（会计学专业论文）独立审计工作质量评价指标与方法研究.pdf

硕士学位论文 摘要 随着“琼民源”、“红光实业”、“银广夏”等上市公司造假案件的频频曝光， 我国会计师事务所的审计质量令人担忧，投资者的信心受到了前所未有的冲击， 会计师事务所的生存与发展面临前所未有的考验。如果我们可以客观的评价事务 所的审计质量，其一能够帮助投资者区分事务所审计质量的高低，减少投资风险： 其二能够促进事务所提高审计质量，改变社会公众对注册会计师行业的不信任危 机。而在我国目前阶段，我们在具体评价事务所的审计质量或某项审计业务的质 量时，尽管方法繁多，但不够科学、合理，没有将其细化，使之具有可操作性。 并且，由于我国目前在对审计质量进行评价时缺乏一套典型的、切实可行的评价 指标和较好的评价方法，以致很难客观的评价各事务所的审计质量情况。为了事 务所的健康发展和内部治理结构的优化，有必要建立一套切实可行的评价指标体 系并采用合适的方法对事务所的质量进行客观的评价。所以，本文以审计工作质 量为研究对象，提出了会计师事务所审计工作质量评价指标体系的建设性构想。 试图通过运用定量分析的方法，将模糊层次评价方法运用到审计工作质量的评价 中来；同时，通过设计问卷调查表，采用封闭式问卷的形式，用一种实证的方法 确认各指标对审计工作质量评价的影响程度。在此基础之上，对注册会计师审计 质量的评价指标体系及质量评价方法进行分析和研究，建立一套典型的、切实可 行的评价指标和较好的评价方法。 关键词：独立审计：3 2 作质量；评价指标；模糊屡次评价法 独立审计工作质量评价指标与方法研究 a b s t r a c t a b s t r a c t ：a st h ee x p o s u r eo fs e r i e so fc h e a t i n gc a s e sw h i c hh a p p e n e da m o n g l i s t e dc o m p a n y ，s u c ha s “q i o n gm i ny u a n ”，“h o n gg a n gi n d u s t r y ”，a n d “y i n g u a n gx i a ”a n ds oo n ，i tw o r r i e su st h a tt h ea u d i t i n gq u a l i t yo ft h ec e r t i f i e dp u b l i c a c c o u n t a n t si nc h i n ah a sb e c o m eab i gp r o b l e m i ti ss h o w nt h a tt h ec o n f i d e n c eo f i n v e s t o r sh a sb e e ng r e a t l ys h o c k e du n p r e c e d e n t e d ly h o wt oe x i s ta n dh o wt od e v e l o p f o rt h ec e r t i f i e dp u b l i ca c c o u n t a n t sa r et ob ct e s t e d i fw ec a ne v a l u a t ei t sa u d i t i n g q u a l i t yo b j e c t i v e l y , i tw i l lb eh e l p f u lf o ri n v e s t o r s ，n o to n l yt od i s t i n g u i s ht h ea u d i t i n g q u a l i t yo ft h ec e r t i f i e dp u b l i ca c c o u n t a n t st or e d u c et h er i s ko fi n v e s t m e n t ，b u ta l s o p r o m o t et h ec e r t i f i e dp u b l i ca c c o u n t a n t st oe n h a n c ea u d i t i n gq u a l i t ya n dc h a n g et h e i d e ao fd i s t r u s ti nt h ef i e l do fr e g i s t e r e da c c o u n t a n t sa m o n gt h ep u b l i c a l t h o u g h r e c e n t l yt h e r ea r eag r e a tn u m b e ro fm e t h o d so fe v a l u a t i n gt h ea u d i t i n gq u a l i t yo ft h e c e r t i f i e dp u b l i ca c c o u n t a n t so rc e r t a i nab u s i n e s s ，t h e ya r en o tr e a s o n a b l ea n ds c i e n t i f i c e n o u g h a tt h es a l n et i m e ，w eh a v e n ts u b d i v i d e dt h e ms ow ef a i li ni t so p e r a b i l i t y m o r e o v e r , w i t h o u ta s e to ft y p i c a la n dp r a c t i c a b l ee v a l u a t i o ni n d e x e si nc h i n ar e c e n t l y , w h e ne v a l u a t i n ga u d i t i n gq u a l i t y , w eh a v eg r e a td i f f i c u l t yi ne v a l u a t i n gt h ea u d i t i n g q u a l i t yo ft h ec e r t i f i e dp u b l i ca c c o u n t a n t so b j e c t i v e l y i no r d e rt od e v e l o pt h ec e r t i f i e d p u b l i ca c c o u n t a n t sa n do p t i m i z ei t si n n e ra d m i n i s t e r i n gc o n s t r u c t i o n ，i ti sn e c e s s a r yf o r u st ob u i l daf u l ls e to fp r a c t i c a b l ee v a l u a t i o ni n d e xs y s t e ma n da d o p ts u i t a b l e a p p r o a c h e st oe v a l u a t ei t sa u d i t i n gq u a l i t yo ft h ec e r t i f i e dp u b l i ca c c o u n t a n t s s o ， t h r o u g ht h er e s e a r c ho na u d i tw o r kq u a l i t y , t h i sp a p e rr a i s e st h ec o n s t r u c t i v ec o n c e p t o fe v a l u a t i o ni n d e xs y s t e mi nt h ec e r t i f i e dp u b l i ca c c o u n t a n t s i tt r i e st oa p p l yt h e f u z z ya n a l y t i ch i e r a r c h yp r o c e s st ot h ee v a l u a t i o no fa u d i t i n gw o r kq u a l i t y , b ym e a n s o fq u a n t i t a t i v ea n a l y s i s 。m e a n w h i l e ，h o wt h o s ei n d e x e si n f l u e n c et h ee v a l u a t i o no f a u d i t i n gw o r kq u a l i t yr e s p e c t i v e l yh a sb e e ne n s u r e db yd e m o n s t r a t i o ni nt h ef o r mo f c l o s e dq u e s t i o n n a i r e s t h r o u g ht h ea n a l y s i sa n dr e s e a r c ho ne v a l u a t i o ni n d e xs y s t e m a n dw a y so fe v a l u a t i n g ，i tt r i e se s t a b l i s h i n gas e to ft y p i c a la n d p r a c t i c a b l ee v a l u a t i o n i n d e x e sa n db e t t e rm e t h o d so fe v a l u a t i o ni nc h i n a k e yw o r d s ：i n d e p e n d e n t a u d i t i n g ；a u d i tw o r kq u a l i t y ；e v a l u a t i o ni n d e x ； t h ef u z z ya n a l y t i ch i e r a r c h yp r o c e s s i i 硕士学位论文 插图索引 图1 1审计质量结构图 阁3 1 独立审计工作质量的评价指标体系结构图 1 1 1 独立审计工作质量评价指标与方法研究 丧4 1 表4 2 表4 3 表4 4 表4 5 表4 6 表4 7 表4 8 襄4 9 表4 1 0 表4 1 1 表4 1 2 表4 1 3 襄4 1 4 表5 1 附表索引 事务所工作质量问卷调查情况表 各因素对审计执业质量的影响程度 各指标对审计执业质量的影响程度 判断矩阵的比较标度 平均随机一致性指标 影响事务所工作质量评价诸因素判断矩阵 影响事务所工作质量评价诸因素的权数及一致性分析 影响人才因素诸因素的权数及一致性分析 影响业务承接诸因素的权数及一致性分析 影响审计计划诸因素的权数及一致性分析 影响审计实施诸因素的权数及一致性分析 影响审计报告诸因素的权数及一致性分析 影响审计归档诸因素的权数及一致性分析 综合权数的计算 评价矩阵一 2 9 2 9 3 0 3 2 3 3 3 4 3 4 3 4 3 5 3 5 3 5 3 5 3 6 3 6 4 2 湖南大学 学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的论文是本人在导师的指导下独立进行研究所取 得的研究成果。除了文中特别加以标注引用的内容外，本论文不包含任何其 他个人或集体已经发表或撰写的成果作品。对本文的研究做出重要贡献的个 人和集体，均已在文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律后果 由本人承担。 作者签名：年勺以 日期：d u 睥，月a 日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，同意学 校保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查 阅和借阅。本人授权湖南大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关 数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位 论文。 本学位论文属于 1 、保密口，在年解密后适用本授权书。 2 、不保密团。 ( 请在以上相应方框内打“”) 作者签名： 导师签名： 日期：a 蛇f 年月雌日 日期：似雪年f 月卿 旅磁 棒移 硕十学位论文 1 1 研究背景与意义 第1 章绪论 1 1 1 研究背景 中国注册会计师的审计噩梦不断，1 9 9 2 年，深期i 特区会计师事务所因为深圳 “原野”公司出具虚假报告而被撤消；1 9 9 3 年，北京中诚会计师事务所因为非法 集资从事诈骗的长城公司出具虚假报告而被撤消；1 9 9 4 年，海南某会计师事务所 因为“中水( 海南) 长城”国际投资集团出具虚假验资报告而被撤消；1 9 9 8 年， 海南中华会计师事务所、海南大正会计师事务所因为“琼民源”出具的财务审计报 告、资产评估报告中均含有虚假、严重误导性内容，受到中国证监会的处罚：1 9 9 8 年，成都蜀都会计师事务所因为成都“红光实业”出具有严重虚假内容的财务审计 报告和含有严重误导性内容的盈利预测审核报告，受到中国证监会的处罚。就在“红 光实业事件”、“琼民源事件”的阴影还未散尽，2 0 0 1 年8 月出版的财经【1 】杂志 所发表的银广夏陷阱、银广夏的诺言与真相、银广夏“前传”、反思银广 夏“造假工程”等一系列文章叫揭开了广夏( 银川) 实业股份有限公司( 简称 银广夏) 造假的黑幕，这一系列事件犹如给职业界投下了一枚重型炸弹。中国注 册会计师协会曾经预计：“中国注册会计师将面临一个诉讼爆炸的时代”1 2 。 不仅在中国，在全世界，注册会计师审计的危机也不断发生。“五大”国际会 计公司所提供的审计专业服务，被会计职业界以及社会公众广泛认可，在美国大 约9 5 的上市公司是“五大”的审计客户，甚至世界1 0 0 强的巨型跨国公司基本 上都是聘请“五大”实施审计【3 l o 然而，最近几年，“血大”的麻烦不断【4 l = 安永 会计公司在处理已经破产的零售商m e r r - g o r o u n d 企业时，因未披露可能已经造 成冲突的两个商业关系，被迫支付了1 8 5 亿美元了结了一场官司；2 0 0 1 年8 月， 安永会计公司依照法院裁定，向c e n d a n t 公司的股东支付了3 3 5 亿美元的赔款。 尽管安永会计公司并不承认自己存在过错，但c c n d a n t 公司指控安永会计公司参 与了c e n d a n t 公司的遗赠公司c u c 国际公司的财务舞弊，并给投资者带来了 数十亿美元的损失 s l 最让人震惊的是，2 0 0 1 年美国第7 大公司、能源巨臂 安然( e n r o n ) 公司破产所引起的审计丑闻号令注册会计师的公信度一夜扫地。 以上发生的这一切已使得注册会计师质量问题，受到世界上许多业内人士的 普遍关注。人们都认为审计质量是注册会计师行业生存和发展的基本要素，注册 。町以参考财经杂志2 0 0 1 年8 月期刊中凌华薇、j 三烁的银广夏陷阱、康伟甲的银广夏“前传”、 舒兰的反思银广夏“造假工程”等文章。 涎十安然公司的资料，主要参考新华社编发的新闻报道。 独立审计上作质量评价指标与方法研冗 会计师行业作为财务报告体系中的一环，只有提供高质量的审计服务，对会计报 表的合法性和公允性发表恰当的审计意见，才能降低资产所有者与经营者之间的 信息不对称和代理成本，这也是注册会计师行业赖以生存的必要条件。质量是生 存之本，低质量的审计服务换回来的可能是会计师事务所消亡的惨重代价；从长 远看，高质量的审计服务可能最终赢得市场( “五大”的事实也证明了这一点) 。 为了生存，更为了发展，注册会计师应当充分重视审计质量，研究审计质量的各 种现实问题。 在我国现阶段，我们在具体评价事务所的审计质量或某项审计业务的质量时， 方法繁多，但不够科学、合理，没有将其细化，使之具有可操作性。并且，由于 我国目前在对审计质量进行评价时缺乏一套典型的、切实可行的评价指标和较好 的评价方法，以致很难客观的评价各事务所的审计质量情况。为了事务所的健康 发展和内部治理结构的优化，有必要建立一套切实可行的评价指标体系并采用合 适的方法对事务所的质量进行客观的评价。 在这种情况下，本文以审计工作质量为研究对象，提出了会计师事务所审计 工作质量评价指标体系的建设性构想。试图通过对注册会计师审计工作质量的评 价指标体系及质量评价方法的分析和研究，建立一套典型的、切实可行的评价指 标和较好的评价方法。 1 1 2 研究意义 在我国现阶段，注册会计师审计质量普遍不高，审计状况令人担忧：审计质 量的评估系统很不完善，且监管部门的业务检查一般是事后检查，预防性差，起 不到应有的警戒作用。对社会公众来说，缺乏客观的审计质量评价标准，在做出 投资决策前，没有一个理性的参考依据，往往容易做出盲目的选择。如果我们有 一个比较完善的审计质量评价体系和质量评估方法，那么在规范审计市场、促进 审计质量、引导投资者防范风险方面，将发挥重大的作用。而我国目前审计行业 | j 于发展历史短暂，还很不成熟，出于规范审计市场、加强审计监督等原因，有 必要借鉴各种成功经验，运用各种方法建立一套适合我国现实的审计质量评价体 系和质量评价方法，这对推动我国审计事业的发展具有积极的现实意义： 1 合理的质量评价指标体系运用于事务所执业过程的评价，可以尽早发现 事务所审计质量存在的问题，从而在一定程度上避免重大审计失败的发生，起到 预警的作用。 2 通过事务所审计质量的评价，可以将质量高的事务所和质量低的事务所 加以区分，有利于监管部门和注册会计师协会对会计师事务所的正确引导；有利 于j “大投资者正确区分事务所的审计质量的高低；有利于客户j 下确选聘事务所。 3 合理的审计质量评价指标体系的政策导向可以不断完善事务所的审计质 2 硕士学位论文 量控制机制和内部结构，能够对注册会计师起到良好的激励约束作用，有促于树 立品牌声誉；同时，能够有效规避风险，使事务所走上良性发展的道路。 1 2 国内外研究综述 1 2 1 审计质量文献综述 1 2 1 1 关于单项审计业务质量的衡量标准 应当以什么为尺度来衡量单项审计业务的质量，国内外理论界及实务界对此 进行了很多探讨，主要的代表性观点有： 1 w a r s 和z i m m e r m a n ( 1 9 8 3 ) 1 6 1 、d e a m g e l o ( 1 9 8 1 ) 等认为【7 1 ：规模大的事务 所执行的审计，其质量高于规模小的事务所执行的审计；r i c h a r db c a r t e r 等 ( 1 9 9 8 ) 则指出：具有较高声誉的事务所执行的审计，其质量高于其他事务所执 行的审计。可见，可以运用事务所的规模、类型等作为其总体执业质量的指示信 号，来间接衡量该事务所执行的单项审计业务的质量。 2 s c h a u c r ，p a u lc h r i s t i a n ( 1 9 9 9 ) f 8 j 、p a u lc s c h a u e r ( 2 0 0 2 ) 等认为：审 计的功能在于降低被审计单位的信息不对称，而信息不对称程度能够通过股票买 卖价差( b i d - - a s ks p e r a d s ) 反映出来，因此，可以通过股票买卖价差来评价审计 所发挥功能的大小，从而对审计质量的高低进行衡量。 3 d o n a l dr d e i s ，j r 和g i r o u x ( 1 9 9 2 ) 【9 l 提出：在没有直接的衡量标准的 情况下，审计( 所花费的) 时间可以用来衡量审计质量的高低。 4 徐建新( 2 0 0 1 ) “认为：审计质量衡量标准是一个体系，其各个组成因子 及其关系如下： 法规制度( 最低衡量标准) 职业标准( 现实衡量标准) 审计目标( 理论衡量标准) 社会期望( 最高衡量标准) 5 中国注册会计师质量控制基本准则第二条指出：“本准则所称质量控 制，是指会计师事务所为确保审计质量符合独立审计准则的要求而制定和运用的 控制政策与程序。”正如在该准则释义中所提到的，“该定义指出了审计质量合格 与否的衡量标准是独立审计准则。” 6 北京市注册会计师协会监管部1 9 9 8 年1 1 月至1 9 9 9 年4 月对北京1 7 家 事务所1 9 9 8 年度对外出具的法定业务报告进行后续检查时，制定了七条质量评 价标准：是否编制了相应的工作底稿；报告和工作底稿是否逐级复核并有复 。町参考审计与经济研究2 0 0 1 年第1 期中徐建新等写的论审计质量榭量标准体系的构建2 0 - - 2 3 0 l ， 3 硕士学位论文 量控制机制和内部结构，能够对注册会计师起到良好的激励约束作用，有促于树 立品牌声誉；同时，能够有效规避风险，使事务所走r 良性发展的道路。 1 2 国内外研究综述 1 2 1 审计质量文献综述 1 2 1 1 关于单项审计业务质量的衡量标准 应当以4 l 么为尺度来衡量单项审计业务的质量，崮内外理沦界及实务界对此 进行了很多探讨，土要的代表性观点有： 1 w a i t s 和z i m m e r m a n ( 1 9 8 3 ) 阻d e a n g e l o ( 1 9 8 1 ) 剐| 7 1 ：规模大的事务 所执行的审计，其质量高于规模小的事务所执行的审计：r i c h a r db c a r t e r 等 ( 1 9 9 8 ) 则指出：具有较高声誉的事务所执行的审计，其质量高于其他事务所执 行的审计。可见，可以运用事务所的规模、类型等作为其总体执业质量的指示倍 号，来间接衡量该事务所执行的单项审计业务的质量。 2 s c h a u e r ，p a u lc h r i s t i a n ( 1 9 9 9 ) s l 、p a u lc s c h a u e r ( 2 0 0 2 ) 等认为：审 计的功能在于降低被审计单位的信息不对称，而信息不对称程度能够通过股票买 卖价差( b i d - - a s ks p e r a d s ) 反映出来。因此，可以通过股票买卖价差来评价审计 所发挥功能的大小，从而对审计质量的高低进行衡量。 3 d o n a l dr d e i s ，j r 和g i r o u x ( 1 9 9 2 ) 1 9 1 提出：在没有直接的衡量标准的 情况下，审计( 所花费的) 时间可以用来衡量审计质量的高低。 4 徐建新( 2 0 0 1 ) 4 认为：审计质量衡量标准是个体系，其各个组成因子 及其关系如下： 法规制度( 最低衡量标准) 职业标准( 现实衡量标准) 审计目标( 理论衡量标准) 社会期望( 最高衡量标准) 5 中国注册会计师质量控制基本准则第二条指出：“本准则所称质量控 制，是指会计师事务所为确保审计质量符合独立审计准则的要求而制定和运用的 控制政策与程序。”正如在该准则释义中所提到的，“该定义指出了审计质量台格 与否的衡量标准是独立审计准则。” 6 。北京市注册会计师协会监管部1 9 9 8 年1 1 i = j 至1 9 9 9 年4 月对北京1 7 家 事务所1 9 9 8 年度对外出具的法定业务报告进行后续检查时，制定了七条质量评 价标准：是否编制了相应的工作底稿；报告和工作底稿是否逐缎复核并有复 价标准：是否编制丁相应的工作底稿；报告和工作底稿是否逐绂复核井有复 。町参考审计与经济研究2 0 0 1 年第1 娟中绦建新等q 的g 论审计质量雠鐾际准体系的构建2 0 2 3 u 、， 独立审计工作质量评价指标与方法研究 核人签名记录；是否与客户签订了符合独立审计准则要求的业务约定书；是 否编n - r 相应的审计计划；是否实施了重要的审计程序：是否取得了充分适 肖的审计证据支持审计意见；报告的内容与格式是否符合准则要求1 1 。 此外，还有一些学者提出的衡量标准包括：盈余反应系数( 体现了信息使用者 对被审计单位盈余信息的信赖程度，k r i s h n a na n dy a n g ，1 9 9 9 ) 、重要性原则、后续 审计、事务所的总体质量水平和审计质量控制制度的完善程度( - f 英姿，2 0 0 1 ) 哪等。 1 2 1 2 关于会计师事务所总体执业质量的衡量标准 关于会计师事务所总体执业质量的衡量标准，国内外理论界和实务界也提出 了很多观点，有代表性的包括： 1 w a t t sa n dz i m m e r m a n ( 1 9 8 1 ) 、d e a n g e l o ( 1 9 8 1 ) 等认为i 1 1 j ：事务所规 模可以用来衡量审计质量的高低。根据d e a n g e l o ( 1 9 8 1 ) 的证明，事务所的规模 越大，与每一特定客户相联系的准租占事务所整个准租总和的比重越小，该事务 所以机会主义动机行事的可能性就越小，其可预期的该事务所的审计质量就越高。 2 r i c h a r db c a r t e r 等( 1 9 9 8 ) 指出：可以用事务所声誉来衡量其执业质量 的高低。具有较高声誉的事务所一旦发生审计失败，所付出的代价( 包括：失去 现有客户以及与之联系的准租、失去凭借声誉收取较高审计费用的能力) 更大， 从而他们更有动机保持较高的审计质量。 3 p a l m r o s e ，z - v ( 1 9 8 8 ) 1 1 2 】、 l e o e u j i l l 、k e i t h a h o u g h t o n ( 2 0 0 0 ) 等 指出：可以运用审计诉讼指标来衡量会计师事务所的执业质量。他们认为，在会 计师事务所涉及的法律诉讼活动与该事务所执业质量之间存在负相关关系。 4 m a r kl d v e f o n d ( 1 9 9 2 ) 认为【1 3 】：事务所规模、品牌声誉、行业专长、独 立性这些指标单独作为衡量审计质量的标准都不够理想，将这些指标结合起来则 能够更好地衡量审计质量。 5 p a l m r o s e ，z v ( 1 9 8 8 ) 1 1 2 j 把诉讼作为区分事务所质量的一个指标，并假 定审计质量与诉讼存在反向的关系。如果会计师被起诉次数相对较少就可以将之 视为高质量审计业务的提供者。在其研究过程钟，p a l m r o s e ，z v 对会计师败诉 并支付赔偿金、会计师庭外和解并支付赔偿金、会计师没有给付赔偿金等多种情 况进行了详细分析，其研究结果表明非“八大”事务所作为一个群体其诉讼发生 率比“八大”事务所高。 6 王英姿( 2 0 0 1 ) 1 1 4 】提出：事务所规模；事务所从业人员的质量； 是否为国际会计公司( 或合作所) 的成员；事务所拥有的行业专长水平；事 务所质量控制制度本身的完善程度和执行情况；事务所的业务培训和信息沟通 情况：事务所拥有的客户的更换频繁程度；负面因素等八方面，作为衡量会 1 n j 参考上二海财经大学h l 版社2 0 0 2 年版，王英姿著的沣册会计师审计质量评价与控制研究。 4 硕士学 ：i 7 ：论文 汁师事务所总体执业质量的标准。 7 王振林( 2 0 0 2 ) u 认为：高质量的事务所通常收取的审计费用高于其他事 务所。因此，审计收费水平可以用来衡量事务所执业质量的高低。此外，还有学 者提出，以行业专长( s h o c k l e y 和h o l t ，1 9 8 3 ) 、来自某一特定客户审计公费收 入占该事务所整个公费收入总和的比重( c o h e nr e p o r t ) 等来衡量会计师事务所 执业质量的商低。 1 2 2 审计质量评价方法综述 目前对审计质量评价方法的研究大都停留在定性的基础上，当前实务界主要 参考独立审计准则及相关操作指南的要求评价其质量的高低，而学术界主要 采用一些主观的评价方法如文字描述、调查表、流程图等，对审计质量进行评价。 1 中国注册会计师质量控制基本准则中对事务所全面质量控制时要考虑 【1 5 l ；业务性质、规模与范围；组织形式及业务部门的设置；分机机构的设 茕及区域分布情况；成本与效益原则；人员素质及构成；其他。对单个项 日质量控制时，一是负直接责任的会计师应当执行全面质量控制政策与程序中适 用于审计项目中的质量控制程序；二是督导人员应当考虑助理人员的专业能力等 因素，合理确定对其工作进行指导、监督和复核的方式及程序，并有效的指导、 监督和复核。 2 张俊武( 2 0 0 2 ) 立足于保证政府审计工作的权威性和严肃性的角度，从 审计程序合规率、审计结论复查率、审计计划执行率、审计结论执行率和审计效 益五个指标来评价审计质量，并要求在具体执行时有所侧重点。 3 冯均科( 2 0 0 3 ) 1 1 6 j 运用替代和评分法，立足于政府监管者的角度，从审 计报告的可靠性、审计程序的适当性、审计档案的完整性和管理制度的健全性四 个方面，运用定性和定量相结合的方法，构建了我国民间审计质量的评价指标。 综上所述：目前对审计质量讳价方法的研究比较少，以前的一些评价方法难 以适应目前的审计环境，在此情况下，本文希望通过借鉴对工程质量的评价与信 息系统的评价中的模糊综合评价方法来研究事务所审计工作质量。 l - 3 本文的研究目的、方法和内容 1 3 1 研究目的 1 分析和探讨影响事务所审计工作质量的各种因素，建立影响事务所审计 1 = 作质量的评价指标体系。 2 分析和探讨事务所审计工作质量评价方法的过程和模式，建立适合我国 口f 参考上海财经大学会计系王振林著的审汁收费的决定e j 审汁质量，2 0 0 2 年。 5 独立审计t 作质量评价指标与方法研究 因情的事务所审计工作质量评价方法。 1 3 - 2 研究方法 方法是实现目的的手段，为了实现本文的研究目的，必须借助一定的研究方 法。目前国内外专家、学者将会计研究分为规范研究和实证研究，从总体上看， 本文采用了规范研究和实证研究相结合的研究方法，以规范研究为主，具体来说 t 要运用了以下方法1 1 7 】1 1 8 】： 1 演绎法和归纳法：无论是从本文的结构的设计还是从内容的具体论述上， 都大量采用演绎的方法和归纳的方法，本文以审计质量的评价指标构成要素为主 线，归纳审计质量评价中的一般规律，提炼观点。 2 模型法：为了更清楚的表现研究内容，表现研究变量之间的关系，本文 的一些地方采用了模型法，其中既有定性模型也有定量模型。 3 移植法：移植法是将认识某种事物的方法在一定条件下，借用于认识另 一种事物的方法。本文充分借鉴了经济学，行为科学和数学等领域的研究方法， 使研究更加丰富和深入。 4 问卷调查法：在本研究中，采用了问卷调套的方法，对我国注册会计师 事务所影响审计质量的一些指标做了调查，并进行了详细的分析。 1 3 3 研究内容 审计质量的评价可以从投资者( 债权人) 、社会公众、监管部门、注册会计师 协会和会计师事务所等角度进行评价。本文主要从会计师事务所执业过程的角度 来具体分析影响独立审计工作质量的指标体系及方法，然后从事务所角度运用模 糊层次评价方法对注册会计师审计工作质量进行评价。 1 4 本文的研究思路及框架 本文的总体逻辑思路是：从审计质量的内涵独立审计工作质量的评价指 标体系审计质量的评价方法，这样一个逻辑思路，即在明确了审计质量的涵 义特征的基础上，以审计工作质量的评价指标体系为切入点，对审计质量的评价 方法展开研究。首先，由审计质量的内涵知道，审计质量分为审计工作质量与审 计报告质量( 见图1 1 ) ( 前者主要立足于事务所角度评价审计质量，而后者主要 立足于社会公众角度对审计质量的评价) ：其次由于审计的报告质量受各种因素的 影响较多，但主要是受其工作质量的影响，所以本文仅从事务所的角度对其工作 质量进行研究，拟设计一个评估体系，来客观评价事务所的审计质量。我们在设 计审计质量的评价体系时，定性与定量相结合，主要借鉴模糊综合评价方法。首 先依据事务所作为中介行业的特殊性和审计工作产品审计报告的特殊性，运 硕士学位论文 用模糊评价法进行打分，其次根据问卷调查的情况设计各个指标的权数，对审计 质量做出评价：最后，把我们设计的评价指标运用于实际来进行分析。 本文的正文由5 章组成： 第1 章“绪论”，主要回顾了目前国内外学者、专家对审计质量的评价以及我 国目前事务所运用怎么样的方法对审计质量进行评价。 第2 章“审计质量的涵义及特征”，主要在了解审计质量的涵义、特征和审计 质量的现状的基础上，提出提高我国目前审计质量的必要性及针对我国目前审计 e 作质量方面存在的一些严重问题，提出加强完善审计工作质量评价体系及评价 方法的研究是我们目前急需解决的问题。 第3 章“我国独立审计工作质量的评价体系”，通过对审计质量的评价指标的 分析，找到会计师事务所和监管部门应选用哪些评价指标来对审计工作质量进行 评价，可以使其评价指标更加具有科学性和可操作性。 第4 章“独立审计工作评价指标的量分及权数的确定”，通过实证研究，分析 评价指标的量分及其指标的赋权。 第5 章“我国独立审计工作质量的评价方法研究”，主要介绍模糊层次评价方 法在审计工作质量评价中的应用，并运用于审计事务所中加以检验。 最后是结论部分，文章就独立审计工作质鬟评价标准体系的应用前景，评价 方法的推广包括相关配套措施，及文章的不足发表些看法。 图1 1 审计质量结构圈 独立审计工作质虽评价指标与方法研究 第2 章独立审计质量涵义及其特征 2 1 审计质量的涵义 2 1 1 质量的概念 质量是现代管理学中最基本的概念之。我们所说的质量，既不是物理学中 有关物体惯性大小或所含物质多少的“质量”( m a s s ) ，也不是哲学中表示事物内 在规定性的、与“量”相对立的“质量”，而是指产品或服务的品质( q u a l i t y ) 。 国际标准i s 0 8 4 0 2 1 9 9 4 对质量的定义是：反映实体满足明确和隐含需要的能力 的特性总和。 目前，一个普通接受的重要观点是：只有用户才是最终决定质量的。日本已 故著名质量管理专家石川馨认为，“真正的质量特征”是满足消费者需求，而不是 国家标准或技术标准，这两者只是质量的“代用特征”。美国著名质量管理专家费 根堡姆( a v f e i g e n b a u m ) 1 9 j 也指出“质量的主导地位基于这样个事实：是用 户决定质量，丽不是推销员、工程师、公司经理决定质量。要承认：对质量的评 价如何，取决于用户使用产品在客观或主观上的感觉。” 实际上，人们对产品或服务的质量概念的认识是不断变化的，不同学派从不 同角度给产品质量赋予了不同的内涵。在产品导向阶段，质量是指达到产品设计 的期望的功能，符合产品规格就意味着高质量；在销售导向阶段，质量除了指产 品符合规定以外，还包括质量保证的一系列措施：在现时的竞争导向阶段，产品 质爨就是在产品性能、可信性、安全性、适应性、经济性、时间性等方面全面满 足颓客的需求。国际质量管理与质量保证技术委员会发布的i s 0 9 0 0 0 ( 2 0 0 0 版) 系列标准中已把前i s 0 8 4 0 2 定义改为“一组固有特性满足需求的程序”。它有两 个方面的改进：明确提出“圃有特性”的概念，而人为赋予的特性不是固有特 性，不反映在质量范畴中。新定义更加强调对顾客要求的满足，把衡量质量的 惟一标准定义在用户满足程度上。这就要求质量形成过程的每一个环节都要考虑 到顾客的满足程度。随着社会经济的发展和科技水平的提高，质量已成一个综合、 立体的概念。 关于产品质量的不同定义，尽管它们的着眼点不同，但至少在以下五个方蕊 有共同之处：产品质量的定义是从产品本身和用户出发；产品质量的宣言是 对产品的质的规定性；产品质量的定义不排除用户对质量需求的多样化；产 品质量问题具有社会性；满足顾客的要求和期望是核心内容。 。h j 咀参考国家质量总局i s o g o o o 族质量管理弓质量保证标准，1 9 9 4 年，第4 5 负。 硕士学位论文 2 1 2 审计质量的涵义 按照美国会计学会( a a a ) 的权威定义【加l ，“审计是指为了查明有关经济活 动和经济现象的认定与所制定标准之阳j 的一致程度，而客观地收集和评估证据， 并将结果传递给有关利害关系的使用者的系统过程”。按照审计活动执行主体的性 质分类，审计可以分为政府审计、独立审计和内部审计。本文的主旨是研究独立 审计的审计质量问题。下文所指的审计质量是指独立审计的质量。而关于独立审 计的定义，中国注册会计师协会在其发布的独立审计基本准则中指出：独 立审计是指注册会计师依法接收委托，对被审单位的会计报表及其相关资料进行 独立审查并发表审计意见”。因此不管是审计还是其中的独立审计，都不仅是一个 系统过程，而且提供最终产品审计报告。若采用广义的质量概念，则审计质 量同样包含两方面的含义f 2 2 】：一是产品的( 或结果) 质量，即审计报告的质量； 二是工作质量，即审计工作过程的质量。目前较为广泛接收的审计质量概念是二 者的结合。独立审计提供的是服务类产品，而且是处于竞争导向阶段，审计质量 意昧着在性能、可信性、准时性、舒适性、经济性等方面都要满足顾客不断变化 的要求。 审计工作质量是指会计师事务所或注册会计师承办某项审计业务过程中各项 工作的优劣程度。具体地说，就是注册会计师执业过程中符合职业规范的程度。 注册会计师审计一般包括业务承接、计划、实施、报告、归档等过程。每一过程 中各项具体工作均有各自的质量，一般而苦，这些质量对结果质量的影响是十分 重大的。但与其他产品与服务不同，审计结果质量不是仅由工作质量决定的。 结果质量是指审计报告的可靠性。高质量的审计结果能够使报表使用者充分 依赖被审单位的财务状况，经营成果与现金流量，并据此做出相应投资决策。审 计报告质量是企业信息质量可信性的重要保证。 人们对审计质量概念的认识，不同学派、不同时期、不同机构和文件中的定 义是不一致的。目前，国际上引用最多的是d e a n g e l o 的定义1 2 3 j ，她认为，审计 质量是注册会计师发现客户的会计系统存在违规现象并且报告这些违规现象的联 合概率。并提出注册会计师发现客户系统存在违规的可能性取决于注册会计师的 技术能力与收入；而报告违规现象的可能性则取决于其独立性。在国内，最先是 张龙平( 张龙平，1 9 9 4 ) 【2 4 】指出的审计质量概念具有代表性。他认为审计质量具 体表现为审计人员的质量和审计过程的质量，最终体现为审计报告的质量( 符合 性和可信性) ，其核心是审计工作在多大程度上增加了会计报表的可信性。比较新 近的表述是由冯均科给出的1 2 5 1 ：“审计质量是指依据专业性和社会性的标准所确 定的审计工作以及其产品( 报告) 的优劣程度”。 这几种审计质量定义的共同特征是都结合了审计工作质量和审计结果质量两 9 独立审计t = 作质量评价指标与方法研究 个方面。d e a a n g e l o 定义的特点是量化特征明显，把审计质量的定义与概率相关 联，把影响审计质量的两个方面及其相互关系表露得十分清楚，但他没有看到质 馥的好坏或高低不是随机现象而是模糊现象，有“内涵明确，外延不明确”特点。 张龙平的定义指出了审计质量的内在特性【2 ”，强调了人的核心作用，但含混不清。 冯均科的定义强调了审计质量的社会性和主观性，但没有明确审计质量的概念是 要以满足顾客的要求和期望为核心内容。 我们认为，对审计质量的定义，应包含以下几方面的含义： 1 审计质量的载体是注册会计师与会计事务所提供的审计服务及作为其产 品的审计报告，自然，审计工作质量与审计报告质量都体现在其中。 2 审计质量的目的在于满足用户和利益相关者的综合需要。与一般产品的 质量定义不同，它不仅要满足用户( 审计信息直接使用者) 的需要，还要满足利 益相关者的需要。也就是说它体现了审计质量的社会性。这种需要的主要方面是 增进财务报表的可信性，但还涉及到审计信息的及时性，有效性，完整性，简明 易懂性以及注册会计师形象等综合要素。 3 审计质量是由审计过程及其结果的固有特性来体现的。审计过程的特性 如何体现在其符合执业标准，执业人员专业胜任能力与投入及独立性方面；审计 报告的固有特性则体现在可信性方面。 4 审计质量是一个以客观特性为依据的主观价值判断的结果，对它的量化 只能用模糊数学方法进行。 2 2 审计质量的特征 审计信息的目标性【2 7 l 表明唑它可满足或部分满足各类行为主体的需要，为主 要投资者和管理部门实现监管功能，为中小投资者提供决策信息：为上市企业提 供业绩证明；为注册会计师及会计师事务所提供执业质量证明。但审计质量满足 的需求则不包括后两类个人或机构，投资者，债权人，监管者以及社会公众需要 的满足程度才是衡量审计质量的标准。与一般意义上的“产品质量”，相比，审计 质量的特殊性主要体现在它的隐蔽性、模糊性和系统性上。 2 2 1 审计质量的隐蔽性 会计信息的不对称性与审计信息的不完全性引起了审计质量的隐蔽性。要制 定理想的审计质量只有企业会计信息的提供者与注册会计师之间不存在信息不对 称性，在注册会计师与审计服务的消费者( 主要指外部信息使用者) 之间不存在 信息不对称时才可能实现【捌。实际上，由于审计方法、专业能力与审计投入的关 。审汁信息的m 标性是指审计t 作的信息