（产业经济学专业论文）我国保险业税收制度优化研究.pdf

摘要 国内学者关于保险业税收制度问题的研究已经取得了丰硕的成果，研究的深度和不 断加强，研究的方向也不断细化。由于学者们对保险业税收制度存在的问题已基本达成 共识，并针对具体问题进行了深入探讨，因此本文的研究将建立在学者们研究的基础上 来进行。鉴于保险业税收制度优化问题是一个系统的工程，需要结合我国现实情况，并 考虑各政策建议间的相互关联，因此本文尝试着借鉴学者们的研究成果，系统的来研究 保险业税收制度优化问题。首先结合我国目前税制改革的大背景，提出今后我国保险业 税制结构的选择，然后给出了在这样的税制结构下，我国保险业税收制度的优化目标， 最后结合国外保险业税收制度针对我国保险业税收制度进行了优化设计。结合我国目前 税制改革的背景分析保险业税制结构的选择使本文的分析更具有现实意义，也为下一步 分析奠定了基础；我国保险业税收制度的各优化目标之间是相互促进的，具有理论系统 性，因此就避免了优化建议之间的冲突，从而使这些建议更具有可操作性。正是基于这 种研究思路，本选题既具有创新性又具有一定的理论价值和实践意义。 我国保险业税收制度的优化应当结合我国税制改革来进行。在现有条件下，保险业 税收制度应当选择流转税和所得税并重的双主体税种的税制结构，并在长期内逐步降低 流转税比重。由于增值税对一国征税技术、保险业会计制度及精算水平具有较高的要求 且国际上缺乏丰富的案例，因此建议我国保险业税收制度中仍以营业税作为流转税主体 税种，而不征收增值税。我国保险业税收制度的优化目标应当是稳健经营导向、产业发 展导向和社会福利导向的。 稳健经营导向的保险业税收制度主要解决营业税和保险公司所得税税基的优化问 题，具体来说就是各类准备金是否允许从营业税和保险公司所得税税基中扣除。基于现 实考虑，短期内我国营业税税基不适于扣除这些准备金，但随着我国保险精算水平的提 高，可以尝试营业税税基的优化。保险公司所得税税基优化问题主要应当解决以下几点： 一是要允许计提理赔费用准备金并在税前全额列支i b n r ，二是要允许计提保费不足准备 金，采取2 4 分之1 法税前扣除u p r ；三是要允许保险公司税前列支巨灾准备金；四要允 许税前全额扣除资产减值准备。 产业发展导向的保险业税收制度主要关注的是良好市场竞争环境的建立以及鼓励 保险公司创新。具体来说就是各类型保险公司税收待遇是否合适，创新型保险产品征税 制度是否合理。目前我国应当取消外资保险公司的超国民待遇，并警惕外资保险公司利 t 我国保险业税收制度优化研究 用离岸内部保险公司再保险避税的行为：我国保险业税收制度还应当对不同规模和类型 的保险公司实行差别的税收待遇，鼓励不同竞争主体的健康发展，使小型保险公司享受 税收减免，并根据国外情况前瞻性的设定自保公司税收待遇；在鼓励保险公司创新问题 上，主要应对保险公司收取的以投资连接险为代表的创新型保险产品的管理费和手续费 征收所得税，而对返还给投保人的投资收益免征公司所得税，以保证该类产品与投资基 金的相同税收待遇。 社会福利导向的保险业税收制度主要是为了发挥保险的社会管理功能，要求税收制 度对那些与社会保障、国计民生密切相关，或者政策性、强制性保险险种，实行减免税或 规定不同程度的可扣除项目，或通过制定不同营业税率的方式来扩大该类型保险产品的 覆盖面。同时要建立这样一种递延税收制度：按投保人职业身份与税种限额扣除保费支 出，按照保险产品纯保费与储蓄保费功能划分为基础，将确定的保险费支出额作为纯保 费收入，对其免税，而将保险公司支付的超过保险费支出的保险偿付额、保险公司支付 的红利作为储蓄收入对其征税。 关键词：保险业税收制度优化 i i 北京工商大学硕士学位论文 a b s t r a c t t h et a xs y s t e mo fi n s u r a n c ei n d u s t r yh a sb e e nt h ef o c u so fa c a d e m i cs t u d yi no u r c o u n t r y , b u ta l lo ft h e s es t u d i e sa r ec a r r i e do nb a s e do nc o m p a r i s o no ft a xp o l i c yo ni n s u r a n c ei n d u s t r y a b r o a d ，d i s c u s s i n gs p e c i f i cp r o b l e m ，l a c k o fs y s t e m i c a n a l y s i s i n t h e o r y , s o t h a tt h e s u g g e s t i o n sp r o v i d e dh a r d l yh i t t i n gt h ep o i n to fo p t i m i z i n gt a xp o l i c yo fc h i n a si n s u r a n c e i n d u s t r y , i nt h ec o n s e q u e n c eo fl a c ko fp r a c t i c a b i l i t y , p e r t i n e n c ea n dv a l i d i t y b a s eo nt h e o b j e c t i v en e e do fp e r f e c t i n gt h et a xs y s t e mo fi n s u r a n c ei n d u s t r y , t h i sa r t i c l ei st r y i n gt om a k e u pt h ed e f i c i e n c ya b o v e ，b a s e do np e r f e c t i n gt a xs y s t e mo fi n s u r a n c ei n d u s t r y , a n a l y z i n gt a x s y s t e ms t r u c t u r ec h o i c eo fi n s u r a n c ei n d u s t r yu n d e rt h eb a c k g r o u n do ft a xs y s t e ms t r u c t u r e r e f o r mi no u rc o u n t r y , g i v i n ge v a l u a t i o ns t a n d a r d s ，n a m e l y , o b j e c t i v e so ft a xs y s t e m o p t i m i z a t i o no fi n s u r a n c ei n d u s t r y , p o i n t i n go u tt h es h o r t a g e so f t a xs y s t e mo fi n s u r a n c e i n d u s t r yi nt h ed i r e c t i o no ft h e s eo b i e c t i v e sp r o v i d e df o r m e r l ya n dd i s c u s s i n gd e 印l yt h o s e t h e s ep r o b l e m si nt h el a s tt h r e ec h a p t e r s t h i s 】【i n do fm e t h o do fr e s e a r c ho nc h i n a st a x s y s t e mo fi n s u r a n c ei n d u s t r ym a k e st h i s a r t i c l ei n n o v a t e ，v a l u a b l eb o t hi n t h e o r ya n di n p r a c t i c e t h er e s e a r c ho nt a xs y s t e mo fi n s u r a n c ei n d u s t r yi sa na p p l i e do n ei n v o l v i n gt a xt h e o r y , i n s u r a n c ee c o n o m i ct h e o r y , c o n s u m e rp a r t i a l i t yt h e o r y , p o r t f o l i ot h e o r y , i n s t i t u t ee c o n o m i c t h e o r y , i n d u s t r i a le c o n o m i ct h e o r y , m a c r o e c o n o m i c sa n dw e l f a r ee c o n o m i c s b e c a u s et h e c o m p r e h e n s i v ec o n t e n ti n v o l v e d ，t h er e s e a r c hs h a l lb em a d eb yu s eo fs y s t e m i c ，p r u d e n ta n d s c i e n t i f i ca p p r o a c h t h ea p p r o a c h e sa p p l i e di n t h i sa r t i c l ei n c l u d ec o m p a r a t i v em e t h o d , s t a n d a r da n a l y s i sc o m b i n e dw i t hd e m o n s t r a t i o na n a l y s i s ，s h o r t - t e r ma n a l y s i sc o m b i n e dw i t h l o n g - t e r ma n a l y s i s ，m a c r oa n a l y s i sc o m b i n e dw i t hm i c r oa n a l y s i s t h eo p t i m i z a t i o no ft a xs y s t e mo fi n s u r a n c ei n d u s t r ys h a l lb ec o n d u c t e dc o m b i n e dw i t h t a xs y s t e mi no u rc o u n t r y u n d e rt h ec u r r e n tc o n d i t i o n s ，t h ec i r c u l a t i n gt a xa n di n c o m et a xa s m a i ni t e m so ft a x a t i o ns h a l lb ec h o i c eo ft a xs y s t e ms t r u c t u r eo fi n d u s t r ya n dt h er e l a t i v e p r o p o r t i o no fc i r c u l a t i n gt a xs h a l lb ed e c r e a s e di nt h el o n gm s b e c a u s ev a l u ea d d e dt a x r e q u i r eh i g h e rt a x a t i o n a n da c t u a r i a lt e c h n i q u e sa n dm o r es o u n da c c o u n t i n g s y s t e mo f i n s u r a n c ei n d u s t r yt o g e t h e rw i t hs h o r t a g eo fa b u n d a n tc a s e si nt h ew o r d , t h i sa r t i c l es u g g e s t s t oc h o o s es a l e st a xw h i l en o tt h ev a l u ea d d e dt a xa st h em a i ni t e mo fc i r c u l a t i n gt a xo f i n s u r a n c ei n d u s t r y t h eo p t i m i z a t i o no ft a xs y s t e mo fi n s u r a n c ei n d u s t r ys h a l lb em o d e r a t e o p e r a t i n go r i e n t e d ，i n d u s t r yd e v e l o p i n go r i e n t e da n d s o c i a lw e l f a r eo r i e n t e d m o d e r a t e do p e r a t i n go r i e n t e dt a xs y s t e ms h a l lf o c u so nt h eo p t i m i z a t i o no fs a l e st a x i l l 我国保险业税收制度优化研究 b a s e sa n di n c o m et a xb a s e s ，t h a ti s ，w h e t h e rk i n d so fr e s e r v e sm a yb ed e d u c t e df r o ms a l e st a x b a s e s i nt h es h o r tt e r m ，i ti sn o ta p p r o p r i a t ef o rt h o s er e s e r v e st ob ed e d u c t e df r o ms a l e st a x b u ti nt h el o n gr u ni ti sa p p l i c a b l et o g e t h e rw i t ht h ed e v e l o p m e n ta c t u a r i a lt e c h n i q u e a sf o r i n c o m et a xb a s e s ，t h i sa r t i c l eg i v e sf o u rp i e c e so fa d v i c e su n d e rt h ea n a l y s i so fa b r o a d p r a c t i c e i n d u s t r yd e v e l o p i n go r i e n t e dt a xs y s t e m s h a l lf o c u so nb u i l d i n gu pb e t t e rm a r k e t c o m p e t ee n v i r o n m e n ta n de n c o u r a g i n gi n n o v a t i o n ，t h a ti s ，w h e t h e rt h et a x a t i o nt r e a t m e n to f a l lk i n d so fi n s u r a n c ec o m p a n yi sa p p r o p r i a t e ，w h e t h e rt h et a xs y s t e mo fi n n o v a t e di n s u r a n c e p r o d u c t si sr e a s o n a b l e s o c i a lw e l f a r e , o r i e n t e dt a xs y s t e ms h a l lf o c u so nt h o s ei n s u r a n c ep r o d u c t st h a th a v e c l o s er e l a t i o n s h i pw i t hs o c i a ls e c u r i t y d i f f e r e n ts a l e st a x a t i o nt r e a t m e n ts h a l lb ec o n d u c t e d a n dd e f e r r e dt a xs y s t e ms h a l lb eb u i l tt oe n c o u r a g ee x p a n d i n gt h es u p p l ya n dn e e do ft h e s e k i n d o fi n s u r a n c ep r o d u c t ss ot h a tt oi n c r e a s es o c i a lw e l f a r e k e yw o r d s ：t a xs y s t e m ：i n s u r a n c ei n d u s t r y ：o p t i m i z e 北京工商大学学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作所 取得的研究成果。除了文中已经注明引用的内容外，论文中不包含其他个人或 集体己经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体， 均已在文中以明确方式标明。本声明的法律后果完全由本人承担。 学位论文作者签名：鼙翻盘 日期： 矿。年7 月g 日 北京工商大学学位论文授权使用声明 本人完全了解北京工商大学有关保留和使用学位论文的规定，即：研究生 在校攻读学位期间论文工作的知识产权单位属北京工商大学。学校有权保留并 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许学位论文被查阅和借 阅：学校可以公布学位论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或其它复 制手段保存、汇编学位论文。( 保密的学位论文在解密后遵守此规定) 学位论文电子版同意提交后，可于口当年口一年口二年后在学校图 书馆网站上发布，供校内师生浏览。 学位论文作者签名：奉盘挫导师签名：笼羔盈日期：弘。薛，月足日 北京工商大学硕士学位论文 ( 一) 选题背景 一、绪论 自从1 9 8 0 年我国恢复国内保险业务以来，保险业获得了飞速的发展，保险密度与 保险深度也逐年加大，规模不断提升，社会经济功能初现。伴随着保险业规模高速增长 的同时，我国保险市场竞争日趋激烈，保险产品趋同率较高，保险公司经营风险不容忽 视。税收制度如何保持中性，真正起到尽可能少的减少保险业的额外负担，保证保险业 健康发展和保险业功能目标实现等方面发挥积极作用，便成为一个亟待研究的课题。最 近几年，我国保险业税收问题也成为了财政金融界和保险业界关注的热点问题。从2 0 0 5 年“两会”代表、中国人民财产保险股份有限公司董事长唐运祥提出的关于实行保险 公司权益类投资减值准备税前扣除的提案，到2 0 0 6 年“两会”代表中国保险行业学会 会长戴风举的关于对商业养老保险给予税收优惠的提案和中国保险行业协会会长王 宪章的关于尽快出台企业年金和个人商业养老保险税收优惠政策的建议，都表明保 险业的税收问题已不仅仅是专家学者们讨论的学术问题，而已发展成为学会“精打细算” 的保险业经营者们迫切希望能够得到解决的现实问题。 从保险业行业特征来看，隶属于金融业的保险业，与银行业一样，同属于高负债运 营行业。保险业所积聚的经营风险会成为金融风险的来源之一，并会成为影响一国金融 安全的重要因素。因此，如何从税收制度上合理引导保险公司的稳健经营，促进保险公 司的健康持续发展就成为需要解决的课题。从保险产品的功能来看，一些保险产品功能 的实现有助于政府职能e l 标的实现。以养老保险产品为例，目前我国养老保险体系由三 大支柱构成，一是具有强制性的社会养老保险，二是企业补充养老保险，也就是我们现 在所说的“企业年金”，三是个人购买的商业性养老保险。近几年来，我国储蓄余额在 储蓄率不断下调的情况下仍处于不断增加的趋势，其中大部分的储蓄目的是为了养老， 而这些本应是保险产品应当发挥的功能。因此如何建立合适的税收制度引导这些具有保 障功能的资金流向保险业，提高居民的社会福利水平，也成为了需要解决的课题。此外， 国家税务总局曾经在2 0 0 2 年前后组织了赴亚洲经合组织的考察团，以考察成员国家金 融业税收制度，这也从另一个侧面反映出保险业税收制度的特殊性，从而使保险业税收 制度优化研究有着一定的现实意义。 我国保险业税收制度优化研究 ( 二) 文献综述 1 、国内现有文献综述 早在1 9 9 6 年我国学者就开始对保险业税收问题的研究关注。刘吉舫1 在其文章我 国财税政策对保险业的影响中从财税政策与保险的关系谈起，指出自1 9 8 3 年以来保 险行业的高税负政策把保险业作为国家财政的主要税收来源，严重违背了保险业的经营 规律，不利于保险业及保险市场的健康发展，并呼吁国家应当把保险业真正作为金融业 的组成部分，调整对保险业的产业政策，扶持并鼓励其快速健康发展。但随后关于保险 业税收的研究就一直处于沉寂阶段，直到2 0 0 0 年我国加入w t o 的局势逐渐明朗，如何 应对加入w t o 后所面临的挑战与机遇又促使国内学者重新关注我国保险业税收制度问 题研究。这股研究的热潮随着外资保险公司的不断进入一直持续到了现在。在这段时期， 我国学者的分析方法趋于多样化： 阂宗银2 从宏观角度分析了保险业税制存在的问题， 其研究主要集中于分析保险业整体税负偏高，内、外资保险业税收待遇不平等等问题； 尹音频3 从微观角度探讨税收政策对保险公司、保险人的影响；冯祈善，蒋纬4 用比较分 析的方法对国外保险业税收制度进行了考察，并从中分析我国保险业税收制度所存在的 问题以及应当改进的方向。这一时期的研究特点主要体现在对我国保险业税收问题的总 结上，并在此基础上提出了相应的政策建议，但由于研究方法的缺失及研究深度的不足， 使该时期的研究没有能够对提出的各类问题进行深入探讨。 近年来，关于保险业税收问题的研究出现了越来越细化的趋势。学者们针对保险业 税收制度及存在的各个层面的问题进行了更为深入的研究，并在某些领域取得了进展： 王颖5 等人从理论上探讨了保险与税收的关系，并以实证分析的方法详细论证了保险税收 政策对保险需求和财政收入的影响；张建军6 等人针对保险公司所得税存在的问题进行了 专门的研究：李友元7 从税收激励的角度分析了政府在构建、完善养老保险制度中的作用： 凌飞、田丽丽8 对财险公司准备金的纳税问题进行了研究；慕涛、成继跃9 对保险印花税 1 刘吉舫我国财税政策对保险业的影响【j 】税务与经济1 9 9 6 ( 1 ) p 1 3 - 1 5 2 阂宗银把握入世契机，改革保险机n j i 保险研究2 0 0 0 ( 7 ) p 1 5 1 9 3 尹音频对金融税收的效应分析川四川财政2 0 0 0 ( 1 ) p 2 8 - 3 2 4 冯祈善 蒋纬保险营业税收制度的比较分析与完善田渝洲大学学报2 0 0 l ( 4 ) p 3 1 3 3 王颖，杨明，周楷奉保险与税的关系对税源及保险需求的影响【j 】保险研究2 0 0 2 ( 9 ) p 1 5 1 8 6 张建军，刘璐保险公司所得税税制国际比较研究 j 】上海保险2 0 0 3 ( 1 2 ) p 5 9 7 李友元税收政策与中国养老保险体系完善 j 】保险研究2 0 0 3 ( 1 0 ) p 1 9 2 2 8 凌飞、厕丽财险公司准备金纳税问题研究【刀金融会计2 0 0 4 ( 7 ) p l o - 1 4 9 蒜涛，止继跃谈淡印花税与保险印花税的沿革 j 】财会研究2 0 0 5 ( 4 ) p 6 1 9 2 北京工商大学硕士学位论文 的改革进行了研究：王贞琼”从公平的角度探讨了保险营销员的税收负担问题；刘迪”研 究了保险创新过程对税收制度的挑战；劳动和社会保障部社会研究所与中国太平洋人寿 保险股份有限公司组织国内外专家、学者、政府有关部门政策制定人员以及保险市场的 发展战略研究人员，开展了对企业年金财税收政策与运行的研究“。随着研究的深入， 关于我国保险业税收问题的研究不再仅仅局限于一般性问题分析，而是越来越向具体问 题，特定税收政策等领域延伸，并在此基础上对我国保险业税收制度改革提出更切合实 际的建议，有力地促进了保险业税收制度的研究。该时期最具价值的参考文献是由中国 金融税制改革研究小组编著的中国金融税制改革研究”，该报告是中国金融税制改 革研究小组自2 0 0 1 年以来举行的多次专门研讨和调研活动，并与国际货币基金组织的 专家就金融税制问题进行交流，同经济合作与发展组织在北京国际税务培训中心联合举 办关于金融税制问题的专题研讨班，借鉴国家税务总局考察团2 0 0 2 年赴欧洲对金融税 制专题考察的报告的成果，对完善我国金融税制具有重要的参考价值也是对行业性专题 税收的一次有益探索。 综合国内学者对我国保险业税收问题的研究，到目前为止，我国学者对保险业税收 所存在的问题的研究主要取得了以下三个方面的成果： ( 1 ) 我国保险业税收制度阻碍了保险业的健康快速发展，并制约了保险业的创新 能力( 孔艳、钟毅、李友元、凌飞、田丽丽、慕涛、成继跃、王贞琼、刘迪) 。 ( 2 ) 我国保险业税收制度主要存在以下问题：不仅从国内来看还是与国外比较， 我国保险业实际税负偏高( 张建军、刘璐、李友元、凌飞、田丽丽、慕涛、成继跃、王 贞琼) 。内、外资保险企业税收待遇不同降低了我国民族保险业的竞争力( ( 张建军、 刘璐、李友元、凌飞、田丽丽) 。征收依据不科学( 张建军、刘璐、李友元、凌飞、 田丽丽) ：我国保险税收制度在制定征税依据上忽略了保险作为经营风险业务的特殊行 业有其自身的经济运行机制。我国现行对保险公司征收的营业税采用统一税率，各险 种之间没有差别，没有体现公平、公正、合理的原则，税收的经济杠杆功能未能发挥作用 ( 张建军、刘璐、李友元、凌飞、田丽丽) 。我国现行的税收制度，关于保险业的规 定略显粗糙，其中关于创新型保险产品的规定少之又少，仅有的几条规定也存在不少缺 陷，不利于刺激保险业务的增长和保险业的发展( 刘迪) 。 加王贞琼从公平角度谈保险营销员的税收负担【j 】上海保险2 0 0 5 ( 2 ) p 1 5 - 1 7 ”刘迪保险产品创新挑战保险税收制度【j 】 上海金融2 0 0 4 ( 1 1 ) p l l - 1 4 垃劳动和社会保障不社会保险研究所中国太平洋人寿保险股份有限公司课题组中国企业年金财税政策与运行【m l 中国劳动社会保障出版社2 0 0 3 年版p 2 5 6 3 0 0 1 3 中国金融税制改革研究小组中国金融税制改革研究【m 】中国税务出版社2 0 0 4 年版p 1 8 0 - p 1 8 5 我国保险业税收制度优化研究 ( 3 ) 对我国保险业税收制度改革的建议主要集中在以下几个方面：调整对保险 公司的征税制度( 张建军、刘璐、李友元、凌飞、田丽丽) ：统一内、外资保险公司的 税收制度和税收政策，消除在税种、税率、税基方面的差别，使所有的在我国经营的保险 企业在同一税负水平上公平竞争；适当调整营业税，降低保险企业的税收负担；建立强 化保险公司资本金的税收优惠制度。调整对投保人的征税制度( 张建军、刘璐、李友 元、凌飞、田丽丽) ：根据社会对保险产品的潜在需求，制定有利于保险需求扩大的税收 政策。改革现行营业税统一税率的做法，分险纳税，充分体现国家的政策导向。调整对 保险代理人的征税制度( 王贞琼) ：参照西方国家的做法，对保险营销员的佣金收入免征 营业税，或只征个人所得税，并在计征所得税时给予一定比例的费用扣除。采取税收优 惠的政策来鼓励发展年金，并建立企业年金财税监管制度( 张建军、刘璐、李友元、凌 飞、田丽丽) 。改革和完善现有税收制度鼓励保险产品创新( 刘迪) ：实行适当的税收 优惠鼓励产品创新；对投资连结险、万能保险、分红险、保险衍生品以及银行保险等常 见的创新性保险产品设计了相应的税收制度。 综合来看，国内学者关于保险业税收制度问题的研究已经取得了丰硕的成果，研究 的深度和不断加强，研究的方向也不断细化。由于学者们对保险业税收制度存在的问题 已基本达成共识，并针对具体问题进行了深入探讨，因此本文的研究将建立在学者们研 究的基础上来进行。鉴于保险业税收制度优化问题是个系统的工程，需要结合我国现 实情况，并考虑各政策建议间的相互关联，因此本文尝试着借鉴学者们的研究成果，系 统的来研究保险业税收制度优化问题。 2 、国外保险业税收问题研究综述 从可查阅的文献中，我们发现国外学者对保险业税收问题的关注最初集中在保险 业的税负问题上，重点讨论的是保险税收的税基问题，也就是如何处理保费税基和所 得税基的关系。 以g o s h a y 和r o b e n “为代表的学者( m a r c ik c a s t u 。1 0 1 5 ，p r i c e w a t e r h o u s e ”，s a n g h a ， b a l v l n d e r 刊州e u d l - g l 7 ，m a r t i ne g r a c e ”) 对保费税基及所形成的税负进行了研究，其中 g o s h a y 干1 r o b e r t 在对美国加州人寿保险人的研究中发现，其1 9 7 1 年2 3 5 的保费税率与 1 4g o s l ”y , r o b e ah d i ，啪眦a sa 日a f o r l i a e l m m a n c o m p a n y t 删i o n m o 曲o r 血i “p l 啪帆l 叶n u f l l 丑i n r r i s ka 埘l m a r c h l 9 7 64 x 1 ) 1 5 , d i e d k c a s t i l l o e , 镕a y s o 岫s t o i c t 哪t i o no f t h e l i f e l i 删q q r * s i 扎m m h d u n l v c b i l y 1 9 9 2 - 1 6n a 6 0 呻l t a x 轴o 瑚p 删i 玳a n a l y s i s o f t m t a t l o no f t h e l 一i n d u s t r y i o h n l 9 8 7 - 1 9 9 2l m 】e r i c e - h k r h 一1 9 9 4 1 7s a g h ab a l v i n d e ra n dn c u b i ge c o i | c l i n t k s t a l e t x a l l o no f i c o m p a n l c st h e n a t 咖l t a x a s s e c i a t m n _ s f i n a n c i a l g e r v i c e s t 嘲，o n c b n f h n c c1 9 9 4 1 8m a r ；h a f 6 h c c i n s u 啪c c t “a i o n i n g t g i a ：a n a t y s l sa n d o m i o s a l l a n t a ：f i ，e a lr e c hc e n t e r o f g 7 聃s t a l eu n ，一h ”9 9 8 4 北京工商大学硕士学位论文 2 7 3 的公司保费税率相当，说明了保费税基对税负的影响程度。 最近几年，国外学者关于保险业税收制度问题的研究更多的散见于对金融业税收制 度的论述里，且主要分为两大派，一是金融服务免税论，二是金融服务征税论。以 h a r r y g r u b e r t 矛i j a m e s m a c k i e ”为代表的学者( c h i a 和w h a l l e y 舶，w h a l l e y 2 1 ，q u i g 画n 2 ) 认为，金融服务只是便利实物消费的一种渠道，使消费者能够在不同时期转移资源，并 且使消费流变得顺畅，但它们本身并不是实物消费品，也不产生效用，所以不应对金融 服务征税。若对金融服务征收流转税，非但不能确保税收中性的目标，- 反而会扭曲消费 者的消费决策，加重消费者的税收负担。以w i l l i a mj a c k 2 3 为代表的学者( s a t y ap o d d a r 和 m o r l e ye n g l i s h 2 4 , t i m 。e d g a r 2 6 ) 则认为，理论上应该把金融服务纳入增值税体系，其好处 表现在一是能够完善增值税链条，二是避免对金融机构重复征税，减轻金融机构的税收 负担。 h a r r y g r u b e r t 和j a m e s - m a c k i e 在其文章中分析是否应当对保险服务征税时，将消 费者面临的状态分为两种，一种是好的状态( g o o ds t a t e ) ，一种是坏的状态( b a ds t a t e ) 。 消费者会在好状态下购买保险以期达到效用最大化。若以e 代表消费者的收入，l 代表 差状态下的损失，则若没有保险，在差状态下消费者只能消费b - l ，若消费者为达到效 用最大化应当在好状态下消费c o ，在差状态下消费c b ，那么c b 一( e l ) 代表的是消 费者为了能够在差状态下消费c b 应当购买的保险额，若以p b 表示保险费率，p b 【c b 一 ( e l ) 】就是消费者应当缴纳的保费。 在一个完全竞争的保险市场且没有税收的环境中，消费者面临的预算约束为：e = p b 【c b 一但一l ) 】+ c g 。由于在一个完全竞争的保险市场中，保费p b = 石( 1 一玎) ，其中石是 指单位风险保险费率。效用最大化条件为：m r s 。= p b = 刀“l - 石) 。若政府对好状态 和坏状态下的物品消费都以税率百征税，但对保险服务免税，则消费者面临的越算约束 变为：e = p b ( 1 + r ) c 。一皿- l ) 】+ ( 1 + f ) c 。此时的效用最大化条件保持不变，仍为 m r s b g = p b = a - l ( 1 - 石) 。这也意味着对保险服务免税，对物品消费征税没有扭曲经济 行为。若政府对好状态和坏状态下的物品消费以及保险服务都以税率f 征税，则消费者 1 9h a 删6 m k na n d j 一d 曲m u s tf h m e 1 a l s 帆b 坼t a x e du t 曲a o 删1 m m 1 h 7 川n a t b n d t a x j o u m lv o l 5 3 i ( m 眦h2 0 0 0 ) p p2 3 - 4 0 2 0o i a , n g e e c h 呱a n dj o h n w h l k * s h 帆h b a n b b e t a x e d ? u n l v c 日i t y o f w t m o m m h 1 9 8 9 ”1 2 2 1 1 2 1 w h a l k y lj o h n t a x a t i o na n d t h es e k ：es c c l o l 嗍h 亿m h i o 2 0 0 0a n db e y o n d , e d i l e db y r i e h a n l b i r da n dj a c k m i n t z _ c h n a d l a n h 咿r 9 3 d h 亿 f a e a d a t i o m l 9 9 2p p 9 b - 1 1 5 2 2o - i 蜉吐j o h n t “a m n w b c n b w 吨b c o s t l y 1 j l e 呻m k m6 9n o2 0 7 ( 1 9 9 3 ) ：4 1 6 埘 2 3w i l l i a mj a c kt h e t r m l m e n to f f h m a n c i a j s 州i o eu n d e ra b m 耐t 酬c 0 卿“m n l h 川n a t i o n a l t hj o u m lv o l 5 3 呻4 p a ai ( d e c e m b e r2 0 0 0 ) p p8 4 1 。8 5 2 2 4 s a t y a p o d d a , a n d m or k ：y e n g l k h x mo f f i i a l s e n i o r s u n d e ra v a l u e - a d d e d t a x ，a ”蛳d g t h e c a s h - f l o w a p p r o a c h j n a t k l t a xj o u s tv o l5 0 1 f m a k h t 9 9 7 ) p p 8 9 - 1 1 2 2 51 he d g are x e m p l t r a i n lo f f i n a n e l a l i m c m 口m b ns c u n d e rav a l u e ，a d d e d t a x a n o f a l e r n a l i , , e s l j c a n a d i a n t a xj o u m lv o l 4 9n o5 ( 2 0 0 1 ) 5 我国保险业税收制度优化研究 面临的预算约束变为：e = p b 7 【( 1 + f ) c 。一饵- l ) 】+ ( 1 + r ) c 。；效用最大化需要满足的 条件变为：m r s b g = 皇p b = 石( 1 + f ) 【1 - 石( 1 + r ) 】 p b ，也就是说对保险服务征税提高了保 费价格，扭曲了经济行为，是无效率的。 w i l l i a mj a c k 虽然是金融服务征税论的代表者，但在分析保险业的税收待遇时，也 认为若政府对保险服务征收增值税，则消费者面临的保费会高于政府对保险服务不征税 的保费会扭曲经济行为；并同时认为若政府只对消费者在不同状态下的物品消费征税而 不对金融服务征税则消费者面临的保费水平会与无税环境下的保费水平相同，不会影响 经济行为。 1 细e d g a r 在其文章中主张采用现金流量法对保险服务征收增值税，保险业中的现 金流流入主要包括保费收入，现金流出主要包括赔款支出或偿付，增值额就是两者之间 的差额。 综合国外学者的研究成果来看，目前对于金融服务是否应当征税以及采取何种方式 征税尚无得到广泛认可的定论，并且专门深入研究保险服务的税收待遇问题的学者也不 是很多，由此来看金融业税收问题尤其是保险业税收问题研究还有很长的路要走。 同： ( 三) 国外保险业税收政策实践综述 在经济合作和发展组织成员以及大多数发展中国家2 6 ，对保险业的征税情况不尽相 1 、针对保险公司的税收政策 ( 1 ) 保费税：o e c d 国家中，有9 个国家征收保费税，1 5 个国家不征收。意外险 和健康险通常不属于保费税或其他以保费为基数税种的征收范围，西欧个别国家对这两 类险种完全免征以保费为基数的税收，加拿大和美国对这两类险种分别征收省级税或州 级税。税率方面：西方国家对财产保险公司多数征收保费税，而且税率高于寿险公司， 税率从日本的低于1 到法国的高于3 0 不等。瑞典针对投保国外保险公司的情况征收 1 5 的税率。法国、德国、希腊和意大利等多数国家对不同险别实施差别税啐，对有的 小额保单则免税。在美国，除联邦政府的公司所得税以外，保险公司要向所在地的州政 府缴纳保费税，美国各州有关税法不尽相同，但基本内容大体一致，保费税率一般在 2 6 中国金融税制改革研究小纽中国金融税制改革研究【m 1 中国税务出版社2 0 0 4 年版p 1 8 0 - p 1 8 5 北京工商大学硕士学位论文 2 - 3 。 税基方面：在征收营业税或保费税的税制下，大多数国家的保险公司费用、索赔、给付 或各种准备金，不从计税基数中扣减；对保险公司承保的年金保险保费不征收保费税， 允许在计税基数中扣除支付给保单持有人的红利，再保分人业务的保费一般可不包括在 计税基数中。一般保费税的计税基数包括意外险和健康险的保费收入，但不包括投资收 入。 ( 2 ) 所得税：一般情况下，各国政府对保险公司征收所得税的政策同对其他类型 的企业类似，但对计算纳税扣减的规定不同。美国1 9 8 4 年在寿险公司所得税法修正案 中规定：寿险公司纳税收入为其毛收入减去适当的扣除部分。毛收人包括保费、投资所 得、资本所得、准备金数量下降部分等。国税法典第8 0 3 节规定允许扣除项目包括：普 通商业企业允许扣除项e t ；保险业特有项目，如死亡赔款、解约退保金、保单分红、再 保险保费支出等；对小规模寿险公司的税赋进行扣减。对于小规模寿险公司，为保证其 在市场中的公平竞争地位，美国税法规定，寿险公司应纳税所得在3 0 0 万美元以下的， 其中6 0 可以免征公司所得税，超过3 0 0 万美元以上部分，按其1 5 从免税额中扣除。 在日本，二战后至2 0 世纪7 0 年代末，寿险业处于高速发展时期，寿险公司除被允许提 留普通责任准备金外，还可以把盈余金大部分形成保户分红准备金，转入未付支出变成 负债，使大量数额的红利不计人利润，从而使法人税成为零值或负值。法国、新西兰、 西班牙和英国等国家对相互保险公司或其某些险种给予优惠的待遇；德国、日本、西班 牙、荷兰、韩国和瑞士等国家则允许将巨灾准备金作为所得税扣减项目。 2 、对投保人( 保险购买者) 的税收政策 ( 1 ) 寿险给付所得税的减免。美国税法典( 1 r c ) 对寿险给付按其不同性质有详细的 减免税规定：对于死亡给付，免征联邦个人所得税；