（土地资源管理专业论文）我国房地产税基研究.pdf

摘要 摘要 十多年来，房地产税制改革在我国受到广泛的关注和重视，特别是最近两年， 房地产业迅速发展，逐步成为国民经济的支柱产业。关于规范房地产市场行为， 规范房地产税收制度，更合理有效的利用土地资源，为地方政府提供源源不断的 税收来源，在国内开征物业税的呼声越来越高。 本文从经济学角度，在房地产经济学和公共经济学的交叉领域中，寻找关于 房地产税收的理论依据，系统分析房地产税收归宿，借局部均衡模型和一般均衡 模型理论分析政府的征税行为对房地产市场乃至整个社会经济生活的影响。对房 地产税收进行实证研究，将重点落在房地产税基上，阐述房地产税基对房地产税 收公平的体现，深入剖析和比较各种房地产税基的特点，找寻最优税基。介绍国 外房地产税种与税基的现状，从中得到世界范围内确定房地产税基的总体特点和 趋势。结合我国目前房地产税费体制中存在的问题，如收费项目繁多、税收负担 沉重等，针对房地产税收中各税种及其税基存在的问题，如税基狭窄、税基交叉 等提出看法和改革设想。为我国顺利推行房地产税，完善房地产税收制度提供参 考。 关键词：房地产税收房地产税基财产税税收归宿公平税收 a b s t ra c t a b s t r a c t i nr e c e n t10y e a r s ，t h er e f o r mo fr e a le s t a t et a xs y s t e m sh a sb e e np a i dg r e a t a t t e n t i o na n de m p h a s i si nc h i n a e s p e c i a l l yi nr e c e n tt w oy e a r s ，t h er e a le s t a t e i n d u s t r yh a dd e v e l o p e dr a p i d l ya n db e c a m et h ep r o pg r a d u a l l yi nn a t i o n a le c o n o m y t h er e a le s t a t et a xm u s tl e v yt oc o r r e c tt h em a r k e ta c t i o n ，t op e r f e c tt h et a xs y s t e m ，t o m a k et h el a n du s ee f f e c t i v e l ya n dr e a s o n a b l y , t ob r i n ge n o u g hi n c o m ef o rl o c a l g o v e r n m e n t t h ep a p e rs t a n d so nt h ee c o n o m i c st h e o r y , l o o kf o rt h er e a le s t a t et a xr a t i o n a l b e t w e e nt h ep u b l i cf i n a n c ea n dr e a le s t a t ee c o n o m i c s w i t hu s i n gp a r t i a l e q u i l i b r i u mv i e wo ff a c t o rt a x e sa n di n c i d e n c ei ng e n e r a le q u i l i b r i u m ，t h i sp a p e ra i m s a td r a w i n gl e s s o n sf r o mp o p u l a rt a xs y s t e mo fr e a le s t a t ei nt h ew o r l d ；f i n dt h e r a t i o n a lw a yo fr e a le s t a t et a xs y s t e m si nc h i n a i no r d e rt os e tu pt h er e a le s t a t et a x s y s t e mo fn e wp e r i o d ，t h er e a le s t a t et a xb a s ei st ob ea t t e n t i o n b a s eo ni n v e s t i g a t i o n sa n de x a m p l e st h ep a p e rc a r r i e so np o s i t i v ea n a l y s i st ot h e t a xi n c i d e n c ea n dt a xb a s e so ft h er e a le s t a t et a xs y s t e m ，a n dd r a w sac o n c l u s i o nt h a t t h er e a le s t a t em a r k e tb u r d e ni so v e r w e i g h tw h i c hc a u s e db yt h ec o n f u s i o no ft a x e s a n df e e sa n dc o n c l u s i o nt h a tt h et a xb a s ei sn a r r o w , u n f a i r , c r o s s ，a n ds oo n b a s eo n t h ea n a l y s i so ft a xb a s ea n dt a xs y s t e m ，t h ep a p e rp u t sf o r w a r de x p e r i e n c ea n d e n l i g h t e n m e n tt h a tt h et a xb a s ea n ds y s t e mo fr e a le s t a t ec a nb eu s e df o rr e f e r e n c e t h r o u g hu s i n gt h ee x p e r i e n c et h a tt h et a xb a s ea n ds y s t e mo fr e a le s t a t ei nv a r i o u s c o u n t r i e sf o rr e f e r e n c e ，c o m b i n i n gt h ea c t u a lc o n d i t i o n so fo u rc o u n t r y ，t h ep a p e r f i n d st h ew a y st or e f o r mt h er e a le s t a t et a xb a s ee v e nt a xs y s t e m k e yw o r d s ：r e a le s t a t et a x ，r e a le s t a t et a xb a s ，r e a lp r o p e r t yt a x ，i n c i d e n c e ，f a i rt a x 学位论文版权使用授权书 本人完全了解同济大学关于收集、保存、使用学位论文的规定，同意如下各 项内容：按照学校要求提交学位论文的印刷本和电子版本；学校有权保存学 位论文的印刷本和电子版，并采用影印、缩印、扫描、数字化或其它手段保 存论文；学校有权提供目录检索以及提供本学位论文全文或者部分的阅览服 务；学校有权按有关规定向国家有关部门或者机构送交论文的复印件和电子 版；在不以赢利为目的的前提下，学校可以适当复制论文的部分或全部内容 用于学术活动。 学位论文作者签名： 枷口l ，年3 月i 厢 经指导教师同意，本学位论文属于保密，在钞年解密后适用 本授权书。 p 指导教师签名： 钟凌幺 学位论文作者签名： 曳特 刮年；月1 吝沙4 | 年弓月1 日 同济大学学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师指导下，进行 研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本学位论文 的研究成果不包含任何他人创作的、己公开发表或者没有公开发表的 作品的内容。对本论文所涉及的研究工作做出贡献的其他个人和集 体，均已在文中以明确方式标明。本学位论文原创性声明的法律责任 由本人承担。 签名：碲 渺6 年弓月i 厂e l 第l 章绪论 第1 章绪论 1 1 房地产税基研究的背景与意义 1 1 1 研究背景 房地产业是国民经济的重要组成部分，特别是1 9 9 9 年以后，我国房地产业 飞速发展，每年的增长速度都达到了3 0 左右。 表1 1 是1 9 9 0 年2 0 0 3 年十多年间，上海房地产发展的基本数据。可以看 出房地产市场格局的巨大变化，个人拥有住房比例大幅上升。 表1 11 9 9 0 - - 2 0 0 3 年上海房地产发展基本数据表 房地产业房地产业增 房地产开房地产竣房地产销 平均房价个人购房 年份增加值加值占g d p发投资工面积售面积 ( 元m 2 )比重 ( 亿元)比重( )( 亿元)( 万m 2 )( 万m 2 ) 1 9 9 0 3 7 5 0 5 8 1 65 1 8 07 6 6 11 1 9 4 1 9 9 l1 2 。1 91 47 5 91 1 7 7 77 4 o o1 4 1 1 1 9 9 22 0 4 81 81 2 7 1 1 3 9 6 06 3 3 01 6 3 6 1 9 9 32 6 3 81 72 2 0 43 2 0 0 01 5 1 0 02 0 3 4 1 9 9 43 9 0 92 o1 1 7 4 33 4 1 2 11 6 5 6 72 0 8 9 1 9 9 59 1 2 93 74 6 6 2 07 0 0 3 95 6 7 6 62 6 8 53 4 0 0 1 9 9 61 2 4 。2 64 36 5 7 7 91 2 0 7 8 65 7 3 5 03 1 9 94 6 3 2 1 9 9 71 4 7 5 14 46 1 4 2 31 4 6 4 9 66 8 6 4 53 1 0 66 5 3 5 1 9 9 81 8 5 4 05 05 7 7 1 21 5 6 5 3 41 1 4 1 9 13 5 8 57 3 8 4 1 9 9 92 1 0 5 3 5 2 5 1 4 8 3 1 4 6 8 6 21 3 2 8 6 73 4 2 2 8 1 1 7 2 0 0 0 2 5 1 7 05 55 6 6 。1 7 1 6 4 3 。6 21 5 5 7 。8 73 3 2 1 9 3 。6 0 2 0 0 l3 0 8 5 86 26 2 0 3 l1 7 5 8 0 l1 7 6 7 4 13 8 6 69 5 0 0 2 0 0 23 7 3 6 36 97 2 0 2 31 9 8 3 9 21 9 6 0 6 04 7 0 09 6 7 0 2 0 0 34 6 1 8 87 49 0 1 2 42 4 9 1 8 42 3 7 6 4 05 1 1 89 8 1 0 注：本表数据来自上海城市房地产估价测量有限公司 上海房地产市场是中国房地产市场的一个缩影，甚至可以说是中国房地产市 场的领跑者，她的发展代表了中国目前或将来发展的趋势。 房地产税收作为国家调节房地产市场经济和社会经济分配的一个重要杠杠 以及财政收入的重要来源，是国家税收制度的重要组成部分。房地产税收关乎中 第1 章绪论 国百姓的切身利益，一直以来都很受关注。1 9 9 2 年左右我国东南沿海发生的房 地产泡沫经济的破灭，给房地产行业敲响了警钟，促使政府对房地产各项法律法 规不断进行补充和完善，直至1 9 9 4 年我国房地产税制形成。经过1 0 多年房地产 市场的不断发展，产生了许多问题：耕地被肆意侵蚀、房地产投资与投机性交易 比例过大、城市住宅供求矛盾突出、房价上涨过快等等。我国房地产市场实践产 生的问题反映了我国房地产税收制度还不完善、房地产税收政策还应该不断调 整。 2 0 0 3 年底，中共十六届三中全会上明确提出：“实施城镇建设税费改革，条 件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费”。随后不久，中 国人民银行行长表示，中国将在适当的时机试点实施物业税，届时将对不动产开 征统一规范的物业税，相应取消其他与房地产有关的税费。这样，有关物业税的 种种讨论从政府内部和学术界开始不断扩大，成为2 0 0 4 年全国十大热门话题的 首位。房地产税收备受瞩目，我国的房地产税制改革好似剑在弦上。 两年过去了，有关房地产税收的话题仍在继续，每年都有消息传来说要开征 统一规范的物业税，却迟迟不见动静。2 0 0 5 年上半年，上海、北京、深圳等地 房地产市场发展分外火爆，面对居高不下的房价，中央七部委联合出台了关于 做好稳定住房价格工作意见，调整二手房转让的营业税，沉重打击了投机性炒 房。种种迹象表明，国家虽然有意改革和发展房地产税，却举步维坚，面临着巨 大的困难。 1 1 2 研究意义 房地产税收是房地产经济学和公共经济学之间的一个交叉领域。房地产税收 是房地产经济学的重要组成部分，房地产税收经济分析充实了房地产经济学原 理；在公共经济学领域，房地产税是财产税的一个组成部分。无论房地产经济学 还是公共经济学领域，房地产税收都占着一席之地。 国内现有的房地产经济学、城市经济学等相关文献中所涉及的房地产税收问 题大多是对房地产税种介绍、房地产税制的国际比较等的简单描述性，对于房地 产税收理论性的研究很少。本文通过对房地产税收局部均衡和一般均衡的系统分 析，对房地产税收归宿理论进行梳理，以弥补当前文献资料关于税收理论缺乏的 遗憾。 房地产税收包含的内容十分丰富，房地产税基是其中之一，房地产税基的基 本内涵决定了房地产税收的主要特征，是判断税负公平与否的主要标准，因此在 税收制度中占有重要地位。目前在我国鲜见关于房地产税基的专门研究。本文结 合房地产税收归宿理论，分析和比较各种税基的特点，与我国具体实践相联系， 提出适合各税种的税基设想。 2 第l 章绪论 1 2 房地产税收及税基研究综述 1 2 1国内房地产税收及税基研究综述 我国现阶段的房地产税制体系伴随着于2 0 世纪8 0 年代中期的住房制度改革 逐渐形成，特别是19 9 4 年税制改革开始实施以后，房地产税收的实践对房地产 税收理论研究提出了现实要求，出现了许多专门讨论房地产税收的文章。其中包 括对我国房地产税制的完整介绍、对房地产税收理论的运用、对国家房地产税制 改革的建议等。其中比较有代表性的专著有： 邓宏乾的中国房地产税制研究( 2 0 0 0 ) 系统探讨了中国房地产税制的历 史、现状及存在的主要问题，借鉴港台地区的国外房地产税制的有益经验，提出 了房地产税费改革的清费立税、正税少费的改革思路与构建城市财税体系的设 想。 李进都的房地产税收理论与实践( 2 0 0 0 ) 是我国房地产税收实践的阐述， 介绍了我国房地产税收的征管、税收稽查、会计核算等方面的内容。 王洪卫的房地产租费税改革研究( 2 0 0 4 ) 综合阐述了房地产租费税理论， 评价了我国房地产租费税的现状和实践，通过与国际房地产税制的比较分析，提 出对我国租费税改革的构思。 陈多长的房地产税收论( 2 0 0 5 ) 对房地产税收理论进行深入研究和探讨。 从房地产税收的局部均衡和一般均衡出发，研究房地产税收的经济效应。此外， 对房地产税收的国内外实践也有涉及，提出我国房地产税制改革的政策建议，是 一部较为全面的房地产税收著作。 关于房地产税收理论的探讨文章如： 季勇与朱道林( 2 0 0 4 ) 以拉弗曲线为理论工具，分析了我国现行的不动产税 收政策存在的问题，指出我国不动产税制改革应走“宽税基，低税率”的道路。 关于房地产税制改革的探讨有 陈多长与踪家峰( 2 0 0 4 ) 针对北京和杭州相继出台歧视性契税政策，利用现 代住宅资产价格理论得出：长期内，房产税将导致住宅资产的价格下降，短期效 果是提高房租、降低均衡住房供给量且有效率损失；住宅转让所得税会降低住宅 资产的价格；歧视性歧视不会发挥资源配置作用，但会增加投机者的交易成本， 能抑制住宅资产的投机性需求。 对我国房地产税制改革提出建设性意见的如： 谭术魁( 1 9 9 9 ) 对我国的土地税制的现状进行评价，总结出改革我国土地税 制的原则要求，提出了我国土地税收改革的目标体系，即完善现有税种，增加新 的税种。 第1 章绪论 谢群松( 2 0 0 2 ) 提出“五税合一的构想，即将城镇土地使用税、房产税、 城市房地产税、耕地占用税及农业税合并成统一的不动产占用税。他在另篇关于 中国土地增值税的改革的文章( 2 0 0 3 ) 中评述了土地增值税的税制要素，经济效 应，并提出了我国土地增值税改革的思路。 财政部财政科学研究所课题组( 2 0 0 2 ) 评价我国房产税收入状况，指出现行 房产税制的弊端，提出房产税制改革的六方面问题，包括统一内外两套税制、扩 大征税范围、调整计税依据、重新设计税负、合理划分税权、注重配套改革。 在2 0 0 4 年物业税( 房地产税) 改革构想开始明朗化以后，许多学者对我国 实施物业税提出了见解，如 刘维新( 2 0 0 4 ) 认为开征物业税要求产权清晰，有公平公正的评估机构，能 把握房地产开发消费过程存在的关键问题，确定了合理的课税对象。而当前国内 这些问题都还不能保证，我国还不具备开征物业税的条件。 关于税基研究在以下文献中有所涉及： 各国税制比较研究课题组的财产税制国际比较( 1 9 9 6 ) 对财产税体系作 全面的国际比较，对房地产税制历史、经济效应和实践作了分析，包括土地税、 房屋税、土地增值税等，并且对房地产税基进行了详细阐述和分类。总结并介绍 了各种税基，如土地税的税基有：土地面积、土地等级、土地原值、土地增值； 房屋税的税基有：房屋面积、房屋等级、租赁价格、买卖价格。 国家税务总局税收科学研究所的西方税收理论( 19 9 7 ) 分类介绍了西方 有关税收的各种理论，包括税收的基本理论、税收原则理论、税收法律理论、税 负转嫁理论等。其中也介绍了财产税的几种税基，包括财产的面积、年金价值、 资本价值和素地价值。 1 2 2 国外房地产税收及税基研究综述 国外房地产税收理论形成于公共经济学与财政学理论的创立和完善，可以追 溯到亚当斯密时代甚至威廉配第时代。 威廉配第在他的著作赋税论( 1 6 6 2 ) 中，对土地税、房屋税进行了早 期研究。他揭示了土地税收最终来源于人类剩余劳动，同时明确指出了房屋具有 两重性，即房屋既是消费手段又是投资手段。他的研究给后来房地产税收理论奠 定了基础。 关于税收原则许多经济学家进行过阐述，如亚当斯密、西斯蒙第、瓦格纳 等人，直到2 0 世纪3 0 年代，凯恩斯学派对其进行了补充和发展，得出税收原则 有效率原则、公平原则( 横向公平和纵向公平) 、稳定经济原则。后来，h e n u y j , a a u o n ( 1 9 7 5 ) 将税收原则运用在财产税上，并进行了拓展，他认为税收的公 平原则在财产税上的体现是相同的财产应承担相同的税负，即横向公平，不同的 4 第1 章绪论 财产应承担不同的税负，即纵向公平。 对于税收归宿分析，西方经济学家认为得用两种分析方法，局部均衡分析和 般均衡分析。他们认为用哪一种分析方法没有严格的界限，尽管一般均衡分析 比局部均衡分析考虑得更为详尽，但两者都有局限性，没有一个一般均衡模型能 将所有的因素都考虑到。哈维罗森在他的财政学中总结到：谁最终承担财 产税，有三个不同的观点。传统观点从局部均衡模型出发分析认为，财产税是一 种消费税，这是基于将房屋作为消费品的思想。新的观点从一般均衡模型出发， 将财产税作为一种资本税来看待，这时资本将在社会经济的各个领域自由流动。 第三种观点认为财产税是一种使用费，从蒂布特模型出发，认为人们根据自己的 需要购买教育、治安等公共服务。 对财产税收对地方财政的效果，w a l l a c ee o a t e s ( 1 9 6 9 ) 设计了决定财产价 值的模型，得出结论提高财产税率会降低住房价值，而增加每个学生的教育支出 会提高住房价值。o a t e s ( 1 9 9 8 ) 回顾了美国财产税收的历史，通过统计数字和 图形分析再次得出结论财产税对地方财政的贡献很大，但是对州和国家的影响却 很小。同时就财产税是否为受益税展开讨论，持肯定观点的认为地方政府企业和 房屋业主受到当地地方服务的影响很强。此外对减轻财产税负的方法、财产税和 城市的扩张影响等问题也进行了讨论。 m c c l u s k e yw l ( 19 9 9 ) 与r i c h a r dm b i r d & e r i ds l a c k ( 2 0 0 4 ) 对世界各国 的财产税制度作了国际比较，详细阐述各国的税制、税基和税率。m c c l u s k e yw l ( 1 9 9 9 ) 认为税基大致可以分为4 类，房屋( 或建筑物) 资本价值、土地资本价 值、房地产年租金收益以及房地产的某些物理特征。对各种税基在不同国家的实 际应用都进行举例说明。 1 3 房地产税基的研究思路与方法 本文通过对不同房地产税基的客观分析和比较，提出我国现行房地产税费体 制改革的建议。全文将房地产税收归宿分析作为理论基础，讨论各种房地产税基 的特点，借鉴国外成熟的房地产税制经验，对比分析我国现行房地产税制的不足 和缺点，提出适合我国房地产业的房地产税基。 内容框架和研究思路见下图： 第l 章绪论 内容框架及研究思路 6 第2 章房地产税收概述 第2 章房地产税收概述 2 1 房地产税收的理论依据 2 1 1 税收与房地产税收 2 1 1 1 税收 税收是一个历史范畴，是国家凭借政治权力，依靠法律强制手段，对一部分 社会产品进行分配，无偿取得财政收入的一种形式。无论是资本主义税收，还是 社会主义税收，都是国家为了满足一般社会共同需要，按照一定的标准对社会剩 余产品进行强制的、无偿的分配和再分配，是国家机器正常运转的经济基础。 图2 1 是由经济合作与发展组织收集的，1 9 9 4 年世界各国税收总收入占该国 国内生产总值( g d p ) 百分比。其中，经合组织a 表示由经济合作与发展组织统 计的未加权平均数。 由图2 1 可以看出，税收是国家取得财政收入的主要源泉，占了国内生产总 值的很大部分。经合组织统计的未加权平均数显示达到3 8 左右，美国、日本的 税收占国内生产总值的比例不到3 0 ，加拿大的比例为3 5 ，法国、意大利和 荷兰为4 0 左右，瑞典和丹麦则占了5 0 左右。 7 第2 章房地产税收概述 2 1 1 2 房地产税收 作为税收的一个组成部分，房地产税收对政府取得收入占有举足轻重的地 位。我们考察房地产税收在美国地方政府财政中的地位。在美国，房地产税是作 为财产税的组成部分。美国商务部历史统计数据显示，直到1 9 世纪末，财产税 收入都是州和地方收入的最主要来源；在1 9 0 2 年，财产税收入占到地方政府所 有收入的7 3 ；到1 9 9 2 年，这个比重为4 0 。图2 2 反映了2 0 世纪财产税收入 占美国国家、州和地方政府总收入的比重。 百 分 比 ( ) 数据来源：o a t e s ：财产税与地方政府财政，p l1 3 图2 2 美国财产税收入比重 ( 年份) 从图2 。2 可以看出，尽管财产税收入比重不断下降，特别是对国家和州政府 来说，只占国家税收总收入的1 0 左右，对地方政府而言，财产税收入一直都是 其最主要的收入来源。这样的变化趋势不是因为财产税的征管成本高，征收总额 逐渐减少，而是因为州政府转向征收销售税和所得税，使财产税收入比重下降了。 2 1 2 房地产税收的理论依据 房地产税收是对房地产开发、经营、持有、使用和转让等经济活动所征缴的 税收。房地产税收的理论依据可以从公共经济学和房地产经济学的基本观点出 发。 1 受益说 由于政府为房地产所有者提供安全保护，房地产所有者应该为这种保护而带 来的受益支付报酬。这种保护包括国内治安、消防、国防安全等。从另一个角度 来看，地方政府能够更好地确定政府投资的受益对象，从而更有针对性的制定有 利于缴纳税收的房地产所有者的政策，因此房地产税收成为地方财政的重要来 8 第2 章房地产税收概述 源。地方政府提供了各种公共产品和设施使当地房地产的价值得以提高，给房地 产所有者带来利益，应当由他们负担一部分公共设施支出费用。 2 财政收入说 为了满足政府财政支出的需要，筹集国家财政收入而对该国的房地产征税。 财政收入说起源于土地私人所有的封建社会，房地产税收成为封建社会的稳定而 可靠的主要税收收入，用于维持封建社会的庞大的皇室支出、军费开支、俸禄支 出等款项。 3 负税能力说 这是近代西方学者提出的观点。认为拥有房地产的数量可以作为衡量其所有 者承担税负能力的标准之一，在其他条件相同的情况下，个人拥有的房地产越多， 表示其承担税负的能力越高。而且，房地产本身可以带给其所有者安全感和满足 感，从而减少其储蓄的意愿。从税收的基本原则来看，符合公平税收的量能赋税 原则。 4 社会政策说 这种理论依据认为，对个人拥有的房地产课税是国家对社会财富分配进行控 制的一种手段，具有抑制房地产所有者不劳而获，均分社会财富，资源再分配的 作用。 2 2 房地产税收的特性 作为税收的一类，房地产税收同样具有国家税收特性：固定性、强制性和无 偿性。此外，房地产税收的特性又与房地产特性紧密相关。房地产是房产和地产 的结合体和统一体。 1 可见性与难以逃避性。房地产税收的可见性与难以逃避性与房地产空间 位置的固定性与不可移动性有关。房地产所有者很难将房地产从一个地区搬移到 另一个地区，所有的房地产都可以仅凭肉眼识别。房地产的这一特性使纳税人很 难通过隐瞒自己的房地产来达到逃税的目的。这是房地产税收相对于其他可移动 财产的优点。 从税收的角度来说，房地产税收的可见性指房地产所有者会定期收到征收房 地产税的账单，而不像其他税收( 如公司所得税) 是纳税人永远看不见的“隐蔽 税”。房地产税收的可见性使人们意识到公共服务的成本，提醒人们权衡公共服 务的成本和收益。 2 征税复杂性。由于房地产的不可移动性，使得每份房地产都有其唯一的 区位位置，具有差异。固定的位置使房地产价值受经济外部性影响强，给房地产 9 第2 章房地产税收概述 价值确定带来一定要求。 同时，房地产具有用途多样性。指房地产不仅可以满足人民的基本生活要求 居住，可以用于商业经营，还可以保值增值，甚至用于投资。房地产的用途的多 样性，使在征税时应考虑不同使用用途对房地产价值和社会经济生活多方面的影 响，导致不同的房地产须承担的税负也不同。 3 地方服务性。房地产的难以移动性，决定了地方政府的公共服务只对当 地的房地产产生影响。对地方房地产征收的房地产税收也应该回报给地方政府， 用于地方的公共服务项目支出。房地产税收的地域性是其他类税收( 如所得税、 消费税) 所不具有的。 4 可持续征收性。除了土地之外的任何资产都会在使用中磨损，最后报废。 土地只要处理得当，就可以不断改良，反复利用，持续到永远。由于房地产的持 久性，使房地产税收可以为财政提供稳定和持久的税收收入。另外，由于房地产 供给的具有稀缺性，表现在土地供给总量与需求总量的矛盾，以及城镇地区和经 济发达、人口密集地区特种用途土地供给的稀缺。房地产供给的稀缺性，导致房 价地价随经济增长不断升值，给政府征收房地产税带来的源源不断的税源。 2 3 房地产税收的组成因素 每一种税种都离不开三方面的内容，即对什么征税、征多少、由谁缴纳，因 此，房地产税制也包含了这三个基本要素，即纳税人、税基、税率，除此以外， 房地产税制的组成要素还包括纳税环节、纳税期限等。 1 纳税人。纳税人也称课税主体，是直接负有纳税义务的单位或者个人。 纳税人包括公民和法人。法定直接纳税人与负税人不一定一致，只有当纳税人不 能将所纳税款转嫁他人时，才成为负税人。 2 税基。税基也称课税客体，是国家征税的基本依据，包括征税范围、计 税依据和减免税范围。 征税范围指对什么进行征税，房地产的征税范围即房屋、土地或者二者的结 合体。 计税依据指课税对象的量的表现，税收的数量有两种计算单位，一种是按商 品的自然单位来计算，一种是按货币单位来计算。如，房地产税额可以按房地产 的面积大小来计算，也可以按房地产的价值来计算。 减免税范围包括减税、免税和规定起征点和免税额。减税有两种方法：一是 减率，即减少应税对象的税率：二是减额，即直接规定特定纳税人的应纳税额减 少一个固定的数额。免税是指对应纳税额的全部免征。起征点指税法规定的应税 l o 第2 章房地产税收概述 对象的数额达到一定数量才开始征税的界点。免征额与起征点相同之处在于，征 税对象的数额不超过免征额或起征点时，都不征税；不同在于，当征税对象的数 额超过免征额时，只对超过的部分征税；当征税对象的数量超过起征点时，不但 对超过部分征税，而且对起征点以下的部分也征税。 3 税率。税率是税额与税基数额之间的比值。在税基范围确定的条件下， 税额和税负的大小就取决于税率的高低。税率的高低，直接关系到国家财政收入 和纳税人的负担。税率大致可分为两种： ( 1 ) 比例税率。是指不论税基的数额大小，只规定一个固定的比例税率。 如计征营业税。比例税率对于相同的税基数额对于不同的纳税人都承担相同的税 收负担，有利于公平税负；并且，比例税率计税方便，有利于税收征管。但是， 比例税率没有考虑到不同纳税人的负担能力，这是它的一个缺点。 ( 2 ) 累进税率。是指按税基数额的大小，规定不同等级的税率。税基数额 越大，税率越高。累进税率具有很强的再分配效应，但计税较比例税率繁琐，计 税工作量较大，影响征税效率。 2 4 房地产税基的概念 房地产的税基( t a xb a s e ) 来源于房地产，由于房地产是房产和地产的结合 体，房地产税基就来源于土地和房屋，或者二者的统一体。 房地产税基选择包括三方面，包括征税范围、免税范围和计税依据。 房地产税基的征税范围指应纳税的房地产类型，是全部还是部分，是对房屋 和土地单独征收还是一起征收；免税范围指免税的房地产类型，对特定房地产的 所有人免于纳税，免税措施；计税依据指是以房地产市场价值计税还是以房地产 面积计税，或者是以房地产市场价值还是以房地产租金价值计税。 早期的房地产税( 土地税、房屋税) 都是按照应税房地产的一些外部标志来 征收的，如土地税按照土地面积征税，房屋税按照窗户数目或烟囱数目征税1 。 也有按照房地产的收益征税的，如按土地收益征税的我国自古就有什一税，按房 屋收益征税的有租金收益等等。随着经济发展，房地产税基逐渐从数量转变为价 值。 1 各国税制比较研究课题组：财产税制国际比较( 1 9 9 6 ) ，p 9 1 l l 第2 章房地产税收概述 2 4 1 房地产税基的重要性 房地产税基是指征收房地产税的课税对象，包括房地产和与房地产相关的经 济行为。房地产税基是房地产税收制度的一个组成要素，它决定着房地产税收的 主要特征。房地产税基的选择与许多因素有关，如本国的社会、文化、经济、政 治、历史、土地所有权、土地使用权、交通繁华度、人口数量等都有关系。 房地产税基的重要性可以从税基所包含的内容得到体现。 从房地产税基包含的内容来说，房地产税基包括确定应纳税的房地产类型， 是全部还是部分征税，是对房产、地产单独征税还是一起征收，是对保有的静态 房地产征税还是动态( 买入或卖出) 的房地产征税；确定税收是以房地产面积为 依据还是以房地产的价值为依据，如果以价值为依据计税，是以房地产市场评估 价值，还是房地产原值或者是房地产租金的年收益等等；同时税基应当明确可以 免于缴纳税款的房地产类型、价值、免税措施和征管办法。房地产税基反映了房 地产税收的公平性。 房地产税基决定了房地产税的征税范围、计税依据和减免税范围。这个征税 范围和减税范围牵涉到所有房地产所有者和消费者的切身利益，关系到每一个寻 常百姓，是房地产税收之所以引起广泛关注的原因。 房地产税基不仅受到普通百姓的普遍关注，同时也是政府十分重视的税收因 素。政府征收房地产税是否行之有效，是否只是一纸空文，是否会引起社会经济 生活变化以及产生社会不稳定因素，都是政府应该考虑的。房地产税基决定了房 地产税收的征收成本、征收效率，征收效果，而且房地产税基对社会的房地产资 源以及对房地产市场都有影响。 房地产税基的影响很广，轻则政府税收收入不足，重可危及国家的安定团结， 它的地位举足轻重。 2 4 2 房地产税基与税率 2 4 2 1 税率水平与税基 关于税率水平的讨论，最有代表性的属供给学派的减税主张。供给学派认为， 个人、家庭、企业从事劳动或进行投资，是为了获得更多的报酬，报酬越高，劳 动或投资的积极性越大。政府征税会影响纳税人实际获得的报酬，因而影响到个 人、家庭和企业的行为。供给学派认为，政府不应当设置较高的税率，因为降低 税率会刺激人们和企业劳动及储蓄，会大大增加全社会的供给。而且减税不会导 致政府税收总量的减少，因为减税造成生产和产品供给的扩大，使税基相应扩大， 税收总额反而会有所增加。 1 2 第2 章房地产税收概述 1 9 7 4 年，美国经济学家拉弗提出了“拉弗曲线”原理。他认为：在一定限 度以内，税收收入将随着税率的提高而增加；但高税率不一定能够取得高税收， 在税率过高的情况下，通过降低税率也可以增加税收；取得同样的税收收入，可 以采用不同的税率，如果税收是既定的，低税率往往能够取得更好的效果。如图 3 3 。 入 图3 3 拉弗曲线示意图 当税率为o 时，政府的税收收入也为零；如果税率从0 逐渐增大到c 点， 政府的税收收入将不断上升；如果继续增税，税收收入反而下降了，因此c 点 是最佳税率点。如果税率升高到1 0 0 ，意味着人们要把全部收入或财富用于纳 税，就无人愿意工作、投资或储蓄，因而政府的税收收入也为零。在c 点上， 政府的税收收入达到最大，偏离这一点，无论税率提高或降低，都会减少税收收 入。供给学派将图中阴影部分称为“税收禁区”。 从拉弗曲线原理得到，高税率不一定就能取得高收入，而高收入又不一定要 实行高税率；取得同样的税收收入，可以采用两种不同的税率，如图中a 、b 两 点，适度的低税率从当前看可能会减少政府的收入，但从长远看却可以刺激生产， 扩大税基，最终有利于政府收入的增长。 拉弗曲线原理的意义在于倡导“宽税基、低税率”的思想。即减税不是减少 税收，而是通过降低过高的税率，扩大征税范围，在总量上保证稳定的税收收入。 此外，低税率也考虑到了纳税人的心理与经济承受能力。 2 4 2 2 房地产税率与税基 对房地产征税，应该响应拉弗曲线的倡导，即实行“宽税基、低税率 。而 且这也是目前国际的通行方向。 第2 章房地产税收概述 宽税基的目的是为了扩大税源和保证税收的稳定性，要求将尽量多的房地产 纳入征税范围，不论是城市房地产还是农村房地产，商业房地产、工业房地产还 是住宅房地产都应当纳入征税范围。 对于房地产税率，税率水平的高低与不同不仅对房地产市场乃至整个社会都 将产生影响。 高税率对土地与房屋的影响不同。对土地征税，土地数量不会因此减少，相 反会促进土地所有者更加有效率的利用土地，而高税率会打击房屋建造。因此亨 利乔治主张的单一税曾经说服许多人。现在，只对土地征税而对建筑物不征税 是不现实的，可能做到的是对土地多征即实行高税率而对建筑物实现低税率。 对不同类型房地产设定不同税率，会引起住房资本的流动。详见第4 章分析。 同样对房地产征税，对使用功能不同的房地产应采用不同的税率。比如说商 业娱乐性土地与私立学校的土地，由于二者的用途不同，土地收益不同，对全社 会的影响也不同，应当采用不同的税率。同样对工业房地产征税，对社会有负面 影响的房地产应颗以重税，如化工厂的税率应高于生产微电子产品的厂房。 对社会有恶劣影响的房地产应采用高税率。如对闲置土地课以高税有助于打 击囤积土地的投机行为，促进土地的流转和利用效率的提高。 1 4 第3 章房地产税基及其比较 第3 章房地产税基及其比较 3 1 选择房地产税基的标准 房地产税基的选择标准有多种，如税收公平、征收成本、税收收入稳定、对 资源利用的影响、对市场的影响等等。以下就税收公平、征税成本、资源利用三 种标准详细说明。 3 1 1 公平税收与房地产税基 税收原则的制定是从公平税收的思想出发的，包括两个原则，受益原则和量 能赋税原则。房地产税基的确定要结合房地产税收原则来考虑。 3 1 1 1 受益原则与房地产税基 受益原则最早由亚当斯密提出，要求每个纳税人根据其从公共服务中获得 的利益水平来相应纳税，这时税收仿佛是政府提供服务的价格。但是对政府提供 的许多公共产品，客观上很难说清每个人获益的具体数值1 ，而且许多纳税人主 观上会隐瞒自己的受益情况，使受益原则的在许多税种中的运用受到限制。 由于房地产本身的固定性和有形性，使房地产自身难以隐瞒其从公共服务中 的获益情况，这一点使得衡量特定房地产的受益水平成为可能。这种受益独立于 该房地产所有者主观的受益感觉，即这时考虑的受益对象是房地产本身，而非纳 税人。受益原则在房地产税收中体现为房地产从公共服务中获得的利益水平，表 现为公共服务水平与范围对房地产的影响。具体如周围环境变化引起房地产价值 的变化，政府对城市道路、交通、绿地、教育、医疗等设施的投入都将提高一定 范围内房地产的价值，相反化工厂、垃圾场等却会使周围房地产的价值降低。 在确定房地产税基时，应该根据受益原则，征税范围应涉及所有受益的房地 产，并且受益水平高的房地产应承担较重的税赋。 3 1 1 。2 量能赋税与房地产税基 量能赋税原则，是纳税人根据自己的纳税能力来负担政府费用的原则。这时 需要一个给定的税收总收入，每个人被要求根据其纳税能力进行缴纳。量能赋税 1 穆斯格雷夫：美国财政理论与实践( 1 9 8 7 ) ，p 1 9 0 1 5 第3 章房地产税摹及其比较 原则可以充分发挥税收的转移再分配职能，但不考虑个人对公共服务的享用。 根据量能赋税原则的要求，拥有相同能力的人必须缴纳相同的税收，而具有 较高能力的人则必须缴纳更多一些。前者即称之为横向公平，后者称之为纵向公 平。如要以横向公平作为衡量标准，具有相同所得收入的人应缴纳相同的税收； 在纵向公平前提下，缴纳所得税时，具有不同能力的人应缴纳不同数量的税收， 如以收入来衡量能力，收入较高的人就应比低收入者多纳税。 量能赋税原则在房地产税收中体现的公平同样要从向两个角度来理解，一是 相同的房产应缴纳相同的房地产税，即所谓的横向公平；二是不同价值房产应缴 纳不同的房地产税，即所谓的纵向公平。这是与传统的所得税的纵向公平不同的。 这项原则同样认为“富人”要比“穷人承担更重的物业税，只是此时衡量贫富 的标准是房产价值而非人们的收入。 但仅仅对房地产价值征税，而不考虑其他方面也会产生问题。一方面房地产 税有抑制储蓄和投资的作用。假定甲。乙两人收入都是2 万元，甲消费1 万元， 另l 万元投资于房地产，而乙则全部吃光用光。单单以拥有的房地产为衡量纳税 能力的标准会使甲要纳税而乙不纳税，这将助长社会的消费倾向，不利于经济的 长远发展。 在确定房地产税基时，要根据量能赋税原则，考虑应税房产所有者的收入、 消费各方面的综合能力，确定计税依据与免税范围。 3 1 2 征税成本与房地产税基 任何一种税收收入都有成本，包括，直接的税收机会成本，指纳税款额造 成了纳税人将其消费在其他商品和服务上的机会；所需要的税收征管成本； 由于个人避税、逃税行为造成额外无谓成本；税收造成的政治成本，如缴纳税 费却感觉不到政府服务回报的纳税人会反对税收，导致社会不稳定因素。 税收的直接机会成本产生无法避免，只有想办法减少纳税款额以减少机会成 本。房地产与生俱来的可见性和难以移动性，使房地产税基透明度强，房地产应 税人很难通过隐藏税基来达到逃税的目的，为税收节约了人为的因避税和逃税行 为造成的额外无畏成本。房地产税基能使房地产税收的征管成本和无谓成本降 低。 与此同时，房地产的不可移动性以及惟一性，导致房地产税基复杂性，每一 宗房地产的计税过程惟一，加重了房地产的征管成本。 房地产税基的可见性和持久性，减小了税收的征管成本。一般说来，政府能 将房地产税收收入用于向当地纳税人提供服务，使纳税人自愿缴税，从而将政治 成本最小化。但是，由于房地产税收关系到千家万户，如在我国对原先免税的房 地产征税，由于纳税人难以理解产莹心理不平衡，导致社会不稳定。因此对于特 1 6 第3 章房地产税基及其比较 定类型的房地产和特定人群拥有的房地产免税应该认真确定，避免产生因税收引 起的社会矛盾，尽量降低税收造成的政治成本。 在确定房地产税基时，应综合考虑各种征税成本，在各种征税成本中找到平 衡，寻求最合理的房地产税基。 3 1 3 资源利用与房地产税基 这里的资源利用指对土地的开发利用和建筑物的完善、修复、改造。对房地 产征税，最终的征税对象是房屋和土地，或者是二者的结合体。 由于土地资源的位置固定性和土地利用的永续性，对土地征税不会引起土地 数量的减少，也不会对土地利用产生负面影响；相反，对土地征税能促使土地所 有者充分开发土地，从土地上获取更丰厚的回报。建筑物的特性与土地不同。建 筑物则可以看成是可移动资本，对建筑物征收重税将打击所有者对房屋的改造修 缮行为，造成社会福利损失。 在确定房地产税基时应该考虑税收对资源利用的影响，将税收对社会的不利 影响减到最小。 3 2 房地产税基分类 房地产税基的确定，各国没有一个统一的标准。有些国家和地区征收房地产 税是基于房地产的市场价值或租金价格，有些则是基于房屋建筑面积或土地占地 面积征税有点类似于每单位面积的房地产价值，还有许多国家与地区采用多 种税基征税，包括如房地产等级、房屋按套征税等等。表4 2 列出部分国家所确 定的税基中，最具有代表性的税基种类。以加拿大为例，加拿大确定的房地产的 税基有多种，如土地价值、房地产现值、房地产原值、土地面积等，以房地产的 市场价值( 现值、原值) 为主。 表4 1 房