（世界经济专业论文）中美审计制度比较研究.pdf

摘要 政府审计是基于加强经济监督的需要而产生的，其基本职能在于监督、评价和鉴证。 政府审计产生于公共受托责任关系，并随着公共受托责任关系的深化而不断得以发展。 作为民主和法治的工具，政府审计的职能作用是通过加强对权力的制约和监督来实现 的。 我国的政府审计从1 9 8 3 年到现在已有了2 0 多年的发展历程。在现行的政府审计制 度下，政府审计工作取得了较好的成果，审计事业的发展为推动我国社会主义现代化建 设的进程和社会进步做出了巨大贡献。但随着社会主义市场经济进程的不断深入，现行 的政府审计制度渐渐开始在一些方面阻碍了审计职能的行使，影响了审计作用的发挥， 我国的政府审计制度迫切需要进行改革。美国是政府审计制度最发达的国家，研究美国 政府审计制度的变迁及其发展和现状，对我国政府审计制度的改革与发展具有重要的借 鉴作用。 本文对中国和美国政府审计的发展和现状进行了梳理，并就两国政府审计体制的模 式、政府审计规范体系及两国开展绩效审计的情况进行了比较研究，通过借鉴美国政府 审计制度的发展和实践，指出我国政府审计在独立性、审计人员素质及审计信息披露等 方面存在的问题，提出了我国政府审计制度的目标模式，即应由行政型向立法型审计模 式转变，最后对我国政府审计制度的改革提出了一些建议。 关键词：政府审计审计制度比较对策 i i i a b s t r a c t n a t i o n a la u d i ti sb r o u g h tf o r d lt om e e tt h en e e do fs t r e n g t h e n i n gt h es u p e r v i s i o no nt h e e c o n o m ya n di t sb a s i cf u n c t i o ni n c l u d e ss u p e r v i s i n g ；e v a l u a t i n ga n da t t e s t a t i n gn a t i o n a la u d i t i sb a s e do nt h ep u b l i ca c c o u n t a b i l i t yr e l a t i o n , a n dd e v e l o p sw i t l lt h ed e e p e n i n go fi t a sa n i n s t r u m e n to fd e m o c r a c ya n dl e g a ls y s t e m ，n a t i o n a la u d i tr e a l i z e si t sf u n c t i o nb yc o n t r o l l i n g a n ds u p e r v i s i n gt h ep o w e r c h i n e s en a t i o n a la u d i th a sah i s t o r yo f2 0y e a r ss i n c ei tc a m ei n t ob e i n gi n19 8 3 i nt h e c u r r e n ts t a t ea u d i ts y s t e m ，t h en a t i o n a la u d i tw o r kh a sh a dr e l a t i v ew e l lp e r f o r m a n c e ，a n di t c o n t r i b u t e sal o tt ot h es o c i a l i s tm o d e r n i z a t i o n sa n dp r o g r e s so fc h i n a h o w e v e r ，i ns o m e a s p e c t s ，a c t u a lc h i n e s en a t i o n a la u d i ts y s t e mp r o v e dt ob ea h i n d r a n c et ot h ep e r f o r m a n c eo f i t sf u n c t i o na n dn e e d sa ni m m e d i a t er e f o r m a t i o n r e s e a r c ho nt h ea m e r i c a na u d i ts y s t e m ， w h i c hi st h em o s ta d v a n c e di nt h ew o r l d ，w i l lr e d o u n dt or e f o r m a t i o na n di m p r o v e m e n to f c h i n e s en a t i o n a ls y s t e m i ti sa n a l y z e do l ln a t i o n a la u d i td e v e l o p m e n ta n dc o n d i t i o n si nc h i n aa n da m e r i c a , a n d t h e n , s o m ea s p e c t sa r ec o m p a r e dt oe a c ho t h e r , s u c ha sm o d e l ，n a t i o n a la u d i ts y s t e ma n dt h e p e r f o r m a n c ea u d i t o nb a s i so fu s i n gt h ee x p e r i e n c eo fa m e r i c an a t i o n a la u d i td e v e l o p i n g a n dw o r k i n g ，t h ef a u l t sa r ef o u n di nt e r mo fc h i n e s en a t i o n a la u d i tw o r k i n g ，w h i c hl i e si n a u d i ti n d e p e n d e n c e ，p e r s o n n e lq u a l i f i c a t i o no fa u d i t o ra n di n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e a tl a s t ，1w i l l m n g f o r w a r ds o m e c o r r e s p o n d i n gm e a s u r e sw h i c ha c c o r dw n t h ef a c ti no u rc o u n t r y k e y w o r d s ：n a t i o n a la u d i ta u d i ts y s t e mt h e c o m p a r i s o n s t h em e a s u r e s i v 学位论文原创性声明 本人所提交的学位论文中美政府审计制度比较研究，是在导师的指导下，独立 进行研究工作所取得的原创性成果。除文中已经注明引用的内容外，本论文不包含任何 其他个人或集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出重要贡献的个人和集 体，均己在文中标明。 本声明的法律后果由本人承担。 第嚣期轰写糍i 筹 学位论文版权使用授权书 踢枝 本学位论文作者完全了解河北师范大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学 位论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人授权河北师范大学可以将学位论 文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或其它复制手段保 存、汇编学位论文。 ( 保密的学位论文在年解密后适用本授权书) 茄嚣纛懈 如 每l 口爱6b 指导教师( 签名) ： 马彩乙 渺7 年l 冲c 甚 绪论 政府审计，也称国家审计，作为民主和法治的工具，政府审计是政府权力制约机 制和监管工作的组成部分，是有效监督行政权力行使的重要手段。其职能作用是通过 加强对权力的制约和监督来实现的。目前世界上已有1 8 0 多个国家设置了国家审计机 关，建立了适应各自国情的政府审计制度。我国于1 9 8 3 年9 月成立了中华人民共和 国审计署，并逐步确立了目前的政府审计制度。我国现行的政府审计制度是计划经济 的产物，审计工作为我国经济改革和社会进步做出了巨大贡献。随着我国市场经济的 发展，国内和国际的社会政治经济环境发生了很大的变化，而现行的审计制度所依存 的政治经济环境与当时建立时相比也发生了很大的变化，我们应该用辩证和实事求是 的态度重新审视现行的政府审计制度，以寻求进一步的完善和发展，充分发挥审计监 督的作用。 由于世界各国的文化传统和政治体制的不同，国家审计机构在整个国家体系中的 组织地位和作用是不尽相同的，各国的政府审计制度存在着差别。本文之所以选择美 国政府审计作为比较对象进行研究，原因在于美国虽然并非现代政府审计的“创始 人，但美国作为世界上经济最发达的国家，对会计学和审计学的研究影响深远，其 政府审计制度经过多年的发展，已日渐成熟和完善，有许多值得我国政府审计借鉴之 处。作者尝试性地对美国政府审计的起源、发展和现状进行一次梳理，分析了我国国 家审计的现状，从理论和实务方面对中美两国政府审计进行比较分析，研究其影响因 素和发展趋势，从中发现我国政府审计的薄弱环节以及美国政府审计值得借鉴之处， 以期改进我国政府审计实务和提高审计理论的研究水平，并对如何完善我国的政府审 计制度做了一些探讨。 本文由五个章节组成： 第一章政府审计制度概述。简要介绍了政府审计的起源；并就当今世界各国采用 的四种主要的审计模式加以概括。 第二章美国政府审计制度。在对美国政府审计起源进行回顾的基础上，介绍了美 国政府审计机构发展的现状及机构设置。 第三章我国政府审计制度。内容主要包括：我国现行的国家审计制度及机构设置、 审计机关的职责权限等。 第四章中美两国政府制度审计比较。从中美两国审计模式、审计规范体系及开展 绩效审计情况等方面对中美两国政府审计制度进行了比较。 第五章我国政府审计制度存在的问题与对策。分析我国政府审计制度存在的问题， 继而在以构建立法型审计模式为目标的前提下，提出完善我国政府审计制度的几点对 策。 本文主要运用规范的比较学研究方法。比较审计理论研究采取的做法是，通过概 括不同主体在审计理论和实务方面的共性和个性，分析其影响因素和发展趋势，从中 发现国际惯例，通过比较找出问题和对策，以期改进审计实务和提高审计理论水平。 本文的选题具有创新性。美国和中国作为世界上发达国家和发展中国家的代表， 两国的政治体制及作为政治体制载体的国家审计制度有着显著的差异。通过对中美两 国政府审计制度进行深入研究并加以比较，从比较中发现美国政府审计制度对于我国 的政府审计工作的借鉴之处，进而推动我国的政府审计制度改革。 2 第一章政府审计制度概述 一、政府审计 政府审计的历史源远流长，审计史学家理查德布朗在论述审计起源的问题时曾 经指出：审计的起源可追溯到与会计起源相距不远的时代，当文明的发展产生了需要 某人受托管理他人财产的时候，显然就要求对前者的诚实性进行某种检查，于是产生 了受托责任关系【l 】。政府审计因为受托责任的产生而产生，并随着受托责任的发展而 发展【2 】o 政府审计的起源可以追溯到1 4 世纪的英国。早在1 3 1 4 年，英国国王就任命了历 史上第一位国库主计长。此后，历代王朝都设立了审计机构。1 8 6 6 年英国议会通过 了国库和审计部门法，并依据此法设立了由主计长领导的国库和审计部，对政府 和公共机构进行审计。该法对主计长的职责、权限和工作范围做出了明确的规定。这 部法律的通过，不仅标志着现代英国国家审计制度的建立，而且宣告了世界上第一个 立法模式国家审计制度的诞生。现代政府审计发展到今天已有1 0 0 多年的历史，目前， 世界上已有1 8 0 多个国家建立了不同模式的适合本国国情的政府审计机关。政府审计 机构在各国的称谓不同，如美国称“政府责任署”，西班牙称“审计法院”，日本称“会 计检查院 等几十种。政府审计的主体是政府审计机关和专职审计人员。 二、政府审计制度 目前提及政府审计制度概念的研究文献并不太多，项俊波博士综合政治学和法学 观点研究审计理论，认为政府审计制度是国家的基本政治制度之一，是国家基本政权 组织形式的重要组成部分。冯均科同样指出政府审计制度是国家政治制度的组成部 分，是国家治理的重要手段，受现行法律、政治传统和主流政治家意志等限定 3 1 。借 鉴以上研究，在本文中将政府审计制度界定如下，政府审计制度是政府审计关系相关 各方权利、责任、利益及基本行为规范的约定，包括政府审计机构的组织和运行模式， 审计准则和审计法规的健全，政府审计范围和内容以及政府审计主体行为的规范的制 度安排。 一个国家的政府审计属上层建筑，是国家政权的组成部分，国家审计机构的模式 是适应各国政治体制和经济基础的需求而建立的。由于各国的历史发展阶段和生产力 发展水平的不同，政治和经济制度各有特点，从而也导致各国审计机构的设置在隶属 关系以及在国家政权中所处的地位都不尽相同，形成了不同的国家审计模式。根据国 家审计机关与其他国家权力之间的关系，可以把各个国家的政府审计模式划分为立法 型、司法型、行政型和独立型四种。下面分别就这四种模式加以介绍。 ( 一)立法型 立法型的政府审计如前所述，产生于英国。该模式是当今世界上较有影响的、为 大多数国家所普遍采用的政府审计模式。采用立法模式的国家，在政治体制上大多为 三权分立，即立法、司法、行政三权分立。最高国家审计机关隶属于立法机关，立法 机关大多为议会或国会。审计部门依据法律赋予的权力独立行使审计权，直接对议会 负责并报告工作。审计部门的职责和权限由法律予以保证，具有很高的权威性和独立 性，其监督范围可以涉及到国家政治、经济生活的各个层次和各个方面。除英国外， 立法型国家审计还存在于美国、澳大利亚、加拿大等国。 ( 二)司法型 司法型国家审计体制下，国家审计机关属于司法序列【4 】。拥有司法权，有权对违 反财经法纪的人直接进行处理和处罚，权威性较高，进而通过其权威性保证了其职权 行使上的独立性，有效地强化了政府审计的职能和作用。有些政府审计官员还享有司 法地位，也致使审计的功能比较强大。司法型审计模式下，审计机关的名称多为“审 计法院”。该种模式的政府审计起源于法国，意大利、西班牙等西欧国家以及南美和 非洲一些国家的政府审计也属于这一模式。需要说明的一点是，该种模式下的最高审 计机构实行的是制度管理，而并非通常的准则管理，并且与财务及公共会计同属于公 共财务制度。 。 ( 三)行政型 行政型的国家最高审计机关隶属于政府行政部门，是政府的一个职能部门，根据 政府所赋予的职责和权限开展审计工作并对政府负责。瑞典、泰国、沙持阿拉伯均为 属于政府审计采用行政模式这一类型的国家。我国的政府审计也属于该模式。一般而 言，行政型模式的审计机构的独立性和权威性都相对较弱，正处于逐渐减少的趋势。 ( 四)独立型 独立型模式下的国家审计机构具有一定的特殊地位，表现在独立于立法、司法和 行政部门之外，单独形成国家政权的另一个分支，按照法律所赋予的职责独立地开展 工作。其组织形式表现为会计检察院或审计院。这一类型的典型代表是德国和日本。 4 它们之所以采用这一形式，是基于这样一种理念，即政府审计机关只有独立于三权之 外，才能独立行使审计权力，不受干涉地履行审计职责，从而得出客观公正、无私的 审计判断。此类审计模式的审计机构的独立性无论从理论上看，还是从形式上看都是 最强的一种。 此外，还有一些其他类型的政府审计模式，如最高审计机构隶属于国家元首( 如： 巴基斯坦) 或者隶属于最高军事委员会( 或总督) 等。 第二章美国的政府审计制度 一、美国政府审计的起源、发展和机构设置 美国是三权分立的总统制共和国。国家的权力分为立法权、行政权、司法权三部 分，分别由国会、政府和法院行使。它们的职权范围不同，各有分工，相互制约。其 中国会除了立法权外，还有监督权，而监督权的行使，主要靠政府审计机关提供资料。 美国是政府审计制度发展得比较完善的国家。 ( 一)美国政府审计的起源和发展 1 政府审计的起源和早期发展 美国政府审计的起源可以追溯到1 7 7 5 年独立战争时期，那时大陆会议配备了专 员负责财政会计和审计业务。立宪政体确立后，国会于1 7 8 9 年通过了设立财政部的 决议，规定在部内设置主计长、审计官、国库官和登记官，其中审计官负责对各行政 机构报送的会计账簿的正确性和妥当性进行审计。财政部应当接受国会的监督。1 7 9 2 年至1 7 9 8 年间，邮政部门、陆军部和海军部也先后配备了审计官，负责本部门的经 济监督。1 8 1 7 年，美国国家审计有了进一步的发展，在财政部内增设四位审计官， 连同原有的审计官依次称为第一至第五审计官。1 8 3 6 年特设邮政部审计官，称为第 六审计官。六位审计官，各有分工，各司其职。 在美国国家审计发展史上，1 8 9 3 年是重要的一年，该年成立了多克里克雷科雷 尔委员会( d o c k e r y c r e k r e l lc o m m i s s i o n ) 。该委员会建议对会计和审计制度进行 改组，并于1 8 9 4 年通过建议，即“克雷科雷尔条例 。根据该条例，对原来的审计工 作加以改革，将原来的第一至第六审计官分别改称为：财政部审计官、陆军部审计官、 海军部审计官、内政部审计官、国务部审计官和邮政部审计官，各审计官分署办公， 接受财政部长的领导。当时的政府审计制度还属于财政之行政监督，缺少独立性，国 家审计职能由于依附于财政管理机构而发展缓慢，审计监督的作用没有发挥出来。 2 美国现代政府审计制度的确立和发展 进入2 0 世纪以来，美国的民主政体与原有的财政之行政监督制度之间的矛盾日 益增多，对审计监督制度改革的呼声也越来越高，美国接受了英国立法审计监督制度 的传统，1 9 2 1 年美国国会通过了预算及会计法，根据这一法案，成立了独立的国 家审计机构一审计总署( g e n e r a la c c o u n t i n go f f i c e ，简称g a o ，又译“会计总署”) ， 6 为政府设置的独立机构，隶属于国会。审计总署受国家审计长的指挥监督，同时撤销 了原设在财政部的主计官和审计官，其工作全部移交给审计总署。审计总署负责调查 有关公款收支、支出和应用的所有事项，提出更经济、更有效地使用公款的立法建议， 提交国会要求的各种调查报告。审计形式以开展财政财务收支审计为主，从审查财政 财务资料入手，在提高财务信息的可信性方面发挥作用。1 5 】 预算及会计法第3 0 1 条具体规定：“依法设立一个政府部门一审计总署。该 署独立于行政部门，在美国主计长的监督和领导之下。第3 1 2 条规定：“无论是在政 府所在地还是在其他什么地方，主计长都有权调查所有与公共资金的收入、支出和运 用有关的事务并在总统要求时和每次国会例会召开时，分别向总统和国会递交有关会 计总署工作的书面报告。主计长在接到国会两院或两院中负责管理收、拨款或支 出的任何某个委员会的指令时，应进行上述调查和报告。主计长有义务向国会报 告任何联邦部门或政府机构的违法开支和违法签订合同的情况 6 1 。此后几十年中， 预算和会计法曾被多次修改，审计总署的职权范围和领域不断加以扩展，但是预 算和会计法立法之初所确立的立法模式的政府审计制度却一直沿用至今。可以说， 预算和会计法奠定了美国政府审计的基础。1 9 4 5 年，国会通过了新的组织法， 该法规定，审计总署及其负责人的任免不在总统权限范围内，从而使得国家审计进一 步摆脱了行政干预。1 9 8 0 年，美国国会通过了美国审计总署人事法，将署内的人 事权授予审计总署自行决定，进一步增强了其政府审计的独立性。 根据2 0 0 4 年美国审计总署人力资源改革法案修正案，自2 0 0 4 年7 月7 日起，美 国审计总署正式更名，更名后的美国审计总署名称的缩写仍为g a o ，但全称由原来 的g e n e r a l a c c o u n t i n go f f i c e 变更为g o v e r n m e n ta c c o u n t a b i l i t y o f t i c e 。g a o 全称变更后直译为政府责任办公室。这一措辞上的变化是美国审计总署近年来业务内 容和重心转换的结果，同时也可以反映美国审计总署未来的发展方向。 ( 二)政府机构设置 美国的政府审计制度作为其政治体制的载体，要与美国的政治体制相适应，因此 在审计机构的设立上采用了分级分权制的建制形式。美国的政府审计机关分为联邦、 州和地方三级。在联邦，美国最高国家审计机关一国家审计总署，向国会报告工作， 负责联邦政府及其各部门的审计工作；在各州和地方，分别都设有审计长办公室，负 责所辖区内的审计事务。国家审计总署与州、地方的审计机构之间相互独立，不存在 上下级以及领导与被领导的关系，但州、地方审计机关必须遵守国家审计总署所制定 7 的审计标准和会计制度等。 美国国家审计总署隶属于国会，是根据1 9 2 1 年国会通过的预算与会计法而 设立的，总部设在华盛顿，至今已有8 8 年的历史。审计总署设审计长( c o m p t r o l l e r g e n e r a l ) 1 名，负责总署的全面工作，副审计长1 名，协助审计长工作，在审计长因 故缺席时，由副审计长代理审计长职务。审计长由国会提名，总统任命，其任期为 1 5 年，不能连任，年满7 0 岁退休。审计长具有特殊的地位，在任期内，只有参、众 两院联合决议弹劾方可能使审计长被免职。审计长退休时薪金不减，由于独特的地位 和较长的任期，使总统无法对其构成威胁，从而能有效地保证其独立地开展工作。 美国审计总署的机构十分庞大，远远超过了英、法、德等国，由此可以看出美国 对政府审计的重视。署内设有采购和资源管理、应用研究和方法、国防储备、教育和 人力资源、财务管理与保险、证券市场和社会投资、卫生保健、税务管理和司法、信 息技术、国际事务和贸易、自然资源和环保、基础设旅及战略问题等1 3 个业务审计 部门。另外审计总署还在全国的主要城市设有1 1 个派出机构。 审计总署现有工作人员约3 3 0 0 人，其中2 3 工作于华盛顿总部。审计人员构成 十分广泛，既有经济师、律师、会计师、社会学家，又有公共政策分析师、工程师以 及其他领域的专业人才。它们的业务涉及与政府有关的从国防到医疗保健、能源、税 法等诸多领域。这一状况充分反映了日益广泛的审计领域和复杂的审计内容对审计人 员的要求。为提高审计人员的业务素质，美国审计总署对审计人员的培训和后续教育 相当重视。它要求所有在职人员在两年内必须完成8 0 小时的继续职业教育，否则就 失去从事日常工作和晋升的资格。在培训中，尤其重视书面和口头技巧的培养，这是 美国政府审计人员培训的一大特色。根据美国1 9 8 0 年颁布的审计总署人事法案 的授权，审计长有任命属于其权限范围内的审计总署的职员并决定其报酬和工作任务 的一般人事权。审计总署职员分为一般职员和高级行政职员。审计总署的“一般职员 同政府文职官员一样，由联邦政府人事部审查合格后，批准各部门聘用，报审计总署 备案。只要无违法行为，可终身任职。”【_ 7 j 美国州和地方政府审计局直接向各州和地方的议会负责，并且对该州政府及地方 政府的官方事务或与政府有关的事务有权进行审查、监察。各州政府的审计局局长由 州长直接任命，负责对州政府各部门的业务进行审计；州下属的地方政府的审计局局 长则由地方政府行政长官任命，负责该地方政府及其部门的业务审计。各级政府审计 局从事的部门审计，可能有时会与州议会或地方议会所属的审计部门产生重复审计的 8 现象，因此必须做好协调工作。有些州政府则不设审计局，审计工作由驻州议会所属 的审计长办公室负责开展。 二、政府审计的职责权限和审计内容 美国政府审计的职责权限和审计内容最初由预算与会计法确定，随着美国政 治经济制度的发展，其职责权限和审计内容都经历过若干次重大变化和调整，有了较 大的变化，但总体发展方向是权限和职责不断扩大，审计独立性日益增强，对联邦政府 的监督范围日益严密。 ( 一)职责权限 美国审计总署的职权主要有【8 】： ( 1 ) 审查联邦政府财政决算收支的执行情况，将意见报告国会； ( 2 ) 审查联邦政府各部门和公共机构的各项收入、支出及其经济效果，包括审计 其采购和承包工程合同； ( 3 ) 调查所有与公共资金的收入、支出和运用有关的事务，向国会和总统递交审 计报告； ( 4 ) 审查联邦公营企业的财务收支； ( 5 ) 起草会计法和审计法律草案； ( 6 ) 制定审计工作条例： ( 7 ) 审查批准联邦各部门的会计工作条例； ( 8 ) 向国会提出经济有效地使用公共资金的立法建议； ( 9 ) 指导联邦各部门的内部审计工作； ( 1 0 ) 审核总统授权国会拨款咨文副本，向国会提出报告； ( 1 1 ) 国会交办的其他事项。 ( 二)审计内容 1 财务审计。财务审计是审计总署最基础和最古老的工作，政府环境下的财务 审计主要包括财务报表审计和其他类型财务审计。所谓的财务报表，是指财务数据的 一种表现形式。这些数据来源于会计记录，并旨在说明一个单位在某一时点的经济资 源或债务，或一段时间内的变化。财务报表审计包括所有按照a i c p a 的审计准则说 明提供的服务，在这种服务中审计师的工作是为财务报表按照既定标准公允表达提供 oa i c p a ，是a m e r i c a ni n s t i t u t eo fc e r t i f i e dp u b l i c a c c o u n t a n t s 的简写，指美国注册公共会计师协会 9 一定水平的服务。此外，合规审计、出具专门报告、服务组织审计、中期财务信息检 查以及向保险商和其他特定需求者出具证明等服务可以与财务报表审计结合进行。 2 鉴证业务。鉴证业务主要是对被鉴证事项或者与被鉴证事项有关的陈述进行 检查、审核或执行商定程序并报告其结果。鉴证业务的对象可以有多种形式，包括历 史的或预期的业绩或状况，物理特征，各个历史事件，分析系统和过程或行为。鉴证 业务能够覆盖广泛的财务或非财务问题，也可作为财务审计或绩效审计的一个部分。 可能的鉴证业务的对象应当包括有关下列内容的报告： a 被审计单位有关财务报告的内部控制制度； b 被审计单位对具体的法律、法规、规章、合同或拨款协议的遵循情况； c 被审计单位在保证遵循某些具体规定方面的内部控制制度的有效性，和合同 的招标、账务处理和报告方面的规定； d 管理部门的讨论和分析说日f j ( m d & a ) ： e 预期的财务报表或估计的财务信息； f 绩效标准的可靠性； g 最终合同成本； h 拟定合同总额的限额和合理性： i 被鉴证事项的具体程序( 商定程序) 3 绩效审计。绩效审计是指对照客观标准，客观地、系统地收集和评价证据， 对项目的绩效和管理进行独立的评价，对前瞻性的问题进行评估或对有关最佳实务的 综合信息或某一深层次问题进行的评估。绩效审计还要为负责监督和采取纠正措施的 有关各方在改进项目经营和决策以及加强公共责任方面提供信息。绩效审计包含的目 标十分广泛，这些目标包括，对项目的效果性和结果、经济性和效率性、内部控制、 法律和其他规定的遵循情况进行评估；提供前期的分析、指导或总括性的信息。绩效 审计的范围可宽可窄，也可以使用各种不同的审计方法，包括不同层次的分析、研究 或评价。绩效审计一般要提出审计结果、结论和建议。绩效审计一般都要发布一份报 告，政府部门和立法机构可以利用审计报告来做出决策，以提高项目的运作效率，降 低成本。 4 非审计服务。审计组织还可以提供g a g a s 没有涵盖的非审计服务。与财务 审计、鉴证业务和绩效审计不同的是，非审计服务的审计师通常可以( 1 ) 执行管理部 。g a g a s 是t h eg e n e r a l l y a c c e p t e dg o v e r n m e n t a u d i t i n gs t a n d a r d s 的简写，指美国政府审计准则。 1 0 门所要求的直接辅助被审计单位经营的任务，例如制定和落实会计制度；确定账户余 额；建立内部控制制度；制定资本化的标准；处理薪金业务，交易事项的过账，评估 资产，设计和确定信息技术或其他系统；进行精算研究；( 2 ) 向需求方提供资料和数 据，但不对资料或数据进行验证、分析或评价，因此，非审计服务通常不为有关资料 或数据的结论、建议、意见提供依据。这些服务可以出具报告，也可以不出具报告。 就遵循g a g a s 进行审计的非政府审计师来说，非审计服务就是咨询服务。 如果审计组织提供非审计服务，审计组织需要考虑，提供这些服务是否会引起实 质上或形式上的对他们实施审计的独立性造成负面影响的个人损害。 三、审计工作的规划 美国审计总署历来十分重视审计工作的计划性。审计工作规划期一般为六年，并 且每两年调整一次。审计工作一般把“揭露浪费、欺诈、滥用权力和管理不善”当作 重点，促进联邦政府部门提高管理的效率和效益，加强会计责任和关注工作成果，减 少联邦赤字等也都是审计总署的工作重点。此外，审计总署还要根据战略性计划，提 出年度审计计划。美国审计总署工作量中有8 0 是国会根据审计总署的战略计划要求 审计署安排的，其余2 0 则是由审计长根据审计工作总体计划和需要安排的。 美国审计总署最新的审计规划为2 0 0 4 2 0 0 9 规划，其中突出了强调了以下几个方 面：一是面对日益增长的巨额财政赤字，审计工作的重点之一便是促进联邦政府的改 革。二是加强对国家相关安全部门的监督，确保其依法运作，以迎合民众对国家安全 的日益关注。三是加大对公共卫生保健成本和质量的关注和监督，加大对退休金问题 的关注与监督，以减缓人口老龄化的趋势对公共卫生保健造成的压力及对其他方面的 影响。 第三章我国政府审计制度 我国现在的国家审计制度是根据1 9 8 2 年通过的中华人民共和国宪法( 以下简 称宪法) 组建起来的，宪法规定“国务院设立审计机关，对国务院各部门和地 方各级政府的财政收支，对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支，进行审 计监督。 依据此规定，1 9 8 3 年9 月1 5 日，中华人民共和国最高国家审计机关一审 计署正式成立。有关审计工作的法规规定也相继出台。1 9 8 5 年国务院颁布了关于 审计工作的暂行规定，赋予了审计机关对各级国家行政机关的财政收支及各企事业 单位的财务收支进行独立审计的权利。1 9 8 8 年，国务院颁布了中华人民共和国审 计条例。1 9 9 4 年中华人民共和国审计法正式发布实施，审计法明确规定了 国家实行审计监督制度。2 0 0 6 年，全国人大常委会通过了修订后的审计法。 一、现行政府审计制度下的机构设置 中华人民共和国的最高政府审计机关是审计署，设在北京，隶属于国务院，接受 国务院总理的领导，向国务院报告工作。审计署负责组织和领导全国的审计工作。县 以上的地方各级人民政府都设立审计机关，我国的地方审计机关实行双重领导体制一 接受本级政府和上一级审计机关领导，但业务上要以上一级审计机关领导为主。 审计长是国家审计署的行政首长。审计长的任免要按照法律规定程序进行。根据 我国宪法规定，审计长是国务院组成人员，由国务院总理提名后，全国人民代表大会 或人大常委会决定其人选，国家主席任命。审计长的任期为五年，可以连任。审计长 不得随意撤换。但是，当审计长有下列情形之一时，全国人民代表大会有权依法罢免 审计长。1 因犯罪而被追究刑事责任；2 因严重违法失职受到行政处分而不适宜继续 担任审计署负责人；3 因身体健康原因不能履行职责1 年以上或不符合国家规定的其 他任职条件时。审计署副审计长由国务院任免。 我国国家审计机关实行公务员制度，所有的工作人员都为国家公务员。由于审计 工作的特殊性，在人员管理上，除遵循国家公务员管理的一般要求外，还要求审计人 员具备相应的技术知识和良好的职业道德操守。审计人员应当具备与其从事的审计工 作相适应的专业知识和业务能力。审计人员实行专业技术资格制度，专业技术资格分 为初级( 审计员、助理审计师) 、中级( 审计师) 、高级( 高级审计师) 。审计人员的初级、 中级审计专业技术资格，通过参加全国统一考试达到合格标准后获得；高级审计专业 1 2 技术资格，通过参加全国统一考试达到合格标准后，由高级审计师评审委员会按照规 定评审获得。 审计机关履行职责所必需的审计经费保证，是审计机关依法独立行使审计监督权 的前提条件。般来说，在中国立法中，行政部门的经费问题不在法律或行政法规中 做出规定。但因为审计机关的主要职责是对政府的财政收支活动进行审计监督，客观 上与政府财政部门之间存在着直接的监督与被监督关系，有别于其他行政机关。因此， 审计法第1 1 条规定：“审计机关履行职责所必需的经费，应当列入政府财政预算， 由本级人民政府予以保证。 2 0 0 0 年，经国务院批准，审计署及派出机构的审计经费 全部实行由国家财政负担。审计署所需的预算经费，由审计署编制经费预算草案，列 入中央财政预算中，报人大审批后由国家财政予以保证。 审计署的机构设置如下： 1 3 个内设机构：办公厅( 经济责任审计司) 、法规司、财政审计司、行政事业审 计司、农业与资源环保审计司、固定资产投资审计司、金融审计司、企业审计司、社 会保障审计司、外资运用审计司、境外审计司、国际合作司、人事教育司。 7 个直属事业单位：计算机技术中心、机关服务局、审计科研所、干部培训中心、 中国时代经济出版社、中国审计报社、国外贷款项目审计服务中心。 2 5 个派出审计局：外交外事审计局、发展统计审计局、教育审计局、科学技术 审计局、工业审计局、民族宗教审计局、政法审计局、监察人事审计局、民政社保审 计局、财税海关审计局、资源环保审计局、建设审计局、交通运输审计局、农林水利 审计局、贸易审计局、文化体育审计局、卫生药品审计局、国资监管审计局、经济执 法审计局、广电通讯审计局、新闻报刊审计局、旅游侨务审计局、科学工程审计局、 地震气象审计局、宣传审计局。 1 8 个驻地方特派员办事处：京津冀特派员办事处、太原特派员办事处、沈阳特 派员办事处、哈尔滨特派员办事处、上海特派员办事处、南京特派员办事处、武汉特 派员办事处、广州特派员办事处、郑州特派员办事处、济南特派员办事处、西安特派 员办事处、兰州特派员办事处、昆明特派员办事处、成都特派员办事处、长沙特派员 办事处、深圳特派员办事处、长春特派员办事处、重庆特派员办事处。 二、 政府审计的职责和权限 ( 一) 主管全国审计工作。负责对国家财政收支和法律法规规定属于审计监督范 围的财务收支的真实、合法和效益进行审计监督，维护国家财政经济秩序，提高财政 资金使用效益，促进廉政建设，保障国民经济和社会健康发展。对审计、专项审计调 查和核查社会审计机构相关审计报告的结果承担责任，并负有督促被审计单位整改的 责任。 ( 二) 起草审计法律法规草案，拟订审计政策，制定审计规章、审计准则和指南 并监督执行。制定并组织实施审计工作发展规划和专业领域审计工作规划，制定并组 织实施年度审计计划。参与起草财政经济及其相关的法律法规草案。对直接审计、调 查和核查的事项依法进行审计评价，做出审计决定或提出审计建议。 ( 三) 向国务院总理提出年度中央预算执行和其他财政收支情况的审计结果报 告。受国务院委托向全国人大常委会提出中央预算执行和其他财政收支情况的审计工 作报告、审计发现问题的纠正和处理结果报告。向国务院报告对其他事项的审计和专 项审计调查情况及结果。依法向社会公布审计结果。向国务院有关部门和省级人民政 府通报审计情况和审计结果。 ( 四) 直接审计下列事项，出具审计报告，在法定职权范围内做出审计决定或向 有关主管机关提出处理处罚的建议： 1 中央预算执行情况和其他财政收支，中央各部f - j ( 含直属单位) 预算的执行 情况、决算和其他财政收支。 2 省级人民政府预算的执行情况、决算和其他财政收支，中央财政转移支付资 金。 3 使用中央财政资金的事业单位和社会团体的财务收支。 4 中央投资和以中央投资为主的建设项目的预算执行情况和决算。 5 中国人民银行、国家外汇管理局的财务收支，中央国有企业和金融机构、国 务院规定的中央国有资本占控股或主导地位的企业和金融机构的资产、负债和损益。 6 国务院部门、省级人民政府管理和其他单位受国务院及其部门委托管理的社 会保障基金、社会捐赠资金及其他有关基金、资金的财务收支。 7 国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支。 8 法律、行政法规规定应由审计署审计的其他事项。 1 4 ( 五) 按规定对省部级领导干部及依法属于审计署审计监督对象的其他单位主要 负责人实施经济责任审计。 ( 六) 组织实施对国家财经法律、法规、规章、政策和宏观调控措施执行情况、 财政预算管理或国有资产管理使用等与国家财政收支有关的特定事项进行专项审计 调查。 ( 七) 依法检查审计决定执行情况，督促纠正和处理审计发现的问题，依法办理 被审计单位对审计决定提请行政复议、行政诉讼或国务院裁决中的有关事项。协助配 合有关部门查处相关重大案件。 ( 八) 指导和监督内部审计工作，核查社会审计机构对依法属于审计监督对象的 单位出具的相关审计报告。 ( 九) 与省级人民政府共同领导省级审计机关。依法领导和监督地方审计机关的 业务，组织地方审计机关实施特定项目的专项审计或审计调查，纠正或责成纠正地方 审计机关违反国家规定做出的审计决定。按照干部管理权限协管省级审计机关负责 人。负责管理派驻地方的审计特派员办事处。 ( 十) 组织审计国家驻外非经营性机构的财务收支，依法通过适当方式组织审计 中央国有企业和金融机构的境外资产、负债和损益。 ( 十一) 组织开展审计领域的国际交流与合作，指导和推广信息技术在审计领域 的应用，组织建设国家审计信息系统。 ( 十二) 承办国务院交办的其他事项。 第四章中美政府审计制度比较 各国审计制度是其政治制度的表现，是为其政治制度服务的。一个国家的政府审 计作为政治制度的载体，必须与其所依附的政治制度一脉相承。 一、中美政府审计模式的比较 审计是一种社会行为。与审计有关的各种政治环境、经济环境、法律环境、文化 环境构成了审计存在与发展的空间。一个国家的国体和政体决定着其审计模式的设 置。 对于世界各国而言，审计制度没有固定的、一成不变的模式。审计制度是社会制 度的一个重要组成部分，它在社会的政治经济制度中占有特殊的地位，可以保证政治 经济制度的正常运转，促进政治经济制度的进一步完善。审计制度作为整个社会制度 的一个组成部分，它的产生和发展，有历史必然性，同时也受到它所赖以存在的社会 环境中的许多社会因素的重要影响【9 1 。 ( 一)我国政府审计模式 我国的国家审计属于典型的行政型审计模式。中华人民共和国审计署是最高的国 家审计机关，隶属于国务院，在国务院总理的领导下开展工作。地方审计机关是双重 领导体制，既对本级人民政府负责，又接受上一级审计机关的业务指导，向其报告工 作。审计长是审计署的行政首长，由国务院总理提名，经全国人大常委会通过并任命， 任期为5 年。我国审计模式的特点是经济监督与行政监督相结合，审计职能与政府机 构的其他职能相结合。 我国的审计机关有两种，即中央审计机关和地方审计机关。中央审计机关是在国 务院总理直接领导下的审计机关，即审计署。审计署有双重的法律地位：一方面它作 为中央政府的部门，要接受国务院的领导，执行国务院的行政法规、决定和命令，组 织和领导全国的审计工作；而另一方面，它又有自己的职责范围，对自己所管辖的事 项，以独立的行政主体从事活动，直接从事审计工作。 我国的这种行政型审计模式是由我国的历史和现阶段政治大环境的特点所决定。 根据宪法的规定，我国实行人民代表大会制度，这是我国的基本政体。人民代表大会 是国家最高权力机关，行使国家立法权。它不但负责制度法律，同时也负责监督法律 的实施。【1 0 】国务院是最高权力机关的执行机关，也是最高行政机关。在建立国家审 1 6 计制度的初期，我国选择了隶属于国务院的行政型国家审计模式，符合当时国家政治 经济环境特点。行政型模式的政府审计具有更浓厚的内部监督色彩。国务院是最高权 力机关的执行机关，国家审计机关作为执行机关的部门监督执行机关自身，其工作力 度肯定会受到影响，一定程度上影响了政府审计的独立性。 ( - - )美国政府审计模式 美国的审计模式属于立法型审计模式。立法型审计模式产生于三权分立的政治体 制。审计机关隶属于立法部门，审计监督制度在某种程度上是一种确保三权分立的制 衡机制和手段。1 9 2 1 年，根据预算和会计法，美国成立了国家审计总署，对国会 负责，它的发展变化也取决于国会的需要。此后，美国国会先后通过了1 0 余次立法 来扩充审计署的权力，其中1 9 4 5 年通过的国会改革法授权审计总署就行政部门 的财力、人力及物力资源的经济性、效率性和效果进行审计，从而将审计总署的职责 从对联邦开支的财务审计扩展到了对行政部门工作的绩效成果的审计。审计长的任命 权在国会且任期长达1 5 年，审计长只有在遭弹劾时才能提前免职，审计长正常离任 后仍可领取在任时的薪金。 几十年来，美国审计总署不断适应美国社会发展以及加强国会对国家行政的监督 控制的要求，不断调整审计目标，改进审计工作。通过对联邦政府及其部门、项目和 活动进行审计和审计调查，并向国会报告，极大地促进了联邦政府不断提高绩效，提 高资源使用的经济性、效率性和效果性，从而也增强了联邦政府的责任。美国审计总 署作为国会的一个重要的调查机构，在加强国会控制，提高联邦政府效率方面发挥了 重要作用。 立法型审计模式目前被认为是一种比较理想的国家审计模式。原因在于它是依照 国家法律赋予的权力，对政府行政部门实行有效监督。由于它在政权体系中的特殊地 位，随着国家立法机构的强大，对政府行政部门的控制能力加强，审计长的作用也越 来越重要。很多国家的立法部门都将审计作为对政府部门进行监督和控制的强有力工 具，很多国家的审计机构还参与国家立法活动，甚至拥有在会计、审