（工商管理专业论文）完善我国出口退税机制的思考.pdf

y 5 7 7 5 5 1 摘要 我国多年来的实践证明， 出口 退税是政府鼓励出口的一个有效政策手段， 它对增 强出口产品的国际竞争力， 支持外贸出口 创汇， 促进经济发展， 均发挥了重要的作用。 因此， 如何通过出口退税政策促进我国外贸出口 稳定增长， 从而保持整个国民经济健 康稳定发展，也就成为我国当前经济工作的重点。 本文简述了出口退税制度的基本含义和我国出口退税制度的发展概况， 并介绍了 我国目 前对不同类型的出口企业实行的两种不同退税管理办法， 即先征后退管理办法 和免抵退税管理办法。 还深入分析了两种出口退税管理办法因政策不够完善而存在的 问题，和出口退税机制运行中存在的其他问题。 本文认为完善出口 退税机制应秉持公平、 持续稳定、 可操作、 协调一致和公开透 明的原则， 并有针对性地提出完善两种退税管理办法的建议， 认为我们应以依法治税 为中心， 进一步规范管理程序， 建立健全行政执法责任制度。 文章还站在全局的角度， 对我国出口退税政策提出了今后探索发展的思路。 认为我们今后应从体制上解决出口 退税指标不足的首要困难， 各有关部门也应加强联系配合， 形成监管合力， 还要加快 出口 退税电子信息共享系统的建设步伐， 并从加强企业的诚信和完善国家法制环境等 方面彻底解决出口 退税问题。 努力建立和完善法制、 科学、 高效的现代化出口 退税运 行机制，以更好地促进我国外贸经济健康、蓬勃地发展。 关键词:出口退税机制先征后退免抵退 冬 水一挥 扔_ 止义公 0 井 翔意 ab s t r a c t i t i s w e ll k n o w n t h a t t h e e x p o rt d r a w b a c k p o l i c y i s a n e ff e c t i v e p o l i c y t o s u p p o rt e x p o rt a n d p r o m o t e t h e d e v e lo p m e n t o f n a t i o n a l e c o n o m y . i t i s a v i a b l e a n d l e g it i m a t e w a y f o r c h i n e s e e x p o rt e r s t o c o m p e t e i n f o r e i g n m a r k e t s , b y r e d u c i n g t h e i r b o tt o m l in e e x p e n s e s w h e n e x p o rt i n g . s o i t i s im p o rt a n t t o s t u d y h o w t o r e f o r m t h e t r a d i t i o n a l d r a w b a c k s y s t e m s , e n h a n c e g o v e rn m e n t s u p p o rt o f e x p o rt s a n d p ro m o t e t h e e c o n o m i c d e v e l o p m e n t . i n t h i s p a p e r , t h e a u t h o r h a s m a d e a n i n t r o d u c t i o n t o t h e m e a n i n g o f t h e e x p o rt d r a w b a c k p o l i c y ， m a d e a c o n c is e d e s c r ip t i o n o f t h e e x p o r t d r a w b a c k s y s t e m . a c c o r d i n g t o c u r r e n t d r a w b a c k a d m i n i s t r a t i o n r e g u l a t i o n s , t h e p r o d u c t i o n e n t e r p r i s e s t h a t e x p o rt g o o d s s h a l l b e e l i g i b l e f o r t h e m e t h o d o f t a x e x e m p t i o n , c r e d i t a n d r e f u n d . f o r e i g n t r a d e e n t e r p r i s e s t h a t e x p o rt g o o d s s h a l l b e s u b j e c t t o t h e m e t h o d o f p a y m e n t o f t h e t a x f i r s t a n d t h e n r e f u n d o f t h e t a x . i n a d d it io n , t h e a u t h o r h a s a n a l y s e d t h e e x i s t i n g p r o b le m in t h e c u r r e n t e x p o rt d r a w b a c k s y s t e m . i n t h i s p a p e r , t h e a u t h o r c o n s i d e r e d t h a t t h e r e f o r m o f t h e e x p o r t d r a w b a c k s y s t e m m u s t b e f a i r , c o n s e c u t i v e , r e a l iz a b l e a n d o p e n . f u rt h e r m o r e , t h e a u t h o r b r o u g h t f o r w a r d t h e i d i o g r a p h i c s u g g e s t i o n b a s i n g o n t h e a n a l y s i s o f t h e c u r r e n t d r a w b a c k a d m i n i s t r a t i v e r e g u l a t io n s . f i r s t , t h e g o v e rn m e n t s h o u l d i n c r e a s e t a x - r e b a t e q u o t a a n d p a y t h e r e b a t e q u i c k e r . s e c o n d l y , r e l e v a n t d e p a r tm e n t s s h o u l d g u a r d a g a i n s t a n d c r a c k d o w n o n d r a w b a c k f r a u d h a n d i n h a n d . t h i r d l y , w e s h o u l d q u i c k e n t h e e l e c t r i c b u i l d i n g o f t h e d r a w b a c k g o v e rna n c e . l a s t l y , t h e g o v e r n m e n t s h o u l d e s t a b l i s h a n d p e r f e c t t h e c r e d i t s y s t e m , a n d t h e l e g a l s y s t e m . t h e p u r p o s e o f t h i s r e f o r m i s t o s u p p o rt e x p o rt a n d p r o m o t e t h e d e v e l o p m e n t o f n a t i o n a l e c o n o m y t h r o u g h a d v a n c i n g t h e e x p o rt d r a w b a c k s y s t e m k e y w o r d s : t h e e x p o rt d r a w b a c k s y s t e m p a y m e n t o f t h e t a x f i r s t a n d t h e n r e f u n d o f t h e t a x t a x e x e m p t i o n c r e d i t a n d r e f u n d 1 出口退税概述 世界各国为了鼓励本国货物出口，一般都采取优惠的税收政策。有的国家采取 对该货物出日前所包含的税金在出口后予以退还的政策，有的国家采取对出口的货 物在出曰前即予以免税的政策，我国则根据本国的实际，采取退税与免税相结合的 政策。下面将就出口 退税的涵义、产生的原因以及对我国经济的影响进行比较全面 的介绍。 1 . 1 出口退税的涵义 出口 货物退( 免) 税是伴随着国际贸易的发展而逐渐形成的一种独特的 税式支出， 是指对己 报关离境的出口货物，山国家财政将其在出口前生产和流通各环节已缴纳 的国内增值税、消费税等间接税退还给出口单位、个人，或免征出口货物生产、加 工和销售等环节的增值税、消费税等间接税。 对出口产品实行退税，是流转税的本质决定的。流转税属于间接税，是可转嫁 税，税额最终由消费者承担。出口产品是在国外消费，按照间接税的属地性原则， 进口国都会按本国税法对进口商品征收间接税，出口国如果不实行出口 退税，出口 商品将负担本国和进口国的双重税负，无法与进口国国内商品进行公平竞争。因此， 为避免双重征税，出口国必须将出口货物在国内生产和流转环节所缴纳的间接税予 以退还。 出口 退税符合wt o的公平原则和税收的国民待遇原则， 是一种消除贸易歧 视的中性税收政策，为世界各国所广泛采用。 从国际范围看出口退税政策是国际通行的税收政策和贸易政策。根据原关贸总 协定第3 条规定: “ 一缔约国领土的产品输入到另一缔约国领土时， 不应对它直接或 间接征收高于对其相同的国内产品所直接或间接征收的内地税或其他内地费用” 。 这 一规定包含了两方面的含义: 一是承认或赞成对跨国流动的商品 采用终点地( 消费 地) 税收管辖权原则;二是主张对跨国流动商品实行税收国民待遇原则。基于这一国际 协定，跨国流通的货物在各个不同税收体制的国家中流转，最好的协调办法就是出 口国对出口货物实行零税率，向进口国提供不含出口国税收价格的货物，让进口国 在到岸海关按本国的税收项目 对进口货物的到岸价征收与本国其他同类货物所负担 的相同的税负， 从而使进口 货物和本土货物在销售价格中所含的有关税收成本一致。 因此，出口货物实行零税率、出口货物实行退税的税收制度成为了出口商品税收制 度中的一项国际惯例。 各国采取的出口退税方式分为三种:先征后退、免税购进和免抵退，具体采取 哪几种方式由各国税制决定。先征后退指出口企业先将出口产品视同内销产品申报 纳税，待货物出口后，再持退税所需凭证到退税机关申请退还出口商品税收。免抵 退税是对出口货物在生产、销售环节的销项进行免税，出口 货物所耗用的原材料、 零部件的进项在内销货物的应纳税额中抵扣，抵扣不完的再按规定退税。具体地讲， “ 免” 税， 是指对企业出口的货物， 免征本企业生产销售环节增值税: “ 抵” 税， 是指用 企业出口的货物予以免征或退还的所耗用原材料、零部件等己纳税款抵顶内销货物 的应纳税款;“ 退” 税，是指出口企业当期全部货物销售额，因应抵顶的税额大于应 纳税额而未抵顶完时，由主管机关对未抵顶完的税额部分予以退税。免税购进是指 出口商凭有关证件可以从生产商手中免税购进商品。即出口商对其购买的出口货物 只付货款，不付税款;而生产商在计算应纳税时，其销售给出口商的出口货物要按 零税率计算。我国目 前主要实行先征后退和免抵退两种退税管理方式。 1 . 2 1 . 2 . 1 出口退税产生的原因 税收中性原则或国际贸易公平竞争原则的要求 以wt o为基础的世界贸易体制倡导竞争、 开放的市场经济， 要求在国际贸易中 遵循公平竞争的原则，反对国家干预市场，禁止各种扭曲市场竞争的行为。而国际 贸易公平竞争原则在国际税法中体现为国际税收中性原则，二者本质上是一致的。 所谓税收中性原则，即税收不干扰市场机制的运行，不干扰市场主体行为的选择， 反对利用税收杠杆扭曲市场竞争。而中性也正是增值税的一个显著特点:增值税的 课征，对经济活动、对消费行为一般不发生影响。这一特点使增值税能较好的促进 不同经济成份的公平竞争，符合市场经济发展对税制的基本要求。但由于进口是增 值税的征收行为，从而形成出口产品在来源地与消费地重复征收增值税，出口退税 承认消费地优先征税，避免了重复征税，体现了增值税中性原则。中性的出口退税 制度要求实行彻底的退税，征多退少的不彻底退税和征少退多的多退行为都意味着 政府干预了市场。彻底的出口退税制度是税收中性原则的体现。国际贸易公平竞争 原则反对国家利用出口补贴的方式鼓励出口，扭曲国际贸易的公平竞争。而根据 wt o的要求，出口退税不属于出口 补贴， 相反是税收中性原则这一市场经济不干预 原则在税法领域的体现。 1 . 2 . 2 税收公平原则或国际税收协调原则的要求 根据国际法的属地管辖原则，一个主权国家享有行使产地税和消费地税的征税 权，也就是说，它既可以选择产地征税，也可以选择消费地征税，还可以同时征收 产地税和消费地税。对于出口产品，一般来说，税收最终将由进口国消费者负担。 这是因为，在国际贸易中，如果选择产地征税，出口商品便是含产地税的商品。由 于进口国为保护产业，为增加财政收入，必然依照本国税法对进口货物征税。如果 出口国不将出口货物在国内征收的税款退还给企业或退税不足，就会使该国的出口 商品在进入他国市场时负担双重税收，从而使出口商品在国际市场处于不利的竞争 地位。进口国还要根据本国税法规定对进口货物征税，出口货物实行零税率可以有 效避免国际双重课税。因此，出口退税权的产生既是税收公平原则的要求，消除双 重征税;又是国际税收协调原则的体现，表明了国际税法领域尊重各国独立的税收 管辖权基础上，对流转税统一按照消费地优先原则征税，对进口商品征税，而对出 口商品退税。 1 . 2 . 3 税收宏观调控原则的要求 虽然，彻底的 “ 征多少、退多少”的彻底出口退税是税收中性原则的体现，但 是理想税制与现实税制通常存在很大差异，由于国家利益的驱动和国际市场结构的 非完全竞争往往导致出口退税偏离理想状态，各国实际上遵循的是 “ 次优出口退税 理论” ，导致不完全的出口退税，包括 “ 多征少退”和 “ 少征多退”两种情况。事实 匕 ，由于退税是目 前为数不多的符合国际惯例的调节机制之一，面对国家竞争强化 和进入世界贸易组织后一国政策自由空问相对缩小的现实，越来越多的国家在国际 惯例规范约束的大前提下，加强对税收非中性杠杆的运用。因此，在一定范围内出 f _ _ i 退税可以成为一种相机抉择的政策手段，通过对外需的调节而对整个国民经济增 长起重要作用，进而可以将出口退税政策当作积极财政政策的一部分。我国也十分 重视税法的宏观调控功能。在出1 5 退税中宏观调控的体现主要是不彻底的出口退税 政策，包括出口退税货物范围的调整、出口退税率的调整等，有效发挥了出口退税 的宏观调控作用，促进了经济结构的优化和经济总量的增长。 基于避免国际双重征税的要求，以及根据流转税的转嫁税特点和承认消费地国 家的优先税收管辖权，各国税法基本上都确立了对进1 5 商品征税和对出口商品退税 的税收制度。而且出口退税制度不属于出口补贴的范畴，得到各国的广泛采纳，成 为国际贸易中的一项国际惯例，对增强一国出1 5 1 商品的国际竞争力，鼓励出口发挥 着重要的作用，各国也越来越重视出1 5 退税。我国是发展中国家，投资、消费和出 口是拉动经济增长的三驾马车，实行出口退税，增强我国出口商品的国际竞争力， 鼓励出口，拉动经济增长，加大出口创汇，是我国的必然选择。 1 3出口退税对我国经济的影响 作为排名世界第六位的贸易大国，对外贸易已经成为中国经济发展的重要推动 力，它在我国整个国民经济中有着举足轻重的地位。近年来我国的外贸依存度一直 保持在很高水平，入世后我国产品进出口更是保持了高速增长的态势，按照目前的 发展趋势，我国的外贸依存度会进一步提高( 见表1 - 1 ) 。伴随着对外贸易规模的不 断扩大，进出口税收管理在税收体系中的地位和作用也日益重要起来。我国多年经 济发展的实践证明，出口退税作为政府鼓励出口的政策手段，有效地增强了出口产 品的国际竞争力，促进了外贸出口创汇和国民经济的发展。 表1 - 1 改革开放以来我国的外贸状况 1 9 7 81 9 8 01 9 8 81 9 9 41 9 9 71 9 9 81 9 9 92 0 0 02 0 0 12 0 0 2 进出口总额 ( 亿美元) 2 0 6 43 7 8 21 0 2 7 ，9 2 3 6 7 3 3 2 5 0 63 2 3 9 ，23 6 0 7 4 7 4 35 0 9 7 76 2 0 8 外贸依存度 ( )9 81 2 42 7 24 6 13 6 14 03 64 44 3 9 8 数据来源：中国统计年鉴及近年财务报告 1 3 1 有效促进我国对外贸易的稳定发展 随着国际经济一体化利中国加入w t o ，作为国民经济重要组成部分的国际贸易 经济迅速成长，其拉动作用f 1 益显著。税收是调节困民经济的重要经济杠杆，因而 在市场经济条件下如何适时调整出口税收政策以有效促进国民经济健康、稳定发展 成为政府宏观经济管理的重要内容。我国对出口货物实行退税，使出口货物以不含 税价格进入国际市场，增强了出口货物的竞争能力，调动了外贸企业出口的积极性， 出口贸易额连年大幅度增长。据统计，1 9 8 5 年，我国出口商品总额为2 7 3 5 亿美元， 出口退税额为1 9 8 6 亿元人民币；到1 9 9 8 年，出口商品总额达1 8 3 7 6 亿美元，出口 退税额达4 3 7 亿元人民币。从1 9 8 6 年到1 9 9 9 年之间，我国出口商品总额的年均增 幅为1 6 ，出口退税额的年均增幅为2 1 5 5 。2 0 0 2 年我国的进出口总额达到6 1 0 0 亿美元，居世界第六位，进口增长了1 9 ，出口增长了2 0 1 ( 见图1 1 ) 。在国际经 济低迷、人民币汇率保持稳定和其他国内政策没有重大调整的前提下，出口实现持 续快速增长，出口退税政策的深入贯彻实施功不可没。 图1 - 1 我国进出口贸易变化柱状图 1 3 2 有效促进出口商品结构的优化 1 9 9 3 年至1 9 9 7 年，我国制成品出口以年均1 8 5 的速度快速发展，其占出口总 额的比重由1 9 9 3 年的8 1 8 上升到1 9 9 7 年的8 6 9 ；初级产品出口低速增长，年 均增长7 1 ，所占比重由1 9 9 3 年的1 8 2 下降到1 9 9 7 年的1 3 1 。在工业制成品 中，机电产品由于加工程度高，实行了优先退税的政策，其出口有了显著发展， 资料来源：距太博宁财经顾问中国今年外贸发展环境利大于弊，2 0 0 3 6 ，5 1 9 9 1 - 1 9 9 7 年年均增长2 4 9 ，占出口总额的比重出1 9 9 1 年的1 9 6 上升到1 9 9 7 年 的3 2 5 ，超过纺织品成为我国第一类出口商品。出口退税政策已成为我困调节出 口贸易最重要的手段之一，它对外贸的发展有着不可忽视的作用。 1 3 3 有效促进出口企业提高经济效益 经济体制改革以来，外贸体制改革一直走在前列。国务院决定将进口货物应纳 的税款征收上来，将出口货物应退的税款退给企业，划清了国家与企业的关系，打 破了“大锅饭”体制，促进外贸企业向自主经营、自负盈亏、自我发展、自我约束 经营机制的转变，并逐步建立现代企业制度。在实施外贸企业股份制、代理制和发 展生产企业自营进出v 5 等新的外贸体制下，由于企业的生存与经济效益息息相关， 因此现在外贸企业不仅注重进出口规模的扩大，还十分注重经济效益的提高。据统 计，全国外贸系统1 9 9 3 年利润总额为1 0 8 9 7 亿元，1 9 9 4 年为1 1 9 0 7 亿元。近年 以来由于国家政策的调整而使利润有所下降，但外贸企业始终从效益原则出发，努 力挖掘内部潜力，充分利用现有的税收政策和其他相关政策，大力降低成本，从而 在闩趋激烈的国际国内竞争中不断发展壮大。 2 我国出口退税制度的发展和现状 从 1 9 8 5 年我国正式推行出口退税政策后，随着国家政治经济的变化和发展，出 口退税制度也经历了若干阶段。现行的出口退税制度是在 1 9 9 4 年实行新税制时，根 据新税制的客观要求而制订的出口 货物增值税和消费 税的退( 免) 税管理办法， 并在实 践运作中的不断进行修订和完善，己形成了一项在流转税税收制度中相对独立的重 要组成部份。 张立忠 ( 2 0 0 3 )指出，目前我国对不同类型的出n企业实行不同的退税管理办 法:第一种是先征后退管理办法，指出口货物在生产 ( 供货)环节按规定缴纳增值 税、消费税，货物出口后由收购出口企业向其主管出口退税的税务机关申请办理出 口货物退税的办法，适用于外贸企业和实行外贸企业财务制度的工贸企业、企业集 团等;第二种是免抵退税管理办法，指对本环节增值部分免税，进项税额准予抵扣 的部分在内 销货物的应纳税额中抵扣， 不足抵扣的部分实行退税， 该办法从2 0 0 2 年 起全面适用于生产企业自 营 ( 委托)出口自 产或视同自 产的货物;第三种是 “ 免、 抵”税管理办法，指对本环节增值部分免税，进项税额准予抵扣的部分在内销货物 的应纳税额中抵扣，适用于国家列名的钢铁企业销售 “ 加工出口专用钢材” ( 即原 “ 以产顶进”钢材);第四种是 “ 免”税管理办法，指对出口货物实行免征增值税 和消费税的办法，适用于来料加工等贸易形式和出口有单项特殊规定的指定货物， 如卷烟等等。这四种退税管理方式中使用比较普遍的是先征后退和免抵退，其余的 两种适用于特定条件。因此，本文也主要针对这两种管理方式进行理论研究。 2 . 1 我国出口退税制度发展的简要回顾 2 . 1 . 1 改革开放前的出口退税制度 建国初期，为了促进外贸发展，配合外贸政策照顾出口无利产品，从而促进生 产和销售，多创外汇，国家在修正 货物税暂行条例和制定实施细则时，补充规 定了对出口产品实行退税的政策，并于 1 9 5 0 年 1 2 月2 1 日正式发布生效。 这时的出 日退税只是对出口无利的部分产品实行。 社会主义改 造基本完成后，我国出口 贸易基本上由国 营外贸企业经营， 其盈亏由 财政统收统支， 因此， 1 9 5 8 年简化税制时曾对 一 出口货物一度不予退税。 1 9 6 6 年前后，由于国际国内形势的变化，我国对外贸易由 盈利转为严重亏损。 为扭转这种局面，帮助外贸渡过暂时难关。国务院决定对出口产品按照工商统一税 产品的平均税负率确定综合退税率， 产品出口后按照出口金额和8 %的综合退税率计 算应退税额，由财政部统一退付外贸部。 1 9 7 3 年我国 开始全面试行工商税， 进出口 税收方面， 对进口 产品不征税， 对出口 产品既不减免税也不退税，出口盈亏由外贸企业与财政部统算账。这种做法，割断 了 税收与进出口贸易之间的联系，违反了客观经济规律，给此后一个时期的经济建 设带来了严重后果。 2 . 1 . 2 改革开放后的出口退税制度 党的十一届三中全会以后，我国对外贸易发生了很大变化，突出反映是进出口 贸易不再由中央外贸企业独家经营。因此，1 9 8 0年底国务院决定对国内企业和单位 的进口产品征税，出口产品则根据出口换汇成本高低，视其亏损程度，在保本微利 的原则下酌情给予减免税。 随着经济体制改革不断深入， 我国 对税收制度进行了重大改革。1 9 8 5 年将工商 税分为产品税、增值税、营业税和盐税。同时，为增强我国商品的国际竞争力，决 定从1 9 8 5 年4 月1 日 起实行对进口 产品征税、 对出口 产品退、免税办法。当时的退 税原则是 “ 征多少、退多少”、 “ 未征不退”。退税的税种包括当时开征的各种国 内流转税，即增值税、产品税、营业税和特别消费税。 从出口退税的负担来看，1 9 8 5 年至1 9 8 7 年，中央外贸企业和工贸企业的出口退 税退中央库，地方外贸企业和工贸企业的出口退税退地方库;1 9 8 8年所有的出口 退 税改为全退中央库;1 9 9 1 年，改为中央外贸企业的出口退税退中央库，地方外贸企 业的出口 退税中央负担9 0 ， 地方负担 1 0 %; 1 9 9 2 年、1 9 9 3 年改为中央外贸企业 的出日退税由中央承担，地方外贸企业的出口退税中央负担8 0 %，地方负担2 0 % o 2 . 1 . 3 税制改革后的出口退税制度 1 9 9 3 年 1 2 月1 3日，国务院通过了 中华人民共和国增值税暂行条例和 中 华人民共和国消费税暂行条例 。 增值税暂行条例第三条规定:纳税人的出口货 物税率为零;第二十一条规定:纳税人出口适用税率为零的货物，向海关办理出口 手续后，凭出口 报关单等有关凭证，可以按月向税务机关申报办理该项出口货物的 退税，具体办法由国家税务总局规定。 消费税暂行条例第十一条规定:对纳税人 出口应税消费品，免征消费税，国务院另行规定的除外。出口应税消费品免税办法， 由国家税务总局规定。税制改革后退税的税种是出口货物在国内生产销售环节已经 征收的增值税和消费税。 1 9 9 4 年 2 月 1 9日， 国家税务总局制定了 出口货物退 ( 免) 税 管 理 办 法 。 1 9 9 5 年， 财 政部、 国 家 税 务 总 局 颁发了 财 税字 【 1 9 9 5 9 2 号 出口 货 物 退 ( 免) 税若干问题的规定 ，调整了出口退 ( 免) 税的范围，严格规范了退税的方 近几年 ( 免) 财政部、国家税务总局又发布了一系列有关文件，标志着我国出口货 税制度逐步走上了法制化、规范化的轨道。 “ 先征后退”政策 法物2. 当前我国对外贸企业和实行外贸企业财务制度的工贸企业、企业集团实行先征 后退的出口 退税管理办法。这是由于我国外贸企业普遍使用出口货物采购制，外贸 企业从供货企业购进出口货物时，支付出口货物所含的进项税款，在出口销售环节 免税，货物出口后凭出口单证申报退还采购出口货物的己纳税额。 2 .2 . 1 先征后退管理办法的具体内容 先征后退的税种范围 按照现行政策规定， 我国出口 货 物退( 免 ) 税的税种为增值税和消费 税。 增值税是 指对在我国境内的销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个 人，就其应税货物销售、加工、修理修配过程中的增值额和进口货物金额征收的一 种税。消费税是指对我国境内生产、委托加工和进口 中华人民共和国消费税暂行 条例规定中列举的应税货物征收的一种税。 先征后退的货物范围 出口 货物退( 免) 税管理办法 规定: 对出口 的凡属于己 征或应征增值税和消费 税的货物， 除国 家明确规定不予退( 免 ) 税的 货物和出口 企业从小规模纳税人购进并持 普通发票的 部分货物外， 都是出口 货物退( 免 ) 税的货物范围， 均应子 以 退还己 征增值 税和消费税或免征应征增值税和消费税。这类货物范围应同时具备以下四个基本条 件:首先必须是属于增值税、消费税征收范围内的货物; 其次必须是报关离境后的 货物，所谓出口，即是输出关口，区分货物是否属于应退税的出口货物，应以货物 是否报关离境为标准;再次必须是在财务上作出口 销售处理的货物;最后必须是出 口 收汇并已 核销的货物。 先征后退适用的企业范围 适用出口货物先征后退管理办法的企业为外贸企业，具体是指经国家外经贸主 管部门及其授权单位批准的有进出口经营权的外贸企业:无生产实体且从事出口贸 易业务，执行外贸企业财务制度的有进出口 经营权的工贸企业等。 2 . 2 . 2 先征后退出口货物的退税率 消费税的退税率 外贸企业出口 属消费税征税范围内的货物 ( 卷烟除外) ， 其消费税的退税率与其 征税率相同。 增值税的退税率 出口货物退还增值税的退税率按国家税务总局及时更新和下发的 出口货物增 值税征税与退税率对照表( 电子税率文库) 执行。根据该文库，目 前实行的退税率 共分5 个档次，即:1 7 %, 1 5 %, 1 3 %, 5 %, 6 %0 第一档为机械设备、电器及电子产品、运输工具、仪器仪表等四大类机电产品 ( 1 9 9 9 年 1 月 1 日 后报关离境) 、 服装 ( 1 9 9 9 年7 月 1 日后报关离境) 、 纱、 布 ( 2 0 0 1 年7 月1 日 后报关离境)的出口退税率为1 7 %; 第二档为四大类机电产品以外的其他机电产品及法定征税率为1 7 %且1 9 9 9 年7 月1 日前退税率为1 3 % 或1 1 %的货物出口退税率提高到1 5 %; 第三档为法定征税率为 1 7 % 且 1 9 9 9 年 7 月 1日前退税率为9 %的其他货物，以 及农产品以外的法定征税率为 1 3 %巨1 9 9 9 年 7 月 1 日前退税率未达到 1 3 %的货物出 c l 退税率提高到1 3 %; 1 9 9 9 年4 月1 日 起煤炭退税率为1 3 %. 1 9 9 9 年9 月1 日 起国 家计划内出口的原油退税率为1 3 %, 1 9 9 9 年1 2 月1 日柴油的退税率为1 3 %; 第四档为农产品的出口 退税率为5 %; 第五档为外贸企业从小规模纳税人购进的准予退税的货物， 除农产品执行5 %的 退税率外，其他产品均按6 %的退税率办理退税。 2 .3 “ 免抵退”政策 2 . 3 . 1 免抵退税政策出台的背景 在二十世纪八十年代，我国对出口货物实行全面的出口退税政策。由于受当时 的历史条件所限，外贸经营权尚未放开，货物出口一般通过外贸企业收购来实现。 而生产企业一般没有进出口 经营权，因而国家对生产企业出口的货物如何退税没有 具体规定。但是随着对外开放政策的贯彻，外资企业纷纷成立，这些企业一般均为 生产型企业，而且都具有自 营产品的出口经营权。为了鼓励外商投资企业生产的货 物出口，对于其为生产出口货物而进口的原材料实行免税或保税，在生产环节免予 征税， 出口也不予退税。 1 9 9 4 年8 月，国家税务总局规定对 1 9 9 4 年 1 月1日以 后办 理工商登记的外商投资企业生产的出口货物采取免抵退税管理办法办理出口退税。 1 9 9 7年，为进一步搞活国有大中型企业， 扩大外贸出口，推行外贸代理制，国务院 决定从1 9 9 7 年1 月1 日 起， 对享有进出口 经营权的生产企业、 生产型企业集团公司， 1 9 9 4 年1 月1 日以 后被批准设立的 外商投资企业自 营或委托出口 货物，实行免抵退 税管理办法。自2 0 0 1 年1 月1 日 起对外商投资企业出口 货物全面实行免抵退税管理 办法。为了进一步完善出口 退税政策，积极支持对外贸易的发展，同时又有效防止 骗取出日退税违法犯罪行为的发生，国务院决定从2 0 0 2 年 1 月1 日 起， 对生产型出 口 企业自 营和委托出口 的货物，全部实行免抵退税办法; 对没有进出口 经营权的生 产 :企业委托出口的货物，也实行免抵退税办法。2 0 0 2 年 5 月国家又出台了新的免抵 退税政策，对一系列重要问题重新作出了详细的规定，这些规定进一步完善了免抵 退税政策，并使全国各地各自为政的免抵退税审核趋于规范化和统一化，这不仅事 关外贸出口和国民经济的发展，而且直接影响 “ 两税”收入任务的及时实现和税收 收入任务的全面完成。 2 . 3 . 2 免抵退税管理办法的具体内容 免抵退的税种范围 按照现行政策规定， 我国出口 货物退( 免 ) 税的 税种为增值税和消费税。 增值税是 指对在我国境内的销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个 人，就其应税货物销售、加工、修理修配过程中的增值额和进口货物金额征收的一 种税。消费税是指对我国境内生产、委托加工和进口 中华人民共和国消费税暂行 条例规定中列举的应税货物征收的一种税。 免抵退的货物范围 出口 货物退( 免 ) 税管理办法 规定: 对出口的 凡属于已 征或应征增值税和消费 税的 货物， 除国 家明 确规定不予退( 免 ) 税的货物和出口 企业从小规模纳税人购进并持 普通发票的部分货物外， 都是出口 货物退( 免 ) 税的货物范围， 均应予以 退还已 征增值 税和消费税或免征应征增值税和消费税。这类货物范围应同时具备以下五个基本条 件:首先必须是属于增值税、消费税征收范围内的货物;其次必须是自 产货物或视 同自 产的货物。目前，国家对生产企业的出口退税政策，只对企业生产的货物实行 出口 退税，对购进非自 产货物直接出口的暂不实行出口 退税;再次必须是报关离境 后的货物:再次必须是在财务上作出口销售处理的货物;最后必须是出口收汇并已 核销的货物。 免抵退适用的企业范围 适用出口货物免抵退税管理办法的企业为生产型出口企业，具体是指经国家外 经贸主管部门 及其授权单位批准的有进出口经营权的自 营生产企业和生产型集团公 司;有进出口经营权的自 营生产企业和生产型集团公司;有生产实体且从事出口贸 易业务，执行工业企业财务制度的有进出口经营权的工贸企业等和外商投资企业。 免抵退出口退税所适用的退税率 生产企业和其他企业、单位出口货物退税的税率与前述外贸出口企业基本相同 但有些特殊业务如采购国产设备的退税，其适用的退税率为其增值税税率或征收 率) 。 2 . 3 . 3 与先征后退管理办法相比的优势 1 )有利于缓解退税指标不足的压力 先征后退增加了企业资金占用的负担和利息支出，在一定程度上削弱了出口产 品的国际竞争力。而免抵退办法的核心在于将生产企业自 营出口或者委托出口货物 的应退税款和内销货物的应纳税款在税收征管上相结合，并以 “ 抵”税为支点，缩 短了出口货物在退税兑现过程和以前先征后退方式带来的时间差。一方面使出口企 业出口货物生产销售环节的增值税得以免征，从而减少了企业这部分资金占用:另 一方面又由于免抵退对出口货物不征增值税，出口企业也就不必负担随这部分增值 税而增收的城建税和教育费附加，从而减轻了企业的税收负担。另外，由于出口货 物的应退税款在内销货物的应纳税款中得到抵扣，使出口企业的出口退税兑现期得 以提前，有利于加快企业的资金周转。尤其在退税指标不足的情况下，免抵退税的 “ 抵”税充分发挥了威力，在很大程度上缓解了企业的资金压力，减少了企业当期 国内销售应缴的税额，减少了税务机关与企业之间的冲突，切实起到了支持出口的 作用。 2 ) 对出口货物的税收优惠更彻底 免抵退税办法不但可以退国内 采购环节原材料所负担的进项税额，还可以退生 产环节所耗用的水、电、气等燃料动力所含的增值税，使出口产品真正实现 “ 零税 率” 。这样，各种类型的生产企业都可以从中受益，尤其是 “ 进料加工”型企业可以 享受到退还水、电、气进项税额的实惠;由于外购国产料件己缴纳的增值税全部予 以退还，因此国产料件使用率高的生产企业对此更是非常欢迎。随着当期应纳增值 税的减少，城建税、教育费附加等地方附加税费也相应减少，企业生产成本降低。 3 )有利于被外资企业所接受 尽管世界各国或地区对出口货物零税率的规定在具体适用规范上有差别，但在 操作方式上逐步趋向一致，即把出口退税纳入增值税的常规化管理，做到征税、免 税、抵扣税、退税一体化。 “ 对出口货物实行免抵退办法是国际上大多数国家在出口 退税工作中普遍采取的方法，在目前国际上 实行增值税的 5 1个主要国家中，有 3 1 个国家采用了该办法。因此，我国推行免抵退税办法，是符合国际惯例的。全面实 施免抵退管理办法后，能使我国出口货物的出口退税管理更易被国外客商和国际社 会所接受， 适应我国加入w t o的需要， 有利于我国 对外贸易的发展。” z 4 )有利于防范和打击出口骗税 由于出口货物的 “ 征税、免抵、退税”是由同一地区、同一税务机关征、退税 部门操作完成的，税务机关对企业生产经营情况比较了解，执行政策容易统一，能 够避免虚假信息的出现，有利于解决征退税脱节的问题，也能够更有效地防范骗取 出口 退税，一定程度上解决了以往出口 退税管理中比 较严重的征退税脱节问题，使 “ 征、退”税工作做到了密不可分，因此既可以促进对出口货物的足额征税，又可 以避免 “ 少征多退”和 “ 未征即退” 等问题，从而解决了先征后退时 “ 征、退” 税 脱节问题，能有效防范不法分子的出口 骗税。另一方面，由于免抵退税办法 “ 抵” 税的存在，企业一部分应退税款用来抵顶国内销售的应纳税款，实际收到的出口退 税现金减少。出口退税中现金流的减少既减弱了对骗税的直接诱惑，又增大了骗税 成本核算的难度，有抑制骗税的作用。 5 )有利于推动我国外贸体制改革 免抵退具有其他退税办法所无法替代的作用。 “ 我国外贸体制改革的总体方向是 大经贸、集团化、实业化，在逐步放开生产企业进出口经营权基础上，积极推动外 贸代理制的发展，外贸经营方式也要逐步实现从收购制到代理制的转变。免抵退办 法由于对生产企业自营和委托出口的自产货物实行了出口后先预免预抵的退税政 策，能够大大节约出口企业的财务费用，减少资金占用，降低出口成本，较之外贸 企业的先征后退政策显然具有更大的优势，这必然会引导一部分出口企业由收购制 向 代 理 制 转 变。 ” 3 李政， 任原.出口 退税为何通行免抵退. 中国税务报，2 0 0 2 . 2 李政， 任原.出口 退税为何通行免抵退. 中国税务报， 2 0 0 2 . 2; ; . 3 出口 退税机制中因政策不完善产生的问题 目前我国对不同类型的出口企业实行不同的退税管理办法，其中使用比较普遍 的是先征后退管理办法和免抵退管理办法。本文也分别针对这两种不同的管理办法 在实际使用中发现的不合理因素进行研究探讨，以便为今后进一步予以完善提供有 利依据。 3 . 1 先征后退管理办法的不合理因素 目前，我国对流通企业以国内收购方式出口的货物，实行先征后退的管理办法， 也就是购进货物时交税、出口后退税，退税款全部由国库划转的办法。这种出口 退 税的管理方式在9 0 年代对促进我国对外贸易的蓬勃发展起过非常重要的作用， 但在 近年随着我国经济的飞速发展，却日 益暴露了它因政策规定而产生在的许多缺陷， 包括资余占用时间长、现金流庞大、征退税脱节、涉及部门多，退税凭证难以及时 收齐等问题。 首先，资金占用时间长、现金流庞大。由于企业收齐报关单、外汇核销单等出 口退税单证需要一段时间，因此即使在出口退税指标充足的情况下，从征税到企业 获得退税之间都有一个时间差，从而增加了企业的资金占用和相应的利息支出;如 果在出口 退税指标不足的情况下，征税与退税之间的时间差会更长，因资金占 用而 支付或承担的利息会更多。 这种管理方式过多采用和依赖于税款现金退库方式，现金流庞大。不仅占用了 进出口企业大量宝贵的流动资金，而且给国库管理增加了难度，并在客观上对不法 分子形成了极大的诱惑。 其次，造成征退税脱节现象。由于先征后退管理方式割裂了征退税环节的联系， 使得退税部门没有办法对出口货物前道环节的纳税情况进行有效监控，这种脱节造 成税收管理上的漏洞，给不法分子骗退税提供了机会。有一些外贸企业在收购出日 货物时，与供货企业勾结，搞 “ 不征不退” 。供货企业销售时不开具专用发票和专用 税票，不预缴税款;外贸企业不索取专用发票和专用税票，放弃出口退税，而从供 货企业偷逃的税款中得到补偿，造成国内收购环节税收流失。这是由于出口退税率 与法定征税率不一致，外贸企业征退税的差额进入成本，由企业负担，而据测算， 一般企业的实际税负均低于专用税票的预征税负。这种现象在退税指标不足的情况 下尤为严重。 最后，退税凭证难以及时收齐。出口退税对凭证的要求比较严格。因此出口企 业能否及时收集齐 “ 两单” “ 两票” 出口货物报关单 ( 出口退税联) 、出口收 汇核销单 ( 出口退税联) 、增值税专用发票、专用缴款书就成为能否及时申 报退 税的关键因素。而这 “ 两单” “ 两票”的收集，又取决于企业的管理水平和海关、 外管局、税务局等部门的办事效率。如果企业加强管理，在货物报关出口 和收汇核 销时注意及时申请，而有关职能部门也能及时签发，那么企业就能按时申报退税。 如果这中间任何一个环节出了问题，整个链条都将受到影响。 由于存在着以上种种弱点，先征后退的管理办法将逐渐被形式发展所淘汰，而 代之以更科学的免抵退税管理办法。 3 . 2 免抵退税管理办法的不合理因素 目 前， 我国对生产型出口企业自 营和委托出口 货物全面实行免抵退税管理办法。 生产企业退税实行免抵退税管理办法，虽然解决了先征后退管理方式现金流庞大等 问 题， 但在目 前出口 退税的实际管理工作中，由 于操作比 较复杂等制约因素的存在， 免抵退税办法的优越性尚未得到充分的体现，实际操作困难。这些制约免抵退税发 展的不利因素主要表现在如下几方面: 3 . 2 . 1 审批程序繁琐 日前的免抵退税申报程序设计过于繁琐，一是计税方法较复杂; 部门较多， 收机关初审 由于免抵退税是将征税与退税结合起来，在审核管理上， 二是审批管理 一般采取由征 、退税部门复核的退税管理程序，而为严格把关起见，征收机关和退税 机关内部又必须经过初、复两级审核。这样，至少要经过四道环节审核，生产企业 刁能获得退税，与外贸企业相比，审批环节多、程序繁琐。外商投资企业还要经过 涉外税收管理部门的审核，则环节更多、程序更繁。由于单证多，流程长，涉及部 门多，要求严格，严重防碍了出日退税工作的效率，增加企业负担。 3 . 2