新会计准则中的企业所得税相关问题探讨.doc

（初稿）新会计准则中的企业所得税相关问题探讨学生：指导老师：摘要：为适应经济全球化的发展，财政部于2006年2月15日公布了最新会计准则。其中，新所得税准则借鉴了国际会计准则，并结合我国的实际情况，要求对所得税采用全新的资产负债表债务法进行核算，使所得税的会计核算更详尽、规范、完整，更符合谨慎性原则。关键词：所得税差异；计税基础；递延所得税资产；递延所得税负债The discussion of some questions about the enterprise income tax of the new Accounting standardsStudent：Tutor：(Oriental Science Technology College of Hunan Agricultural University, Changsha 410128)Abstract：In order to adapt the development of economic globalization, Ministry of Finance published the Enterprise Accounting Standards at February 15, 2006. Among them, the new income guidelines from the International Accounting Standards and, in conjunction with the actual situation in China, called for a new income tax balance sheet debt method accounting, income tax accounting so that more detailed, standardized, complete, more in line with the principle of caution . Key words：Accounting differences；Tax base；Deferred income tax assets；Deferred income tax liabilities为适应经济全球化的发展，财政部于2006年2月15日公布了最新会计准则。其中，新所得税准则借鉴了国际会计准则，并结合我国的实际情况，要求对所得税采用全新的资产负债表债务法进行核算，使所得税的会计核算更详尽、规范、完整，更符合谨慎性原则。一、新旧所得税会计准则比较分析（一）所得税差异的分类方法不同由于会计制度和税法两者的目的不同，在原所得税准则中，对资产、负债、收入、费用等的确认时间和范围也不同，因而所得税的税前会计利润与应税所得额有一定差异，并将这一差异分为永久性差异和时间性差异两种类型。而新准则与国际惯例接轨，摒弃了“两种差异”的提法，引进了暂时性差异的概念。暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。首先从资产和负债的定义出发明确了资产和负债的计税基础。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。而负债的计税基础则是指负债的账面价值减去未来期间计算应税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。因资产、负债的账面价值与其计税基础不同。产生了在未来收回资产或清偿负债的期间内，应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，形成企业的资产或负债。在有关暂时性差异发生当期，符合确认条件的情况下，应当确认相关的递延所得税负债或递延所得税资产，根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响。暂时性差异也分为两种形式：应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。这种变化体现了对包括所得税会计处理在内的企业财务会计视角已经由损益表观转变为资产负债表观，反映了当前会计界视野的拓宽和认识的深化，以及目标的国际趋同。（二）所得税会计核算方法不同在原所得税准则中企业既可以选用应付税款法，也可以选用纳税影响会计法中的递延法或债务法来进行所得税会计的核算。应付税款法不要求对所得税进行跨会计期间核算，也不确认时间性差异对未来所得税的影响，而是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异均在当期确认为所得税费用。造成的纳税影响额直接计入当期损益，而不必递延到以后各期，当期的所得税费用等于当期应交的所得税。纳税影响会计法中的递延法或债务法则要求对所得税进行跨会计期间核算。在核算时首先按税前会计利润计算当期所得税费用，然后根据应纳税所得额确定应交所得税款，最后根据所得税费用与当期应纳税款之差，倒算出本期的递延款新准则要求企业采用资产负债表债务法进行核算，即要求将所得税进行跨会计期间核算。新所得税会计准则要求企业使用资产负债法核算所得税。在资产负债法中，企业根据税法规定对税前会计利润进行调整，按照调整后的应纳税所得额计算当期应交所得税。然后，根据资产或负债的账面价值与税法计税基础确定暂时性差异。并据此计算递延所得税资产或递延所得税负债的账面余额，其期末期初余额之差是本期发生和转回的递延所得税资产和递延所得税负债的净额。之后，通过确定了的当期应交所得税及递延所得税来推算利润表中应予确认的本期所得税费用。其计算公式为：本期所得税费用=当期应纳税所得额税率+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)。与原所得税准则核算方法相比较，新准则的变化主要有如下几点：一是对暂时性差异的处理不允许在应付税款法和纳税影响会计法之间作选择，统一要求采用纳税影响会计法；二是在纳税影响会计法中，不允许在递延法和债务法之间作选择，统一要求采用债务法；三是摒弃了损益表债务法，而改用国际会计准则委员会要求的资产负债表债务法。同时，所得税项目列报和披露不同。与原准则相比，新准则对所得税项目在财务报表中的列报和披露内容的规定也有差异。其一，所得税相关项目在资产负债表中的列示不同。原准则只要求企业在负债类科目中设置“递延税款”科目，核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润，与纳税所得之间的差异所产生的影响纳税的金额，以及以后各期转销的数额。新准则规定企业应在资产类科目中设置“递延所得税资产”科目，核算企业由于可抵扣暂时性差异确认的递延所得税资产，及按能够结转后期的尚可抵扣的亏损和税款抵减的未来应税利润确认的递延所得税资产。在负债类科目中设置“递延所得税负债”科目，核算企业由于应税暂时性差异确认的递延所得税负债，二是所得税相关项目在损益表中的列示不同。原所得税会计准则规定损益项目仅包括企业本期所得税费用，具体是在利润表中的“利润总额”项目下设置“减：所得税”项目，以反映企业本期所得税费用。而新所得税会计准则规定，损益类科目不仅包括企业当期所得税费用，还包括递延所得税费用。再次则是所得税相关项目在财务报表附注中的披露不同。二、新准则下所得税的会计处理（一）确定各项资产、负债的账面价值、计税基础资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期问计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额，其公式表示是：负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额。负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额。未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础为账面价值。但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，如按照会计规定确认的某些预计负债。（二）确定各会计期末暂时性差异的金额当资产的账面价值大于其计税基础，或是负债的账面价值小于其计税基础时，就会产生应纳税暂时性差异。当资产的账面价值小于其计税基础，或是负债的账面价值大于其计税基础时，就会产生可抵扣暂时性差异。（三）确定递延所得税负债、递延所得税资产的期末余额用计算出的暂时性差异金额，乘以当期的适用税率或者预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率，就可以得出本期递延所得税负债(或递延所得税资产)的期末余额。1、适用税率的确定确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础来计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。、减值的确认资产负债表日，企业须对递延所得税资产的帐面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额，用以使用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的帐面价值。待所得税资产的帐面价值减记以后，以后期间根据新的环境和情况，判断能够产生足够的应纳税所得额使用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益实现的，应相应恢复递延所得税资产的帐面价值。递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。除享受优惠政策的情况以外，企业适用的所得税税率在不同年度之间一般不会发生变化。企业在确认递延所得税负债时，可以现行适用税率为基础计算确定 ，递延所得税负债的确认不要求折现。 （四）确定递延所得税负债或递延所得税资产的本期发生额递延所得税负债（或递延所得税资产)的本期发生额，等于递延所得税负债(或递延所得税资产)的期末余额与递延所得税负债(或递延所得税资产)的期初余额之差。(五)确定本期所得税费用数额本期的所得税费用=本期应纳税额+递延所得税负债本期发生额-递延所得税资产本期发生额。三、新所得税准则对企业的影响(一)首次执行时的转换问题由于现行大多数企业都实行应付税款法，在首次执行时，应以按照新所得税准则中规定的衔接方法为基础，首先调整相关资产、负债的帐面价值，以帐面价值为基础，比较其与计税基础之间的差异，对于形成应纳税暂时眭差异和可抵扣暂时性差异的，应确认相关的递延所得税负债和递延所得税资产，有关影响相应调整盈余公积和未分配利润。(二)真正确立了会计利润与应税所得的适当分离。由于会计制度与税法遵循的原则、体现的要求不同，同一企业在同一会计期间按照会计制度计算的会计利润与按照税法计算的应税所得不可避免地会存在差异。这种差异有两种解决方法：一是计制度服从于税法；二是两者在尽可能协调的基础上适当分离。由于按照应付税款法计算出来的所得税费用不是依据会计利润所应该负担的本期所得税费用，那么根据本期利润总额减去本期所得税费用而求得的净利润，也不是真正的可供分配的利润。因此，新所得税准则真正确立了会计利润与应税所得的适当分离。四、结束语 新的税法以及所得税准则的颁布，是我国所得税会计的一次重大改革。新准则用资产负债表债务法取代了应付税款法等现行的所得税会计处理方法，会对企业的财务报表数据产生影响。特别是新准则要求确认由于暂时性差异而产生的递延所得税资产或递延所得税负债，当税率发生变化时，还要对已确认的递延所得税资产或递延所得税负债进行重新计量，这将影响利润表中的所得税费用，并最终影响企业的净利润。参考文献1财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2006M.人民出版社.20072企业会计编审委员会.企业会计准则应用指南M.立信会计出版社.20063高培勇.中国税费改革问题研究M.经济科学出版社.20044俞光远.中华人民共和国企业所得税制度改革与立法实用指南M.中国财政经济出版社.20065财政部会计准则委员会.所得税会计M.大连出版社.20056高允斌,王晓旭,朱祥,陈啸.新企业所得税申报表填报指南及政策解析M.东南大学出版社.20067许太宜,张伟.财会税收疑难问题精解M.中国市场出版社.20068陈玉洁.最新企业会计准则、节税操作技巧及税收优惠政策M.江西人民出版社.20079寇铁军,吴旭东.财税问题探索M.东北财经大学出版社.200610盖地.税务会计M.北京师范大学出版社.200711刘玉章.企业所得税汇算清缴方略M.机械工业出版社.200712财政部税政司.企业所得税法宣讲读本M.法律出版社.200713孟焰,王素荣.企业所得税纳税调整研究M.中国人民大学出版社.200514蒋经法.我国企业所得税改革研究M.中国财政经济出版社.200415陈均平.关于新企业所得税会计相关问题的探讨J.中国税网.200816钱平生.浅谈新准则下所得税会计处理的主要变化J.时代经贸.2007（10/5）:34-3517唐巍.新会计准则对企业所得税的影响J.财会学习.2006(8)18周正.新准则下所得税会计问题探析J.现代商贸工业.2008(7):202-20319胡伟利.新会计准则关于新企业所得税处理的变化与影响J.现代商业.2008(21):198-19920徐汉峰.新“企业所得税”费用核算研究J.扬州职业大学学报.2008(12/2):5-821徐爱芹.新企业所得税的重大变化及应注意的问题J.商业会计.2008(3):24.致谢 本论文是在 老师的悉心指导和热情关怀下完成的，在论文写作过程中，给予了不少支持了鼓励，在此表示感谢！ （现在改的，没有写完，写不下去了）新会计准则中的企业所得税相关问题探讨学生：指导老师：摘要：关键词：为适应经济全球化的发展，财政部于2006年2月15日公布了最新会计准则。从2008年1月1日开始，内外资企业统一适用的中华人民共和国企业所得税法（以下简称企业所得税法）也已经开始执行。会计准则的变化遇上税法的变化，这对企业的所得税会计核算而言，不能不说是一个挑战。本文接下来将就新会计准则中的企业所得税相关问题进行探讨。一、新旧所得税会计准则比较分析（一）所得税差异的分类方法不同在原所得税准则中，所得税差异被区分为永久性差异和时间性差异两种类型。而新准则与国际惯例接轨，摒弃了“两种差异”的提法，引进了暂时性差异的概念。暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响。暂时性差异也分为两种形式：应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。这种变化体现了企业财务会计视角已经由损益表观转变为资产负债表观，反映了当前会计界视野的拓宽和认识的深化，以及目标的国际趋同。（二）所得税会计核算方法不同在原所得税准则中企业既可以选用应付税款法，也可以选用纳税影响会计法中的递延法或债务法进行所得税会计的核算。新所得税会计准则要求企业使用资产负债法核算所得税。二、新准则下所得税的会计处理在新准则规定的资产负债法中，企业根据税法规定对税前会计利润进行调整，按照调整后的应纳税所得额计算当期应交所得税。然后，根据资产或负债的账面价值与税法计税基础确定暂时性差异。并据此计算递延所得税资产或递延所得税负债的账面余额，其期末期初余额之差是本期发生和转回的递延所得税资产和递延所得税负债的净额。之后，通过确定了的当期应交所得税及递延所得税来推算利润表中应予确认的本期所得税费用。其计算公式为：本期所得税费用=当期应纳税所得额税率+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)。三、新准则与新税法实施的冲突新企业所得税法吸收了我国新会计准则的一些新规定、新概念，减少了两者之间的差距。但是，毕竟税法与会计准则两者之间规范的对象和目的不同，因此两者之间更多的是差异。（一）收入方面的差异、公允价值的运用新会计准则采用了公允价值的概念，当公允价值发生变化时，要确定当期损益。例如，根据会计准则第3号投资性房地产的规定，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼而有之的房地产。投资性房地产在后续计量时，通常应该采用成本模式；如存在确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的情况下，也可以采用公允价值模式，公允价值发生变动的部分应当计入当期损益。根据会计准则第22号金融工具确认与计量的规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产因公允价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益。对于按照公允价值进行后续计量的金融负债，其公允价值变动形成的利得或损失，除与套期保值有关外，应当计入当期损益。根据财税200780号文件的规定，企业以公允价值计量的金融资产金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。在实际处置或结算时，处置所得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。新企业所得税法也没有规定对公允价值变动损益征税。企业所得税汇算清缴时，需要对根据会计准则确认的公允价值的变动部分进行纳税调整。2、财政拨款会计准则第16号财政补助将政府补助收入划分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。企业无论以何种形式取得政府补助，均应确认为当期收益或递延收益。根据企业所得税法第七条、企业所得税法实施条例的规定，企业取得的财政拨款，以及经国务院批准的国务院财政、税务主管部门规定专项用途的财政性资金为不征税收入。财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。3、股权投资收入确认时间企业对外投资取得的投资收益应在什么时间进行确认，按照新会计准则的规定，分权益法和成本法两种核算方法。长期股权投资采用成本法核算时，被投资单位宣告分派的利润或现金股利，确认为当期投资收益；采用权益法核算时，投资企业按被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少投资的账面价值。企业所得税法实施条例规定，股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。企业所得税法对股权投资收益确认时间与新会计准则下的成本法核算一致，与权益法核算存在差异。4、免税收入企业取得的收入，根据会计准则，都应当计入当期损益，但新企业所得税法规定对部分收入免征企业所得税，该部分收入不需要重新计入应纳税所得额，会计核算与企业所得税法的规定存在差异。具体的收入项目包括：（1）国债利息收入；（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；（4）符合条件的非盈利组织的收入；（5）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。（二）成本费用方面的差异会计准则与企业所得税法在费用扣除项目之间产生差异的主要原因包括：一是会计上实际发生的成本费用都可以计入当期损益，税法对部分费用税前列支有限额。二是部分费用在会计核算时作为支出，但企业所得税法不允许扣除，如税收罚款等。三是有些费用虽然属于准予列支的范围，但由于不符合税法规定的扣除条件，比如没有取得合法的凭证、票据等，不能在企业所得税前扣除。1、职工福利费新会计准则取消了按14%的比例提取职工福利费的规定，企业的福利费支出按照职工薪酬处理原则进行会计处理，在职工提供服务的会计期间确认为负债，根据受益对象计入资产或当期费用。具体分为三种情况：（1）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入存货成本或劳务成本；（2）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入固定资产或无形资产成本；（3）上述之外的其他职工薪酬，确认为当期费用。根据企业所得税法实施条例的规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额的14%的部分，准予扣除。即税法对福利费的扣除标准与原有的所得税政策相同，税法与会计准则之间存在差异，需要进行纳税调整。2、利息支出会计准则对企业实际发生的利息支出，据实反映，没有限制和限额。新企业所得税法对利息支出税前列支有限制：（1）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分，准予扣除，超过部分需要作纳税调整；（2）企业从其关联方接受的债券型投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。扣除标准由国务院财政、税务主管部门另行规定。3、业务招待费新会计准则根据客观性原则，认为业务招待费应该据实反映。企业所得税法对税前准予扣除的业务招待费有限制。企业所得税法实施条例规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5；差异部分需要在企业所得税纳税申报表上作纳税调整。4、广告费和业务宣传费新会计准则规定，企业在进行会计处理时，广告费、业务宣传费应该据实反映。企业所得税法对税前准予扣除的广告费有限制。企业所得税法实施条例规定，企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。新会计准则与企业所得税法两者之间有关广告费与业务宣传费的差异属于有条件的时间性差异。5、公益性捐赠新会计准则规定，企业在进行会计处理时，企业的公益性捐赠应该据实反映。企业所得税法规定，企业发生的公益性捐赠支出，必须符合以下条件才可以在税前扣除：（1）通过规定的渠道进行捐赠；（2）取得符合规定的票据；（3）在年度利润总额12%以内的部分在计算应纳税所得额时扣除，超过部分需要作纳税调整。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度规定计算的年度会计利润。企业的公益性捐赠不符合其中任何一项要求都需要作纳税调整。企业的非公益性捐赠不能税前列支，需要作纳税调整。6、商业保险根据新会计准则，企业为职工支付的商业保险费，应在职工薪酬中列支，计入相关的成本或者费用。企业所得税法实施条例规定，除企业按照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费，以及国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。7、税法不允许扣除的费用按照会计制度确认的费用，不是全部都可以在所得税前列支，不允许列支的部分，需要做纳税调整，具体包括：（1）企业之间支付的管理费；（2）企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费；（3）非银行企业内营业机构之间支付的利息；（4）未经核定的准备金支出，包括不符合规定的各项资产减值准备、风险