（会计学专业论文）对我国企业工程项目内部控制问题的研究.pdf

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性、指导性规定是远远不够的，更重要的是要加强工程项目内部控制制度的建设 和落实。 那如何在工程项目建设中制定和执行科学有效的内部控制制度就成了企 业必须面临和解决的重要任务。 本文运用规范性研究的方法， 对企业内部控制理论的变迁和发展进行了认真 梳理，找出我国工程建设内部控制存在问题，并在对其原因进行深入剖析的基础 上，以 coso 报告为理论指导，构建一个完善的工程项目建设内部控制体系。具 体来说本文的研究思路是：首先回顾了内部控制理论的发展和变迁情况，为工程 项目内部控制制度的建立奠定了理论基础； 然后针对我国工程建设内部控制存在 问题和原因进行深入剖析； 最后从加强企业控制环境和项目信息沟通体系的建设 着手，借助企业内外部监督力量，结合工程项目的特点，按照工程项目的业务流 中文摘要 ii 程，针对业务流程各环节的主要风险防控点设计了相应的风险应对措施，加强了 各风险点的控制和管理，从而实现对工程项目全过程的控制。 本文作者力求通过将内部控制风险管理的思想引入到工程建设管理中， 贯穿 于工程建设日常管理工作始终， 对整个工程项目建设过程进行全面有效的风险管 理，来达到督促和提高企业工程项目管理水平，解决工程项目管理中实际存在的 问题和遇到的困难，提高我国工程项目内部经营管理水平的目的。希望能为企业 工程项目建设目标的顺利实现奠定坚实的基础， 同时也为我国的工程项目内部控 制实际操作方面提供一定参考。 关关键键词词：工程项目；内部控制；风险管理；coso 英文摘要 iii abstract in recent years, chinas economy continued to grow at a rapid pace. thus, the project development and management in china has become increasingly important and gained many attentions. however, due to much misconduct in the project management, many issues existed, such as non-compliance project initiation and public bidding, “three excesses” problem of the project, low-quality project development, and projects related corruption and crime cases. these issues not only damage the public interest and affect the market, but also hinder the social harmony and stability. therefore, a complete internal control system, as a mechanism of self-regulation and self-restraint for the project management, would play an irreplaceable role in improving the capital efficiency, ensuring the project quality and restricting economic crimes. in order to prevent, find and correct the error and fraud existed in the process of project development, and improve the capital efficiency, the chinese ministry of finance (mof) published the “project internal accounting control practices (trial) in 2003, issued the enterprise internal control norms in 2006, and released the internal control supporting guidelines” in 2010, respectively. it indicates that our government has reached a consensus understanding to regulate the internal management, reduce business operation risks and achieve business objectives of enterprises. it would play a positive role in the prevention of many problems that exist in the project development. to truly put an end to many problems that exist in the project development and implementation, the author believes that provisions of the guidelines are not enough, and the key is to strengthen the internal control system. therefore, how to establish and execute the effective internal control has become a very important task for enterprises. by using the normative conduct approach, in this paper, the author studied the evolution of the internal control theory, and identified the existing problems in the internal control. based on the deep analysis of these problems, the author built a complete internal control framework with the theoretical guidance from coso report. specifically, the author first reviewed the evolution of the internal control theory, in which lays a theoretical foundation for the establishment of the internal 英文摘要 iv control system; then, the author analyzed the problems existed in the internal control of projects and its reasons; last, according to the business processes of projects, the author designed risk response measures for the major risk prevention and control points in all aspects of the business process to strengthen the control and management of each risk in order to achieve control of the whole process of the project. this was achieved by combing the power of enterprise supervision, and the characteristics of the project, and following the enterprise control environment and project information communication platform. the author seeks to provide a comprehensive and effective risk management for the whole project by introducing the concept of the internal control risk management into the project management, and following from start to end. its goals are to, improve the level of enterprise project management, solve practical problems and difficulties in project management, and improve the national project internal management capability. the author hopes this research would help the enterprise project development and management, and also provide references to the internal control of chinas actual project management. keywords: project； internal control；risk management,；coso 目录 v 目目录录 摘摘要要. i abstract.iii 第第一一章章 引引言言.1 一、我国企业工程项目内部控制研究的背景.1 二、本文研究的基本方法与思路.2 三、工程项目内控问题研究的价值与现实意义.3 四、本文研究的价值与创新.4 第第二二章章 企企业业内内部部控控制制发发展展与与变变迁迁.4 第一节国外内部控制理论的历史演进.4 一、内部牵制阶段.5 二、内部控制制度阶段.5 三、内部控制结构阶段.6 四、内部控制整合框架阶段.7 五、全面风险管理框架阶段.8 第二节我国内部控制发展概况.9 一、我国内部控制制度起步阶段.10 二、我国内部控制制度的发展阶段.11 三、我国内部控制制度的规范建设与完善阶段.12 第第三三章章 工工程程项项目目及及其其内内部部控控制制.14 第一节工程项目.14 一、工程项目的定义.14 二、工程项目的特点.14 第二节工程项目内部控制.16 一、工程项目内部控制的定义.16 二、工程项目内部控制的特点.16 三、工程项目内部控制的分类.17 四、工程项目内部控制的目标.17 五、工程项目内部控制的原则.19 第第四四章章 我我国国工工程程项项目目内内部部控控制制问问题题及及原原因因剖剖析析.21 第一节我国工程项目内部控制问题.21 目录 vi 一、在立项审批决策控制方面存在的主要问题.21 二、在工程设计和概预算控制方面存在的主要问题.22 三、在工程招投标控制方面存在的主要问题.22 四、在工程施工建设控制方面存在的主要问题.23 五、在工程竣工验收控制方面存在的主要问题.23 第二节我国工程项目内部控制问题原因剖析 .23 一、工程项目内部控制制度不健全.23 二、工程项目内部控制环境薄弱.24 三、工程项目内部控制信息沟通系统不完善.24 四、工程项目内部控制制度的执行缺乏有效的监督机制.24 五、工程项目内部控制风险评估方法没有统一具体的评价标准 .25 第第五五章章 工工程程项项目目业业务务流流程程及及内内部部控控制制制制度度设设计计.25 第一节工程项目的一般业务流程.25 一、工程立项环节业务流程.26 二、工程设计和概预算环节业务流程.29 三、工程招标环节业务流程.32 四、工程施工环节业务流程.34 五、工程竣工验收环节业务流程.37 第二节工程项目主要风险防控点分析及控制措施设计.38 一、工程立项决策阶段的主要风险防控点分析及控制措施设计 .38 二、工程设计和概预算阶段的主要风险防控点分析及控制措施设计 .41 三、工程招标阶段的主要风险防控点分析及控制措施设计 .43 四、工程施工阶段的主要风险防控点分析及控制措施设计 .45 五、工程竣工验收环节的主要风险防控点分析及控制措施设计 .48 第第六六章章 结结语语.49 参参考考文文献献.52 致致谢谢.54 在在读读期期间间的的研研究究成成果果.55 第一章引言 1 对对我我国国企企业业工工程程项项目目内内部部控控制制问问题题的的研研究究 第第一一章章 引引言言 一、我国企业工程项目内部控制研究的背景 我国改革开放 30 多年来，在社会经济各方面都获得了长足的发展，人民群 众无论是在衣食住行方面，还是在教育、医疗、娱乐等生活品质方面都得到较大 改善。特别是 1996 年以来伴随着世界经济的强劲发展以及我国积极财政政策和 稳健货币政策的持续刺激，我国的社会经济在基础设施建设、工业技改投入、房 地产开发三驾马车的拉动下，继续保持着高速增长的势头，为我国的经济发展奠 定了良好的基础。 工程项目特别是重大工程项目往往是企业的发展战略和中长期发展规划的 具体体现，在提高企业再生产能力和盈利能力、促进企业可持续发展方面发挥着 举足轻重的作用。在我国经济高速增长的同时，工程项目作为我国经济增长的一 个亮点更是得到跨越式的发展， 与此同时在工程项目建设中出现的资金使用效率 低、项目管理水平差、工程质量不过关、贪污腐败等问题也严重损害了社会公共 利益，破坏了社会主义市场经济秩序，妨碍了社会的和谐发展，并受到社会各界 的广泛关注。工程项目之所以出现上面的各种问题，究其原因是由于企业管理水 平的提升未与资产投资增长速度相匹配，加之工程项目自身具有建设周期长、投 资金额大、涉及部门广等特点造成的。而完善的内部控制在防止并发现和纠正工 程项目建设过程中的各种差错和舞弊， 提高资金使用效益方面发挥着不可替代的 作用。在企业的生产经营活动和管理工作过程始终一直存在着管理和经营的风 险，为了预防和控制风险的发生，就要求企业根据其自身工作实际情况建立健全 内部控制制度。 内部控制不是为了控制而控制， 而是为了防范风险的发生而控制。 工程项目的内部控制是企业为了保证工程信息的真实性，项目资金的安全性，依 法制定并执行的有效控制工程项目建设风险的一系列具有控制作用的规章制度， 是依据工程项目的特点结合企业的实际情况制定并执行的责任明确、风险可控、 第一章引言 2 行之有效、运作顺畅的内部监督和制约机制。 从财政部 2003 年发布的内部会计控制规范-工程项目(试行)到 2006 年颁布的企业内部控制基本规范可以看出我国的工程项目建设不是没有内部 控制，而是采用的内控标准大多是建立在传统内控思想与方法上，注重的是会计 控制，采用的是单一的会计控制的方法对工程项目实施内部控制。在传统内控思 想指导下，难以构建良好工程建设内部控制体系。随着社会经济的发展，企业竞 争的加剧，仅仅利用会计控制手段已难以达到工程项目内部控制的目标，所以导 致现实中与工程项目建设有关的问题层出不穷。 于是财政部在 2010 年又发布 企 业内部控制配套指引 （共 18 个） ，其中第 11 个就是“工程项目”指引。这标志 着国家在对规范企业内部管理、 防范经营风险和实现企业经营目标方面有了一致 的认识，如何将这些原则性的规范、指引落实到企业工程建设过程中，是我们在 工程项目建设过程中急待解决的问题。 从内部会计控制规范-工程项目(试行)到企业内部控制配套指引第 11 个指引-工程项目我们可以发现，单一的利用会计控制已难以达到工程 项目内部控制的目的，要实现工程项目内部控制的目的必须建立包括控制环境、 风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五要素在内的完善的内部控制体系。本 文将结合规范及指引要求，在工程项目建设中全面引入风险管理思想，通过对我 国工程建设中的内部控制问题进行分析和研究，并就如何运用科学的方法和措 施，建立健全工程项目内部控制体系，对工程项目实施行之有效的管理，顺利实 现工程项目内部控制目标提出自己的看法。 二、本文研究的基本方法与思路 本文作者在研究过程中更多的是采用传统的规范性研究而非实证研究的方 法， 应用描述性的概述， 在对内部控制理论的发展和变迁进行认真梳理的基础上， 针对工程项目建设的现状进行深入剖析， 找出工程项目建设内部控制中存在的问 题及其产生的原因，结合企业内部控制应用指引第 11 号-工程项目的有 关内容，从控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通和监督五要素着手，根据 工程项目建设的一般工作流程，找出工程项目建设各阶段的风险防控点。并针对 各风险防控点设计相应控制措施， 将风险管理的思想运用到工程项目建设内部控 第一章引言 3 制的全过程，试图将工程项目建设的风险降到最低，从而实现企业发现和纠正工 程项目建设实施和管理中的各种差错和舞弊，提高资金使用效益，提高工程建设 质量的目的。 三、工程项目内控问题研究的价值与现实意义 1、建立健全工程项目内部控制，是顺利实现工程建设目标的基础。企业必 须强化对工程项目建设全过程的监督和控制， 制定和完善与工程项目有关各项管 理制度，特别是建立健全并完善工程项目内部控制制度，明确相关机构和岗位的 职责权限，规范工程立项、招标、造价、建设、验收等环节的工作流程，找准各 个环节的风险防控点所在，并针对风险防控点制定科学有效的控制措施。这些制 度和措施的制定和实施必将对顺利实现企业目标， 增强企业抗风险能力和提高企 业可持续发展能力产生十分重要的作用和深远的影响。 2、虽然我国目前在对工程项目实施控制和管理的思想意识方面已达成一致 认识，也先后出台了建筑法 、 建筑工程管理条例 、 基本建设财务规定 、 内部会计控制规范 、 内部控制基本规范 、 企业内部控制配套指引第 11 号指引-工程项目等对其进行了政策层面的规范和统一， 但这些规定多是制度 化、原则性的规定，在实际操作过程中缺乏可操作性和实用性。工程项目内部控 制制度要真正实现提高工程质量，保证工程进度，控制工程造价，防范商业贿赂 等舞弊行为的目标，其建设的内容就不能仅仅停留在仅作出原则性的规定上，而 是要从控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督等内控五要素着手， 建立完善的工程项目内部控制体系， 将内部控制与企业日常经营管理工作紧密结 合起来，制定一套行之有效的规章制度、工作流程和操作方法，将企业管理、风 险管理与内部控制有机结合起来。风险点就是企业日常经营管理的控制点，重大 风险就是企业运行过程中需要解决的重要问题， 从而将风险管理落实到具体岗位 上，贯穿到日常工作中。而本文力求将原则性的规定融入到工程项目建设的各个 环节、各个部门中去，通过加强对工程项目建设日常工作的管理控制，实现对工 程建设各风险点的控制和管理。 第二章 企业内部控制发展与变迁 4 四、本文研究的价值与创新 1、结合工程项目内控应用指引，对工程项目中存在的问题进行了系统的梳 理，为企业重构工程项目内控体系提出具体化实施方案，逐步完善工程项目建设 的内部控制体系，使内部控制措施具有更好的针对性、更强的实用性。 2、丰富和完善了工程项目内部控制的内容。本文作者希望针对工程建设中 暴露出来的一系列问题，在工程项目建设中全面引入风险管理思想，按照工程项 目的业务流程逐一进行梳理，找出风险防控点，借鉴最新的内部控制理论，从控 制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五个方面出发制定出行之有效 的控制措施，将风险控制在企业可承受范围内，为解决工程项目管理中存在的实 际困难和遇到的问题提供思考方法和解决途径。 第二章第二章 企企业业内内部部控控制制发发展展与与变变迁迁 第一节第一节国国外外内内部部控控制制理理论论的的历历史史演演进进 追溯历史的发展，我们可以发现自从有了人类群体活动，就有了一定意义上 的内部控制。早在公元前 3600 年前的美索不达米亚文明时期，就要求付款的人 要为付出的款项提出付款清单，交记录员核对付款清单，并由记录员核对付款清 单后，在付款清单上标注核对符号进行汇总报告；古埃及时期，就设有专职监督 官，专职监督官对财政收支记录进行监督和间接管理；古罗马帝国则采用“双人 记账制” ，要求每笔财产收付都由两名记帐员同时记载，并定期不定期的核对两 本帐，用以保证财产收付的完整性和准确性。而真正意义上的内部控制则产生于 产业革命之后，即 20 世纪 40 年代之后，这一时期的内部控制是为适应企业规模 化和资本大众化的需要而产生的。 内部控制理论的发展历程是一个循序渐进的不 断完善的过程。其先后经历了内部牵制阶段、内部控制制度阶段、内部控制结构 阶段、内部控制整合框架阶段、全面风险管理框架阶段等五个不同阶段的演变过 程。 第二章 企业内部控制发展与变迁 5 一、内部牵制阶段 内部牵制阶段又被称为内部控制的单要素阶段（20 世纪 40 年代之前） 。内 部牵制是内部控制的最初形式和基本形态。内部牵制的概念最早是由 l.r.dicksee 在 1905 年提出来的，他认为“所谓的内部牵制就是职责分工、会计 记录和人员轮换的整合” 。george e.bennett 则认为“内部牵制是为了降低舞弊的 可能性而建立的由账户和程序组成的协作系统， 通过该系统员工必须在从事本职 工作时，接受其他员工独立的对他的工作进行连续性的检查” 。在此之后科勒 会计辞典又对内部控制进行了扩展和延伸： “内部控制是为了防止其他非法业 务发生而进行的业务流程设计，用以保证企业进行有效的组织和经营” 。 从以上的定义我们不难看出， 内部牵制阶段的内部控制是以不相容职务分离 为主要内容来进行控制的。 这是因为在20世纪40年代前社会生产力还相对落后， 大规模商品生产还不发达， 这一时期内部控制主要是通过对不同岗位的职责进行 分工和对业务流程及其经济业务记录实施交叉检查和交叉控制几个方面来实现 的。这一时期内部控制是以防止企业内部的错误和舞弊，保护企业财产的安全性 和保障会计记录的真实性为主要目标的。 内部牵制阶段的内部控制手段相对单一，内容简单。它只强调了内部牵制手 段的运用，而忽略了其他的控制方法和措施。随着社会经济生活的进一步发展， 单一的利用内部牵制的手段进行内部控制的方法已无法满足企业的需要。 二、内部控制制度阶段 内部控制制度阶段又被称为内部控制的二要素阶段 （20 世纪 40 年代-20 世 纪 70 年代） 。 此时内部控制由早期的单一的利用内部牵制进行控制发展到利用内 部会计控制和内部管理控制来共同实施内部控制。 美国注册会计师协会（aicpa）在 1949 年将内部控制定义为： “内部控制是 企业所制定各项政策得以贯彻执行的组织计划和相互配套的各种方法和措施， 其 目的在于保护资产的安全性、保证信息的准确性和提高企业经营效率。 ”美国审 计程序委员会 1963 年把内部控制分为内部会计控制和内部管理控制，其中前者 l.r.dicksee（迪克.西）是英国著名的会计学家。 第二章 企业内部控制发展与变迁 6 是以保护企业资产、检查会计数据的准确性和可靠性为目的，而后者则是以提高 经营效率、促使有关人员遵守既定管理方针为目的。美国准则委员会 1972 年对 内部会计控制和内部管理控制进行了更准确的定义： “内部会计控制由组织计划 和与保护资产安全性和保证财务资料可靠性有关的程序和记录构成； 内部管理控 制包括但不局限于组织计划以及与管理部门授权办理经济业务的决策过程有关 的程序及记录。 ” 内部控制制度阶段最主要的贡献在于将建立健全内部控制纳入到制度体系 研究的范畴，并将建立内部控制制度上升到法律要求的高度。拓宽了内部控制的 研究范围，提出了授权、组织等概念，规范了内部控制检查和评价的范围，降低 了审计风险，提高了审计效率。 随着资本主义商品经济的快速发展，所有权和经营权进一步分离，建立健全 比较严密的内部控制制度体系已成为企业发展的迫切需要。 三、内部控制结构阶段 内部控制结构阶段又被称为内部控制的三要素阶段（20 世纪 80 年代） 。随 着经济的快速增长，对企业的内部控制提出了更高、更严的要求。1988 年 4 月 美国注册会计师协会将内部控制的内容拓展为包括控制环境、 会计制度和控制程 序在内的控制体系，并在第 55 号审计准则公告中指出“企业的内部控制结构包 括为合理保证企业特定目标的实现而建立的各种政策和程序。 ” 1、控制环境是内部控制的基础环节，也是内部控制得以实施的根本，它能 体现公司治理层和其他利益相关者对内部控制的态度和行为。组织结构的设置、 职责权限的确定、管理者的经营风格、企业员工的素质、所使用的控制方法等都 是控制环境的主要组成部分。 2、会计制度是内部控制的关键环节，也是内部控制得以实施的保证，它规 定了各项经济业务的确认、归集和分析、报告方法。会计制度的主要内容是在准 确确定经济业务发生时间的基础上，通过合理的分类、计量方法将对企业所发生 的一切合法的经济业务进行登记， 并将所登记的经济业务恰当的反映在会计报表 中，提供给报表使用者。 3、控制程序是内部控制的重要环节，也是控制目标得以实现的关键。控制 第二章 企业内部控制发展与变迁 7 程序是公司治理层为实现一定的目的而制定的政策和程序。授权批准、不相容职 务相分离、 资产和记录的接触控制、 业务的独立审核等都是控制程序的重要内容。 将内部控制结构阶段和内部控制制度阶段对内部控制的定义相对比，我们发现 在内部控制结构阶段，控制环境已经成为内部控制不可分割的一部分，会计控制 和管理控制已合二为一，二者密不可分。 四、内部控制整合框架阶段 内部控制整合框架阶段又被称为内部控制的五要素阶段（20 世纪 90 年代） 。 1992 年美国的全国虚假财务报告委员会下属的发起人委员会（the committee of sponsoring organizations of the national commission of fraudulent financial reporting，以下简称 coso）发布了著名的 coso 报告-内部控制-整体 框架 ，提出了内部控制结构概念并形成了内部控制整体框架，其主要内容包括 控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五个要素。这也是世界上通 行的目前对内部控制做的最有影响力的定义， 也是世界各国进行内部控制规范的 主要参考依据。在 coso 报告中指出： “内部控制是一个受公司治理层和员工共 同影响的过程，这一过程的目标是保证会计报告的可靠性、经营的效果和效率、 企业遵循现行的法规。为了实现这一主要目标，企业的内部控制活动要紧紧围绕 控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五个要素来开展。 ” 1、控制环境。良好的控制环境是企业内部控制活动得以顺利实施的保障， 也是推动企业发展的核心。因此控制环境影响着企业内部控制的方方面面，是内 部控制其他四个构成要素的基础，在内部控制建立和实施中发挥着基础性作用， 也就是说如果没有良好的控制环境，内部控制就会形同虚设。 2、风险评估。制定风险评估是企业为了实现自己的目标，必须正确了解自 身所面临的风险，并采取适当的方法对风险进行处理，也就要求企业为此设立一 系列风险分析和管理机制。 风险评估是内部控制的重要环节， 在企业生产经营中， 只有进行科学的风险评估，自觉的将风险控制在可承受范围内，才能实现企业的 可持续发展。企业要生存发展，就要面临来自企业内外的各种各样的风险，如果 企业忽视风险，盲目发展，就会使企业处于不利地位，甚至面临破产倒闭的危险 局面。因此风险评估贯穿于企业生产经营的过程全过程，也贯穿于内部控制的始 第二章 企业内部控制发展与变迁 8 终。 3、控制活动。控制活动是企业实施内部控制的主要方法和手段，是指企业 为了将风险控制在可承受范围内，根据风险评估的结果，针对各风险点而采取的 一系列控制措施。交易授权、职责划分、业务流程及操作流程、业务记录、规章 制度、独立检查规章制度等都是控制活动的重要内容。 4、信息与沟通。信息与沟通是企业实施内部控制的重要条件，是指为了使 信息在企业内外部之间进行有效沟通，而采取的及时、准确地收集、