地方 税的征税对象很不集中，从农村、集市到城镇，从生产经营企业到行政事业单位， 从机关、团体到个人，几乎无所不包。 ( 3 ) 地方税权的相对独立性 地方税权并不是全部掌握在中央手中，而是不同程度的集中于地方，表现出 一定的独立性。这是由国家在政治和经济上实行分级管理体制所决定的，也是地 方政府管理本地区经济与社会事务的实际需要。各国国家政体和管理体制不同， 相对独立的地方税权所包含的内容也就有所不同。有些国家的地方政府拥有税收 立法权，可以自行设立税种，独立性较强；有些国家的税种则由中央政府统一设 立，立法权由中央政府统一掌握；有些国家虽然税种由中央政府统一设立，立法 权由中央政府集中掌握，但可以根据财政管理的需要，特别是为了调动地方积极 性，划出一部分税种给地方，其管理权和使用权也应该下放给地方，地方有调整 税率和减免税的权限。 ( 4 ) 地方税税基的非流动性 从效率角度出发，地方税税基应该是非流动的，或者是难以流动的。根据这 一特点，把财产作为地方税税基较为理想。可以诱导地方政府重点投资于交通、 邮电、科研、教育、公共事业、环境保护等市场资源配置失灵的领域，加强地方 基础设施和地方基础产业的建设，改善投资环境，吸引外来资金，扩大本地房地 产、车船使用等方面的税源，增加地方财富，从而扩大地方税收收入规模。 第1 0 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕士( m p a ) 学位论文 2 1 3 地方税收体系存在的必要性 社会主义市场经济发展要求建立健全宏观国民经济体系，实现对经济运行的 最有效的间接调控，以保证经济运行的质量和速度。地方税收体系作为其中一个 重要的方面，应该予以尽快的建立和完善【3 5 1 。 ( 1 ) 市场经济发展的不平衡性要求建立地方税收体系 社会主义市场经济具有市场经济的一般特点，从市场体系的建设看，必须具 有统一性和开放性，这是市场体系的本质要求，是市场体系的特性。市场体系的 统一性是指各种国内市场间是一个统一的整体，不应该存在行政分割与封闭的状 态。部门或者地区对市场的分割会缩小市场的规模，限制资源的自由流动，从而 降低市场配置资源的效率。但是，社会主义市场经济的发展还具有不平衡性，特 别是在目前，我国的市场经济正处于培育发展阶段，发展中国家二元经济的特点 表现较为突出：较发达的商品经济与自给自足的自然经济并存，少数经济发达地 区和大城市较成熟的市场体系与边远贫困地区的农村初级市场并立。因此，单纯 强调市场统一税法也要统一，市场公平要求税权集中，对地方税也高度集中税权， 是不公平也不合理的。这样做会使地方政府无法根据当地经济社会发展的实际情 况进行必要的、合理的、及时地调整，不利于发挥中央和地方的积极性。就是市 场经济发达的国家，这种区域经济的不平衡也是存在的。除了健全统一的中央税 收体系以外，建立地方税收体系的必要性是显而易见的。 ( 2 ) 政府职能的层次性要求建立地方税收体系 在市场经济条件下，政府承担着弥补市场缺陷的重要使命。提供市场不能提 供或者不能有效提供的公共产品是其中一项重要职能，政府职能既具有系统性又 具有层次性。中央政府和地方各级政府共同构成整个国家行政机构系统，但他们 又具有独立性，分别履行着不同的职能和责任。 从中央和地方进行分级调控的角度看，实行中央和地方分级调控是十分必要 的。首先，国民经济的稳定发展和有效运行需要赋予地方政府一定的调控权限。 在我国各地区经济发展水平差异很大的情况下，实行单一集权型的调控体制，不 可能保证国民经济的稳定、协调、健康发展：一是单一的中央集权，不可能做到 有效地及时决策，而且“一刀切 的政策往往会给经济运行带来无法弥补的损失； 二是不能有效地调动地方政府的积极性，没有调控权的地方政府，在整个经济活 动中，只能被动消极地等待中央的决策，同时也不能对自己的行为进行有效的约 束。从而对整个经济活动造成不良的影响。 其次，地方政府拥有一定的调控权，是实现其地方利益的需要。传统体制下， 地方政府作为中央政府的延伸，地方政府没有自己的利益需要，地方政府就没有 第l l 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕+ ( m p a ) 学位论文 必要，也不可能拥有自己的调控权。随着社会主义市场经济体制的确立和发展， 地方政府逐渐由非利益主体向利益主体转化，特别是由于分税制财政分级管理体 制的实行，地方利益被进一步强化，地方政府为了维护自身的利益，实现自身的 职能，必须具有一定的经济调控权限。 第三，地方政府在经济中的功能和作用决定了地方政府拥有一定的调控权限。 在社会主义市场经济条件下，地方政府的职能和行为已经发生了转变，政府的主 要职能己经由直接经营转变为协调、监督、管理和服务等等。为生产的发展创造 良好的社会经济环境，地方政府成为中观经济的主导力量，这主要表现在：( 1 ) 地 方政府充当中观经济的决策者，保证区域经济的协调稳定发展：( 2 ) 地方政府提供 区域公共产品，充当基础设施的投资者。( 3 ) 地方政府还充当了资源动员、开发、 生产要素凝聚结合的组织者。这些功能和作用决定了地方政府虽然不能直接干预 企业的生产和经营活动，但是必须拥有对经济活动的一定调控的权力。 政府职能具有层次性，为了满足中央政府和地方政府职能分工的层次需要， 作为公共收入的税收，需要按相应的税额、税率、税种、税制等不同方式进行分 割，因而形成中央税收和地方税收。由于地方政府事权财权的独立性，必须建立 完善的地方税收体系才能满足地方政府有效行使职能的需要。因此，地方税收体 系建设是发挥地方政府作用的必要条件。 ( 3 ) 分税制财政管理体制的建立和完善要求建立地方税收体系 1 9 9 4 年在进行税制改革的同时，我国实行了分税制的财政管理体制。分税制 是根据市场经济的原则和公共财政的理论确立的一种分级财政管理体制。它是市 场经济国家通行的一种财政管理体制，是处理中央和地方分配关系的一种较为规 范的方式。它根据科学的原则对中央和地方的事权做出合理的划分，并以法律形 式固定下来，减少人为因素与弹性。在收入划分中，分税制按照税种划分中央、 地方税收收入，形成相应的中央税收体系和地方税收体系，这样，每级政府都有 了自己的收入；与此同时，再赋予地方政府一定的权力( 包括地方税税权) ，让其 根据自己的税权范围和支出需求组织收入，履行职责，使其成为责、权、利相结 合的一级相对独立的政府。所以，只有建立起健全、完善的地方税收体系，地方 政府有了相对充裕的收入来源，有了与其职责相对应的权力，才能确保分税制长 期、稳定、规范运作，使中央、地方分配关系走向良性循环；只有建立相对独立 的地方税收体系，才能充分调动地方政府开辟地方财源，提高其课税的积极性。 可见，健全完善的地方税收体系是实现分税制改革目标的重要条件，有利于分税 制的改革及其完善，有利于合理处理中央与地方分配关系。 第1 2 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕十( m p a ) 学位论文 2 2 税收成本与税收效率的内涵 2 2 1 税收成本的内涵 研究税收成本首先要科学地界定税收成本。英国古典政治经济学家亚当斯密 最早提出“最少征收费用”原则，即“一切赋税的征收，须设法使人民所付出的， 尽可能等于国家所收入的 ，这是对税收征收成本最原始的表述。而亚当斯密和 德国社会政策学派代表瓦格纳所称的“便利 原则，则强调税制应使纳税人缴税 方便，包括纳税的时间、方法、手续的简便易行，这其实蕴含了节省缴纳成本， 即纳税“奉行费用 的思想。其后，西方各个经济学派提出了各种治税思想，各 种税收原则也纷纷出台，但归纳起来，无一不体现“便利”原则和“最小征收费 原则。 一般来说，税收成本有狭义与广义之分，狭义的税收成本主要从征收者和缴 纳者两个方面产生的，即它是税收征纳主体在税收征收管理过程中所付出的一切 代价的总和。事实上，尽管税法在建立的时候有中性原则，但一部税法的产生或 多或少会对社会资源的配置产生一定的影响，这是税收所产生的社会成本。因而， 广义的税收成本是指国家征税对资源配置和经济机制运行产生影响而形成的额外 负担或收益和在税收征收管理过程中征税部门与纳税人因税收征纳所付出的一切 代价的总和，它包括征税成本、纳税成本和社会成本三个部分。 ( 1 ) 征税成本 征税成本是指政府为取得税收收入而支付的各种费用，一般特指税务机关为 征税而花费的行政管理费用，包括税务机关工作人员的工资、津贴、奖金和福利 费支出等：税务机关办公场所、通讯设备的经费、办公设施及交通，其他固定资 产购置、维修费或货币支出；对纳税人的辅导费用，税法宣传普及费、税务人员 的培训费用、协税护税费用、委托代征、代扣费用；税务机关为筹备税收立法、 实施税制改革而付出的费用；税务机关在征税过程中因采取特定手段、实施特定 措施而支出的其它费用等等。征税成本是税收成本中最直接、最容易量化的一类。 ( 2 ) 纳税成本 纳税成本一般是指纳税人在履行纳税义务过程中所投入的人力、物力、财力 支出，可分为货币成本、时间成本和精神成本，由于时间成本和精神成本不易计 量，所以纳税成本又称为隐性成本。它主要由5 个项目要素构成：( 1 ) 办税费用， 包括纳税人按税法要求，进行税务登记费用，建立帐册过程中的纸张、记录费用， 为计算申报纳税购置的计算机、税控机等设备费用、办税人员工资费用、资料费、 交通费、邮寄费等；( 2 ) 纳税人委托税务代理机构代理申报的税务代理费，纳税 人为正确执行税法，合理地缴纳税款，而聘请的税务顾问费，为了合法减轻其纳 第1 3 页 国防科学技术大学研究生院公共管理硕七( m p a ) 学位论文 税义务而组织人力进行税收筹划的费用等；( 3 ) 纳税人订阅税务报刊、杂志费用 及税务工本费：( 4 ) 税收滞纳金、罚款等，即纳税人未按照税法规定期限缴纳税款 及未按规定办理涉税行为而受到的经济惩罚；( 5 ) 其他为纳税而支出的费用。 ( 3 ) 社会成本 税收社会成本即税收的超额负担，是相对正常负担而言的，是指在一定的税 收政策制度下，由于政府课税对经济运行和纳税主体的经济决策产生了不可避免 的扭曲，因而形成了除应纳税款以外的损失或负担。主要表现为：( 1 ) 税收对生产、 消费方面造成的效率损失。征税难免会引起相对价格变化，扭曲消费者和生产者 的选择，对生产造成包括降低产出水平、扭曲要素组合、刺激资源向低效率部门 流动等在内的效率损失，对消费者造成超额负担，损失了消费者剩余。( 2 ) 由于税 制不完善和征管不到位引发的税收流失。税收流失不仅会影响一国政府的财政收 入，而且还会导致政府经济信息失真，误导政府经济政策，造成社会资源配置的 扭曲以及收入分配的失控，这都会破坏市场经济秩序和社会道德观念，损害国家 税法的权威与实施效果。 2 2 2 税收效率的内涵 效率原是电学和机械学中一个研究投入与产出之间比率关系的概念，随着行 政学的发展，引申到行政管理的活动之中的意思是指尽可能地以较少的耗费完成 更多的行政工作任务。税收管理作为行政管理的一部分其效率含义与行政管理效 率是一致的，税收管理效率是税务机关从事税务管理活动所取得的税收工作成绩 同所消耗的人力、物力、财力