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会计价值初探 摘要 会计是社会实践的产物。伴随着经济的发展和人类认知水平的提高，会计也 在不断的发展和日益完善。以往的会计理论和会计实践证明，会计价值理论是会 计发展中被人们忽略的一个领域，同时也造成了人们对会计价值认识上的模糊和 混乱，本文拟就会计价值的一些基本问题作初浅的探讨，以期对会计理论的发展 做出应有的贡献。 本文首先从经济学角度透析了“价值”这一概念的丰富涵义：历数了从古典 政治经济学前思想家到占典政治经济学家对价值的认识变化、从马克思的劳动价 值学说到现代主流西方经济学家对价值的认识的分歧，以及我国学者关于价值的 认识和观点。作为启发，笔者以会计价值观念的演变为中心，回顾了会计价值观 念的产生、从结绳记事到实物价值观、从实物价值观到货币价值观念、从二种价 值观共存再到货币价值观占主导地位这一过程，对会计价值观念进行了梳理。接 着笔者对劳动价值论进行了会计反思，提出了因时代进步和市场经济纵深发展所 产生的新的会计要素的计量难题。 接着本文提出了“会计价值”的概念，对会计价值的相关基本问题进行了 定义和解释。笔者认为，会计价值是会计主体( 这里的会计主体是指追求经济效 能的人) 对会计客体有用性的反映和表现，是会计主体对会计客体认知基础。它 的实质意义在于对有关会计客体的实际存在意义的一种能动性的表现和表达，也 可以说是对会计主体在一定时间和空间所拥有和控制的资源及其变化的动态反 应。影响会计价值的基本因素有时间、空间、主体和客体，这四个因素决定了会 计价值的主要方面。而会计价值的动态性、主观性、立体性、复杂性决定了会计 价值的不确定。笔者接着对常见的投入价值观和产出价值观、历史价值观、现时 价值观和未来价值观进行了辨析，最后笔者以会计价值演变作为中心，对会计价 值规律进行了总结，得出了五大规律：从实物价值观到货币价值观的演迸、从历 史价值观到未来价值观的演进、从静态价值观到动态价值观的演进、从一维价值 观到三维价值观的演进、从一元价值观到多元价值观的演进。 通过上面的分析，文章最后探讨了多元会计价值观的应用问题。笔者对多元 会计价值观提出的必要性和可能性进行了分析，构架了多元会计价值观的体系： 在传统会计价值观的基础上提出了风险价值观、效用价值观、稀缺价值观、保全 价值观、终止价值观和整体价值观等观念。接着文章构造了会计价值矩阵这一价 值观的直观形式，提出了会计价值频道的思想，会计价值频道是指会计信息的不 同使用者依据不同的会计价值观念，从企业提供的多元价值信息中选择自己需要 的会计价值信息。笔者并尝试从会计实务的角度，将会计价值频道进行模拟化， 现实化。 关键词：价值；会计价值；价值矩阵；价值频道 ar e s e a r c ho f fa c c o u n t i n gv a i u 6 a b s t r a c t a c c o u n t i n gi st h er e s u l to ft h es o c i a la c t i v i t i e s w i t ht h ed e v e l o p m e n t o ft h ee c o n o m ya n di m p r o v e m e n to ft h eh u m a n sk n o w l e d g e ，t h ea c c o u n t i n g a ls oh a so b t a i n e dg r e a ti m p r o v e m e n ta n dg o tc l o s e rt op e r f e c te v e r yd a y t h ef o r m e ra c c o u n t i n gt h e o r ya n da c c o u n t i n gp r a c t i c eh a v ep r o v e dt h a tt h e t h e o r yo fa c c o u n t i n gv a l u ew a sn e g l e c t e db yp e o p l e a n dp e o p l ed o n tk n o w t h et h e o r yo fa c c o u n t i n gv a l u ee x a c t l ya n do f t e ng e tc o n f u s e d t h i sp a p e r i n t e n d st od os o m er e s e a r c hi nt h eb a s i ci s s u e so fa c c o u n t i n gv a l u ei n o r d e rt oc o n t r i b u t et ot h ed e v e l o p m e n to ft h ea c c o u n t i n gt h e o r y t h isp a p e rf i r s te x p li c a t e st h ec o n c e p to f“v a l u e ”f r o mt h e v i e w p o i n to fe c o n o m y ：i tt e l l st h ed i f f e r e n c e sb e t w e e nt h ef o r m e rt h i n k e r o fc l a s s i c a lp o l i t i c a le c o n o m ya n dt h ec l a s s i c a lp o l i t i c a le c o n o m i s t so n t h ea r t i t u d eo ft h ev a l u e a n dt h e ni ts h o w st h ed i f f e r e n ta r t i t u d eb e t w e e n t h em a r x sl a b o r v a l u et h e o r ya n dt h em o d e r nm a i n s t r e a mw e s t e r n e c o n o m i s t su n d e r s t a n d i n go fv a l u e ，i n c l u d i n gt h eu n d e r s t a n d i n ga n dv i e w o ft h ev a l u ef r o mt h es c h o l a ro fo u rc o u n t r y t h e nt h ea u t h o rm a k e st h e e v o l v e m e n to ft h ec o n c e p t i o no ft h e a c c o u n t i n gv a l u ea st h ec e n t e ro ft h i sp a p e r i tm e m o r i z e st h eb i r t ho f t h ea c c o u n t i n gv a l u e ，t h ei m p r o v e m e n tf r o mk e e p i n gr e c o r d sb yt y i n gk n o t s t ot h ev a l u eo fm a t e r i a lo b j e c t ，t h ec h a n g ef r o mt h ev a l u eo fm a t e r i a l o b j e c tt om o n e t a r yv a l u e ，t h ea d v a n c ef r o mt h ee x i s t i n go ft h et w ov a l u e s t ot h em o n e t a r yv a l u e w ec a nf i n do u tt h et r e n do ft h ea c c o u n t i n gv a l u e b e s i d e st h i s ，t h ea u t h o ra l s om e d i t a t e st h el a b o rv a l u ea n dp o i n t so u t t h ep r o b l e mt om e a s u r i n gt h en e wa c c o u n t i n ge l e m e n tt h a tc o m e sw i t ht h e p r o g r e s so ft h ea g ea n dt h ee v o l u t i o no ft h em a r k e te c o n o m y t h ea u t h o rp r o p o s e st h ec o n c e p to f4 a c c o u n ti n gv a l u e a n dd e f i n e st h e r e l e v a n tb a s i ci s s u e so ft h ea c c o u n t i n gv a l u ei nt h ef o l l o w i n ge x p l a n a t i o n t h ea u t h o rc o n s i d e r st h a ta c c o u n t i n gv a l u em e a n st h er e f l e c t i o na n d b e h a v i o ro ft h ea c c o u n t i n gs u b j e c tt ot h ea c c o u n t i n go b j e c t i ti st h e f o u n d a t i o nf o rt h ea c c o u n t i n gs u b j e c tt ol e a r nt h ea c c o u n t i n go b j e c t i t s e s s e n t i a lm e a n i n g1 i e si nt h ed y n a m i cb e h a v i o ra n de x p r e s s i o nt ot h e e x i s t e n c eo ft h ea c c o u n t i n go b j e c t i ta l s oc a nb et h o u g h tt ob et h e d y n a m i c b e h a v i o rt ot h er e s o u r c et h a tt h ea c c o u n t i n gs u b j e c th a s c o n t r o l l e di nc e r t a i nt i m ea n ds p a c e t h eb a s i cf a c t o r st h a ti n f l u e n c e a c c o u n t i n gv a l u ei n c l u d et i m e ，s p a c e ，s u b j e c ta n do b j e c t t h e s ef o u r f a c t o r sh a v ed e t e r m i n e dt h em a i na s p e c t so fa c c o u n t i n gv a l u e a n dt h e d y n a m i c s ，s u b j e c t i v i t y ，t h r e e d i m e n s i o n s ， c o m p l e x i t y h a v em a d e a c c o u n t i n gv a l u et ob eu n c e r t a i n t h ea u t h o rt h e nd i f f e r e n t i a t e st h ec o m m o nv a l u e s ，s u c ha si n p u tv a l u e a n do u t p u tv a l u e 。h i s t o r i c a lv a l u e ，c u r r e n tv a l u ea n dv a l u ei nt h ef u t u r e i nt h el a s t ，t h ea u t h o rm a k e st h ee v o l v e m e n to fa c c o u n t i n gv a l u ea st h e c e n t e ra n ds u m m a r i z e st h ef i v em a j o rl a w so fa c c o u n t i n gv a l u e ：p r o g r e s s f r o mv a l u eo fm a t e r i a lo b j e c tt om o n e t a r yv a l u e ，p r o g r e s sf r o mh i s t o r i c a l v a l u et of u t u r ev a l u e ，p r o g r e s sf r o ms t a t i cv a l u et od y n a m i cv a l u e ， p r o g r e s sf r o mo n e d i m e n s i o n a lv a u et ot h r e e d i m e n s i o n a lv a l u e 。p r o g r e s s f r o mo n ev a l u et op l u r a lv a l u e a c c o r d i n gt ot h ea n a l y s e s ，t h ep a p e rp r o p o s e st h ea p p li c a t i o no ft h e p l u r a la c c o u n t i n gv a l u e sa tl a s t t h ea u t h o r sp o i n t so u tt h en e c e s s i t y a n dp o s s i b i l i t yt ot h ep l u r a la c c o u n t i n gv a l u ea n ds e t su pt h ef r a m e w o r k o ft h ep l u r a la c c o u n t i n gv a l u e b a s i n go nt h et r a d i t i o n a la c c o u n t i n g v a l u e s ，t h ea u t h o ra l s op r o p o s e st h er i s kv a l u e u t i l i t yv a l u e ，r a r ev a l u e s a v i n gv a l u e ，s t o p p i n gv a l u ea n dw h o l ev a l u e ，e t c t h ef o r mo fa c c o u n t i n g v a l u em a t r i xw a so f f e r e di nt h ep a p e r b yd o i n gt h i s ，t h ea u t h o rc r e a t i v e l y s e t su pt h et h e o r ya b o u tt h ea c c o u n t i n gv a l u ec h a n n e l ，w h i c hm e a n st h a t d i f f e r e n tu s e r s c a nc h o o s ei n f o r m a t i o nt h e m s e l v e s ，a c c o r d i n gt od i f f e r e n t a c c o u n t i n gv a l u e s f i n a l l y ，t h i sp a p e ri n t e n d st om a k et h ea c c o u n t i n g v a l u ec h a n n e li n t or e a l i t yi no r d e rt ob e n e f i tt h ea c c o u n t i n gp r a c t i c e k e y w o r d s ：v a l u e ：a c c o u n t i n gv a l u e ：v a l u em a t r i x ：v a l u ec h a n n e l 会计价值初探 0 引言 0 1 本文的研究背景 会计是社会实践的产物。伴随着经济的发展和人类认知水平的提高，会计也 在不断的发展和日益完善。但是我们又必须看到，现行会计的某些方法、某些观 点存在着这样或者那样的缺点和不足，甚至还存在某些空白领域，这些都值得会 计工作者去思考、去研究。会计价值是会计理论和会计实践发展中的一个重要的 历史范畴，会计价值是人们认识和利用会计的一块基石，但是我们必须看到目前 关于会计价值的研究处于零散阶段，是会计理论中的一个薄弱环节。 会计计量方法是会计的一个重要方法，其在会计大厦占有一席之地。人类自 从“结绳记事”到实物计量，再到今天的货币计量，经历了上万年的历史，会计计 量方法也形成了自己独特而完美的体系。然而正是这个完美体系却存在着一个致 命的缺陷：单一的价值观计量基础和单一的价值观披露模式。会计价值观是人们 站在一定的时空方位，对会计对象进行全面认知的角度，是把会计对象主体化的 过程。会计价值则是会计价值观的具体产物，有什么样的会计价值观就有什么样 的会计价值与之对应，从而对会计对象也就产生了不同的认识结果。现行会计是 以一元价值观为基础的，即单一的历史价值观，以此为指导得出的会计历史价值， 这一观念更为重视过去，而忽略了现时和未来的会计利益诉求。会计一元价值观 与其特定的产生背景是适应的，然而社会经济发展日新月异，各种经济现象层出 不穷，科学技术在发展，人们的认识水平也在不断的提高，这一观念下的会计模 式的弊端也日趋显露，经济的复杂性和不确定性也决定了会计的一元价值观模式 必将随着历史的发展而被提升到另一个层次：多元价值观模式。 正如比尔盖茨在其未来时速中提出的新概念一数字神经系统。这是一 个相当于人的神经系统的数字系统，它使一个组织能感知其所处的环境和自身运 行的状态，并做出反应。在即将到来的“数字化时代”，会计计量系统和会计信 息披露系统都需要以多元化的会计价值观念适应这种变化，迎接这种挑战。 会计价值初探 0 2 本文的研究起点 本论文在借鉴中外学者研究成果的基础上，从分析价值这一历史范畴的丰富 涵义入手，系统地吸收了前人研究价值理论的有关成果与认识，如亚当斯密、 大卫李嘉图、马克思等等关于价值的理论成果。同时，本论文对前人研究传统 财务会计计量模式的理论成果也进行了大胆的吸收。另外，我国会计学者关于未 来会计模式的研究成果也为本论文提供了丰富的素材和启发。 o 3 本文的研究思路 本文的研究目的就是要在对价值的丰富涵义进行深刻挖掘的基础上，通过对 会计价值观念的梳理和总结，明确界定会计价值这一范畴，进而提出多元会计价 值观的思想，并且对这一思想的可行性进行探讨。 本文主要分为三部分：第一部分首先从经济学角度透析了“价值”这一概念 的丰富涵义，作为启发，笔者以会计价值观念的演变为中心，对会计价值观念进 行了梳理，接着笔者对劳动价值论进行了会计反思。第二部分提出了“会计价值” 的概念，对会计价值的相关基本问题进行了界定和解释，并对会计价值规律进行 了总结，得出了五大规律。文章最后探讨了多元会计价值观的应用问题，笔者对 多元会计价值观提出的必要性和可能性进行了分析，对多元会计价值观的体系进 行了创新，构造了会计价值矩阵这一价值观的直观形式，提出了会计价值频道的 思想，笔者并尝试从会计实务的角度，将会计价值频道进行模拟化、现实化。 在本文写作过程中，其中有一部分内容涉及对价值及会计价值的研究，诸如 什么是价值、价值的来源和价值之谜等问题，而这些问题恰是自己比较感兴趣的。 另外，我国经济学者和会计学者著作里对价值的深刻地论述，也是促使自己对价 值和会计价值进行研究的主要因素。众所周知，目前对价值的研究大多停留在意 识形态领域，至于对价值的认识更是众说纷纭，各家不一，人们对价值的争论在 可以预见的未来还是会持续下去。我们能否突破意识形态的束缚，把价值观念纳 入到会计系统中去呢? 2 会计价值初探 另外，本文最终进行了会计价值观念体系的创新，对于其具体的运用也进行 了初步的探讨，形成了诸如会计价值矩阵，会计价值频道等观点。不可否认，有 些观点是比较幼稚和不成熟的，但是其核心思想却是顺应会计发展大趋势、适应 会计发展大潮流的，比如会计价值频道的观点，这种思想早就有会计学者提出过， 但是至于具体怎么做并没有人进行研究，可以说是“人人心中有，个个笔下无”。 也正是如此，却也增加了自己从事本文写作的动力和勇气。所以笔者希望通过本 文的写作，梳理一下会计价值的发展规律，对未来的会计价值计量模式和会计价 值披露模式做一下有益的探讨。 会计价值初探 i 会计价值史 研究会计价值和会计中使用的价值观念，无论如何也不能绕过“价值”这 概念。今天科学研究的进展说明，在经济学界中关于价值的认识必须取得共识， 价值不是人们可以随意主观构想的概念( 尽管目前人们对价值的认识还存在着种 种分歧) 。它是种客观的存在，正如经济研究有客观基础一样，价值范畴的客 观存在性是不容置疑的。科学研究的任务就是将价值范畴的客观性揭示出来。 我们注意到，以往在价值方面的研究更多地将重点放到了逻辑推理方面， 当然这不是否认逻辑推理的作用，而是说对价值研究从现实意义将更重要的在于 对实施的认定上。到底怎样认识价值，怎样凝聚这共同基础，关键是必须统一 对经济生活的基本事实的认识，只有对事实的认识统一了，价值问题的探讨才能 在理论上取得共识。价值是抽象的，事实是活泼的、具体的，只有具体的认识统 一，才能在抽象层次上达到认识的统一，所以，在某种意义上讲，能不能认清事 实，比理论的宏伟抽象更为重要。 1 1 经济学对价值认识历程透斩 “价值”这个概念在经济学中是被广泛应用的，但是我们注意到，目前人们 对经济学中价值的认识并没有达成共识，笔者试着对“价值”这一概念的产生和 发展进行梳理，重温人们对价值的认识历程，求得对会计价值研究提供有益的参 考。 1 1 1 古典政治经济学前思想家对价值的认识 价值作为商品经济范畴，是有了商品交换后才产生的问题。人们对价值的认 识和研究同时也是商品经济发展过程的反映。原始社会和奴隶制社会的经济基本 上是自然经济，但是，在古希腊和古罗马的社会，已出现了商品交换，货币和一 些商业，已普遍存在。 古希腊思想家有一个素朴的“值”的概念。所谓“值”就是从属于产品的一 个客观品质或属性。他们经常以之和价格相对立，认为产品的价格应该和其“值” 会计价值初探 相符，而实际上二者经常有差异；这就违背了他们所说的公正标准。柏拉图( 前 4 2 7 前3 4 7 年) 就曾说过：“在一个人承做一种作晶时，法律给他以和给卖者 同样的警告，不要提高价格而只应索取其所值；因为一个工艺者当然知道他的作 品所值几何”。 亚里士多德( 前3 8 4 一前3 2 2 年) 对于产品的所谓“值”也有类 似的概念。他比较明确地提出商品二重性的思想，认为种物品有两种用途：一 种是直接供人们使用，另一种是用来交换。前种是物品本身所固有的属性，后 一种则不是物品本身所固有的属性。他已有使用价值和交换价值概念的思想的萌 芽，但却似乎混同了使用价值和“值”。亚里士多德能在商品的价值表现中发现一 种等同关系是他的一个卓见，但是由于他生活所在的社会的历史限制，他不能发 现这个等同关系是由什么构成的。 1 1 2 古典政治经济学寡对价值的认识 资产阶级政治经济学产生于1 7 世纪中叶，完成于1 9 世纪初叶的英、法两国。 这个时期是资本主义生产方式产生、发展和上升的阶段。为了论证资本主义生产 方式的优越性，代表产业资本利益的古典经济学家就认为有必要在重商主义者所 描述的流通领域的现象的后面，研讨资本主义生产的本质和其内在的规律。 成廉- 配第是英国的资产阶级古典政治经济的创始人。配第的价值理论主要 见于他的赋税论( 1 6 6 2 ) 一书。他区别了“自然价格”、“政治价格”和“真 正的市场价格”。他所说的“自然价格”实际上是指价值。他所谓“政治价格” 是依照“自然价格”基础而计算出来的价格，而“如果将这种政治价格以人为的 共同的标准银市来衡量，就可得到我们所寻求的价格，即真正的市场价格”，配 第所着重研究的是价值，即他所说的“自然价格”。他“实际上用商品中包含的 劳动的比较量来确定夜品的价值”。他曾举例说：假定生产一蒲式耳的谷物和生 产一盎斯白银要用相等的劳动，“假如一个人在能够生产一蒲式耳谷物的时间内， 将盎斯白银从秘鲁的银矿中运来伦敦，那么，后者便是前者的自然价格”。由 此可见配第明确地认识到了“劳动被看作价值的源泉”：商品的价值“决定于它 所包含的劳动时间”；而通过交换，实际上用商品中包含的劳动的比较量来确定 商品的价值；以一个商品的等量劳动时间确定另一商品的价值量。配第还认识到 商品的价值量同生产该商品的劳动生产率有反比例的关系，而劳动分工会引起劳 会计价值初探 动生产率的相应变化。 由于配第没有劳动二重性的理解，他还混同了价值和使用价值，混同了作为 交换价值源泉的劳动和作为使用价值源泉的劳动。他曾说：劳动是财富之父，土 地是财富之母。就使用价值而言这是正确的，但就价值而言这是错误的。尽管配 第对价值问题的论述是混乱的，但是他的基本观点仍然是价值决定于劳动的时 间，而且这一理论还是他的其它经济理论的统一基础。 大卫李嘉图( 1 7 7 2 - - - 1 8 2 3 ) 终结了古典经济学劳动价值理论的发展。李嘉图 以“论价值”为其政治经济学及赋税原理( 第三版，1 8 2 1 年) 的首章内容并 以之贯穿其全部经济理论体系。 他接受斯密所作的使用价值和交换价值的区分。认为交换价值不是由使用价 值决定的，交换价值的大小与实用价值无关。斯密为了强调交换价值不决定于使 用价值，曾断言，交换价值很大的东西，往往具有极小的或者没有使用价值。李 嘉图正确地指出使用价值虽然不是决定交换价值的因素，却是交换价值的前提， “一种商品如果全然没有用处总不会具有交换价值”。这样，他实际上把使 用价值看为交换价值的物质承担者。在这点上，李嘉图超过了斯密。但和斯密一 样，李嘉图也只是提一下使用价值，随即把它撇开而致力予交换价值的探讨。 李嘉图也不理解二者的对立统一的关系。李嘉图说，“具有效用的商品，其 交换价值从两个泉源得来的，一个是它们的稀少性，另一个是获取时所必需 的劳动量”。接着，他又说有些商品，如古董、名画、善版书等，其价值只由其 稀少性和人们对它的占有愿望和财力的大小来决定而和其原来生产必要劳动无 关。因此在讲到商品的交换价值时，“我们总是指数量可以由人类劳动来增加、 生产可以不受限制地进行竞争的商品”。李嘉图对于商品交换价值问题的界说也 较斯密明确。 李嘉图坚持了劳动时间决定商品价值的原理，劳动时间决定了劳动力量的大 小，也就决定了商品的价值。他虽然也认识到了决定价值的劳动不是实际的个别 劳动而是社会必要劳动，但是他不知道为何和如何确定生产商品的社会必要劳动 量。 李嘉图还认识到影响商品价值的不仅仅是直接劳动，而且还有间接劳动。他 认为间接劳动就是在商品生产过程中把原有的价值转移到新生产的商品上，这就 6 会计价值初探 是后来被马克思定义为劳动的二重性。 1 1 3 马克思的劳动价值学说 马克恩彻底改造了古典经济学的劳动价值学说，建成了科学的和完整的劳动 价值学说。马克思系统的劳动价值学说首见1 8 5 9 年出版的政治经济学批判。 它的内容在1 8 6 7 年出版的资本论第一卷商品章中作了概述。 马克思从商品是资本主义最简单、最基本的商品关系人手，从而提出了价值 作为商品经济的一个最重要、最根本的范畴。马克思分析商品从区分使用价值和 交换价值开始。马克思首先指出二者是商品的二要素；它们彼此对立，同时又构 成一个统一物，即体现商品生产矛盾的对立的统一物。马克思以商品为资本主义 社会的经济细胞形式，其中包含着资本主义社会一切矛盾的萌芽。而这些矛盾又 起源于使用价值和交换价值的对立。在考察交换价值时，马克思第一次把价值从 交换价值中抽象出来，从而确立了这个重要的理论范畴。在资本论中，他明 确区分了这两个范畴，指出价值和交换价值的区别和二者的相互关系。马克思首 先探索为交换价值所掩盖的价值。他从交换比例的表象进入难以理解的相等的实 质；从交换价值进入劳动，从劳动进入到价值。在明确了价值是人类劳动的物化， 劳动是价值的实体后，他才进一步考察价值置的测量。这样，就区分了价值、交 换价值和价格，明确了它们间的关系。价值是交换价值的基础：交换价值是价值 的表现形态；价格是价值的货币表现形态。 马克思接着从商品的二重性导引出包含在商品中的劳动的二重性。商品所含 的劳动一方面是个人的、具体的劳动；另一方面是社会的、抽象的劳动。马克思 的劳动二重性，说明了新的价值是由抽象劳动刨造的，而由资本转移到新商品上 的价值则由具体劳动来实现的。 马克思认为价值璧决定于社会必要劳动。马克思则认为决定工业产品价值的 社会必要劳动不是在最劣生产条件下所必要的劳动，而是在现有社会的生产技术 下，以社会平均的劳动熟练程度和劳动强度生产出某种使用价值所需要的劳动。 价值形式以价值获得价格形式货币形式才彻底完成。这个转化论证 了货币的产生和其本质，解决了古典派所不能解决的、商品如何和为何变成为货 币的问题。换言之，价值只能以交换价值为其具体的表达形式。货币缩短了这个 会计价值初探 迂回的途径。于是，价值的表达取得了货币形态价格。 1 1 4 现代主流西方经济学家对价值的认识 到1 9 世纪末期，除马克思主义政治经济学外，价值理论研究成为一个寂寞 的领域，其他学派研究重心由已有价值转向价格了。这种情况至今持续了一个多 世纪了，但是“价值是价格的基础的事实没有改变”，所以我们仍然可以从西方 经济学各流派的论述和著作中找的价值的踪迹。 庞巴维克是1 9 世纪末期最有影响的资产阶级经济学家，是奥地利学派的一 大巨头，同时也是边际效用论的重要代表人物之一。他毕生论述都是以宣扬边际 效用价值论和反对马克思的劳动价值论为核心的。 庞巴维克仔细的分析了主观价值和客观价值的区别，并以此代替向来习用的 实用价值和交换价值的区别。尤为重要的是他关于客观价值或购买力的阐述，把 门格尔与维塞尔未能分析清楚的主观价值与客观价值的关系调和起来。 根据庞巴维克的观点，物品价值是它对人类( 物主) 福利的重要性，而这一 重要性意味着我们的某些福利决定我们是否占有这种物品。显然，物品的价值量 必须由决定于这一物品的福利的量来决定，或没有财货则欲望不能满足；“财货 的价值是按照其使用时适应具体欲望或增加欲望的最小重要性来决定的”。也就 是由其边际效用来决定的。 庞巴维克进一步把主观价值划分为两类：主观的使用价值和主观的交换价 值，它与一向所说的使用价值的差别远不如它与客观价值的差别之大，简单的说， 是指“一种财货被人用来求得别的财货以获致福利的能力之重要程度”，其数量 与由交换而得到的财货的使用价值相一致。问题在于，“价值”一词常常不仅是 主观的，所谓交换价值的客观含义不过是指一种财货在交换中支配另一个财货的 能量。这是一种社会现象，庞巴维克试图从个人的主观评价角度给与解释。但是 不可否认的是庞巴维克却从一个崭薪的视角来透视价值，给了我们很多的宝贵的 启示。 马歇尔作为凯恩斯以前经济学的集大成者，提出了许多著名的理论。他认为 愿望和效用是不能直接衡量的，只能通过他们产生的外部现象加以衡量a 这就既 接受了效用是不可能直接衡量的观点，而又能使它以外在形式加以衡量a 8 会计价值初探 马歇尔的供求均衡也就是马歇尔的价值理论。实际上他所谓价值只是供给和 需求相一致时的均衡价格，他自己就曾说过效用与生产成本好比是剪刀的两片刀 刃，共同起作用来剪东西，故其价值理论常被称为剪刀价值论。此分析既可以用 于决定市场价格，也可以用于决定商品的价值。 1 1 5 徐雷君关于价值的认识 在目前，由于西方发达国家的经济强盛与发展中国家经济相对落后的对比， 也一定程度上由于我们的经济学教育中一些教师没有对当时环境下的马克思经 济学说做出正确地解释，使得一部分人特别是年轻人对马克思的经济学说产生抵 触，把它当成空洞的政治说教，进而对支撑西方国家的现代经济学顶礼膜拜。事 实上，这些人大都既未能超越时空去真正理解马克恩主义经济学的政治意义。也 未认真去把握现代主流经济学的经济内涵，抵触和岽拜多半是盲目的。针对这种 情况，我国的有关价值论研究的学者提出了许多真知灼见，发人深省。 我国会计学者徐国君对价值的理解。( 三维会计研究，中国财政经济出版 社，2 0 0 3 ) 他首先从日常生活、哲学和经济学意义上分别来初步认识价值的含义。 认为，日常生活中的价值是指对人的好处、益处、有用，或可珍惜、可重视等； 哲学上的价值概念：“是特指主客体关系的一种内容，这种内容就是：客体是否 满足主体的需要，是否同主体相一致、为主体服务。”“价值的本质，是指客 体主体化的过程、结果及其程度，是一种以主体尺度为尺度的主客体关系” 这一高度概括抽象的概念具有广泛的适用性，它是在主体与客体双向结构的运动 过程中产生的，而人始终处于这种关系的中心地位。明确了这一点，才会理解由 于作为主体的人不同，价值判断的结果会大相径庭的道理。 他认为从一般意义上理解经济学的价值内涵，价值主体是追求效能的人，价 值客体就是事物的经济效能，价值则是事物经济效能是否满足人的需要、为人服 务的关系。具体到马克思主义经济学中，认为价值仅指商品价值，是凝结在商品 中的一般的无差别的人类劳动或抽象的人类劳动。 尤为重要的是，他认为价值应使用统一的含义，即价值一词的原意或哲学概 念去表达。这样，价值其实至少表现为三个不同的具体形式：使用价值、交换价 值和劳动价值。使用价值表示事物的有用性，属于事物的自然属性，它特别强调 9 会计价值初探 使用效能满足人的需要的程度；交换价值表示事物的交易性，属于社会属性，它 因为交换而产生和存在。劳动价值表示事物的劳动性，属于行为属性，它讲的是 事物和人的劳动之间的关系，特别强调事物是否为劳动的产出。 最后，他提出了自己的关于目前价值争论的观点：西方经济学主要从商品交 易、从与资源配置的关系的立场去考察交换价值和使用价值，研究和追求的是财 富的增长以及其他相关问题，目的是发展社会经济。西方经济学可以说是( 为了) 富人的经济学；马克思主要从劳动生产、从与资本的关系的立场去研究劳动价值 和交换价值，揭示的是资本对劳动的雇佣、剥削以及其他相关问题，目的是推翻 他认为不公平的以资产阶级为主体的社会，建立以无产阶级( 2 e 人阶级) 为主体 的理想社会，是一个阶级反对另一个阶级的理论武器。马克思主义经济学可以说 是( 为了) 穷人的经济学。可见，由于使用的概念内涵和看问题的立场不同，表 达的思想就完全不同。目前，人们对马克思经济学和西方主流经济学中关于价值 和劳动价值的比较、评论，结论倒是不少，但多半由于以上原因进而自己设定前 提，然后展开议论，没有顾及当事人当时的想法。特别是当前出现的批判甚至试 图推翻马克思劳动价值学说的现象，要么是用自己现在所处的社会背景去理解马 克恩所处的时代背景下的思想，要么就是对其一知半解，妄加评论。这并不是说 不可以批判或推翻，而是要充分认识到社会科学的学科特点，社会科学的理论一 定是特定立场、带有自己目的的思想认识。 1 1 6 笔者对价值的认识 笔者赞同。价值应使用统一的含义，即价值一词的原意或哲学概念去表达。” 这一观点。价值的具体表现形式除了使用价值、交换价值和劳动价值之外，应当 而且肯定存在别的表现形式，比如会计价值，笔者认为，会计价值中的价值是以 市场价值( 会计客体满足会计主体经济效能的市场价格表现) 为主体，包括了公 允价值、现值等在内。市场价值是劳动价值的货币表现，是交换价值的一种特殊 表现形式。同时，市场价值以使用价值为基础，使用价值是市场价值存在的前提。 笔者认为，会计价值观是人们站在一定的时空方位，对会计对象进行全面 1 0 会计价值初撵 认知的角度，是把会计对象主体化的过程。会计价值则是会计价值观的具体产物， 是人们认识会计对象的具体结果，有什么样的会计价值观就有什么样的会计价值 与之对应，从而对会计对象也就产生了不同的认识结果。 中华民族的祖先对记录与记量方法的创造、运用，是我国远古文化史上光 辉灿烂的一页，这些记录、计量方法被视为是我国会计发展的起源。它展现了我 国会计萌芽阶段形态，为我国会计发展确立了良好的开端，而会计计量是会计价 值观念运用最为突出的环节，我们在研究会计价值之初，首先关注的是会计计量 观念缘何产生? 人类产生计麓观念的动机是什么? 此时人们记录、计量的基础又 是什么? 故笔者学习研究会计价值，试图从研究分析会计计量观念和中国会计史 入手： 1 2 1 会计价值蒗念的产生 考古学者告诉我们，大约一百万年前，我们的祖先就开始在中国辽阔的土 地上繁衍生息，但是那时还处于原始社会的蒙昧阶段，人们完全依赖大自然生存， 茹毛饮血，靠天吃饭，靠自然果实生存。尽管后来人们学会了用简单打制石器、 木棒进行猎取活动，但是食物仍然没有固定的保障，所以要忍饥挨饿。显然，在 这种生产力极端低下的情况下，人们自然没有记录与计量的动机与行为，这时人 们的价值观念还没有发端。 历史唯物主义认为，物质资料的生产是社会存在与发展的基础。当生产力 发展到一定阶段，社会财富与产品有了剩余，人们进行记录与计量的动机与观念 就油然而生的。对于这一点，马克思指出：“在一切社会状态下，人们对生产生 活资料所耗费的劳动时间，必然是关心的，虽然在不同的发展阶段上关心的程度 不同”。( 资本论第一卷，1 9 7 5 年人民出版社，8 8 页) 所以在上述原始人的蒙昧阶段，对其要求计量与记录是不现实的a 但是当 我国原始人群发展到氏族制度以后，情况就大不相同了。氏族公社阶段是原始人 由“野蛮人”转变为“现代人”的阶段，这时生产能力有了显著的提高，他们已 经能对自然界的东西进行加工，使之为其所用。来提高自己的生活、生存的质量。 剩余产品的出现促使“储存食物”“分配劳动果实”等观念和行为的产生，随着 生产分配活动的日趋复杂，氏族里的主事者渐渐感到单凭头脑记录和计量已经远 会计价值初探 远不够了，否则就会出现错误。连续的错误迫使他们开动脑筋，在头脑之外寻求 一种方法来计量、记录，代替头脑之中的那种“意识的存在”。可以断定，原始 社会至少经历了一段单凭大脑来记录、计量劳动果实的阶段此时我们可以定义 为“意识的存在阶段”，这种存在以实物为确认前提，人们这种计量仅仅是存在 于原始人的头脑之中。 山顶洞人已经能够在他们制作的鹿角棒上刻着弯曲或平行的纹道，这种类 似花纹的弯曲或平行的纹道很有可能就是山顶洞人用作计量和记录的一种标记。 另外，山西朔县人留下的许多被刻过痕的骨片，也很有可能是他们进行生产和分 配事项的纪录的标志。此外，更为重要的一点在于，判断我国原始计量、记录行 为方法产生这个时期，这与当时的生产力发展水平基本是吻合的。这也是人类实 现从头脑中“意识的存在”向“现实的存在”的重大转折，但是这种存在是单一 的，而且其连续性也值得怀疑。我们平时讲的“好记心不如个烂笔头”最早大概 就发源于此。 伴随生产力的进一步提高，我国原始社会进入了母系氏族的繁荣阶段，农 业、畜牧业取得一定发展，原是手工业也开始发展起来。这样由于客观要求，迫 使人们在计量和记录方法进行新的探索。考古发现，在西安半坡出土的陶体中， 发现二、三十种各式各样的符号。可以讲，人类实现了由“单一的现实存在”计 量阶段向“丰富的现实存在”的转变。 通过上述分析笔者认为，生产实践的现实逼迫原始人把自然存在的实物反 映到大脑中，并且这种反映是逐渐完善和全面的，由单纯的头脑记忆到赋之于客 观的丰富的符号。 1 2 2 从结绳记事翻实栩价值观 中华民族母系社会的末期，“日中为市，致天下之民，聚天下之货，交易而 退，各褥其所”，这是史书上关于神农之时交易发生的传说，此时农业与畜牧业 已经分离。由于部落之间生产的重点不同，在领近部落之间已经发生了物物交换。 这种交易行为的产生，对当时人们的思想产生了较大的影响，使人们进行经济计 量的必要性，并越来越关心这件事。更具有重要意义的在于，交换是双方不仅要 考虑互通有无，而且还要比较认真地考虑所换入的与所换出的相比是否合算。这 1 2 会计价值初探 里，所谓的含算与不合算，已不是头脑中的抽象观念，而是看得见，算得出来的 具体的东西，这种东西就是“数”和事物的计量单位。数字未发明之前，这种客 观情况迫使人们想尽千方百计用各种符号进行计量和记录，而这些数字和符号可 以起着类似数字的作用，也不断丰富着人们的计量和记录观念。 在晚一些时间，也就是我国闻名于世的“结绳记事”之治就导源于此。周 易系辞下讲：“上古结绳而治。”庄子和老子道德经第八十章也提到 了结绳记事。关于结绳记事的办法，周易正义引郑玄注称：“事大，大结其绳， 事小，小结其绳。”可见，这时人们的计量观念已十分丰富，用绳结的大小表示 事的大小，这与我们现在用数的大小来表示事物的多少并无实质差异，其差异仅 在量的表现形式上，但是这时人们的计量明显还是停留在实物阶段，不可能从实 物的外形抽象出其内涵的经济意义及其价值所在。交换的发展和扩大则加速了人 们对实物计量的追求，使人们的侧重点由实物形态向实物内涵的“实际交换力” 转变。 “结绳记事”之治是我国原始公社时代社会生产力发展到一定阶段的产物， 它同简单刻记一样表现了我国会计萌芽阶段的形态，原始社会末期社会经济的显 著变化，必然引起计量及其价值观念的变化。问题关键在于，“结绳