（工商管理专业论文）房地产企业税收筹划及风险管理研究以政建公司为例.pdf

山东大学硕士学位论文 中文摘要 税收筹划和税务风险管理是企业核心竞争力的重要来源。房地产企业经营业 务多元，面临的宏观调控环境和税收政策复杂多变。长期以来，我国房地产企业 重税收筹划轻税务风险管理，导致了税收筹划的质量和可行性不高，影响了房地 产企业长期持续稳定发展和抵御风险能力的增强。我国房地产企业迫切需要加强 税收筹划和税务风险管理。 本文以税收筹划和风险管理的基本理论为切入点，通过对现有的税收筹划理 论和实践的研究探讨，提出税收筹划应以企业需求为导向，以企业价值最大化为 目标，需要对企业内、外部环境进行全面深入研究，充分考虑各种税务风险；通 过对现有风险管理理论的探讨，提出了税务风险管理框架和流程，将税务风险管 理应用到税收筹划和企业管理之中，努力使税务风险可预期可控制，实现企业涉 税零风险或低风险目标。在分析房地产各生命周期的生产经营特点和主要涉税事 项及其税务风险的基础上，以税收筹划和税务风险管理理论为指导，辅以实例， 对房地产各生命周期的主要税种进行税收筹划和主要涉税风险进行管理，从战略、 战术到技术层次系统详细阐述了房地产税收筹划各阶段的主要税务风险点和风险 管理方法，提高了税收筹划的质量和可行性，使税收筹划和税务风险管理优化企 业经营业绩，为价值最大化目标服务。 深入调查研究，选取青岛政建投资集团有限公司税收筹划和税务风险管理案 例进行实证分析。以案例为载体，以现行的法律法规为依据，对其商业模式、交 易结构进行定性和定量分析，大胆的设计、小心求证，对企业的税收进行全面筹 划。将税收筹划前后的结果进行比较，分析其税务风险管理和税务筹划的成绩和 不足之处，进一步说明了房地产企业税收筹划和税务风险管理的必要性和可行性。 最后总结了本文的研究成果和不足之处，提出需要进一步完善和研究的问题， 为今后的进一步研究指出方向。 关键词：房地产企业；税收筹划；税务风险管理；土地增值税 山东大学硕士学位论文 a b s t r a c t t a xp l a n n i n ga n dt a xr i s k m a n a g e m e n t i sa n i m p o r t a n ts o u s e o fc o r e c o m p e t i t i v e n e s so fe n t e r p r i s e s b u s i n e s so fr e a le s t a t ee n t e r p r i s ei sm u l t i p l e t h em a c r o r e g u l a t i o ne n v i r o n m e n ta n dt a xp o l i c yo fr e a le s t a t ei sc o m p l i c a t e da n dv a r i a b l e r e a l e s t a t ee n t e r p r i s ep l a c ei m p o r t a n c eo nt a xp l a n n i n gf o ral o n gt i m e ，b u tm a k el i g h to ft a x r i s km a n a g e m e n t , l e a d i n gt ot h et a xp l a n n i n g sf e a s i b i l i t ya n dq 砌i t yi sn o th i g h ，w h i c h i n f l u e n c et h er e a le s t a t ee n t e r p r i s el o n g - t e r ms u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n ta n dt h ea b i l i t yo f p r o t e c t i o na g a i n s tt h er i s k c h i n a 。sr e a le s t a t ee n t e r p r i s en e e d ss t r e n g t h e nt a xp l a n n i n g a n dt a xr i s km a n a g e m e n t u r g e n t l y t h i sp a p e rb e g i n sw i mt h eb a s i ct h e o r yo ft a xp l a n n i n ga n dr i s km a n a g e m e n t t h r o u g ht h es t u d yo fe x i s t i n gt a xp l a n n i n gt h e o r ya n dp r a c t i c e ，i th o l d s t h a tt a xp l a n n i n g s h o u l db ep u tf o r w a r db yt h ee n t e r p r i s en e e d 够t h eg u i d a n c e ，t a k et h em a x i m i z a t i o no f e n t e r p r i s ev a l u e 嬲t h eg o a l ，n e e d sr e s e a r c he n t e r p r i s ei n t e r n a la n de x t e r n a le n v i r o n m e n t c o m p r e h e n s i v e l y ，a n dt a k ev a r i o u st a x r i s ki n t oa c c o u n t a n t t h r o u g ht h es t u d yo f e x i s t i n gr i s km a n a g e m e n tt h e o r y ，i tp u t sf o r w a r dt h et a xr i s km a n a g e m e n tf r a m e w o r k a n dp r o c e d u r e s ， a p p l i e st a xr i s km a n a g e m e n tt o t h e t a xp l a n n i n ga n de n t e r p r i s e a d m i n i s t r a t i o n , t a k e sg r e a te f f o r t st om a k et h et a xr i s ke a rb ee x p e c t e da n dc o n t r o l ，t o w h i c ha c h i e v et h eg o a lo ft a xr i s km a n a g e m e n t o nt h ea n a l y s i so ft h er e a le s t a t el i f ec y c l ec h a r a c t e r i s t i c sa n dm a i nt a xr i s k ，i nl i n e 诵t ht h et a xp l a n n i n ga n dt a xr i s km a n a g e m e n tt h e o r y ，c a r r y i n go nt a xp l a n n i n ga n d m a j o rt a xr e l a t e dr i s km a n a g e m e n to ft h el i f ec y c l eo fr e a le s t a t e ，c o m p a r i n g 埘吐l e x a m p l e s ，f r o mt h es t r a t e g i ct ot a c t i c a l a n df i l r t h e r t ot e c h n o l o g yl e v e l ，t h ep a p e r i m p r o v et h eq u a l i t yo f t a xp l a n n i n ga n df e a s i b i l i t y ，m a k i n gt h et a xp l a n n i n ga n dt a xr i s k m a n a g e m e n to p t i m i z ee n t e r p r i s e b u s i n e s sp e r f o r m a n c e ，f o r t h em a x i m i z a t i o no f e n t e r p r i s ev a l u eg o a ls e r v i c e o nt h eb a s i so fi n v e s t i g a t i o na n ds t u d y ，t h ep a p e rs e l e c t e dq i n g d a oz h e n g ii a nr e a l e s t a t ec o m p a n yi nac a s es t u d y t a k i n gt h ec a s e s 丛t h e 而盯，i nl i n e 埘t l lt h ee x i s t i n g l a w sa n dr e g u l a t i o n s ，a n a l y z i n gt h eb u s i n e s sm o d e la n dt r a d es t r u c t u r eq u a l i t a t i v e l ya n d q u a n t i t a t i v e l y ，t h ep a p e rc a r r yo nt h et a xp l a n n i n gc o m p r e h e n s i v e l y c o m p a r i n gt h e r e s u l t so ft a xp l a n n i n gb e f o r ew i t h 心a n a l y z i n gt h ec o m p a n yt a xr i s km a n a g e m e n t 2 山东大学硕士学位论文 a n dt a xp l a n n i n ga c h i e v e m e n t sa n dd e f i c i e n c y ，s h o w st h er e a le s t a t ee n t e r p r i s et a x p l a n n i n ga n d t a xr i s km a n a g e m e n to f n e c e s s i t ya n df e a s i b i l i t yf a t h e r l y a tl a s t ，s u m m a r i z i n gt h em e r i t sa n dd e m e r i t s ，t h ep a p e rp u t sf o r w a r dt h eq u e s t i o n w h i c hn e e d sf u r t h e rd e v e l o pa n dt h er e s e a r c h ，s h o w i n gt h ef u t u r ed i r e c t i o n so ft h e r e s c a r c h k e yw o r d s ：r e a le s t a t ee n t e r p r i s e ，t a xp l a n n i n g ，t a x 黜s km a n a g e m e n t ，l a n d a p p r e c i a t i o nt a x 3 山东大学硕士学位论文 1 1 研究的背景和意义 i i 1 研究的背景 第1 章导论 在市场经济利益机制下，每个经济行为主体都会对自身涉税行为进行税收筹 划。但在现实中，成功的税收筹划案例并不多，而“税务门 事件并不少。打开 各地的税务网站，曝光的税务案件数不胜数，其中不泛知名企业和上市公司。中 国平安、国美电器、汉钟精机、星星科技、江苏开源、娃哈哈、海利得、苏宁、 创维等都先后“麻烦缠身刀。勿庸置疑，税务风险管理不到位是“税务门 发生的 重要原因。加强税务筹划和税务风险管理正成为企业当下的不懈追求。 税务风险管理也正日益为全社会所关注。2 0 0 9 年5 月，国家税务总局发布了 ( 国办发 2 0 i1 l 号) ， 强调完善房地产相关税收政策，加强税收征管，强化差别化住房信贷政策。中央 和地方在土地供应、银行信贷、税收征管和市场监管等方面实旌、加强了一系列 4 山东大学硕士学位论文 的调控政策。在此背景下，房地产开发商面临着开发成本提高、资金压力和经营 风险加大、行业平均利润回归理性的一系列变化。房地产企业不论是实施成本领 先战略，还是走产品差异化战略，都必须全面降低成本。而税收成本是房地产企 业成本的重要组成部分。面对国家严格的宏观调控政策和同行业的激烈竞争，为 了实现企业长期稳定发展目标，房地产企业自然有加强税收筹划和税务风险管理 的内在动力和外在压力。房地产企业加强税收筹划和税务风险管理需求更加迫切。 1 1 2 研究的意义 从税务风险管理的视角，对房地产企业税收筹划进行研究具有一定的理论价 值和现实意义： ( 1 ) 有利于房地产企业的税收筹划的研究。房地产企业的税收筹划，要与税 务风险管理要同行，不仅要考虑税负最小，更要考虑涉税零风险，保障房地产企 业长期稳定发展，让税收筹划能真正为企业价值最大化目标服务。 ( 2 ) 有利于房地产企业管理层和治理层树立正确的税收筹划观和税务风险意 识，明确税务筹划、税务风险管理与企业绩效的关系： 图1 1 税务筹划、税务风险与企业绩效关系 ( 3 ) 有利于建立和谐的税企关系。房地产连年是税收稽查的重点行业，税务 机关正在建立和完善以风险为导向的税务风险管理机制，加强对企业的引导，房 地产企业应该按税务机关的指导和要求，建立自己的税务风险管理体系，正确进 行税收筹划，提高纳税遵从度，减少税企磨擦，实现征纳双方的成本最小。 ( 4 ) 有利于改善房地产企业税收筹划和风险管理的内部环境。 基于这样一个时代背景，为了促进房地产企业长期稳定发展，增强企业抵御 山东大学硕士学位论文 风险的能力，对房地产企业税收进行筹划，加强税务风险管理，使税收筹划不仅 能合法节税，为企业决策服务，更能降低税务风险，创造价值，提升企业核心竞 争力，为实现企业价值最大化目标服务，从而为实现企业价值最大化目标提供相 应的指导和借鉴作用。 1 2 国内外研究现状 税收筹划的思想最早起源于英国。在1 9 3 5 年，英国上议院议员汤姆林爵士首 次发表了有关税收筹划的声明：“任何人都有权安排自己的事业，依据法律这样做 可以少缴税，为了保证从这些安排中取得利益，不能强迫他多纳税 。该观 点赢得了广泛的认可，此后，税收筹划日益被社会关注，二十世纪五十年代，税 收筹划专业化的发展趋势初步形成。进入二十世纪八十年代后，随着各国税收制 度的完善，税收筹划业务得以广泛开展，税收筹划理论也日益发展。 国外房地产的税收制度，在设计上普遍比较简单。房地产企业税收筹划虽然 受普遍关注，但各个国家的税制各异，其房地产企业的税收筹划也不尽相同。房 地产企业的税收筹划，要算美国开展得比较早。由于房地产开发须大量资金支持， 在美国，大多数房地产企业都充分利用“税盾 ，大规模负债经营，一度造成美国 的房地产市场供过于求。这就是美国早期的房地产税收筹划实践活动。 我国对税收筹划的研究起步较晚，二十世纪末，税收筹划这一概念才被引入 我国。1 9 9 4 年，唐腾翔、唐向编合著的 税收筹划一书将税收筹划描述为：在 法律规定许可范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先安排，尽可能的取得 节税的税收利益。这是我国第一部介绍税收筹划的专著，它解开了税收筹划的神 秘面纱，具有开创性意义。随后，关于税收筹划的专著和期刊就开始不断涌现。 黄风羽( 2 0 0 1 ) 从房地产企业的各税种出发，分析各税种的优惠政策和内外 资税收政策的差异，主要从利用税收优惠政策方面来进行房地产企业税收筹划。 翟继光( 2 0 0 5 ) 将房地产企业的特点和税收法律法规的规定相结合，较全面 地提出了利息费用的税收筹划、土地增值税的临界点税收筹划等十类税收筹划方 唐腾翔，唐向税务筹划m 北京：中国财政经济 1 5 版社，1 9 9 4 1 3 1 4 黄风荆我国房地产市场的税收筹划川福建税务，2 0 0 5 ( 5 ) ：1 3 1 6 6 山东大学硕士学位论文 法。 张美中在( 2 0 0 5 ) 最优纳税方案选择：房地产开发企业一书中对房地产开 发企业的税收特质加以详细介绍，并对房地产开发企业的具体税收政策进行归纳 总结，从而在这些特定的税收政策的基础上进行最优纳税方案的分析。 梁云凤、逢振悦、梁云波( 2 0 0 6 ) 在 ：房地产企业税收筹划一书中从房地 产行业的角度研究财会税收政策和税收筹划，指出既不多纳税，也不少缴税，做 到合法科学纳税，是房地产企业纳税的理想状态，站在纳税人的角度对如何正确 运用相关政策进行了综合性分析。圆 殷华( 2 0 0 7 ) 将税收法规法律结合与案例相结合，通过案例分析，对房地产 企业的涉及主要税种进行具体筹划，得出成功的税收筹划需要全盘考虑，精心安 排。 陈美华( 2 0 0 8 ) 通过房地产企业税收特征、税收成本占开发成本的比重及行 业内激烈竞争的现状分析，指出房地产企业税收筹划的必要性和各主要税种的筹 划价值。 陈焕平( 2 0 0 9 ) 从土地增值税的免征优惠政策和企业所得税对节能环保优惠 政策入手，对房地产企业普通商品住宅的土地增值税和企业所得税筹划进行了分 析，指出房地产企业要在项目开发之前考虑税收政策，并作出统筹安排。 刘玉章( 2 0 0 9 ) 的房地产企业财税操作技巧，依据最新企业会计准则和税法， 结合房地产企业的经营特点，运用实例分税种讲解了房地产开发企业的财税处理 操作技巧。 蔡昌、张云华( 2 0 1 0 ) 的 企业纳税实务与税收筹划全攻略房地产业通 过对房地产税收政策的解析，对房地产企业各生命周期的税收进行筹划并在最后 对税务风险和税务争议进行了介绍。 庄粉荣( 2 0 11 ) 房地产企业财税筹划实务在新的政策背景下，从操作层面 上对房地产企业涉及的主要税种的规避涉税风险和节税筹划等诸多敏感的政策问 稷继光房地产企业如何进行税收筹划j 1 中国房地产金融，2 0 0 5 ( 4 ) 。2 4 2 b 张荚中最优纳税方案选择- 房地产开发企业f m l | e 京：中困税务版社2 0 0 5 粱云风，逢振悦，梁云波房地产企业税收筹划 m i 北京：中国物价l j l 版社，2 0 0 6 陈焕f 浅淡房地产企业税收筹划【j 1 i i 北企业2 0 0 9 ( 4 ) ：1 8 - 1 9 刘k 章房地产企业财税操作技巧【m 】北京：机械t 业i i l 版十t ，2 0 0 9 蔡吕，张云华企业纳税实务j j 税收筹划全攻略房地产业【m 川：海：立信会计i i i 版社，2 0 1 0 山东大学硕士学位论文 题和实务操作技巧进行了介绍，同时，兼顾到企业的业务运营和会计核算等综合 协调的要求。 通过对上述列举的部分关于房地产企业税收筹划的研究成果，可以看出以往的文 章或是从房地产企业税种角度，或从房地产企业的融资、投资、经营、开发等业务角 度对房地产企业税收筹划进行研究。近二年的文章开始关注税务风险，但都未对税务 风险管理深入阐述。相应的在实务中，企业也是重税收筹划，轻税务风险管理。 随着国家对房地产宏观调控的不断增强和以风险管理为导向的税收征管措施 的实施，房地产面临的内外部环境出现新的变化，风险不断加大，需要从新的研 究视角，采用新的研究方法，对房地产企业税收务筹划和税务风险管理。 1 3 研究的方法思路和论文框架 1 3 1 研究的方法思路 本文首先回顾税收筹划和风险管理理论的发展和现状，税收筹划和风险管理 的方法、概念体系，以此作为本文研究的基础。 然后分析房地产企业财税特点，在风险管理的指导下对房地产企业各阶段税 收进行筹划，并对各阶段的风险点进行管理。最后以政建公司为为例，对其涉税 事项进行全面筹划和风险管理。 主要研究方法有： ( 1 ) 文献研究法 广泛搜集国内外关于税收筹划和风险管理的文献，包括公开出版的书籍、核 心刊物、期刊、论文集等；准确把握现行的相关税收法律法规和立法原则，对相 关文献进行整理分析，了解税收立法的趋势，从而提高企业税收筹划的质量。 ( 2 ) 调查研究法 调查各房地产企业的税收筹划情况和成本资料，进行整理，分析项目的特点 和各项成本和税费的结构。 ( 3 ) 比较分析法 庄粉荣房地产企业财税筹划实务i m i 北京：中国经济i i j 版社2 0 11 8 山东大学硕士学位论文 在搜集分析文献和调查研究的基础上，根据房地产企业的具体项目情况，设 计多套税收方案，比较各种方案的优缺点，从而选择最佳方案。 ( 4 ) 数据分析法 本文主要研究思路如下： 综 房 房 合 地 地 前 产 产 人 财 税 理 税 收 实 论 特 筹例 研 点 划 分 究 和 和析 成 风 风 果 险 险 点 管 理 1 3 2 论文框架 图1 2 论文研究思路 图1 3 论文框架 9 山东大学硕士学位论文 1 4 论文的主要创新点 ( 1 ) 研究角度创新。本文根据现有风险管理理论，提出了税务风险管理框架， 从税务风险管理的角度研究房地产企业税收筹划。 ( 2 ) 税收筹划目标创新。将税务风险管理融入到房地产企业税收筹划之中， 系统详细阐述了房地产筹划各阶段的主要风险点和管理措施，努力实现涉税零风 险，不局限于单纯的节税。 ( 3 ) 改善了房地产税务筹划方法。本文从战略到战术、技术层次阐述了税收 筹划及税务风险管理，使其有机结合，提高税收筹划质量，税务风险，使税收筹 划和税务风险管理为企业决策服务，并创造价值。 1 0 山东大学硕士学位论文 第2 章相关理论综述 本章从税收筹划和风险管理的概念出发，明确指出税收筹划的目标：企业价 值最大化和实现涉税零风险。借鉴风险管理的般框架，构建房地产企业税务风 险管理框架和风险管理流程。 2 1 税收筹划 2 1 1 税收筹划定义 税收筹划与偷税、逃税、避税有根本区别。但“在普通纳税人心中，这些概 念是含糊的，甚至可以互换。如果没有能够明晰这些独立的概念，税收筹划的工 作程序就会缺乏底气，也可能导致严重的法律后果。”由于税收筹划的许多问题 还不成熟，税收筹划目前还没有权威定义，国外代表性的定义有： 国际税收词汇( i b f d ，i n t e r n a t i o n a lt a xg l o s s a r y ，a m s t e r d a m ，1 9 8 8 ) 的表述为“税收筹划是使私人的经营活动及( 或) 私人缴纳尽可能少的税收的安 排 。 美国南加州w b 梅格斯博士在会计学中写道：“人们合理而又合法地安排 自己的经营活动，使之缴纳可能最低的税收。他们使用的方法可称之为税收筹 划00 0 1 1 0 少缴税和递延缴纳税收是税收筹划的目标所在。 o 英国税务专家s 詹姆士和c 诺布斯合著税收经济学一书中说到，会计师 们强调避税的合法性，将避税称为“税收筹划 或“税收减轻( t a xm i t i g a t i o n ) 。 我国税务筹划专家盖地教授认为：“税务筹划是指纳税人依据所涉及到的现行 税法( 不限一地一国) ，遵循税收国际惯例，在遵守税法、尊重税法的前提下，根 据税法中的允许、不允许、以及非不允许的项目、内容等，对企业组建、经营、 投资、筹资等活动进行旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的的谋划、对策 杨小强税收筹划以中国内地与港澳税法为中心【m 1 | 匕京大学l i l 版 t 2 0 0 8 8 国家税务总局税收科学研究所( 译) 国际税收词汇【m 】j t 京：中国财政经济 l i 敝社，1 9 9 2 1 9 8 w b m c i g s r f m c i g s a c c o u n t i n g l m 】m c g r a wl l i l lb o o kc o m p a n y , 19 9 6 ：7 3 8 - 7 7 6 两故詹姆斯、克避斯托弗诺布斯著，罗小林译税收经g w l m l 北京：中国财政经济小版社，2 0 0 2 7 6 山东大学硕士学位论文 与安排。一国 国家税务总局注册税务师管理中心在其编写的税务代理实务中，把税收 筹划定义为：税收筹划是指在税法规定的范围内，通过对经营、投资、理财活动 的事先筹划和安排，尽可能地取得“节税”的税收利益，其要点在于甜三性 ：合 法性、筹划性和目的性。圆 蔡昌、张云华编著的 企业纳税实务与税收筹划全攻略房地产业中认为： 纳税人在税收法律许可的范围内，当存在许多纳税方案可供选择时，通过对经营、 投资、理财、组织、交易等事项进行科学、合理的事前选择和筹划，以达到税收 负担最低或税收利益最大的一种财务管理活动。 以上国内外的观点侧重点和表述不同，但综合起来说，都强调了二点：合法 和节税。税收筹划是在税收遵从的前提下，利用合法的手段，通过对企业经营、 投资、理财等各个方面进行事先安排和运筹，以减少税收成本，增加税后收益的 活动。 2 1 2 税收筹划的目标 ( 1 ) 税负最小化 税负最小化目标常常会在有关税收筹划的书报杂志和互联网上出现，但以此 作为税收筹划的目标显然不妥。如果以此为目标，一个最简单的税收筹划就是企 业关门大吉，让税负为零。理性的税收筹划不应拘泥于税负最小化这一目标，而 应服务于企业整体发展目标，将税收筹划与企业融资、投资、分配等财务决策有 机结合起来。 ( 2 ) 税后利润最大化 税后利润最大化是对税负最小化的目标的完善，但税后利润最大化会导致企 业的急功近利，目光短浅，忽视税务风险。因而也不应是税收筹划的目标。 ( 3 ) 企业价值最大化 企业价值最大化考虑了企业各相关方的利益，从企业整体的角度考虑企业价 盖地税务会计与税务筹划【l v q 北京：中国人民大学出版社。2 0 0 7 4 9 9 国家税务总局注册税务帅管理中心税务代理实务r 卜f j 北京：中国税务：f j 版社，2 0 0 9 3 2 8 蔡昌，张云华企业纳税实务与税收筹划伞攻略- 房地产业【l 川上海：立信会计出版社，2 0 1 0 6 7 杨华企业有效税务筹划研究【d j 天津：天津财经大学博：l ：论文，2 0 0 9 1 2 山东大学硕士学位论文 值取向，既看重企业当前的经济利益，又关注企业未来和潜在的能力，考虑了风 险因素，把企业的长期稳定放在首要位置。理想的税收筹划目标应该是企业价值 最大化。 2 1 3 税收筹划的方法 税收筹划的目标是企业价值最大化，那么税收筹划的思路就是要以企业的需 求为导向，从企业战略规划、商业模式设计、产业价值链定位、集团组织模式设 计、公司股权结构设计、股权激励与薪酬管理、投融资模式、存量资产管理模式、 营销模式等领域涉及的相关法律主体的流税、所得税等进行深入细致的研究，不 但要考虑税收成本，还要考虑税务风险、企业融资需求、管理效率、上市规划等 因素。在全面研究的基础上，坚持矛盾的普遍性与特殊性的辩证原则，以案例为 载体，以现行的法律法规为依据，对各种商业模式、交易结构进行定性和定量分 析，大胆的设计、小心求证。其基本方法，按照着眼点和操作手段，可分为以下 几大类： ( 1 ) 税收优惠方法 税收优惠体现了国家的产业政。利用税收优惠是企业最常用的税收筹划方法。 税收优惠是体现了国家对特定的纳税人和特定征税对象的鼓励、刺激和照顾，税 收优惠政策是税制的重要组成部分，也是政府宏观调控的重要手段。企业争取税 收优惠政策的过程，实际上也是响应国家号召，有利于政府调控目标得以实现的 过程。 ( 2 ) 递延纳税方法 所谓递延纳税方法，就是以获取货币的时间价值为目的、尽量推迟纳税义务 发生时间的方法。这种相对收益对于企业的现金流量和财务状况，都有着非常显 著的意义。递延纳税既是税收筹划的方法之一，也可以说是企业应该遵循的一个 纳税原则。 ( 3 ) 组织形式选择方法 组织形式选择法，就是企业在纳税义务发生之前，通过对比分析，选择税收 负担最低的组织形式的筹划方法。 山东大学硕士学位论文 ( 4 ) 弹性空间选择方法 在很多情况下，税法或者会计法规对纳税人行为的规范有一定弹性，纳税人 可在一定的弹性空间内做出选择，不同的行为结果导致税收负担的差异。 ( 5 ) 国际税收筹划法 国际税收筹划是国内税收筹划在国际范围内的延伸和发展，其行为不仅跨越 了国境，而且涉及到两个或两个以上国家和地区的税收管理当局和税收制度与政 策。 2 1 4 税收筹划的层次 ( 1 ) 战略层面的税收筹划 企业发展战略层次的纳税筹划，它所勾画的内容对企业发展的方向、规模、 步骤，都会产生长远的影响，是对全局的影响。这时候的筹划，必须由企业的董 事会、股东会，或者股东大会来考虑纳税筹划。具体的讲，发展战略层面的筹划， 包括了五个方面的内容：设立新企业，收购他人项目或企业，企业分立合并，企 业清算，以及单独向政府提出优惠申请等环节构成。 ( 2 ) 经营层面的税收筹划 首先选择经营方案，然后通过多种经营措施的穿插组合，最后化解转化掉产 生税金的具体因素。 ( 3 ) 财务层面税收筹划 利用财务内控技术，成本和费用的归集与分配技术，及财务利息杠杆技术， 保证和支持税收筹划目标的实现。 企业以上三个层面的税收筹划之间相互影响，互相制约。战略层面的税收筹 划，应该要考虑经营层面和财务层面，营层面和财务层面的税收筹划以战略筹划 为指导，否则，可能使企业总的税收和经营总成本加重。税收筹划应该是综合筹 划，并贯穿于生产经营过程的始终。 对房地产企业来说，由于涉及的税种多，成本、费用和税收之间互相影响， 同时由于利息、税收优惠和累进税率等特点，常常会出现开发成本最低的方案， 其综合成本不一定最低，需要对税务风险进行管理。 1 4 山东大学硕士学位论文 2 1 5 税收筹划的风险 每个税收筹划方案都是基于一定条件的，具有主观性。企业的经营活动、国 家的法律法规规章会变化，在实际纳税过程中，纳税人与税务机关权力责任是不 对称的，征纳双方的认定难免会有差异，因而税收筹划具有风险性。税收筹划风 险可分为涉税法律风险、反避税风险、涉税执法风险、涉税信誉风险和涉税心理 风险等。税收筹划应该考虑这些风险，并采取对策，加强税务风险管理。 管理大师彼得德鲁克说：“明天总会到来，又总会与今天不同，如果不着眼 于未来，最强有力的公司也会遇到麻烦。对所发生的事感到吃惊是危险的。哪怕 是最大的和最富有的公司，也难以承受这种危险，即使是最小的企业也应警惕这 种危险。打回 2 2 税务风险管理基本理论 如果说税收筹划可以优化企业绩效，促进企业发展，那么风险管理则是保障 企业在发展的道路上少摔跟头。 2 2 1 风险管理与内部控制的发展 内部控制和风险管理是出色的公司治理极为重要的组成部分，是在实践中产 生、发展和完善的。 1 9 9 2 年9 月，c o s o ( c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n ) 委员会提出 了 内部控制一一整合框架，1 9 9 4 年又对其进行了增补。c o s o 委员会对内部控 制的定义是：“公司的董事会、管理层及其他人士为实现以下目标提供合理保证而 实施的程序：运营的效益和效率，财务报告的可行性和遵守适用的法律法规。 这 一定义构成了美国2 0 0 2 年发布 ：萨班斯一一奥克斯利法案第4 0 4 节关于内部控 制评估内容的基础。2 0 0 4 年9 月，c o s o 委员会又发布了企业风险管理整合 框架( e n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n t ，简称e 跚) ，以“内部环境”代替了“控制 环境 ，引入了风险管理和风险偏好二个概念。风险管理框架诞生。 劳搬宁企业应建立以风险为导向的内挖咖中国会计报，2 0 1 0 - 1 2 - 2 4 ( 1 6 ) 山东大学硕士学位论文 在国内，2 0 0 1 年6 月财政部发布了内部会计控制规范基本规范( 试行) 。 2 0 0 6 年6 月，国务院国有资产监督管理委员会发布了中央企业全面风险管理指 引，要求国有企业自印发之日起施行。2 0 0 6 年6 月和9 月，上海和深圳证券交易 所分别发布了c l ：海证券交易所上市公司内部控制指引和深圳证券交易所上 市公司内部控制指引，要求上市公司建立健全内部控制制度，提高公司风险管理 水平，保护投资者的合法权益。 2 0 0 8 年6 月，财政部等五部委联合发布了企业内部控制基本规范。该规范 借鉴了c o s 0 报告为代表的国际内部控制框架，指出：“内部控制是由企业董事会、 监事会、经理层和全体员工实施的、旨在实现控制目标的过程。内部控制的目标 是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整， 提高经营效率和结果，促进企业实现发展战略。 2 0 1 0 年4 月，五部委又联合发布了企业内部控制配套指引。该指引与2 0 0 8 年6 月发布的 企业内部控制基本规范共同构建了中国企业风险管理体系。 2 2 2c o s o 风险管理模型 c o s 0 风险管理框架利用三维模型来描述组织的风险管理系统：风险管理四大 目标，八大要素( 过程) 和实施风险控制的各单位，可用下面模型来表示： 1 6 山东大学硕士学位论文 企业风险管理目标 企业风曲 管理要系 、 圈2 1c o s ) 风_ 叁管理框架 资源来鼍：根据c o s o 模型鳙毒p 企业各层面 风险控制的 责任和权力 划分协调 。 风险管理框架三个维度之间的关系：风险管理目标维度是风险管理的前提， 风险管理要素维度的八个要素服务于风险目标维度，是风险管理的过程，八大要 素都是为组织的四大目标服务的；企业各个层级都要坚持同样的四个目标，每个 层级都必须从以上八个方面进行风险管理。风险管理贯穿于企业经营活动的各个 领域、各个业务过程、各个部门，企业按风险管理要素递进地识别、量化并管理 风险，最终实现风险管理目标。 2 2 3 税务风险管理 中央企业全面风险管理指引、企业内部控制规范和企业内部控制配 中田l 乜n 晚务嘲h 位p 柏删w 。- g o v o 嘻c 叫i 咖c 胁酬i c j u c f 蛐弘n ，q i y “i n x i h 岫俄们0 5 ，5 9 3 3 s h u l n l 山东大学硕士学位论文 套指引等，关注的重点是企业经营和财务报告风险，在税务风险管理方面较少 关注。 蔡昌、张云华编著的 【m 】| t 京。中国财政经济l i i 版社2 0 1 1 3 4 山东大学硕士学位论文 第3 章房地产企业税收筹划和税务风险管理措施 3 1 房地产企业涉税分析 3 1 1 房地产企业财税特征 房地产是个综合性产业，它以土地和建筑物为经营对象，集房地产开发、建 设、经营、管理以及维修、装饰和服务等多种经济活动为一体。具有以下特点： ( 1 ) 经营业务多元。房地产业横跨生产和流通两个领域，其涉及的相关行业 多，经营业务多元，投资主体复杂，需要与其相适应的财税体系和管理流程对其 进行精细管理。 ( 2 ) 资金流复杂。房地产企业资金来源有预售房款、各种渠道的借贷资金、 权益资金、发行债券股票等；不同来源资金的成本不同，对税收和影响也不一样。 ( 3 ) 成本结构复杂。包括开发成本、经营成本和期间费用，其中，开发成本 又包括：土地出让金、土地拆迁征用及安置补偿费、前期工程费、建筑安装工程 费、基础设施费、公共配套设施费等，经营成本包括土地转让成本、商品房及配 套设施销售成本、出租房产经营成本等；期间费用有管理费用、销售费用和财务 费用。 ( 4 ) 收益不均衡。房地产企业作为不动产开发和经营的企业，经营运转周期 长，其前期投资大而收益少，中后期收益多。 ( 5 ) 税收复杂。房地产企业税收复杂，经营过程中纳税金额大，且一般都是 当地的纳税大户。 3 1 2 房地产企业涉税分析 根据现行的税法，将房地产企业涉及的税收按征收环节整理如下表： 山东大学硕士学位论文 表3 1 房地产企业税种 征收环节 税种计税依据税率 契税交易合同价款3 - 5 的幅度比例税率 房地产开发 耕地占用税占用耕地面积i - 1 0 元平方米 印花税交易合同价款0 5 或0 3 营业税 房地产转让及租赁收入 5 土地增值税增值额 3 0 9 6 - 6 0 0 o 超率累进税率 契税交易合同价款3 - 5 的幅度比例税率 房地产交易印花税 交易合同价款 0 5 城建税营业税7 、5 或1 教育费附加随营业税附征 3 地方教育附加随营业税附征 2 房产税房产原值或租金1 2 或1 2 房地产持有 城镇土地使用税土地面积 0 6 3 0 元平方米 企业所得税应纳税所得额 2 5 房地产所得 个人所得税个人所得 2 0 企业所得税应纳税所得额2 5 房地产清算 土地增值税增值额3 0 一6 0 9 6 超率累进税率 资源采源：根据现行税法整理 可以看出，房地产行业涉及税种较多。通过税收筹划以规范企业的经营和会 计核算，降低企业的管理成本，增加企业效益，防范税务风险是很有必要的。 在上述房地产企业的税种中，占比重较大的重点税种是土地增值税、企业所 得税、契税、营业税和房产税，也是房地产税收筹划的重点税种。 3 2 房地产企业各阶段税收筹划及风险管理措施 房地产企业的税收筹划贯穿于房地产项目开发经营的全过程，在税收的综合 筹划过程中，要把握筹划的各关键环节，同时注意各环节之间的相互影响。本节 将房地产企业的税收筹划按生命周期分为前期准备阶段的筹划、融资阶段的筹划、 建设阶段筹划、销售阶段筹划、自营阶段筹划以及土地增值税的筹划。由于土地 山东大学硕士学位论文 增值税是综合性很强的税种，贯穿于各个阶段企业经营的各个方面，是房地产调 的主要税收手段，为了系统地说明土地增值税的筹划方法，将其单独表述。房地 产税收筹划体系可用下图表示： 图3 1 房地产税收筹划体系 各阶段的经营活动相互交织，相互影响，税收筹划也互相影响，不可分割， 共同构成了房地产企业的整体税收筹划。 3 2 1 前期准备阶段的筹划及风险管理措施 ( 1 ) 前期准备阶段对税收的整体规划 前期准备阶段虽然在整房地产开发流程中举足轻重，但涉及的税种较少。这 一阶段会涉及到开发项目组织形式选择、开发模式的选择等战略问题，要完成房 地产项目土地出让和转让，市场调查和规划，立项报备、规划审批，设计施工等 工作。这一过程决定了开发项目的基本税负。这一阶段的税收规划没有做好，将 会对后续阶段的税收埋下隐患。企业的税务人员应参与这一过程，根据开发项目 山东大学硕士学位论文 的实际情况，参与进行资金来源、建设方式、经营模式等方面的税收规划和战略 决策。 1 ) 项目组织形式的选择 房地产企业的项目公司通常采用子公司或分公司的形式，也可直接成立项目 部管理。子公司是独立的法人，分公司没有独立法人资格，他们在纳税义务和税 务管理上有所不同。以设立子公司的形式进行开发，母公司没有纳税义务，子公 司在项目开发的纳税义务和风险不会转嫁到母公司，子公司在项目整体出售转让 时可以很方便的通过并购来实现。而分公司会给母公司带来纳税义务和风险，但 税务机关对分公司的监管一般比子公司宽松，在项目开发完成后，税务注销比较 容易。 房地产企业在选择项目组织形式时，还要考虑母公司盈利水平对所得税税负 的影响，项目在开发初期没有收入或收入少，往往都是亏损的，若总公司有利润， 选择分公司的形式可以抵亏收益，降低企业所得税税负。 2 ) 获取土地方式的选择 房地产开发的首要环节是获取土地，获取土地的方式有：通过土地储备中心 摘牌、吸收合并兼并其他企业、通过收购其他公司股权、买其他人的土地、房地 产公司与其他企业合作。 如果从其他企事业单位获取土地使用权，就可以选择直接购买或并购