（管理科学与工程专业论文）作业成本法在工程项目成本控制中的运用研究.pdf

摘要 随着科学技术的发展，生产过程的自动化、信息化和系统的复杂化，市场 需求的多样化、多变性，世界经济的一体化，市场竞争的激烈化和国际化，推 进了企业管理的新变革，促进了新的企业观的形成。市场正由卖方市场向买方 市场的转变，各工程企业与终端客户的联系更为直接和紧密，公司的生产柔性 的要求比从前更为严格。 在这种客观条件下，现代建设项目必须采用一种更加先进的成本管理体系， 建立更规范的流程管理、更科学的组织结构，加强成本控制能力，提高企业赢 利水平。运用成本作业法，加强企业的成本管理，建立一套不断更新的流程体 系，能帮助企业制定正确的战略策略及时有效应对市场竞争，实现可持续发展。 而国内外学者对作业成本法在多个领域的研究与实践，证明了其先进性和可行 性。 本文首先对作业成本法的理论体系进行了研究，通过对传统成本控制体系 的不足，介绍了作业成本法在国内外的研究应用情况，将作业成本法与工程项 目开发流程相结，引入了作业成本法和流程结合的观点。然后通过对工程项目 的特点的分析，得出作业成本法在工程项目的运用可能，从三大成本控制阶段 的角度分析了作业成本法在项目成本控制的应用。提出了运用作业成本法核算 信息，在作业管理基础上实现流程再造，以及运用档次成本分析法衡量绩效， 为流程管理提供保障的方法。 本文全面系统地分析了作业成本法体系，提出了作业成本法在工程成本管 理中的分析方法和研究思路。注重理论联系实际，紧密结合工程领域成本管理 现状，以期对现在的工程成本管理理论研究及实践应用起指导作用。 关键词：工程项目；作业成本；成本控制；成本分析；作业管理 a bs t r a c t w i t ht h ed e v e l o p m e n to fs c i e n c ea n dt e c h n o l o g y ，t h ea u t o m a t i o no fp r o d u c t i n g p r o c e s s ，t h ed e v e l o p i n go fi n f o r m a t i o nt e c h n o l o g ya n ds y s t e mc o m p l e x i t y ，t h e d i v e r s i t y v a r i a b i l i t yo fm a r k e t i n gd e m a n d ，i n t e g r a t i o no fw o r l de c o n o m y ，f i e r c e c o m p e t i t i o na n di n t e r n a t i o n a l i z a t i o n ，a 1 1h a v eb e e nm e n t i o n e da r ep r o m o t i n gn e w e n t e r p r i s em a n a g e m e n t ，p r o m o t i n gt h ef o r m a t i o no fn e wb u s i n e s sc o n c e p t m a r k e ti s c o n t r o l l e db yt h es e l l e rh a sb e e nc h a n g i n gt ob ec o n t r o l l e d b yt h eb u y e r ，t h e c o m m u n i c a t i o n sb e t w e e nt h ee n g i n e e r i n gf i r m sa n de n du s e r sa r em u c hm o r ed i r e c t ， t h ec o m p a n y sp r o d u c t i n gf l e x i b i l i t yr e q u i r e m e n t sm o r es t r i n g e n tt h a ne v e r i nt h ec o n d i t i o n s ，t h em o d e mc o n s t r u c t i o np r o j e c t sm u s ta d o p tam u c hm o r e a d v a n c e dm a n a g i n gs y s t e mt os t a n d a r d i z et h ep r o c e s s i n go fm a n a g e m e n t ，s e tu pa m u c hm o r es c i e n t i f i co r g a n i z a t i o n a ls t r u c t u r e ，e n h a n c et h ea b i l i t yo fc o n t r o l l i n gt h e c o s t ，a n di m p r o v ee n t e r p r i s e sp r o f i t a b i l i t y t h ec o s to fo p e r a t i n gm e t h o d si sa m e t h o dw h i c hi su s e dt os t r e n g t h e nt h ec o m p a n y sc o s t m a n a g e m e n t i su s e dt o e s t a b l i s hap r o c e s s i n go fc o n t i n u a l l yu p d a t e ds y s t e m ，f u t h e r m o r ei tc a nh e l p c o m p a n i e st od e v e l o pt h er i g h ts t r a t e g i e s ，c a nr e s p o n s et om a r k e t i n gc o m p e t i t i o n ， a l s oc a na c h i e v es u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t t h es c h o l a r so ft h eo p e r a t i n gc o s t m e t h o di nm a n ya r e a st or e s e a r c ha n dp r a c t i c eh a sp r o v e di t sa d v a n c e dn a t u r ea n d f e a s i b i l i t y f i r s t l y ，i nt h i sp a p e r ，t h et h e o r yo ft h ec o s t i n gs y s t e mw a sa n a l y s e da n dc o n t r a s t e d t ot h et r a d i t i o n a lc o s tc o n t r o l l i n gs y s t e m s ，t h es h o r t c o m i n g ss h o w su p l a t e r ，t h i s p a p e ri n t r o d u c e st h eo p e r a t i n gc o s tm e t h o di nt h es t u d ya n dt h ea p p l i c a t i o no ft h i s m e t h o da th o m ea n da b r o a d t h i r d l y ，t h ep a p e ri n t r o d u c e san e wc o n c e p t ：t h e o p e r a t i n gc o s tc o m p a r e dw i t ht h ed e v e l o p m e n tp r o c e s s i n go fp r o j e c ta n dt h i sp a p e r e n h a n c e st h ei n t r o d u c t i o no ft h e o p e r a t i n gc o s tm e t h o da n dp r o c e s si n t e g r a t i o np o i n t o fv i e w a tl a s t ，t h r o u g ht h ea n a l y z i n gt h ec h a r a c t e r i s t i c so ft h ep r o j e c t ，ig e ta p o i n t t h a ti nt h ep r o je c tc o s t i n ga p p l i c a t i o ni sf e a s i b l e ，f r o mt h e p e r s p e c t i v eo ft h et h r e e s t a g e so fc o s tc o n t r o la n a l y s i so fc o s t i n go ft h ep r o j e c tc o s tc o n t r o la p p l i c a t i o n s w e c a nu s et h eo p e r a t i n gc o s tm e t h o di n f o r m a t i o nw h i c hi sb a s e do nt h eo p e r a t i n g m a n a g e m e n td u r i n gt h ep r o c e s s i n go fr e e n g i n e e r i n g ，a n da l s ow eu s ec o s ta n a l y s i n g m e t h o dt om e a s u r ep e r f o r m a n c eg r a d e ，a n dp r o v i d ep r o t e c t i o nf o rt h ep r o c e s s i n go f m a n a g i n ga p p r o a c h i nt h i sp a p e r ，t h ec o s t i n gs y s t e mi sa n a l y s e ds y s t e m a t i c a l l y t h ep a p e rr i s e st h e c o s t i n gs y s t e mi san e wi d e aa n dm e t h o dw h i c hc a nb eu s e di na n a l y s i n gt h ec o s t m a n a g e m e n to fp r o j e c t s t h i sm e t h o d e m p h a s e so nb o t hp r a c t i c ea n dt h e o r y ， c o m b i n e sw i t ht h ep r e s e n ts t a t u so fm a n a g i n gi nc o n s t r u c t i o nf i e l d ，t r i e st og u i d et h e s t u d yo fe n g i n e e r i n gc o s tm a n a g e m e n t st h e o r ya n dp r a c t i c e k e yw o r d s ：c o n s t r u c t i o np r o j e c t s ；o p e r a t i n gc o s t s ；c o s tc o n t r o l l i n g ；c o s ta n a l y s i s ； o p e r a t i n gm a n a g e m e n t i i 长沙理工大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取得的 研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或 集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均 已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果由本人承担。 名：多趋 日期0 驴，c 年5 月j 2 日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学校保 留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借 阅。本人授权长沙理工大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库 进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。同时 授权中国科学技术信息研究所将本论文收录到中国学位论文全文数据库，并 通过网络向社会公众提供信息服务。 本学位论文属于 l 、保密口，在年解密后适用本授权书。 一 2 、不保密留。 ( 请在以上相应方框内打“4 ) 作者签名： 导师签名： 日凝汕f o 年 5 月移日 醐洲”月多日 1 1 研究背景 第一章绪论 随着科学技术的发展，生产过程越来越自动化、信息化和复杂化。同时市 场需求表现出多样化和多变性，在世界经济的一体化的推动下，竞争的激烈化 和国际化进一步提高，在这些因素的综合作用下，推动了企业管理的新变革， 促进了新的企业观的形成。与此同一时期，西方发达国家如美、英、加等的社 会各界对财务报告模式进行强烈批评。指责企业财务报告提供的有价值信息越 来越少，信息正在失去决策相关性，无法满足2 l 世界市场经济的要求“，。而财 务报告提供的成本信息是实现企业价值最大化管理目标的关键，是企业管理控 制的主要对象之一。随着这些高新技术的蓬勃发展，科学技术的发明创造不断 应用于企业的生产经营活动，从而引发了企业生产组织与管理的革命性变化， 更对成本信息的质量提出了高要求，成本管理的基本理念与方法也必须冲破旧 框框的束缚。 传统的成本计算，产品成本中除直接材料、直接人工外，其余的都归入制 造费用。然后，采用单一的分配标准，按各产品所用的直接人工小时或机器工 时的比例进行分配，得出的成本指标不能如实反映不同产品生产耗费的基本面 貌扭曲的成本信息不利于企业决策。如在定价、招投标、产品资源分配决策、 产品进入或退出市场、扩大或缩小市场、是自营还是外包以及相应的资本支出 决策中，扭曲的成本信息造成成本控制的无效性，可能促使企业做出错误的判 断，甚至战略决策失误n ，。这种将成本控制的着眼点和重点放在了“产品 上而 不是真正发生资源耗费的作业上的传统成本控制方法。这样的方法大多是一种 事后的统计计量，无法在成本发生的过程中在各环节上了对其进行控制，达到 有效降低成本的目的。更无法通过持续性的作业改进，将企业置于一个不断优 化的环境中来促进结构高效、促进管理。 自上世纪末以来，西方一些国家在成本管理与控制领域出现了许多新思想 和新方法，并在企业得以推广，业绩斐然，其中最重要的成本管理思想与方法 有：即时成本管理( j u s t i n t i m e ，j i t ) 、作业成本管理( a c t i v i t y b a s e d c o s t i n g ，a b c ) 和管理控制系统( m a n a g e m e n tc o n t r o l s y s t e m ，m c s ) “。作业成 本管理是一种旨在弥补传统成本管理的缺陷，努力提供及时、准确、相关的成 本信息，并利用该信息进行决策、控制、管理的新型成本管理方法，。自形成以 来，作业成本越来越受到发达国家各类企业的重视，随着作业成本管理在制造 业的成功推广与应用，它不仅仅解决了成本扭曲的问题，而且为企业成本管理 提供了新思路，于是利用作业成本信息进行成本控制、预算管理、生产管理、 业绩评价等企业管理的各方面。从对英国、美国、加拿大三国推行作业成本法 的情况调查表明，评定过作业成本法的企业，对这种方法都有高度的评价，而 采用作业成本法的企业，相对于传统成本管理都取得令人满意的结果。 1 2 在工程项目实施作业成本法的意义 任何一个工程项目都是由许多个项目工作包和活动构成的，所有这些活动 所消耗和占用的资源成本构成了项目的总成本，而我国现有的项目成本控制方 法不是一种基于活动的成本控制方法，而是一种基于基于定额的成本结算，主 要依据项目进度去努力把住结算关口，以项目资源消耗和数量和价格为直接控 制对象的传统财务会计核算方法，它只是注重记账、算账、结算和项目成本的 反映1 。且目前项目中机械化施工程度大大提高，尤其在一些大型土石方、隧道、 基础处理等工程中表现更为突出。另外，施工企业面对激烈的竞争，广告宣传、 环保费用、文明施工等间接费用在工程成本中的比例大大提高，各项目之间、 各单项工程之间间接成本的准确分配和分配基础都已发生了很大变化h - 。而且目 前工程企业业务范围不再局限于某一单项工程，经营活动较为复杂，作业环节 增多。因项目不同，调整准备成本大幅度上升。这一模式已无法真正为项目成 本提供有效的控制，人们要想控制支出节约成本就必须从根本上以项目活动及 其方法作为项目成本核算和控制的直接对象，只有这样人们才能通过控制作业 从根本上消除和减少不必要和不合理活动，改进和完善作业的过程和方法，从 而真正实现对项目成本的有效控制- 。所以，基于活动的成本控制模式一作业成 本法，不仅在制造业、金融公司、财务公司、商业批发及零售公司上得到运用， 而且也将给工程项目的成本控制带来许多积极的意义，。 1 3 国内外研究发展现状 1 3 1 国外研究运用现状 作业成本法起源于2 0 世纪3 0 年代，由美国会计学家科勒( k o h l e re r i c ) 对于水力发电的思考所产生- 。当时在这一过程中，直接材料也就是水源和工人 成本都相对低廉而各种间接准备费用却相对较高，再按照传统的以直接成本比 例为基础的分配模式显然是扭曲了成本信息，应按照作业对于成本的贡献率来 分配费用，这是第一次将成本的理念深入到作业层次，随后颠托布斯 ( g e o r g e j s t a u b u s ) 将丰富了这理论，更加鲜明的指出了成本核算的对象是 作业。到了8 0 年代，罗宾库珀( r o b i nc o o p e r ) 和卡普兰( r o b e r t sk a p l a n ) n 在实际调查的基础上对作业成本法的意义、核算程序、成本库的建立、成本 动因的分类及选择做了理论性的总结，奠定了这一新理论的框架体系。根据科 诺韦德( k r u m w i e d e ) n 1 ，对美国作业成本法的运用统计，实业界采用作业成本法 2 的比例由3 0 上升到了7 4 ，目前国外对于作业成本法的研究已不在停留在理论 探讨，更多的是对于具体行业的研究，由最初的制造业拓宽到了金融、治金、 电信、制药、邮政、医药等各种行业，多家大型公司建立了这一核算系统”， 如b a 水电机械制造公司、马沃尔晶元制造公司、k v s 管道公司、l v 服装公司订 单管理，同时已由最初的美国扩展到了世界各国，亚洲的东芝、丰田都已建立 了成熟的作业核算系统。随着运用的广泛，作业核算系统当前的运用研究已不 再局限于成本控制领域，而是与各种管理思维进行融合，如利用这一系统进行 预算管理、内部价值评估以及盈利性分析等，可以说，作业成本法正不断突破 它的理论范畴，以它的先进性和通融性，正在演变为一种管理的思想，将对许 多的行业产生积极而深远的影响。 1 3 2 国内研究运用现状 虽然作业成本管理在国外的运用已卓有成效，但根据中国“管理会计与应 用专题研讨会一的观点和相关调查，作业成本管理的思想与理念仅仅在企业的 局部管理中被加以运用，在我国目前成本管理方法的统计情况中，我国企业当 前使用的成本管理方法主要是传统的目标成本管理，占到了样本的8 5 1 9 ，作 业成本管理所占比重非常的小，只有3 1 7 ，而且都是局部运用，基本上处于雏 形阶段。某些大型企业如科龙、美的、海尔在企业资源计划或制造资源计划中 的运用、一汽集团的c p c 运用等，但还未有一家企业全方位采用该法n ”。为什 么这一先进的管理方法在西方发达国家使用的如火如荼，而我国却较少，主要 面临了如下的困难： ( 1 ) 管理思想 我国企业成本管理还停留在追求成本可控性和成本数额变动性方面，而对 成本行为因果性的重视程度远远不够n n “。 ( 2 ) 管理方法 我国企业在成本分析时主要采用单一成本驱动因素，有些作业作业可能会 有几个重要的驱动因素共同驱动，要保证能够确定每一成本动因，并能将所有 的资源耗费都正确地分配到所有作业中去，是一个艰巨而巨大的任务3 ，n ”。 ( 3 ) 管理模式 我国企业还是传统的生产管理模式，产品的生产与组织和市场结合部紧密， 沿用传统的管理目标、管理手段，造成员工成本意识差，管理观念落后，接受 新理念、新事物比较缓慢1 。 ( 4 ) 组织结构 作业成本管理按照新的作业中心进行业绩计量和考评，废除了原有的责任 中心，打破了原有的组织结构体系j h ，。 ( 5 ) 成本结构 我国企业仍以劳动密集型为主，资本密集型和知识密集型企业所占比重较 3 少，规模较小。这导致我国大部分产品成本结构中仍是直接材料和直接人工等直 接成本占主导地位”。 ( 6 ) 实施环境 作业成本管理需要对大量作业信息进行处理，是一项耗费大而繁琐的工作， 因此必须与计算机技术相结合，降低实施成本，提高效率，而我国企业的软硬 件在短时间内难以改善。 近几年来，虽然我国学术界对作业成本法从理论上作了许多有益的探索， 专家学者对作业成本法的机理、基本特征、我国采纳作业成本法的现实基础、 发展前景等问题从不同侧面进行了研究。但由于面临了以上的许多困难，导致 了我国对作业成本法的研究总体上仍停留在理论探讨上，今后如何将这一方法 与实际进行有效结合，仍需要学者的不断努力。 1 4 研究内容与方法 1 4 1 本文的研究内容 本文根据作业成本法原理，结合了工程项目成本控制的特点，尝试将在工 程项目中建立作业成本控制系统，为工程项目的成本控制提供借鉴和指导。各 章论文内容安排如下： 第一章通过分析传统成本控制模式的不足及国内外作业成本法的相关研究 运用结果，在考虑了工程项目特点的基础上，提出建立一套完整的工程项目作 业成本控制系统。 第二章对工程项目的性质特别是成本管理的相关理论点进行了论述，探明 了成本控制需要把握的目标、原则和方法。 第三章介绍了作业成本法的基本原理，并分析了它对于传统成本控制方法 的优势和建立作业成本核算的意义。 第四章根据工程项目的特点，探讨了在工程项目中建立作业成本核算的步 骤及方法。 第五章结合了工程项目成本分事前、事中、事后控制的特点，将作业成本 控制划分为这三大阶段的控制，探讨了如何建立作业成本事前预测和事后的分 析。 第六章在前面章节介绍了如何计算、如何划分控制阶段的基础上，探讨了 工程项目作业管理，从而构建了整个的作业成本控制体系。 第七章为结论与展望 1 4 2 本文的研究方法 本文在研究过程中注意了理论和实际的结合，具体方法如下： ( 1 ) 在结合了作业成本法的原理和工程项目的特点基础上，得出了在工程 4 项目中运用作业成本法的可能性和优越性，是本文的研究基点。 、 ( 2 ) 借鉴了作业成本法在制造业中成功运用的经验，指出了在作业中心的 划分，直接人工的处理和工程项目成本控制一些惯有的处理方法上，结合工程 实际，建立工程项目的作业成本控制体系。 1 5 本文的技术路径 本文在分析了作业成本法和工程项目成本控制内容和特点的基础上，将作 业成本法用于项目成本控制中，并划分了作业成本的事前、事中和事后的控制， 同时加上作业管理的思想，形成了完整的工程项目作业成本控制体系。本文的 技术路径如图1 1 所示： i 作业成本法的原理li 工程项目特点 l 上上 i 工程项目作业成本控制 1 土、 1作业成本事前控制l l作业成本事中控制ll作业成本事后控制i 、 土 l 工程项目作业管理i l 动因分析 ll 作业分析 ii 作业业绩考核 。| i 结论与展望 l 图1 1 文章的技术路径图 5 第二章作业成本法与工程项目 2 1 新的成本管理方法一作业成本法 2 1 1 作业成本法产生的背景 上世纪八十年代以来信息技术快速发展，特别是计算机技术的革命使生产 技术、管理技术发生了巨大的变革，在此基础上产生了大量高度自动化的先进 生产企业，新的管理理念、管理方法不断涌现，如：适时采购与制造系统( j i t ) 、 零库存管理、单元制造、全面质量管理、全生命周期管理等。这些高度自动化 的现代企业与传统企业相比，无论是其生存的外部环境还是内部影响因素都发 生了巨大变化心，。 ( 1 ) 产品多样性 企业面临的经济竞争越来越激烈，迫于压力不得不满足现代社会顾客多样 性、个性化、小批量的商品要求，快速地、高质量地生产出客户满意的产品托，。 ( 2 ) 成本结构发生变化 现代企业工人工作环境得到很大的改善，许多工人的工作已被机器所取代， 因此直接人工成本比例大大下降，由于产房、机器折旧所带来的固定制造费用、 设备维护费用等间接费用所占比例大幅上升，使得传统的“数量基础成本计算 ( 即间接费用以人工工时、机器工时为基础的成本分摊方法) 不能正确反映产 品消耗，从而不能正确核算产品的单位生产成本n ”。成本信息不准确，信息相 关性差，可能导致企业决策失误，竞争失败，。 现代企业经营决策不仅要考虑生产成本，还要考虑前期生产准备成本和后 期销售服务成本，生产前、后期成本在总成本的比重不断增加，若按照传统成 本核算方法，将前后期成本只当着期间费用计入当期损益显然是不妥当得，不 能真实反映企业经营情况”，。 ( 3 ) 成本管理内涵与外延的扩展 传统意义上的成本管理是指成本控制，主要关注某产品或劳务的实际成本 和预定成本的差异，其成本管理仅限于有成本限额的项目；现代成本管理理念 不受这种限制，它是指管理者对企业经营活动中任何必要作业所采取的控制、 管理手段，目的是以最低的作业成本控制达到预先规定的产品质量和数量，涉 及企业的全部活动，包括一切降低成本的努力，。 ( 4 ) 激烈的竞争环境 由于商业竞争的日趋激烈，企业不得不做出适应环境的改变。这种改变要 求企业决策不仅需要更强大的信息沟通渠道和更完善韵管理设施作为支持，而 且对企业自身和竞争对手的信息需求更强烈，信息质量要求更高，但传统的成 本计算系统扭曲了成本信息，所提供的信息可能会发生错误的信息，因而改善 6 传统成本处理系统势在必行。 同期，由宾夕法尼亚大学的著名经济学家库珀教授和哈佛商学院卡普兰教 授合作于1 9 8 7 年在一篇题为成本会计怎样系统地歪曲了产品成本的文章第 一次提出了“成本动因( c o s td r iv e r ，成本驱动因素) 的理论，并提出了成 本在本质上是一种函数，是各种独立或交互作用着的因素( 自变量) 合理驱动 的结果”，他们认为：产品消耗作业，作业消耗资源，生产行为导致作业发生， 作业导致成本发生，作业是成本管理的重点。 与此同一时期，西方一些发达国家如美国、英国、加拿大等国社会各界对 财务报告模式进行强烈批评。指责企业财务报告提供的有价值信息越来越少， 信息正在失去决策相关性，无法满足2 l 世界市场经济的要求，。 由于作业成本管理在提高信息质量、促进成本管理的有效性、改善经营等 方面的巨大突破和作用，许多世界知名企业如：惠普、宝洁等顺应市场要求， 在其经营管理中纷纷采用作业成本管理n ”。表2 1 是香港作业成本管理的运用 情况，可以一定程度反映当前当前作业成本管理在世界上被采用的情况。 虽然作业成本管理在国外卓有成效，并在某些国内大型企业中得到局部运 用，如海尔，但离全方位采用该方法仍有很大差距。 表2 1 香港作业成本管理运用状况 行业使用率行业使用率 房地产2 8 5 7金融业9 0 9 制造业1 1 5 4 餐饮业 0 百货业 1 0 公用事业 4 0 邮政 1 0 0 中介服务o 总数 1 5 5 5 2 1 2 作业成本核算的基本概念 ( 1 ) 资源 资源是成本的源泉，是作业实施中所运用的经济要素。比如：企业在生产过 程中消耗的材料、人工、固定资产以及所使用的资金等等。 ( 2 ) 作业 企业的各项经济活动都是作业，一个企业往往有数以百计的作业。作业也 是企业为提供一定的产品或劳务所发生的各项业务活动的集合体。比如，应付 账款业务的作业有：收集、归档购货合同和发票、收货通知：核对发票、购货合 同和收货通知；对付款凭单进行账务处理；装订付款凭单：将付款凭单传递给出 纳部等等。一个企业实质上是一个作业集合体。而产品生产不过是对各种作业 的消耗，因而导致了成本幢”。 ( 3 ) 成本 在作业成本核算中，成本是指资源的耗费，而不是为获得资源发生的支出， 这主要取决于作业对资源的需求。 7 ( 4 ) 成本对象 成本对象是指成本归集的对象，可分为最终成本对象和中间成本对象。最 终成本对象即最终产品，它需要归集之前发生的所有成本、费用。中间成本对 象是指在企业内部分配和归集成本、费用的对象，如企业内部的辅助生产部门， 在作业成本管理系统中主要是指各作业中心托”。 ( 5 ) 成本动因( c o s td r i v e r s ) 成本动因即成本驱动因素，它是引起成本发生和变动的原因，或者说是决 定成本额与作业量之间的内在数量关系的根本原因。成本动因是作业成本管理 系统的着眼点，它是作业成本核算系统中分配成本的依据。成本动因包括资源 动因和作业动因l z l l ”。 资源动因 作业决定着资源的耗用量，资源耗用量的高低与最终产品没有直接关系。 资源动因它是一项作业所消耗的资源的数额，是指资源消耗量与作业量之间的 关系，是将资源成本分配到主要作业和作业中心的标准1 ，如厂房面积或体积是 厂房折旧、租金等的成本动因，厂房价值是保险费的成本动因等等。它是将一 项作业所消耗的资源成本分配给某一作业中心的根本原因。 作业动因 它是成本对象对作业需求的程度，是指产品生产与作业量之间的关系，是 将作业中心的成本分配到最终成本对象的标准，不同产品对加工作业次数的需 求不同，应分配的消耗就不同“，。如领用材料次数是材料处理成本的作业动因， 直接人工小时是直接人工成本的作业动因等等。它是将某一作业成本分配给成 本对象的驱动因素。 资源动因和作业动因的联系 从上述定义我们可以看出，资源动因是作业消耗资源的依据，而作业动因 是产品消耗作业的依据。即：把资源耗费分配到作业中去的动因是资源动因；把 作业成本分配到产品中去的动因是作业动因h ，其关系如图2 1 所示。 图2 1 资源动因，作业动因与成本的关系 ( 6 ) 作业中心 作业中心是成本归集和分配的基本单位，它可由一项作业或组作业所组 成。其设立方式与责任会计中成本中心的设立有极为相似之处，但它们的设立 原则不同，成本中心的设立建立在成本发生的责权范围基础上，而作业中心的 设立则以同质作业为原则。 ( 7 ) 成本动因费率 成本动因费率是指每单位成本动因所消耗的成本费用的数量，它体现了作 业产出的效率，在我们按资源动因将各项费用归集到作业中心后，我们可以根 据该中心的总成本费用和总动因量计算成本动因费率，其计算公司如式2 1 所 示。 成本动因费率= 面再皇磊器 ( 2 1 ) 2 1 3 作业成本核算的基本程序和原理 作业成本核算是一种基于产品或服务对作业的消耗而导致的资源消耗，从 而将成本分配到产品或服务的成本计算方法。作业成本法的“成本分配观 ( c o s t a s s i g n m e n tv i e w ) ，可以概括为：。资源一作业一成本对象一【1 。它是以“成 本对象引起作业需求，而作业需求进而引起资源需求”为基本依据，将资源首 先分配至作业中心，形成作业成本，再将作业成本分配至成本对象h ，。这一过程 可以简单的描述为：以作业为基础，设立作业中心，进行成本归集。再根据成本 动因，将作业成本分配至成本对象。形成作业成本，再通过确定适当成本动因， 将其分配到产品或服务中去的过程。 作业成本计算与传统成本计算不同的是，成本分配基( 成本动因) 发生了重 大改变，它不再仅局限于单一业务量分配标准，而是采用多元分配标准，而且 认为成本的驱动因素既有财务因素又有非财务因素，并且特别强调非财务因素 ( 如零部件数量、调整准备次数、运输距离、设备检测次数、机器运行时间等) ，。 作业成本核算提高了其成本信息与产品实际耗费的相关性，产品成本信息更准 确。其核算原理如图2 2 所示。 资源动因 作业 作业动因a 作业b 作业c 作业 产品或服务 占一 图2 2 作业成本核算的原理 9 根据上面的原理介绍，我们可以大致的得到作业成本的核算程序，如图2 3 所示。 图2 3 作业成本核算流程 2 1 4 作业管理 在科技日益发展的今天，工程项目领域各种新技术、新管理思维层出，在 制造业中，人们对于产品成本的理解已不在满足于一堆标注化的数据报告，人 们渴望了解成本发生的过程进而能够去控制它。在新管理思维下，企业的管理 不再是单纯部门的划分，金字塔式的组织结构难以对过程做到动态的控制，人 们通过对企业作业流程的分解，将企业看成是一个由外及里的作业集合体，每 项作业都要消耗一定量的资源，然后每一件产品再消耗完成它的作业，就像 链形结构，最终形成提供给外部顾客的价值，抓住了作业，也就抓住了企业管 理的核心，这就是作业管理的思想。在工程项目中，从前期的调研立项到开工 建设，直至项目实体的终结，实际也是一个作业链形结构的传递，在制造业中 的新管理思维同样适用于项目的管理，抓住作业流程，不断改进设计、改进工 艺、改进管理方式，将项目的管理置于一个动态的优化过程中，只要这样，我 们才能真正掌控项目，才能谈得上成本的降低。作业管理的内容主要有： ( 1 ) 作业成本计算 在作业管理中，作业成本计算是其最基础的部分，只有获得了作业的相关 信息，我们才能对作业进行判断幢”。 ( 2 ) 作业分析 在利用作业成本核算的信息后，我们可以进行作业的分析，以便清楚了解 每一项作业具体的资源耗费水平，有哪些作业可以为最终的客户增加价值，哪 些不能，哪些是高效完成的，哪些是效率低下的，只有进行了这样的分析，我 们才能找到改进的重点，比如工程材料的多次转运，这不仅浪费了资金，而且 不会带来任何的价值增加。 l o ( 3 ) 成本控制效果的计量和考评 由于作业成本控制系统本身也是一个信息收集处理系统，我们可以利用它 计量各责任中心的成本控制效果，奖惩有度，使成本控制的责、权、利相统一。 ( 4 ) 动态改进 利用作业成本计算提供的信息，随时改进作业方式，使整个的管制系统就 像生物体一样，不断的自我更新悖”。 ( 5 ) 计量和评价业绩 作业成本计算所提供的作业实际耗费与预算额进行比较，评价业绩。把作 业作为业绩计量和评价的起点，这样可以把企业各方面的生产经营情况置于不 断改进的状态中n ”。 2 2 工程项目成本管理 2 2 1 工程项目成本的内容 工程项目成本是指完成项目所产生的所用费用的总和，按照项目的进行阶 段，它的费用主要有决策成本、招投标费用成本、勘察设计费用成本、项目施 工成本等。在项目总成本中，实际是由前期设计所决定，设计依据、指标选择、 设计质量好坏，决定了后期各费用的支出情况，所以在前期的工作中，注意科 学决策、合理选择，是控制成本费用的前提条件。当然了，在本论文中我们主 要是从成本控制的过程角度出发介绍作业成本法，而在费用产生的过程中9 0 发生在施工这一环节，工程项目成本控制在这种意义上讲实际上是施工成本的 控制乜”。 按照施工阶段成本费用的目标，项目成本可分为n 1 ( 1 ) 生产成本：在施工进行过程中所消耗的各项费用。 ( 2 ) 质量成本：为保证和提高项目产出物质量而发生的费用，也包括一些 因返工、质量不合格所带来的损失费用。 ( 3 ) 工期成本：为保证实现工期而采取措施所发生的费用。 ( 4 ) 不可预见性成本：除上述成本外的所产生的成本费用，如人员伤亡赔 偿、政府部门的罚款等。 按成本的属性，施工成本还可以分为直接成本如：人工费、材料费、机械 使用费、检测试验费、冬季施工增加费等，间接成本如：办公费、排污费、差 旅费等。 了解工程项目成本费用的内容，对于项目管理人员制定成本管理计划、控 制成本发生额是极其必要的，所以笔者建议，在各项目部，应该经常性的对管 理人员进行各费用的指导培训，打破惯有岗位限制，让每一个人都了解费用的 性质、收支情况，只有让大家了解了，才能调动广大人员的积极性，才能实现 项目成本管理的全员参与原则，而不只是项目个别成本控制员的工作，只有这 样，才能有效控制支出，降低成本。 2 2 2 工程项目成本管理的目标及原则 ( 1 ) 工程项目成本管理的目标 工程项目成本管理的目的可能有多种答案，这主要取决于人们衡量项目成 本目标的基准。但总体而言，项目成本管理的主要目的有以下三个方面： 实现有效的项目成本控制 在项目生命周期中会发生许多项目费用，甚至可能出现项目成本预算变更 和成本反出总量超过项目成本预算的情况，这就要求项目成本管理的首要目标 进行实现，对于项目成本的有效控制幢蚰扭”。 使项目承包方的收益提高 开展项目成本管理的根本作用是使项目承包商的收益得以提高，从而使项 目在不超出承包商规划的预算前提下完成整个项目从而获得收益。 使项目业主的支出降低和利益上升 在一个项目中，项目承包商承担着确保项目实施和项目成本降低的责任， 而且业则承担着确保项目资金供应和降低成本反出的责任儿玎，。 实际上，在项目实施过程中，业主也必须开展有效的项目成本管理与控制， 项目业主及项目经理也应当承担降低成本和使项目利益罪大化的管理职责，这 就进一步扩宽了项目成本管理目标的范围，使得项目成本管理的职能有了很大 的扩展，使其进一步包括了进行传播预测，确保项目业主利益，以及使承包商 与业主协同管理以便更好地管理和控制成本的反出和使用n ”n 2 7 。 ( 2 ) 工程项目成本管理的原则 根据工程实践，成本控制室项目成本管理的主要工作，工程项目成本管理 应遵循以下原则： 领导推动原则 项目领导人是项目成本的责任人，所以其应该制定项目成本管理的方针和 目标、组织体系的建立，使全体人员能够参与项目成本管理t z 圳。 全员参与原则 由于项目的每一项工作都是需要相应的人员来完成，全面提高人员的积极 性和创造性是搞好项目成本管理的前提。 目标分解责任明确原则 首先必须进行成本目标及责任的指标分解，明确责任成本和成本降低指标， 把总目标进行层层分解，确定每个岗位的成本目标和所承担的责任，落实到每 一个人，通过每个指标的完成来保证总目标的实现，同时必须发挥项目的集体 优势，协同合作，才能完成项目成本管理这一系统工程m m ”。 管理层次与管理内容一致性原则 相应的管理层次，它所相对应的管理内容和管理权力必须相匹配，否则会 1 2 发生责、权、利的不协调，从而导致管理目标和结果的混乱。 过程控制和系统控制原则 成本是由各个环节的资源消耗形成的，所以成本控制必须采用过程控制的 方法，分析每一个过程影响成本的因素，制定工作程序和控制要素，使之时时 处于受控状态。同时过程与过程间又是互相关联的，一个过程的降低，可能会 引起关联过程成本的提高，所以必须采用系统控制的原则，进行系统分析，从 全局的利益来加以考虑神，。 2 2 3 工程项目成本管理的重要性 从工程项目的发展历程和实践过程来看，人们不难发现工程项目成本管理 在工程项目管理中的重要性，成本管理为何会受到如此重视昵? 原因主要有以 下两个方面。 ( 1 ) 资源的有限性 根据工程项目管理的定义，工程项目是一个组织为实现既定的目标，在一 定的时间、人员和其他资源的约束条件下，所开展的具有一定独特性、一次性 的工作。任何项目都具有资源的制约性，资源指项目成本形成的本源。在项目 立项的时候，项目业主往往是根据自己现有的资源情况，在资源允许的范围内 选定项目，所以项目成本的大小就是成了项目可行性的根本指标之一，同时， 人们在实施项目的时候必须对项目的成本进行严格的控制，否则，在项目实施 过程中的实际成本一旦超过最初确定的项目成本预算，就会面l 临没有足够资源 去完成项目，而最终导致项目失则的结果” ( 2 ) 项目的营利性 作为在市场经济中的经营主体，企业在实施项目时最根本的目标就是营利， 而项目营利的主要实现途径是节约项目成本。因此无论是业主还是承包商，都 希望使项目的成本尽可能降低，从而使预期收益能够实现；对于项目承包商来 说，项目成本管理的目的是尽可能地控制项目成本，使得他们能够以最小的成 本完成项目的实施任务，而且他们在项目成本管理中的节约就意味着项目承包 商实实在在的收益b ”。 工程项目虽然经历了多个阶段，但都是由许多个项目的工作包和活动所构 成的，所有这些活动所消耗和占用的资源成本构成了项目的总成本。不管项目 的管理原则、目标怎样变化，但都是为了对成本做到有效控制，在绪论中我们 我们说明了在工程项目实施作业成本法的意义，根据上述工程项目成本控制内 容的介绍，使我们更加的确定，它们之间实旄的目标原则是统一的，在目前的 竞争环境下，成本管理的重要性更加突出，两者的结合，将是未来发展一种选 择。 1 3 2 3 工程项目成本管理模式对比 2 3 1 传统成本管理模式及其特点 我国传统的成本管理模式采用的是完全成本法，将企业在生产经营过程中 发生的所有费用都分摊到产品成本中去，这种成本法核算工作量大，容易通过 费用的归集和分配人为的调节成本，虽然它能够提供每种产品的完全成本，但 人为因素较大，且不便于行业问成本的对比分析，它主要有着以下几方面的局 限性n ： ( 1 ) 国家对企业的成本管理得过细，企业没有成本的控制权 在市场经济条件下，企业是自主经营的，其活动更多的是受市场的控制， 而不是国家计划，若国家管得过死，无疑将捆住企业手脚，是企业在面对市场 时无法做出灵活反应。 ( 2 ) 成本开支为能全面考虑补偿，许多规定不合理 ( 3 ) 忽视了制造成本与期间费用的区别，