（工商管理专业论文）营口港务集团内部会计控制体系的构建.pdf

摘要 内部会计控制是企业生产经营活动自我调节和自我约束的内在机制，强化 内部会计控制，是解决当前港口企业会计信息失真和维护所有者权益的重要措 施，也是社会进步、经济发展的必然趋势。论文从分析营口港务集团内部会计 控制现状入手，借鉴c o s o 报告提出的内部控制五要素法来构建营口港务集团内 部会计控制框架，并提出内部会计控制体系评价的方法。 全文共分五章。第一章引言部分，介绍了国内外内部控制理论的发展。第 二章介绍了c o s o 报告的内部控制五要素法及我国内部会计控制的概念、目标和 方法，为内部会计控制体系的建立提供了必要的理论依据。第三章描述了营口 港务集团内部会计控制的现状，分析了内部会计控制现状的动因，认为营口港 务集团的内部会计控制要综合考虑整体性剃系统性。第四章论述了结合港口生 产实际，从财会分设、建立财务经理委派制度，建立财务风险管理系统、畅通 信息渠道、设立良好的控制活动、进行内控的自我评估等方面构建营e l 港务集 团内部会计控制体系。第五章对本文的研究内容进行了简要概括；内部会计控 制已经成为营口港务集团实现可持续发展的必要条件，要充分考虑港口的内部 环境以及港口业务循环，从内控环境、风险管理、控制活动、信息沟通、内部 会计控制的内部监督五个方面构建内部会计控制体系。 关键词：内部会计控制；c o s o 报告：港口 i i a b s t r a c t a ss e l f - a c c o m o d a t i o na n ds e l f - r e s t r i c t i o nm e c h a n i s mo f p o r te n t e r p r i s e m a n u f a c t u r i n ga n di n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o l sf o u n d a t i o na n di m p l e m e n ti st h ek e y o fe n t e r p r i s e ss u c c e s so rd e f e a t t os t r e n g t h e na c c o u n t i n gs u p e r v i s i o na n di n t e r n a l a c c o u n t i n gc o n t r o li s t h ei m p o r t a n tm e a s u r eo fs o l v i n ga c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n d i s t o r t i o na n di ti sn e c e s s a r yt r e n do fs o c i a lp r o c e s sa n de c o n o m yd e v e l o p m e n t t h i s d i s s e r t a t i o na n a l y z e st h er e a s o n so fi n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o l si n v a l i d i t yo f y i n g k o u p o r t g r o u p o n t h eb a s eo f c o s o ( c o m m i t t e e o f s p o n s o r i n g o r g a n i z a t i o no ft h et r e a d w a yc o m m i s s i o n ) r e p o r tt h e o r y ，d e s i g n sa s e to f i n t e m a la c c o u n t i n gc o n t r o ls y s t e mo f y i n g k o up o r tg r o u pf r o mf i v ea s p e c t s ， t h i sd i s s e r t a t i o nc o n s i s t so ff i v ec h a p t e r s t h ef i r s to n ei si n t r o d u c t i o n ， i n t r o d u c i n gt h ed e v e l o p m e n to fi n t e r n a l c o n t r o l sa n dt h et h o u g h tw a y so ft h i s d i s s e r t a t i o n i nc h a p t e rt w o ，t h ea u t h o ri n t r o d u c e sf i v ek e yi s s u e so ft h ei n t e r n a l a c c o t m t i n gc o n t r o la n di t sc o n c e p t ，g o a la n dm e t h o d ，p r o v i d e st h et h e o r yf o u n d a t i o n s f o rs e t t i n gu pi n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o lf r a m e i nc h a p t e rt h r e et h ea u t h o ra n a l y z e s t h em a i nr e a s o n so fi n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o l si n v a l i d i t yo fy i n g k o up o r tg r o u p a n dc o n s i d e r st h a tt h ei n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o ln o to n l yc o n s i s t so fa c c o u n t i n g ， t h ep r o c e s sc o n t r o lo fo p e r a t i o n s ，b u ti t si n t e g r i t ya n ds y s t e m a t i s m c h a p t e rf o u r d i s c u s s e st h ew a yo fs e t t i n gu po fy i n g k o up o r tg r o u p si n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o l s y s t e mi n r e a lp r o d u c t i o ne n v i r o n m e n t ，m a i n l yi n c l u d i n gu s i n gf i n a n c i a lm a n a g e r a s s i g n m e n ts y s t e m ，s e t t i n gu pt h ep r e w a r n i n gs y s t e mo fe n t e r p r i s e sf i a n a c i a lr i s k ， e n h a n c i n gi n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n ，m a k i n gt h e c o n t r o lt ot h e s p e c i f i c a c t i v i t i e sp r o c e d u r e ，u s i n gc o n t r o ls e l fa p p r a i s a l ，e t c t h el a s tc h a p t e ri sc o n c l u s i o n e n h a n c i n gi n t e r n a lc o n t r o lh a sb e c o m et h en e c e s s i t yo fy i n g k o np o r tg r o u p s s u s t a i n a b l eh e a l t h yd e v e l o p m e n t n o to n l yc o n s i d e r i n ga c c o u n t i n g ，b u ta l s oi n t e r n a l e n v i r o n m e n ta n db u s i n e s sc i r c u l a t i o nm u s tb ec o n s i d e r e d f r o mi n t e r n a lc o n t r o l e n v i r o n m e n t ，r i s km a n a g e m e n t ，c o n t r o la c t i v i t i e s ，i n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n a n di n t e r n a ls u p e r v i s i o no fi n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o l ，s e tu pt h ei n t e g r a t e di n t e r n a l a c c o u n t i n gc o n t r o ls y s t e m k e yw o r d s ：i n t e r n a la c c o u n t i n gc o n t r o l ；c o s or e p o r t ；p o r t 1 1 1 大连理工大学m b a 学位论文 原创声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下开展研究工作 所取得的成果。除文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含任何其他 个人或集体已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得大连理工大学或其 他教育机构的学位或证书而产生的成果( 如学位论文等) 。对本文的研究做出重 要贡献的个人和集体均已在文中以明确方式标明，本人完全意识到本声明的法 律后果，并愿为此承担一切法律责任。 学位论文作者( 签字) ：罢蒡； 日期：竹年 ，月幺日 营口港务集团内部会计控制体系的构建 大连理工大学学位论文版权使用授权书 本学位论文作者及指导教师完全了解“大连理t 大学硕士、博士学位论文版权使 用规定”，同意大连理工大学保留并向国家有关部门或机构送交学位论文的的复印件和电 子版，允许论文被查阅和借阅本人授权大连理工大学可以将本学位论文的全部或部分内 容编入有关数据库进行检索，也可采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编学位论 文 保密口，在年解密后适用本授权书 本学位论文属于 不保密口 ( 请在以上方框内打“4 ”) 作者签名：昱萎! 三 指导导师签名 剖丝盏 堕年竺月生日 营口港务集团内部会计控制体系的构建 1 引言 1 1 问题的提出 2 0 0 1 年6 月2 2 日以来，财政部相继颁布了内部会计控制规范一基本 规范( 试行) 和内部会计控制规范一货币资金( 试行) 、内部会计控 制规范一采购与付款( 试行) 、内部会计控制规范一销售与收款( 试行) 、 内部会计控制规范一工程项目( 试行) 、内部会计控制规范一成本费用( 征 求意见稿) ( 一) 、内部会计控制规范一担保( 征求意见稿) ( 一) ，这些规 范的基本构成直接以内容而非要素形式存在。根据国际惯例和我国审计准则 的规定，新会计法中关于内部控制的内容构成是要素式的，即控制环境、 会计系统和控制程序。而内部会计控制规范的构成并未以要素形式存在， 而是直接列出了内部控制的内容，这些内容包括；货币资金、实物资产、对 外投资、工程项目、采购与付款、筹资、销售与收款、成本费用、担保等经 济业务的会计控制，并且每一条款都制定相应的具体规范。其重点是强调风 险控制，强化风险管理，与目前企业运转过程中忽视风险控制，造成巨大隐 患甚至损失有关，适合现实需要，在很大程度上促进国有企业的改革和公司 治理结构的完善。但这些规范都具有很强的通用性，如何将其与港口企业的 特征和业务相结合，正是本文所要探讨的内容。目前营口港务集团已经意识 到内部会计控制的重要性，内部会计控制制度虽己建立但不全面、不成体系， 不能随着港口业务的变化而变化，还不能真正起到规范港口经营活动的作用。 在处理港口的经济业务过程中，遇到具体问题，往往以强调灵活性为由，不 按规定的程序办理，使内部会计控制失去了应有的刚性和严肃性。正是在这 种背景下，本文试图结合港口企业的特点，对营口港的内部会计控制体系的 做粗浅的探索和研究。 营口港务集团内部会计控制体系的构建 1 2 国内外文献综述 研究内部会计控制，首先应从考察内部控制的形成与发展历程出发，分 析西方发达国家内部控制较为成熟理论的内涵，对内部控制作多层面理解， 从而为构建我国企业内部会计控制体系提供重要的参考依据。 1 2 1 国外内控理论发展概况 内部控制是在内部牵制的基础上，经企业管理人员在经营管理实践中创 造；并经审计人员总结而逐步完善的自我监督和自行调整体系。在其产生和 发展过程中，经历了萌芽期、发展期和成熟期。 ( 1 ) 萌牙期内部牵制 内部控制，作为一个专用名词和完整概念，直到本世纪3 0 年代才被人们 提山、认识和接受。根据柯氏会计词典，内部牵制是指“以提供有效的组 织和经营，并防止错误和其他非法业务发生而制定的业务流程设计。其主要 特点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权力的方式进 行组织上的责任分工，每项业务通过正常发挥其他个人或部门的功能进行交 叉检查或交叉控制。” 这一时期的内部牵制，它基本是以查错防弊为目的，以职务分离和账目 核对为手段，以钱、账、物等会计事项为主要控制对象。实践证明内部牵制 机制确实能有效地减少错误和舞弊行为，因此在现代的内部控制理论中，内 部牵制仍占有相当重要的地位，是有关组织规划控制的基础。 ( 2 ) 发展期内部会计控制和内部管理控制 1 9 7 2 年，美国准则委员会( a s b ) 审计准则公告的制定者，循着证 券交易法的路线进行研究和讨论，在第l 号公告( s a sn o 1 ) 中，对管理控 制和会计控制提出并通过了今天广为人知的定义： 内部会计控制。会计控制由组织计划以及与保护资产和保证财务资料可 靠性有关的程序和记录构成。 内部管理控制。管理控制包括但不限于组织计划以及与管理部门授权办 理经济业务的决策过程有关的程序及其记录。 ( 3 ) 成熟期内部控制结构和内部控制整体架构 营口港务集团内部会计控制体系的构建 1 9 8 8 年4 月美国注册会计师协会发布的审计准则公告第5 5 号( s a s n o 5 5 ) ，规定从1 9 9 0 年1 月起以该文告取代1 9 7 2 年发布的审计准则公告 第l 号。审计准则公告第5 5 号指出：“企业的内部控制结构包括为合 理保证企业特定目标的实现而建立的各种政策利程序”，并且明确了内部控 制结构的内容，包括控制环境、会计系统和控制程序。 1 9 9 2 年，c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n so ft h et r e a d - w a y c o m m i s s i o n ，简称c o s o 委员会) 美国“反对虚假财务报告委员会”( n a t i o n a l c o m m i s s i o no i lf r a u d u l e i l tr e p o r t i n g ) ，所属的内部控制专门研究委员会发 起机构委员会，在进行专门研究后提出专题报告： 内部控制一一整体架构 ( i n t e r n a lc 。n t r o l i n t e g r a t e df r a m e w o r k ) ，也称c o s o 报告。经过两 年的修改，1 9 9 4 年c o s o 委员会提出对外报告的修改篇，扩大了内部控制涵 盖范围，增加了与保障资产安全有关的控制，得到了美国审计署( g e n e r a l a c c o u n t i n 9 0 f f i c e ，g a o ) 的认可。与此同时。a i c p a 则全面接受c o s 0 报告的 内容，于1 9 9 5 年据以发布了审计准则公告第7 8 号( s a s n o 7 8 ) ，并自1 9 9 7 年1 月起取代了审计准则公告第5 5 号。 c o s o 报告指出：内部控制是一个过程，受企业董事会、管理当局和其他员 工影响，旨在保证财务报告的可靠性、经营的效果和效率以及现行法规的遵 循。它认为内部控制整体架构主要由控制环境、风险评估、控制活动、信息 与沟通、监督五项要素构成。 1 2 2 我国内部控制建设概况 国内内部控制思想萌芽较早，但始终未形成较发达的系统理论。在西周 时期为防掌管和使用财务的官吏发生舞弊，出现内部牵制制度，规定每笔财 富的出入要经过几个人。近代财务管理在实践中吸收了古代内部控制的启蒙 思想，但未能有效创新利突破。 2 0 世纪8 0 年代后期以来，国内对内部控制问题逐渐关注，研究日趋繁 荣，但尚未形成共识。 随着现代企业制度的逐渐兴起和公司治理研究的深入，政府部门和相关 协会开始重视推动企业内部控制规范的建设。1 9 8 5 年，财政部颁发会计基 础工作，对内部控制作了明确定义。1 9 9 7 年1 月，国家审计署实施中华 人民共和国国家审计基本准则，将内部控制制度的测试规定为“作业准则”。 营口港务集团内部会计控制体系的构建 1 9 9 9 年，全国人大通过新会计法，将内部控制当作保障会计信息真实完 整的重要手段。2 0 0 1 年，中国注册会计师协会内部控制审核指导意见， 规定会计师审计必须出具内部控制审核报告，在审计规范中明确了对内部控 制评价的要求。2 0 0 1 年6 月，财政部发布内部会计一控制一基本规范( 试 行) 和内部会计控制规范一货币资金( 试行) 。2 0 0 2 年1 2 月颁布内 部会计控制规范一销售与收款( 试行) 和内部会计控制规范一采购与付 款( 试行) 。这些制度是企业建立内部控制的指导，也是对内部控制进行评 价的标准。 1 9 9 6 年1 2 月财政部发布独立审计具体准则第9 号一内部控制和审计风 险，提出内部控制内容：控制环境、会计系统和控制程序，对注册会计师审 查企业内部控制做出规定。1 9 9 7 年5 月中国人民银行颁布加强金融机构内 部控制的指导原则，这是我国第一个关于内部控制的行政规定。中国证监会 1 9 9 9 年发布关于上市公司做好各项资产减值准备等有关事项的通知，要求 上市公司本着审慎经营、有效防范化解资产损失风险的原则建立内部控制制 度，并提出监事会负责监督企业内部控制制度的制定和执行。2 0 0 0 年发布的 公开发行证券公司信息披露编报规则，要求商业银行、保险公司、证券公 司要建立和健全内部控制制度，并对内部控制制度的完整性、合理性和有效 性做出说明。同时要求注册会计师对其内部控制制度及风险管理系统的“三 性”，做出说明并进行评价和报告。2 0 0 0 年7 月实施的会计法首次以法律 的形式对企业的内部控制做出相应的规定，将其纳入企业内部会计监督制度。 新世纪伊始，我国就相继出台了两份关于内部控制的政府文件，足见国家对 内部控制的重视和决心。财政部于2 0 0 1 年2 月1 4 日发布的内部会计控制 基本规范( 征求意见稿) ( 以下简称规范) ，是规范各单位经营行为，加 强内部控制的一项重要举措。该规范要求各单位，包括国家机关、社会团体、 公司、企业、事业单位和其他经济组织，建立适合本单位业务特点和管理要 求的内部控制制度，即要在企业内部制定和实施的一系列具有控制职能的方 法、措施和程序，以保证单位各项业务活动有效进行，确保资产的安全完整， 防止欺诈和舞弊行为，实现单位经营管理目标。2 0 0 1 年2 月6 目，中国证监 会正式颁布并实施了证券公司内部控制指引，标志着内部控制将成为我国 经济和企业继续健康发展的决定性因素。 短短的1 0 多年，我国内部控制规范从无到有，体现了以卜几方面的发展 特点：内部控制的概念更加广泛，从内部会计控制结构发展到以内部会计控 营口港务集试内部会计控制体系的构建 制为宅的内部控制；规范的立足点和出发点由信息披露和审计的角度转移到 内部控制的主体企业；强调风险控制：关注内部控制环境。虽然我国目前 的规范与美国九十年代的内部控制理论相比还有不少差距，但己经开始从公 司治理的高度来规范企业内部会计控制，适合我国现阶段正在建立社会主义 市场经济的需要。 从内部控制理论的发展历程可以看出：会计控制是企业内部控制的核心。 最初的内部控制实际上就是会计控制。自从二十世纪六十年代内部控制被分 为内部会计控制和内部管理控制后，内部会计控制指与会计工作和会计信息 直接有关的控制。当时意义上的会计控制的目的是保护资产的安全和会计信 息的真实，随着内部控制目标的多元化，会计控制涉及到企业资金运作的效 率和效益。在市场经济环境下，通过资金筹集和运作谋求效益的最大化永远 是企业管理的主旋律，正因为如此，尽管内部控制的目标呈多元化趋势，会 计控制在内部控制系统中的核心地位始终未动摇。从企业实践看，内部控制 制度建设过程中正是围绕会计控制这一核心来抓的：从保证资产安全和信息 真实着手做好基础工作，在此基础上采用预算管理、内部审计等控制措施保 证管理的科学性和经营目标的实现。这一结论对于构建我国内部会计控制体 系有重要启示：从保证资产安全和真实性着手做好内部会计控制的基础工作； 在此基础上，运用科学的控制措施，如预算管理等，才能使内部会计控制体 系的构建科学性，发挥其应有作用。因此我们应充分借鉴西方发达国家一些 成熟的、先进的内部控制理论和经验，同时结合我国特定的经济发展环境与 企业管理状况，总结我国内部会计控制的成功经验，针对我国目前企业内部 控制现状，分析存在的问题，采取相应对策，构建企业内部会计控制体系。 1 3 本文研究思路及方法 为确保构建内部会计控制体系符合内部控制理论的要求，并为未来内部 控制体系建立提供理论上的帮助和指导，我尽可能多地收集国内外有关内部 控制的理论书籍和资料，重点研读了企业内部控制、内部控制会计制 度设计利内部会计控制规范与监控技术等，深刻领会内部会计控制 的概念、特征和深刻内涵，仔细分析论著中提出的从理论和实践的角度总结 出可能遇到的困难和问题，避免在提出本企业构建内部会计控制体系时走弯 路。抓住一切机会积极参加各种有关内部会计控制研究、培训、构建方式论 堕旦堂墨塞里堕塑室生丝型竺墨塑塑堡 一 坛、交流方面的学习班，提高自己对内部控制理论的认识，掌握其精髓，为 研究方案、指导实践创造条件。在所掌握的内控理论基础上，对营口港务集 团内部会计控制现状进行客观、公正、实事求是的分析和评价，通过对现状 的分析，找出存在的问题，提出解决存在问题的途径即要构建内部会计控制 体系。 针对需要解决的问题，确定了构建内部会计控制体系的目标，确立了构 建的原则，并制定了构建体系的具体措施。具体措旌力求符合内部控制理论 的要求，紧密结合营口港的实际，科学合理，具有较强的可操作性，以期对 营口港务集团构建内部会计控制体系有所指导。 6 营几港务集团内部会计控制体系的构建 2 内部会计控制基本理论概述 2 1c o s o 整体框架理论简述 1 9 8 5 年，由a i c p a 、美国审计总署、a a a ，f e i 等机构共同赞助成立了全 国舞弊性财务报告委员会 ( n a t i o n a lc o n u n i s s i o no nf i n a n c i a l r e p o r t i o n ) ，即t r e a d w a y 委员会。t r e a d w a y 委员会旨在研究舞弊性财务 报告产生的原因及其相关领域，其中包括内部控制不健全的问题。t r e a d w a y 委员会就内部控制问题提出了许多有价值的建议，并倡议建立一个专门研究 内部控制问题的委员会。因此，t r e a d w a y 委员会的赞助机构成立了私人性质 的c o s 0 ，其组成人士包括美国会计师学会、内都审计师协会、金融管理学会 等专业团体的成员。1 9 9 2 年，c o s o 提出了内部控制整体框架报告，并在 1 9 9 4 年进行了增补。该报告的核心内容是内部控制的定义、目标和要素。报 告中提出的观点，超越了内控思想的以往理论一内部牵制、内部控制制度 和内部控制结构等理论。 c o s o 报告对内部控制的定义是：内部控制是由董事会、经理阶层和其他 员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等 目标的达成而提供合理保证的过程。在定义中，指出了内部控制框架要达到 的目标是合理保证营运效率效果、保证财务报告的可靠性、保证相关法令的 遵循性。从内部控制的目标和演进的过程看，现代企业制度下的内部控制己 不是纠错查弊，而是涉及到企业的各个方面，成为公司控制权结构的具体体 现，此点与企业组织形式的演化及治理机制的发展相一致。1 。 为了实现内部控制的有效性，需要下面五个方面的要素支持：控制环境 ( c o n t r o le n v i r o n m e n t ) ，风险评估( r i s k a s s e s s m e n t ) ，控制活动( c o n t r o l a c t i v i t i e s ) ，信息与沟通 ( i n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t i o n ) 和监督 ( m o n i t o r i n g ) 。五要素之间是不可分割、相互联系的一个有机整体，它们 的相互关系如图1 1 所示。从结构上可以看出，控制环境是整个控制框架的 基础，风险评估是各种控制活动的依据，控制活动又是实现各种控制目标的 载体，监控是整个控制框架良好运行的保证。 营几港务集团内部会计控制体系的构建 图11 内部控制框架图 f i g u r e1 1t h ef r a m e w o r ko fi n t e r n a lc o n t r o l 资料来源：杨有红，氽业内部控制框架| 构建与运行。1 2 1 1 控制环境 在图1 1 中可以看到控制环境被放在最底部，这表示控制环境是其他内 部控制组成部分的基础，充分说明了控制环境的重要性。可以通过控制环境 来理解管理层和董事会关于环境的态度、意识和行为。控制环境包括： ( 1 ) 正直和道德价值 管理层和员工应该正直，保持道德标准；充分发挥董事会职能，为管理 层提供道德方面的指导，并能使其他员工在般和特定环境f 保持正确判断； 将行为准则书面化，并保证传达给所有的员工；将诱发员工不道德和非法行 为的动机降为最低；制定切合实际的目标，以免带来不必要的压力。 ( 2 ) 评判员工的能力 管理层要制定正式或非正式的职务说明书，逐项分析并规定工作岗位所 必须具备的知识和技能。 ( 3 ) 董事会或审计委员会的参与 与这两个机构相关的问题有：委员会的相对独立性；成员的经验；外部 董事的比例；内部和外部审计人员的关系；对管理层提出问题的深度和广度。 ( 4 ) 管理层思想和经营风格 例如管理层对于经营风险的态度和方式：对于财务报告的态度；对于备 选的会计方法以及会计估计是保守的还是激进的；依靠文件化的政策、业绩 营口港务集团内部会计控制体系的构建 指标和报告体系与高级管理层沟通。 ( 5 ) 组织结构 组织结构为企业的活动提供计划、执行、控制和监督的职能，具体应考 虑：企业上下的沟通能力；各丰管人员所负责任的适当性；按照主管人员所 承担的责任判断是否具备足够的知识和丰富的经验；当环境变化时，企业改 变组织结构的程度；不同岗位上员工人数的充足程度。 ( 6 ) 权力和责任的分配 组织内的全部活动要合理有效地分配职责和权限：为执行任务和承担职 责的成员提供所需的资源并确保他们的经验和知识与职责权限相匹配：所有 员工都应该知道他们的工作和职责与达成组织目标的联系。 ( 7 ) 人力资源政策及实务 内部控制是由人来执行的，保证企业内部成员具有正直的道德观的人力 资源政策和实践是内部控制有效的关键因素。具体包括：有完善的招聘、选 拔方针利操作性程序；对新员工进行企业文化和道德观的培训；对违反企业 规定的任何事项制定处罚措施；制定激励机制，对业绩好的员工进行奖励， 避免道德危机。 2 1 2 风险评估 企业参与的所有活动，包括销售、生产、投资和融资都是存在着风险的， 管理层应该对这些风险进行识别、分析，然后进行有效地管理。风险评估的 前提是确定企业的目标，包括：营运目标，即企业的绩效及资产的安全完整； 财务报告目标，即保证财务报告的真实公允；遵循性目标，即企业遵循国家 的法律法规。识别和分析风险是一个持续反复进行的过程，这构成如何对风 险进行管理的基础。风险可能由于几种情况而发生：经营环境的变化；新的 会计准则或其他行政命令；科技发展：顾客的需求：行业竞争；自然灾害； 改进的信息系统；聘用员工的品质、培训方法和激励机制：企业活动的性质， 例如公司重组、监事会的职能等。企业的生存环境是会改变的，企业的经营 活动也应该地相应的作出调整，风险评估中一个基本的部分就是辨认已发生 的改变，并采取相应的行动。 9 营口港务集团内部会计控制体系的构建 2 1 3 控制活动 控制活动是指有助于公司目标实现的政策和程序，公司的目标在于确定 任务和公司价值。控制活动是和风险评估过程联系在一起的，是风险被适当 管理的途径。和内部控制的定义一样，控制活动也可以分为三个部分：营运、 财务报告和遵循性。它包括： 业绩分析。例如管理层将实际经营活动的结果与预算或竞争对手的 业绩相比较，以衡量实际经营的效果和监督计划的执行情况。 信息传递。例如在数据中心操作中总体和应用的控制。总体控制帮 助管理层确保系统能持续、适当的运转；应用控制包括应用软件中的电算化 步骤及相关的人工程序。 实体控制。例如对获得计算机程序和数据库途径的控制；保护现金、 证券等实物资产的安全完整、定期盘点并与账面记录相比较。 职责分工。例如指派不同的人负责业务授权、记录交易和资产的保 管，以降低错误或舞弊的发生。 2 1 4 信息与沟通 信息是人们完成他们的责任所必不可少的，信息系统不仅处理公司内部 产生的信息，同时也要处理与外部活动有关的信息。内部信息包括采购资料、 销售资料和生产资料。外部信息包括当某种产品的需求发生变化时该市场和 行业的经济资料；竞争对手产品开发活动的信息；立法机关和行政机关发布 的信息；显示顾客偏好的信息。交流是所有职员接受管理层传递的与内部控 制有关的控制责任的方法，不仅如此，还包括下级向上级沟通重要信息的方 法以及和外部团体，包括顾客、供应商和监督机构的沟通。在框架中对信息 有以下几点额外的说明： 信息包括财务信息和非财务信息，它可以来自内部也可以来自外部， 是与各项目标( 包括营运、财务和遵循性) 的取得密切相关的。 信息系统是用来传递内部和外部信息的，它可以是规范的，也可以 是不规范的。 信息系统支持战略形成，并且与营运活动是一体的。 信息的质量影响到管理层的决策。 营口港务集翻内部会计控制体系的构建 交流是信息系统内在的部分，对于交流也做了几点额外的说明： 员工应该知道如何应对预期之外的事。 员工应该知道他们的活动是如何与其他人的工作联系的。 要有一种向上交流的方法。 员工应该确信交流重大的信息不会导致报复。 适当的交流应发生在公司内部和外部，有多种形式，如政策指南、 备忘录、录像带等。 小公司的信息系统般都不如大公司的规范，很显然内部框架对于 这部分的说明并没有限制在财务报告的范围。 2 1 5 监督 监督是指对内部控制的质量进行评价的过程，这个过程包括持续的监督、 独立的评价。监督保证了内部控制运行的有效性。持续的监督包括：当管理 层取得的营运报告和财务报告与实际有重大偏离时，可以对报告提出质疑； 通过和外界职业团体的沟通，验证内部信息的正确性；通过职务的分离，使 员工之间可以互相检查，以防止舞弊；把资产的实际数与账面数进行核对； 内部和外部审计人员定期提出关于内部控制的建议；定期要求员工陈述是否 了解公司的行为准则、是否遵守；对于负责财务和业务的员工，应该要求他 们陈述特定的控制是否得到执行，管理层应该核实这些陈述的确实性。独立 评价的范围和频率取决于所涉及风险的大小，整体控制系统评价的范围涉及 所有内部控制的重大方面，对于整个控制系统进行独立评价的次数要少于对 于特定控制的评价，需要评估控制是否像预期的那样运行。此外，在监督过 程中所发现的缺陷应该由下向上报告，让董事会知道。 2 2 我国内部会计控制的概念及目标 2 2 1 内部会计控制的概念 根据内部会计控制规范一基本规范规定，内部会计控制是指企业为 了提高会计信息质量，保护资产的安全，确保有关法律、法规和规章制度的 贯彻执行等而制定的和实旌的一些方法、措施和程序“1 。 营口港务集团内部会计挣制体系的构建 内部会计控制的本质就是企业组织内部的牛产经营管理者，利用会计专 业技术和其他相关方法、对企业生产经营活动中的经济业务进行规划、调节、 约束和促进，确保企业经营目标实现的一个自我调节的控制系统。 2 2 2 内部会计控制的目标 内部会计控制的目标是指内部会计控制所要达到的目的。控制目标的定 位足内部会计控制存在及存在形式的根本所在，也是建立内部会计控制体系 以及进行内部会计控制设计、评价和考核的原则指导与参照。 内部会计控制规范一基本规范( 以下简称规范) 第6 条规定：“内 部会计控制应当达到以下基本目标：规范单位会计行为，保证会计资料真实、 完整；堵塞漏洞、消除隐患，防止并及时发现、纠正错误及舞弊行为，保护 单位资产的安全、完整：确保国家有关法律法规和单位内部规章制度的贯彻 执行“1 。但笔者认为，研究会计控制的根本目标仅仅从这三个方面来考虑是不 完善的。在现代企业制度中，股东( 所有者) 与管理当局( 经营者) 之间 存在着“利益不一致，信息不对称、契约不完备”的“三不”问题，会计 作为一个信息系统在现代公司治理机构中扮演着信息提供者的重要角色，必 然成为所有者干预和控制经营者的手段之一。但由于存在着“内部人控制”， 会计信息的生成在很大程度上由管理当局把持，他们可能出于自身利益的考 虑编制虚假的信息来欺骗所有者。因此，在现代公司治理结构下，会计控制 的职责就是要协调所有者和经营者之间的利益和矛盾，找到二者的平衡点， 其根本目标应该是加强企业内部经营管理，提高企业经营效率，实现企业价 值最大化。企业经济效益的提商和价值最大化的实现既是所有者控制经营者 的目的之所在，也是经营者切实履行受托经济责任的目标。在现代公司治理 结构f ，按照这一根本目标构建的会计控制才能真正发挥作用。 2 3 内部会计控制的要素 内部会计控制并不是各项内部会计控制制度的堆积，它是一项系统性的 工程。它是由内部控制要素的纵向监控和横向制约为一体的系统。从整体上 看，我国企业内部会计控制系统的构建和运行并未达到预期的目的，从制度 设计的角度看，重要的原因在于只注重某一业务或事项内部会计控制制度的 营口港务集团内部会汁拄制体系的构建 建设，未能深入研究内部会计控制系统的要素构成以及要素结构。c o s 0 委员 会的内部控制整体框架对内部控制框图架的五个要素进行了详尽的 阐述，但c o s o 委员会的内部控制整体框架是从整体角度阐述的， 并且更多地偏重于内部行政控制。本部分主要以c o s o 委员会的整体框架理 论、证监会的证券公司内部控制指引、中国人民银行的商业银行内部 控制指引、财政部的内部会计控制规范基本规范为指南，充分考虑 会计工作的特点和要求论述内部会计控制系统。本人认为内部会计控制系统 就由以下五个部分组成；会计控制环境、财务风险管理、内部会计控制活动、 会计控制信息与沟通、内控监督。 2 3 1 会计控制环境 会计控制环境是指影响和制约会计控制的内容、方法、程序及其作用的 企业内、外部因素。外部因素是企业所处的外部环境，它对会计控制的影响 更多地体现为约束与规范，是企业无法控制的，因此会计控制环境主要是研 究企业内部因素。 ( 1 ) 企业人员对会计控制的态度和认识 企业人员对会计控制的态度和认识作为会计控制环境的首要内容，更加 突出地表明了人的因素在会计控制中的重要地位。会计控制由人来制定，也 要靠人去执行和完善。人既是会计控制的主体，又是会计控制的客体。人的 态度和认识对于会计控制功能的有效发挥起着关键性的作用。任何认识上的 偏差或不到位均可能导致会计控制的失效。对会计控制内涵的正确认识，有 助于企业建立起科学、完善、高效的会计控制体系。 ( 2 ) 公司治理结构 公司治理结构是会计控制的重要环境，会计控制系统的设计利运行，必 须要与公司治理结构这一制度环境相适应、相协调，才能有助于控制目标的 实现。如前所述，现代会计产生的动因是现代企业中所有权与经营权的分离， 因而与公司治理结构有着必然的联系。公司治理结构是股东大会、董事会、 监事会、经理层之间形成的权责分配、激励与约束、权力制衡的关系，是联 系内部与外部各利害关系人的一套制度安排。会计在这套制度安排中扮演信 息提供者的重要角色，成为所有者控制经营者的重要工具。公司治理结构这 - - n 度环境在很大程度上影响会计信息的提供，从而影响会计控制目标的实 营口港务集团内部会计控制体系的构建 现。 ( 3 ) 组织机构 这里所指的组织机构是从实施会计控制的角度来研究的。它不仅包括为 满足企业会计基础工作而设置的会计组织，即进行会计信息处理、成本与资 金管理、风险管理的组织机构、岗位以及相应的职能、权责、人员构成体系， 而且还包括与会计工作有关的其他职能部门和机构，因为会计组织对这些业 务部门和机构有责任实施会计控制。 ( 4 ) 会计人员的业务素质及职业道德 会计人员的业务素质及职业道德，是治理会计信息失真、使会计控制有 效发挥作用的重要条件。所有的内部会计控制都是针对“人”这一特殊要素 而设立和实施的，荐好的制度也必须由人去执行，员工既是内控的主体，又 是内控的客体，可以说，会计人员的品行与素质足内部会计控制效果的一个 决定因素。人员品行与素质包括企业对员工价值观、道德水准和业务能力( 包 括知识、技术与工作经验) 的要求。制度是人制定的，内部会计控制的有效 性无法超越那些建立、管理与监督制度的人的操守及价值观。 2 3 2 财务风险管理 内部会计控制规范一基本规范中的突出部分是强调了建立风险控制 系统，强化风险管理，确保单位各项业务活动的健康运行，对风险控制系统 的建立作为独立的内部控制的条款加以强调。第二十四条规定：风险控制要 求单位树立风险意识，针对各个风险控制点，建立有效的风险管理系统，通 过风险预警、风险识别、风险评估、风险分析、风险报告等措施，对财务风 险和经营风险进行全面防范和控制“1 。并且在每一具体业务的控制条款中都增 加了有关防范风险的要求。强调风险评估，强化风险管理，与我国当前企业 在运转过程中忽视风险控制，造成巨大隐患甚至损失有关，适合当前的现实 需要，也能够在很大程度上促进国有企业的改革和公司治理结构的完善。 2 3 3 会计控制活动 会计控制活动是确保管理当局的指令得以实现的政策和程序。会计控制 活动涉及到与会计工作相关的各个层次和各职能部门，包括诸如核准、授权、 验证、调节、复核业绩、保障资产安全及职务分工等多种活动。控制活动是 1 4 营口港务集团内部会计j _ 孥制体系的构建 针对关键控制点而制定的，因此，企业在制定控制活动是关键就是寻找关键 控制点。企业一般根据其经营活动的五大循环及采购循环、销售循环、付款 循环、收款循环和理财循环等分别设计其控制活动。但由于企业不同，其控 制活动也不相同。因为每个企业各有其不同的目标和实现目标的具体策略， 故其目标结构以及相关的控制活动也会不同；即使两个企业目标及结构相同， 由于有不同的个人管理，故其控制活动也不会相同。因为在使内部会计控制 如何产生效果方面，每个人的判断和其行为方式中不会完全相同。还有，控 制反映企业营运所处的环境、所属的行业、组织的复杂性、历史及文化等， 当上述因素不同时，会计控制活动也不会相同。 2 3 4 会计控制信息与沟通 准确、及时并最大限度地充分获取和运用来自企业内、外部诸方面的信息 是会计控制活动得以顺利进行的重要前提，因此，良好的信息与沟通是会计控 制的重要内容，会计控制程序的各个环节都需要有相关的信息与及时的沟通。 会计控制是一种闭环控制，这有利于各种管理信息的反馈。 一个企业，要想达到信息在企业内部有效、快速、准确地沟通的目标，就 必须建立起有效的信息沟通渠道，并充分借助信息系统。有效的信息沟通渠道 应是动态的、立体的、纵横交错的，而不应是平面的、静态的、单向链式的。 图2 1 会计信息沟通渠道图 f i g u r e 2 ，1t h ec o m m u n i c a t i o nc h a n n e lo f a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n 该图中内环代表企业内部，外环代表市场。意思是指企业的信息沟通渠 营口港务集团内部会计控制体系的构建 道应主要包括三部分：一是信息从上到下，从下到上的沟通( 即在高层与基 层之间) ；二是信息从左到右，从右到左( 即在不同部门之间) 的沟通：三 是信息从内到外，从外到内( 即企业内部与市场之间) 的沟通由于企业的 组织结构本身就是立体的，因此，其沟通渠道也应是交错立体的而且，国 内外海运市场信息是动态的，不断变化的，每一种沟通渠道都是双向的，所 以集团的信息沟通渠道采用金字塔式的组织结构，层次极多。信息由上而下 地传递会花费大量时间，程序繁琐，容易出错。如果把“金字塔”式的组织 结构扁平化，减少从高层到基层的层次设置，会大大缩短