（工商管理专业论文）伊城房地产公司内部控制体系诊断与重建方案设计.pdf

西南交通大学硕士研究生学位论文第1 页 曼皇曼曼曼曼鼍蔓毫曼曼曼曼曼曼曼曼曼! 曼曼曼曼鼍曼寡曼曼 ill_ii i, ii 皇曼皇曼曼曼量曼曼曼曼! ! 皇曼曼曼曼曼曼曼曼曼 摘要 本世纪初，安然、银广厦等中外一批重量级企业因内部控制问题而惨遭失败的怵心 案例，唤起了各国政府对企业内部控制问题的关注。2 0 0 2 年，美国的萨班斯一奥克 利法案台出了；2 0 0 8 年6 月，被誉为“中国的萨班斯法案的企业内部控制基本 规范也正式面世，并于2 0 0 9 年7 月1 日起在上市公司范围内先予实施。与此同时， 经过了十多年高速发展的中国房地产业，因政府宏观调控的不断增强等诸方面的原因， 行业发展的外部环境已然发生了重大的变化。为了应对严峻的经营环境，防范经营风险， 建立健全内部控制体系，并保障运行的有效性，是房地产企业摆脱市场机会主义，实现 可持续发展的明智之选。 本文通过对内部控制和房地产业经营特点的研究与分析，提出基于项目开发业务管 理流程的内部控制的构建思想和方法，并以伊城公司为研究、构建对象，结合公司实际， 为伊城公司“量身定制”了一套内部控制系统。首先本文对伊城公司现有内部控制状况 进行了研究和分析，提出了存在的问题，分析了问题的成因；然后，简要论证和概述了 伊城公司重建内部控制的必要性，以及重建内部控制的目标和原则；同时，并结合伊城 公司实际，给出了“基于项目开发业务管理流程的内部控制重建方案”的设计思路和实 施步骤。接下来，按照重建方案思路和步骤，综合运用流程再造、目标管理、风险分析、 内部控制等多种理论和方法，从内部控制环境、项目开发过程中各专业管理阶段、内部 监督等方面，详细论述了伊城公司内部控制的重建过程和方法。 本文在相关理论研究的基础上，提出了基于企业业务管理流程的内部控制构建思 想，具有一定的创新性。本文针对特定公司，采取实证研究的方法，研究分析了存在的 问题和产生的原因，并结合公司实际，将上述内部控制的构建思想在该特定公司中予以 应用。本文对于我国房地产企业或其他一般企业，建立和实施企业内部控制具有一定的 参考和借鉴意义。 【关键词】：房地产公司；内部控制；方案设计 西南交通大学硕士研究生学位论文第1i 页 曼曼曼曼曼量曼舅! i i mi ii, 一 一一 n。l。i n 曼曼曼曼曼舅 a bs t r a c t a tt h eb e g i n n i n go ft h i sc e n t u r y , d u et ot h ef a i l u r eo fi n t e m a lc o n t r o l ，s o m ec h i n e s e & f o r e i g ne n t e r p r i s e sl i k ee n r o n , y i ng u a n gs h a , s u f f e r e dg r e a tf a i l u r e ，w h i c ha r o u s e dg r e a t c o n c e mf r o mn a t i o n a l g o v e m m e n t o ni n t e r n a lc o n t r o l i s s u e s 2 0 0 2 ，t h e u s ”s a r b a n e s o a k l e ya c t ”w a sb o r n ；i nj u n e2 0 0 8 ，k n o w na s ”c h i n a ss a r b a n e s - o x l e ya c t ，”t h e ”b a s i cn o r m so fi n t e r n a lc o n t r o l ”h a sa l r e a d yb e e np u b l i s h e d ，a n db e e np u ti nt op r a c t i c e f i r s t l yi nl i s t e dc o m p a n i e sf r o mj u l y1 ，2 0 0 9 a tt h es a m et i m e ，a f t e rt e nm o r ey e a r so fr a p i d d e v e l o p m e n to fc h i n a sr e a le s t a t ei n d u s t r y , e x t e r n a le n v i r o n m e n t sf o rt h ei n d u s t r yh a v e a l r e a d yu n d e r g o n em a j o rc h a n g e s d u et ot h e c o n t i n u a l l yt i g h t e n e dm a c r o c o n t r o l o f g o v e r n m e n ta n do t h e rv a r i o u sr e a s o n s t or e s p o n dt od i f f i c u rb u s i n e s se n v i r o n m e n ta n d p r e v e n to p e r a t i o nr i s k ，i ti st h eb e s tc h o i c et og e tr i do fm a r k e t i n go p p o r t u n i s ma n da c h i e v e s u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n tt h a te s t a b l i s h i n ga n dp e r f e c t i n gt h ei n t e m a lc o n t r o ls y s t e ma n d e n s u r i n gt h ee f f e c t i v e n e s so fo p e r a t i o nf o rr e a le s t a t eb u s i n e s s b a s e do nt h er e s e a r c ha n da n a l y s i so fi n t e r n a lc o n t r o l sa n do p e r a t i n gc h a r a c t e r i s t i c so f r e a le s t a t e ，t h i sp a p e rp r o p o s e dt h e i d e a sa n dm e t h o d so fi n t e r n a lc o n t r o lc o n s t r u c t i o n a c c o r d i n gt ot h ep r o j e c td e v e l o p m e n tm a n a g e m e n tp r o c e s s t h i sp a p e rt o o ky i c h e n ga st h e r e s e a r c ha n dc o n s t r u c to b j e c t , a n dc u s t o m i z e das e to fi n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mf o ry i c h e n g c o n s i d e r i n gt h ef a c to ft h i sc o m p a n y f i r s to fa l l ，t h i sp a p e ra n a l y z e dt h ei n t e r n a lc o n t r o l s t a t u so fy i c h e n g ，a d v a n c e dt h ee x i s t i n gp r o b l e m sa n da n a l y z e dt h ec a u s e so ft h ep r o b l e m s ； t h e n , g i v eab r i e fd e m o n s t r a t i o no ft h en e c e s s i t i e st or e c o n s t r u c tt h ei n t e r n a lc o n t r o l so f y i c h e n gc o m p a n y , a n dt h eo b j e c t i v e sa n dp r i n c i p l e so ft h ei n t e r n a lc o n t r o lr e c o n s t r u c t i o n ；a t t h es a m et i m e ，c o m b i n e d 谢t hy i c h e n g s a c t u a l i t y , p r o p o s e dt h ed e s i g ni d e a sa n d i m p l e m e n t a t i o ns t e p s o fi n t e r n a lc o n t r o lr e c o n s t r u c t i o np r o g r a mb a s e do n p r o j e c t d e v e l o p m e n tb u s i n e s s a tl a s t ，a c c o r d i n g t ot h ep r o g r a mr e b u i l d i n gi d e a sa n d s t e p s ， c o m p r e h e n s i v e l yu s e dt h et h e o r i e sa n dm e t h o d so fr e e n g i n e e r i n g ，o b j e c t i v em a n a g e m e n t , r i s k a n a l y s i s ，i n t e m a lc o n t r o la n ds oo n , t h i sp a p e rd e t a i l e dy i c h e n g sr e c o n s t r u c t i o ni n t e r n a l c o n t r o l p r o c e s s e s a n dm e t h o d s ，f r o mt h ei n t e r n a lc o n t r o l e n v i r o n m e n t , p r o f e s s i o n a l m a n a g e m e n to fp r o j e c td e v e l o p m e n ts t a g e s ，i n t e r n a ls u p e r v i s i o n b a s e do nt h er e s e a r c ho fr e l e v a n tt h e o r i e s t h i sa r t i c l ea d v a n c e dt h ei n t e r n a lc o n t r o l c o n s t r u c t i v ei d e ao nt h eb a s i so fb u s i n e s sp r o c e s sm a n a g e m e n t ，s oi th a ss o m ei n n o v a t i v e n e s s t h i sp a p e rt o o kt h ee m p i r i c a lr e s e a r c hm e t h o dt o a n a l y s i st h ee x i s t i n gp r o b l e m so ft h e 西南交通大学硕士研究生学位论文第l | i 页 曼曼曼曼曼曼曼曼曼! 曼曼曼曼曼曼曼曼皇曼皇曼鼍m = l 罱m n l ：n = m =：m m 一 mm 皇曼鼍曼曼曼曼曼曼曼曼曼曼曼曼曼曼蔓曼曼曼曼曼曼曼曼曼曼曼鼍曼寰 s p e c i f i cc o m p a n ya n dt h ec a u s e ，a n da p p l i e dt h ec o n s t r u c t i v ei d e at ot h es p e c i f i cc o m p a n y a c c o r d i n gt ot h ea c t u a l i t yo fi t s o ，i tp r o v i d e ss o m er e f e r e n c et oc o n s t r u c ta n di m p l e m e n t i n t e r n a lc o n t r o li nr e a le s t a t ee n t e r p r i s e so ro t h e re n t e r p r i s e so fc h i n a k e yw o r d s ：r e a le s t a t e ；i n t e r n a lc o n t r o l ；p r o j e c td e s i g n 西南交通大学 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学校保留 并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。本 人授权西南交通大学可以将本论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可 以采用影印、缩印或扫描等复印手段保存和汇编本学位论文。 本学位论文属于 1 保密口，在年解密后适用本授权书； 2 不保密口，使用本授权书。 、 ( 请在以上方框内打“寸) 学位论文作者签名： 日觌：硼lj 多吁 指导老师签名： 日期：洲 嘣汁尹 o ，侈vq 西南交通大学硕士学位论文主要工作( 贡献) 声明 本人在学位论文中所做的主要工作或贡献如下： 笔者通过对内部控制五要素概念、内容的理解及其相互间关系的分析，从伊城公 司的主营业务入手，综合运用业务流程分析、目标管理、风险分析、内部控制理论等 多种方法，构建了一个基于公司业务流程优化设计，包括了管理目标、风险分析、控 制措施、控制制度、岗位职责、信息与沟通、内部监督和绩效考核等控制手段在内的， 各部分环环相扣、相互联系、互为支撑，宜于理解，便于实施的完整内部控制体系。 这种基于项目开发业务管理流程的内部控制的构建思想和方法，是笔者对企业构建内 部控制的一种研究和探索，同时对其他房地产公司或一般企业的内部控制的构建具有 一定的参考和借鉴意义。 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是在导师指导下独立进行研究工作所得的成 果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或集体已经发表或撰 写过的研究成果。对本文的研究做出贡献的个人和集体，均已在文中作了明确说明。 本人完全了解违反上述声明所引起的一切法律责任将由本人承担。 硝 ，z伴u飞 ， ， 参钟 名 铣 签 优 一 劢 作 玑 划 瑚 扔 日 位学 西南交通大学硕士研究生学位论文第1 页 1 1 选题的背景及意义 1 1 1 选题的背景 第1 章绪论 1 政策背景 世通、安然、巴林银行、银广厦、中航油等中外一批重量级企业因内部控制问题而 惨遭失败的怵心案例，唤起了人们对企业内部控制问题的关注。痛定思痛，包括美国在 内的欧美发达国家的政府、行业专家和一些大型企业都在积极探索构建有效的内部控制 体系，以防控各类风险。美国的萨班斯一舆克利法案正是在这种背景下应运而生。 在萨班斯一奥克利法案的推动下，内部控制也逐渐成为企业进入国际资本市场的“入 门证”和“通行证 。 内部控制作为公司治理的关键环节和经营管理的重要举措，在企业发展壮大中具有 举足轻重的作用，但从我国的现实情况看，由于不少企业管理松弛、内控弱化，以致风 险频发，资产流失、营私舞弊、损失浪费等问题比较突出。我国以前内部控制管理规范 都只侧重会计信息形成和报告有关的内部控制。但随着市场经济的发展和企业环境的变 化，单纯依赖会计控制己难以应对企业面对的市场风险；同时，不同利益主体之间的内 控要求也有待于进一步协调，以便为进行内部控制自我评估和外部评价提供统一标准。 适应经济发展和经营管理的需要，2 0 0 8 年6 月，财政部、证监会、审计署、银监会、 保监会五部委组织相关专家联合制订并下发了企业内部控制基本规范，要求自2 0 0 9 年7 月1 日起先在上市公司范围内实施，同时鼓励非上市的大中型企业执行；此外规范 还要求实施内部控制基本规范的上市公司对公司内部控制的有效性进行自我评价， 披露年度自我评价报告；有条件的公司并可聘请具有证券、期货业务资格的会计师事务 所对内部控制的有效性进行审计n 3 。伊城公司作为一家在深圳上市的房地产集团企业， 理所应当地遵从政府监管部门要的要求，建立健全公司的内部控制。 2 行业背景 从我国房地产行业的发展现状来看，经历十多年的产业发展，我国房地产业规模已 有了很大的提高。据统计，到目前为止，全国房地产企业已达到5 万多家，房地产企业 从业人员约2 0 0 万人左右。中国的房地产业在经过了行业发展初期，由于法律和市场的 不规范、不健全所形成的“暴利时代 后，政府出于稳定市场，保障民生，促进社会和 谐的角度，对房地产市场的宏观调控的不断加强。与此同时，房地产消费主体也日渐成 熟，行业竞争不断加剧，使得房地产行业迅速转入“均利时代 ，利润水平向价值回归， 西南交通大学硕士研究生学位论文第2 页 市场逐渐走向规范 1 8 o 经过十多年的发展，我国房地产市场已经度过了市场化初级阶段， 基本上完成了市场化进程。目前的房地产市场，外部监管越来越严，相关的法律法规越 来越健全，行业进入的门槛越来越高，房屋消费者越来越挑剔，房地产企业的竞争越来 越依靠品牌、服务和管理等“软实力。面对日益严峻的行业发展局面，越来越多的房 地产公司将建立健全内部控制体系建设，作为应对这一挑战的重要策略来实施。 3 企业背景 伊城公司作为以房地产的上市公司，虽然在过去的几年中，抓住了行业发展的历史 机遇，获得了较快的成长。但在行业市场环境已发生重大变化的今天，如何加强内部管 理，建立一套“量身定做”的、以内部控制为核心的项目开发管控体系，实现从“粗放 式经营 向“精细化管理 的华丽转身，突破目前开发效率低下，经营盈利依赖“行业 大势”的发展瓶颈阶段，在行业竞争中立于不败之地，已成为公司管理层所面临的重大 课题。 1 1 2 研究的意义 1 对伊城公司的意义 作为上市公众公司，建立和完善伊城自己的内部控制体系，这不仅能满足公司对国 家监管部门的强制性要求，同时也是公司从自身经营管理现状出发，以期在当前复杂多 变的市场环境下，降低公司经营风险，提高经营效率和效益的内在发展要求。 2 对房地产企业的意义 本文以伊城这一房地产公司为研究对象，通过对房地产项目开发经营管理的特点的 思考，以内部控制基本规范作为理论框架，综合运用风险管理理论和价值导向理论，对 房地产项目开发的主要业务流程所应实现的管理目标、及涉及到的相关风险进行分析， 提出了有针对性的管控措施，并提出了管控活动所应建立的主要管理制度和信息沟通文 档，探索在房地产公司内构建和实施完整的内部控制体系，这对业内同行有一定的借鉴 和参考意义。 3 对一般企业的意义 经过过去一段时间以来政府的大力引导，以及现实生活中企业经营失败的惨痛案例 的警醒和启示，目前社会各界基本较为认同和理解构建企业内部控制的重要性和必要 性，但是，由于我国关于内部控制如何应用的理论研究和企业实践的时间均较短，故仍 缺乏成熟理论的指导和成功案例的仿照，这引起了国内理论界和企业界的广泛关注。本 文以自己对内部控制相关理论的理解，结合自身的审计管理实践，以新颁布的企业内 部控制基本规范为理论框架，对伊城公司的内部控制体系进行诊断与重建，这对企业 界如何建立内控体系，可起到抛砖引玉的作用。 西南交通大学硕士研究生学位论文第3 页 曼曼鼍n iin i 簟i i i ni _ 鼍鼍曼曼曼曼曼曼曼 1 2 研究内容和方法 1 2 1 研究内容 本文的研究以伊城公司为对象，以企业内部控制基本规范为标准，参照内部控 制基本规范中对各内部控制各要素的要求，对伊城公司内部控制中存在的问题进行了分 析和诊断；进而提出了重建伊城公司内部控制的整体方案设计思路，依照设计思路，从 完善内部控制环境出发，重点对伊城公司的主要业务一一房地产项目开发所涉及的各个 业务环节提出了有针对性的内部控制施方案。 1 2 2 研究方法 本文以伊城公司这一特定房地产企业为研究分析对象，采取规范研究和实证研究相 结合的方法，对伊城公司内部控制的构建和实施进行深入研究。具体而言，本文先运用 调查研究和对比分析的方法，诊断、分析了伊城公司现行内部控制中存在的问题，然后 运用层次研究方法分析了伊城公司房地产项目开发的各业务管理阶段的管理目标、存在 的主要风险、所应采取的关键控制措施、所需制定的管理制度和信息沟通文档等，形成 了完整的内部控制体系。在研究过程中，本文还综合运用了调查研究、内部控制、风险 管理等经济学、管理学等基本理论和方法，对伊城公司内部控制体系的构建和实施进行 了深入研究。 1 3 研究思路和基本框架 1 3 1 研究思路 本文针对伊城公司的两大身份特点上市公司、房地产公司，从政府外部监管、 行业发展形势及公司发展要求出发，阐述了伊城公司建立完善内部控制的外因和内因。 在此基础上，通过对伊城公司内部控制现状的诊断和分析，指出了公司在内部控制方面 存在的问题，并分析了问题的成因，为后面重建公司的内部控制体系找到了着力点。然 后，本文依据内部控制规范的要求，提出了伊城公司在内部控制环境方面的优化改进措 施；在公司业务层面，本文选取了伊城公司的核心业务一房地产项目开发业务为重建 示范点，对各业务模块，分别从该业务的管理目标、主要风险、主要的控制措施、需制 定的制度和信息沟通文档等几个方面提出了具体的重建措施，最后结合内部监督的优化 设计，从而构建成了伊城公司较为完整的内部控制体系。 本文希望通过对特定公司的内部控制现状分析，发现存在的问题，提出解决方案， 从而达到规范业务管理，防范经营风险，提高经营的效率和效益，实现为公司增值的目 西南交通大学硕士研究生学位论文第4 页 曼曼曼曼曼曼皇曼! 曼皇舅舅曼曼曼曼曼曼曼曼曼皇曼曼曼曼曼曼皇曼鼍i m。 。皇曼曼曼曼量曼曼曼皇曼鼍曼曼曼! 曼曼皇曼曼曼曼曼曼! 曼曼曼曼曼曼曼曼鼍詈曼曼蔓舅曼 的，同时也为其他房地产企业在建设内部控制方面提供一种借鉴。 1 3 2 本文的基本框架 本论文共分六章 第一章绪论。介绍了论文的研究背景、意义，研究内容、方法和思路，锁定研究目 标，指出了本文的主要创新点。 第二章内部控制相关概念和理论。介绍了与内部控制相关的几个核心概念，国内外 关于内部控制理论和实务的研发发展历程，以及我国新颁布实施的企业内部控制基本 规范的主要内容及其特点。本章主要是为本文后面的实证分析和内部控制重建方案设 计提供理论基础和依据。 第三章房地产业综述。本章首先介绍了我国房地产业的发展历史和企业经营现状； 然后依次介绍了房地产项目的开发流程、开发管理模式和经营特点；最后，介绍了我国 房地产业内部控制的现状。本章主要是为后面对房地产公司的内部控制进行分析和方案 重建提供相关的背景知识。 第四章伊城房地产公司内部控制的现状及问题分析。本章首先介绍了伊城公司的基 本状况；其次，依照内部控制的五个要素逐一对伊城公司的内控现状进行了简要介绍； 然后，参照基本规范对内部控制各要素的要求，对伊城公司在内部控制中存在的问 题进行了逐一诊断；最后，对伊城公司内部控制进行了总体评价和对问题成因的综合分 析。 第五章伊城公司内部控制重建方案设计。基于第四章对伊城公司内部控制存在问题 的分析，本章首先提出了伊城公司重建内部控制的必要性；然后，确立了内部控制重建 目标和原则，提出了重建的思路和工作步骤；最后，从公司内部控制环境、主要业务管 理流程及内部监督等方面详细讲述了重建伊城公司内部控制的内容和方法。 第六章结论。对本文的研究内容进行归纳总结，提炼出了研究结果；说明了本文的 创新之处；同时，指出本文的不足和下步的努力方向。 根据上述的研究思路，本文的主要研究内容和框架如图i - i 所示。 西南交通大学硕士研究生学位论文第5 页 1 4 本文的主要创新点 图1 - 1 文章框架结构图 主要创新点在于将内部控制理论和房地产公司的内控实践相结合，为房地产公司内 部控制的构建提供了有益的参考。本文通过对内部控制五要素概念、内容的理解及其相 互间关系的分析，从伊城公司的主营业务入手，综合运用业务流程分析、目标管理、风 险分析、内部控制理论等多种方法，构建了一个基于公司业务流程优化设计，包括了管 理目标、风险分析、控制措施、控制制度、岗位职责、信息与沟通、内部监督和绩效考 核等控制手段在内的，各部分环环相扣、相互联系、互为支撑，宜于理解，便于实施的 完整内部控制体系。具体而言，本文的主要创新点有以下两点。 1 4 1 研究领域创新 目前，国内一般的内部控制的研究较多讨论理论框架，而对于内部控制具体在企业 中如何实施研究较少，本文通过分析诊断具体企业内部控制的状况，运用规范理论研究 和实证研究相结合的办法，构设了特定公司的内部控制实施方案，拓宽了内部控制研究 的领域。 西南交通大学硕士研究生学位论文第6 页 1 4 2 研究方法创新 本文以特定公司的主要经营业务流程为基础，综合运用流程再造、目标管理、风险 管理和内部控制等方法和理论，确定了各业务流程的管理目标、风险点、控制措施、信 息沟通文档和对应的岗位职责等，以此为核心，构建了一个包括组织架构、岗位职责、 业务流程、作业管理制度、内部监督和绩效考核在内，各部分有机结合、环环相扣、相 互关联、互为保障的内部控制体系。为其他企业在构建公司内部控制体系时，提供了一 种可供参考的设计思路和分析方法。 西南交通大学硕士研究生学位论文第7 页 寡曼曼曼曼曼笪笪曼皇曼曼曼曼曼曼曼曼量曼曼曼曼曼曼曼曼曼曼鼍曼l i _ 一_ m ； 一i i o ! 曼曼! 曼曼曼曼曼寡曼皇曼曼曼曼曼曼皇曼曼 第2 章内部控制的相关概念和理论 2 1 内部控制的相关概念 2 1 1 内部控制的概念 1 9 4 9 年以前，国内外许多机构( 包括政府部门、行业协会、学术团体等) 和专家 学者都从不同的角度对内部控制做出过许多不同的定义，有的从内部控制的范围来定 义，有的从内部控制的目的来定义，有的从内部控制的手段来定义。但总体来看，没有 一个被大家普遍接受的非常明确、统一和权威的概念。 被业界公认较为权威的内部控制概念是1 9 4 9 年，美国注册会计师协会下属的审计 程序委员会在其发布的内部控制：一种协调制度要素及其对管理当局和注册会计师的 重要性中提出的内部控制概念。其将内部控制定义为包括组织的组成结构及该组织为 保护其财产安全、检查其会计资料的准确性和可靠性，提高经营效率，保证既定的管理 政策得以实施而采取的所有方法和措施。1 9 5 3 年1 0 月，美国注册会计师协会在其发布 的审计程序公告第1 9 号( s a p n o 1 9 ) q b 对内部控制定义又重新进行了表述，并将 内部控制划分为会计控制和管理控制。在此后的5 0 多年间，美国注册会计师协会又不 断对其内容进行了修订。 1 9 9 2 年，美国反对虚假财务报告委员会( 通常称t r e a d w a y 委员会) 所属的发起人委 员会( 即c o n n i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n ，简称c o s o ) 发布了内部控制一 整体框架。报告将内部控制定义为：由企业董事会、经理当局以及其他成员为达到财 务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理 保证和过程。报告同时还提出，内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与 沟通、监督等五个相互联系的要素h 1 。c o s o 报告中关于内部控制的定义和理论，很快即 被认为业界广泛接受，并被许多国家所引用，被认为是最为经典的内部控制定义。 2 1 2 内部控制与内部审计的关系 内部控制与内部审计之间存在着一种相互依赖、相互促进的内在联系。内部控制 本质上是组织为了达到一定目标( 如信息的真实完整、资产的安全、经营的效率和效果、 相关法律法规的遵循等) 所采取的系列行动和过程。而内部审计的主要目的是监督和 评价组织的内部控制。内部审计通过对内部控制设计和运行有效性的评价，揭露组织存 西南交通大学硕士研究生学位论文第8 页 在的风险，促进组织目标的实现，所以它本身又是内部控制的重要组成部分【10 】。内部 控制是否存在，是否健全有效，对内部审计方式的选择有着至关重要的意义。 2 1 3 内部控制与内部控制制度的关系 在实务中，不少学者对内部控制与内部控制制度不做任何区分，认为二者是一回事。 但事实上，二者之间存在着很大的差别。按制度经济学的理论，内部控制本质上是一种 活动或过程，属于交易活动的范畴，因此，属于交易活动的内部控制也同样需要一种交 易规则，即内部控制制度。内部控制制度是内部控制的基础和活动框架，内部控制则是 围绕着内部控制制度设计、实施的一个动态循环过程。合理的内部控制制度能够有效地 降低内部控制成本，提高控制效率。内部控制是以内部控制制度为隐含前提的一个动态 过程，而内部控制制度更多是以一种静态的方式出现，是内部控制设计的起点和活动框 架，而不是内部控制本身l n 9 1 。 2 1 4 内部控制体系的概念 在辞海中，“体系”一词被解释为“若干有关事物相互联系、相互制约而构 成的一个整体 。一个完整的体系通常具有整体性、关联性、互动性、功能性等基本特 征。因此，可以将企业内部控制体系定义为：属于企业内部控制范畴的有关事物相互联 系、相互制约而构成的一个内涵与外延相互统一的整体。一套完整的内部控制体系应该 由内部控制组织架构、内部控制框架理论、内部控制制度、内部控制实施及内部控制监 管等几个部分构成。 2 2 内部控制理论与实务的发展历程 2 2 1 国外内控理论与实务发展历程 内部控制理论是一个不断变迁、发展的动态结构。随着人们对企业经营效益、战略 谋划、价值管理、风险管理等方面的管理要求的发展和变化，内部控制的思想和理论也 经历了一个从简单到复杂，从零散到系统的过程。研究内部控制理论发展演进到现在， 大致经历了以下五个阶段：内部牵制、内部控制制度、内部控制结构、整体框架和风险 管理等五个主要发展阶段【l 0 1 。 1 内部牵制阶段( i n t e r n alc h e c k ) 2 0 世纪4 0 年代以前，内部控制的发展基本上停留在内部牵制阶段。内部牵制的概 念最早是由l r ：d i c k s e e 在1 9 0 5 年提出的，他认为内部牵制由人员轮换、会计记录、 职责分工三个要素构成。这一阶段内部控制的着眼点在于职责的分工和业务流程及其记 西南交通大学硕士研究生学位论文第9 页 录上的交叉检查和交叉控制。内部牵制主要通过人员配备和职责划分、业务流程、簿记 系统等来完成。其目标主要是防止组织的错误和舞弊，通过保护组织财产的安全来保障 组织运转的有效性。与今天的内部控制框架相比，内部牵制结构仅仅局限于控制活动方 面的岗位分工，缺乏系统性的结构安排和框架认识。 2 内部控制制度阶段( in t e r n aic o n t r ois y s t e m ) 2 0 世纪4 0 年代以后，西方企业的经营管理者在实践中将内部控制从对单项经济活 动进行独立控制，扩大到对全部经济活动进行系统控制，进而形成了包括组织结构、业 务程序、岗位职责、处理手续、检查标准、人员条件和内部审计等在内的涵盖范围更广、 运行机制更为严密的控制系统。 1 9 4 9 年美国注册会计师协会( a i c p a ) 所属的审计程序委员会提出了“内部控制”的 定义，该定义突破了与财务会计部门直接有关的控制局限，使内部控制扩大到企业内部 管理的各个领域。内部控制不仅包括组织的计划，而且还包括企业为了保护资产，检查 会计数据的准确性和可靠性，提高经营效率，以及促使遵循既定的管理方针等所采用的 一切方法和措施。 1 9 5 3 年1 0 月美国注册会计师协会发布的审计程序公告第1 9 号( s a p n o 1 9 ) ， 正式将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制。内部控制制度思想认为，内部控制 应分为内部会计控制和内部管理控制两个部分。内部会计控制是与保护财产物资的安全 性、会计信息的真实性和完整性以及财务活动的合法性有关的控制：内部管理控制是指 与保证经营方针、决策的贯彻执行，促进经营活动的经济性、效率性、效果性以及经营 目标的实现有关的控制。 3 内部控制结构阶段( in t e r n a lg o n t r ois t r u c t u r e ) 2 0 世纪8 0 年代后，内部控制的理论研究又了新的发展，内部控制发展进入了内部 控制结构阶段。1 9 8 8 年5 月，美国注册会计师协会发布了审计准则公告第5 5 号， 该公告首次以“内部控制结构”一词取代了原有的“内部控制 的提法。该公告认为企 业的内部控制结构由控制环境、会计制度和控制程序三个要素组成。在这三个构成要素 中，会计制度是内部控制结构的关键要素，控制程序是保证内部控制结构有效运行的机 制。这一概念特别强调了管理者对内部制度的态度、认识和行为等控制环境的重要作用， 指出这些环境因素是实现内部控制目标的环境保证，要求审计人员在评估控制风险时， 不仅要关注内部会计控制系统与控制程序，还应对单位所面临的内外部环境进行评估。 内部控制结构概念的提出将内部控制拓展成一个具有功能层次和内在联系的结构 体系。这一变革扩展了内部控制的思想范围，为后来的内部控制框架体系的形成奠定了 基础。 4 内部控制整体框架阶段( in t e r n aig o n t r olf r a m e w o r k ) 1 9 9 2 年，美国虚假财务报告委员会下属的发起人委员会在进行专门研究后，发布 西南交通大学硕士研究生学位论文第10 页 曼曼曼皇鼍曼量量曼曼曼曼曼曼曼曼曼量曼i i i i i i iio i i i i ；i ii_ii ii 一一 ；一i i i 皇曼曼曼 了内部控制的纲领性文件内部控制一整体框架，并于1 9 9 4 年进行了增补。c o s o 委 员会提出，内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、 财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。 c o s o 报告首次提出了内部控制的三个目标：营运的效率和效果、财务报告的可靠 性、相关法规的遵行性，并明确了内部控制的五个要素：控制环境、风险评估、控制活 动、信息与沟通、监督。报告还在结构上阐明各要素之间的相互关系：即以控制环境为 基础，以风险评估为依据，以控制活动为手段，以信息与沟通为载体，以监控为保证。 c o s o 报告把内部控制发展成了一个目标明确、责任主体清晰、内部控制要素健全以及 要素之间有机联系的内部控制框架体系。c o s o 报告的提出标志着内部控制进入了一个 新的发展阶段1 。 1 9 9 5 年，美国注册会计师协会全面接受了c o s o 报告的内容并发布了审计一准 则公告第7 8 号，取代了审计准则公告第5 5 号，也就是目前理论界认为较为成熟的 内部控制理论，即内部控制整体架构理论。 内部控制整体框架理论被奉为内部控制理论研究的经典和权威，它被广为引证和应 用，成为内部控制建设的标准和指南，为全球不同国家、不同民族、不同利益集团理解 和交流内部控制思想提供了一个共同的基础和平台。 5 内部控制风险管理框架阶段( e n t e r p ris eris km a n a g e m e n t ) 2 0 0 4 年9 月，c o s 0 委员会正式发布了新c o s 0 报告一企业风险管理框架( e n t e r p r i s e 斑s km a n a g e m e n t ，e r m ) 。新c o s o 报告将内部控制定义为“一个由企业的董事会、管 理层和其他员工共同参与的，应用于企业战略制定和企业内部各个层次和部门，用于识 别可能对企业造成潜在影响的事项并在其风险偏好范围内管理风险的，为企业目标的实 现提供合理保证的过程”。新框架包含了1 9 9 2 年的c o s o 内部控制框架，同时扩展了 三个要素( 即目标设定、事件识别和风险应对) ，增加了一个目标( 即企业战略目标) ， 并拓展了原来内控报告要素的内涵。新框架旨在为各国企业的风险管理提供一个统一术 语与概念体系的全面的应用指南。 新c o s o 框架可以简单地用“3 - 4 - 8 ”的框架来描述，即三个维度：企业目标、全面 风险管理要素、企业的各个层级；四个方面：企业目标包括四个方面，战略目标、经营 目标、报告目标、合规目标；八个要素：风险管理要素有八个，内部环境、目标设定、 事件识别、风险评估、风险反应( 对策) 、控制活动、信息与沟通、监控。由于风险管理 的内涵比原内部控制框架更广，新的框架内容比原来的更全面，故新的风险管理框架体 系己开始被美国许多跨国公司所采用和执行。 西南交通大学硕士研究生学位论文第”页 2 2 2 我国内部控制理论与实务发展历程 相比西方( 特别是美国) 等经济发达国家内部控制理论研究和实务的发展，我国内 部控制理论的引进和研究起步较晚。我国的内控理论研究与实践基于属于政府主导型， 即主要由政府、行业监管部门和行业协会等机构通过制定有关法律、法规、指引或业务 准则等来推动。这些法律、法规、规章和业务准则( 以下统称内控管理规范) 由于制定 者所站角度不同，其所制订的内控管理规范的管理目标和方向亦不同。从管理方向上分， 大致可分为三个类别： 1 从会计控制角度出发的相关内控规范 ( 1 ) 1 9 8 6 年财政部颁发会计基础工作规范，其中对内部控制制度作了明确规 定。 ( 2 ) 1 9 9 5 年，会计法颁布。会计法中明确指出，单位应该“加强内部会计 监督”。 ( 3 ) 1 9 9 9 年全国人大会通过了新修订的会计法。新会计法从法律的角度 对内部控制做出了规定，要求各单位建立、健全本单位内部会计监督制度，并将内控制 度当作保障会计信息“真实和完整”的基本手段之一。会计法明确提出建立单位内 部监督、社会监督、和国家监督三位一体的会计监督体系，通过规范会计行为加强内部 控制口3 。 ( 4 ) 2 0 0 1 年6 月，财政部发布了内部会计控制规范一基本规范( 试行) 。基本 规范( 试行) 要求各单位加强内部会计及与会计相关的控制，形成完善的内部牵制和监 督制约机制，以堵塞漏洞、消除隐患，保护财产安全，防止舞弊行为，促进经济活动健 康发展。此后，财政部又陆续颁布了货币资金( 2 0 0 1 ) 、采购与付款( 2 0 0 2 ) 、销售与收款 ( 2 0 0 2 ) 、工程项目( 2 0 0 3 ) 、对外投资( 2 0 0 4 ) 、担保( 2 0 0 4 ) 等具体控制规范。 2 从审计角度出发的相关内控规范 ( 1 ) 1 9 9 7 年1 月国家审计署实施中华人民共和国国家审计基本准则，其中将 对内控制度的测试当作“作业准则 予以规定。 ( 2 ) 1 9 9 7 年1 月中国注册会计师协会实施独立审计具体准则第9 号一内部控制 与审计风险，以便于会计师事务所评估审计风险，提高审计效率，保证执业质量； ( 3 ) 2 0 0 6 年2 月新颁布的独立审计准则第1 2 1 1 号了解被审计单位及其环境并 评估重大错报风险己将内部控制的责任主体向上扩展到治理层( 董事会) ，向下扩展到 其他员工。应将这种理念运用到我国内部控制基本规范中，丰富内部控制责任主体，由 单一主体向多元主体发展。 3 从对特定行业的监管角度出发的相关内控规范 ( 1 ) 1 9 9 7 年5 月，中国人民银行颁布加强金融机构内部控制的指导原则，这 西南交通大学硕士研究生学位论文第12 页 曼篡i i 一_ 一一一 一一一i i ii 。一i ；i 皇量曼皇曼曼皇鼍 是我国第一个关于“内部控制”的行政规定。 ( 2 ) 1 9 9 9 年中国证监会发布关于上市公司做好各项资产减值准备等有关事项的 通知，要求上市公司本着审慎经营、有效防范化解资产损失风险的原则责成相关部门 拟定( 或修订) 内部控制制度，监事会对内部控制制度制定的情况进行监督。 ( 3 ) 2 0 0 0 年1 1 月证监会发布公开发行证券公司消息披露编报规则，要求公开 发行证券的商业银行、保险公司，证券公司建立健全内部控制制度，并在招股说明书正 文或年报中专设一部分，对其内部控制制度的完整性、合理性和有效性做出说明。同时 规定，还应委托所聘请的会计师事务所对其内部控制制度及风险管理系统的完整性、合 理性和有效性进行评估，提出改进建议，并出具内部控制评价报告。 ( 4 ) 2 0 0 1 年2 月6 日，中国证监会正式颁布并实施了证券公司内部控制指引。 要求证券公司健全内部控制机制，完善内部控制制度，以规范公司经营行为、有效防范 金融风险；要求证券公司应当按照指引的要求，建立运行高效、控制严密的内部控制机 制，制定科学合理、切实有效的内部控制制度。中国证监会于2 0 0 3 年对上述指引做出 修订。新指引中指出应当定期评价内部控制的有效性，并根据市场、技术、法律环境等 经营环境适时调整和完善。指出在评价时应充分考虑控制环境、风险识别与评估、控制 活动与措施、信息沟通与反馈、监督与评价等要素，这些要素与c o s o 提出的内部控制 框架中的要素基本相同，这是我国内部控制实务方面的一个进步。 ( 5 ) 2 0 0 2 年9 月中国人民银行又颁布商业银行内部控制指引，指出“商业银 行内部控制应该贯彻全面、审慎、有效、独立的原则”。 ( 6 ) 2 0 0 5 年，银监会颁布商业银行内部控制评价试行办法，